Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 1 июня 2015 г. N 09АП-18348/15

г. Москва

01 июня 2015 г.

Дело N А40-120015/14

Резолютивная часть постановления объявлена 26 мая 2015 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 01 июня 2015 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Н. О. Окуловой,

судей Р. Г. Нагаева, В. Я. Голобородько,

при ведении протокола судебного заседания секретарем А. А. Ямщиковым,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ЗАО "Сибирский ЛВЗ"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 12.01.2015

по делу N А40-120015/14, вынесенное судьей Л.А. Шевелёвой

по заявлению ЗАО "Сибирский ЛВЗ"

к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3

о признании недействительным решения.

при участии в судебном заседании:

от МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3 - Орлова С. В. по дов. от 26.05.2015; Кабисов И. Э. по дов. от 16.04.2015; Стрельцова И. Г. по дов. от 10.02.2015

от ЗАО "Сибирский ЛВЗ" - Кузнецова Е. В. по дов. от 28.01.2015; Рогалев Р. О. по дов. от 24.12.2014

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество "Сибирский ликерно-водочный завод" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным, вынесенного Межрегиональной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) решения N 04-1-31/06 от 27.03.2014 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением от 12.01.2015 г. в удовлетворении требований отказано.

Не согласившись с принятым решением, Заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований, указывая на то, что судом неправильно применены нормы материального права, не полностью выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела.

Инспекция представила отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит решение суда оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители сторон поддержали свои правовые позиции по спору.

Законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в порядке ст. ст. 266, ст. 268 АПК РФ.

Изучив представленные в деле доказательства, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период 01.01.2010 г. по 31.12.2012 г., по результатам которой составлен акт N 04-1-30/5 от 10.02.2014 г. и вынесено решение от 27.03.2014 г. N 04-1-31/06 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением ФНС России от 05 июня 2014 г. N СА-4-9/10796@ решение Инспекции оставлено без изменения, а жалоба Налогоплательщика без удовлетворения.

Общество, не согласившись с решением Инспекции, обратилось с настоящим заявлением в суд.

Арбитражный апелляционный суд, исследовав и оценив представленные в деле доказательства в их совокупности и взаимной связи, считает, что Судом первой инстанции полно и всесторонне установлены обстоятельства по делу и им дана надлежащая правовая оценка.

В обоснование апелляционной жалобы Заявитель приводит доводы о том, что требования п.4 ст. 283 НК РФ Обществом были выполнены, все запрошенные Инспекцией документы и информация были представлены.

По мнению Заявителя, ни решение Инспекции, ни решение Суда первой инстанции не содержат указаний на факты, свидетельствующие об отсутствии у Общества необходимых первичных документов, подтверждающих сформированный убыток.

Заявитель ссылается на то, что использование Обществом некорректной суммы убытка прошлых лет было обусловлено, в т.ч. бездействием налогового органа, в связи с чем в данном случае имеются обстоятельства, исключающие вину Общества в совершении налогового правонарушения.

Данные доводы рассмотрены судом апелляционной инстанции и отклоняются по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2010 год по строке 110 листа 02 (сумма убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу за отчетный (налоговый) период), Налогоплательщиком была отражена сумма убытка в размере 19 184 965 р. Указанный убыток был отражен в налоговой декларации 2010 года посредством переноса убытка прошлых лет (2008 года) в соответствии с положениями статьи 283 НК РФ (перенос убытков на будущее).

Из ответа Общества на требование N 4 от 06.12.2013 г. установлено, что величина убытка сложилась в связи с включением в состав внереализационных расходов, расходов в виде процентов по долговым обязательствам, а именно процентов, начисленных по Договору о предоставлении кредитной линии от 10 июля 2008 года б/н.

В соответствии с положениями указанного договора Компания "НАУДУ ЛИМИТЕД" (NOWDO LIMITED) (кредитор) представляет заемные кредитные средства Компании "ПАСАЛЬБА ЛТД" (PASALBA LTD), ЗАО "ЛВЗ "Топаз", ООО "Первый купажный завод", ООО "Браво Премиум", ООО "ТД "Русский алкоголь", ЗАО "Группа компаний "Русский Алкоголь", ЗАО "Сибирский ЛВЗ" - в качестве Первоначальных заемщиков.

При этом ЗАО "ЛВЗ "Топаз", ООО "Первый купажный завод", ООО "Браво Премиум", ООО "ТД "Русский алкоголь", ЗАО "Группа компаний "Русский Алкоголь" (учредитель налогоплательщика), ЗАО "Сибирский ЛВЗ" и компания "ЛЭТЧИ ЛИМИТЕД" (LATCHEY LIMITED) выступают гарантами обязательства.

Суд первой инстанции на основании данных Единого государственного реестра юридических лиц, информационного ресурса СПАРК, а также списка аффилированных лиц ЗАО "Группа компаний "Русский Алкоголь" установил, что ЗАО "Группа компаний "Русский Алкоголь" (гарант по договору кредитной линии) с 19.08.2008 года по настоящее время является единственным учредителем ЗАО "Сибирский ЛВЗ". В свою очередь учредителем ЗАО "Труппа компаний "Русский Алкоголь" выступает иностранная компания "ПАСАЛЬБА ЛТД" (PASALBA LTD) (100% участия).

Из решения Инспекции Суд первой инстанции установил расчет процентов, начисленных за 2008 год и перенесенных в качестве убытка прошлых лет в налоговую базу 2010 года.

Таким образом, Суд первой инстанции пришел к выводу, что Заявитель имел долговое обязательство, гарантированное российской организацией (ЗАО "Группа компаний "Русский Алкоголь"), которая аффилирована по отношению к иностранной организации ("ПАСАЛЬБА ЛТД" (PASALBA LTD)), косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала налогоплательщика.

Следовательно, имеет место ситуация, предусмотренная абзацем 1 пункта 2 статьи 269 НК РФ, когда российская организация аффилированная с иностранной организацией прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала налогоплательщика выступает гарантом долгового обязательства налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 2 статьи 269 НК РФ, если налогоплательщик - российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации, либо по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации, а также по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации (далее в настоящей статье - контролируемая задолженность перед иностранной организацией), и если размер контролируемой задолженности перед иностранной организацией более чем в 3 раза (для банков, а также для организаций, занимающихся исключительно лизинговой деятельностью, - более чем в 12,5 раза) превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика - российской организации (далее в целях применения настоящего пункта - собственный капитал) на последнее число отчетного (налогового) периода, при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, с учетом положений пункта 1 настоящей статьи применяются следующие правила.

Таким образом, задолженность Налогоплательщика по договору без номера о предоставлении кредитной линии от 10 июля 2008 года является контролируемой.

Суд первой инстанции также установил, что величина собственного капитала Заявителя отрицательна (по состоянию на 9 месяцев 2008 года величина собственного капитала составила - 16 784 000 руб., по итогам года величина собственного капитала составила - 71 136 000 руб.).

Поскольку величина собственного капитала Заявителя отрицательна начисленные по заемному обязательству проценты не могли быть включены в состав расходов в полном объеме.

Таким образом, Суд первой инстанции пришел к выводу, что в нарушение статьи 283, пункта 2 статьи 269 НК РФ Обществом неправомерно занижена налоговая база по налогу на прибыль в результате включения в состав внереализационных расходов сложившегося убытка за 2008 год, в виде процентов по кредиту с иностранной компанией "НАУДУ ЛИМИТЕД" на сумму 19 184 965 руб.

Общество в апелляционной жалобе указывает, что не согласно с выводом суда, о том, что действия Инспекции не могут рассматриваться как выход за рамки проверки, проведения повторной проверки, поскольку направлены на установление фактов, необходимых для определения обязательств Общества в проверяемом налоговом периоде 2010 год в целях реализации положений ч. 4 ст. 89 НК РФ, ст. 283 НК РФ, как основанном на неправильном истолковании закона. Заявитель считает, вывод Суда первой инстанции об отсутствии нарушений пп. 4, 5, 10 ст. 89 НК РФ со стороны Инспекции при проведении выездной налоговой проверки Общества, необоснованным и неправомерным.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу о несостоятельности указанных доводов Общества.

В соответствии с пунктом 4 статьи 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Согласно пункту 8 статьи 274 НК РФ, если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток - отрицательная разница между доходами, определяемыми в соответствии с главой 25 НК РФ, и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном главой 25 НК РФ, в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая база признается равной нулю.

В рассматриваемом случае необходимо учитывать, что Налогоплательщиком на проверяемый налоговый период (2010 год) перенесен убыток 2008 года, в связи с чем, подлежит применению специальная норма - статья 283 НК РФ, которая устанавливает особенности переноса на будущее убытков.

Пункт 4 статьи 283 НК РФ обязывает налогоплательщика во всех случаях хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков.

Таким образом, специальная норма, подлежащая применению, не содержит каких-либо исключений и условий, при соблюдении которых убыток считается подтвержденным, кроме как в случае его документального подтверждения налогоплательщиком в периоде уменьшения налоговой базы текущего налогового периода.

При таких обстоятельствах, налогоплательщик обязан представить соответствующие документы, а налоговый орган их проверить, независимо от ранее проведенных проверок за период, в котором сформировался перенесенный убыток.

Доводы Заявителя о том, что Суд первой инстанции необоснованно сослался на позицию Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в Постановлении от 24.07.2012 N 3546/12, поскольку обстоятельства дела, рассмотренного в данном Постановлении, отличаются от обстоятельств настоящего дела, подлежат отклонению по следующим основаниям.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении N 3546/12 от 24.07.2012 г. признал обоснованным проведение проверки формирования убытков прошлых периодов, в случае уменьшения на соответствующую сумму налоговой базы по налогу на прибыль текущего налогового периода. При этом, отмечено, что возможность учесть суммы убытка носит заявительный характер и на налогоплательщика возложена обязанность доказать их правомерность и обоснованность.

Аналогичной позиции придерживается Минфин России в письме N 03-03-06/1/278 от 25.05.2012 г., из которого усматривается, что на основании п. 4 ст. 283 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков. При этом Кодекс не предусматривает прекращения указанной обязанности по хранению документов после проведения налоговой проверки. Аналогичный вывод содержится в письме Минфина России N 03-03-06/1-276 от 23.04.2009 г.

Материалы проверки за период, в котором были понесены убытки, не являются подтверждением правильности и правомерности формирования убытка и, соответственно не могут подтверждать право Общества на уменьшение налоговой базы в проверяемом периоде.

Как правильно отмечено Судом первой инстанции, выездная налоговая проверка проведена Межрайонной ИФНС России N 15 по Новосибирской области выборочным методом проверки представленных документов.

Таким образом, Суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу, что объем перенесенного убытка подлежит проверке налоговыми органами в любом случае и не может подтверждаться ранее состоявшимися налоговыми проверками.

Общество указывает, что Межрайонной инспекцией ФНС России N 15 по Новосибирской области уже был проверен в рамках выездной налоговой проверки порядок формирования и состав убытка за 2008 год, в том числе в части порядка исчисления расходов по договору займа и отнесения данных расходов в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль за 2008 год. Таким образом, Общество полагает, что Налоговым органом была проведена повторная проверка.

Данные доводы были исследованы и обоснованно отклонены Судом первой инстанции.

В соответствии с пунктом 1 статьи 89 НК РФ выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа.

Решение о проведении выездной налоговой проверки должно содержать, в том числе, периоды, за которые проводится проверка (пункт 2 статьи 89 НК РФ).

В рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, если иное не предусмотрено НК РФ (пункт 4 статьи 89 НК РФ).

Инспекцией в соответствии со ст. 89 НК РФ на основании решения о проведении проверки от 18.12.2012 проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2010 г. по 31.12.2012 г.

По результатам выездной налоговой проверки за период с 01.01.2010 г. по 31.12.2012 г. установлена неполная уплата налогоплательщиком налога на прибыль организаций за 2010 год, Налогоплательщику предложено уплатить соответствующие суммы налогов, пеней, штрафов. Следовательно, доначисления произведены за проверяемый период.

Материалы дела свидетельствуют о том, что проверки правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) за 2008 год инспекцией не проводилось, доначислений за прошлые налоговые периоды также не производилось, инспекция действовала в рамках полномочий, предоставленных ей статьей 283 НК РФ.

Таким образом, поскольку убыток формирует налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2010 год, для подтверждения правомерности его списания необходимо документальное подтверждение всех расходов за период 2008 года.

Заявленный убыток сформировался за счет разницы между суммами доходов и расходов, в составе которых учтены проценты по договору кредитной линии.

В рассматриваемой ситуации действия Инспекции не могут рассматриваться как выход за рамки проверки, проведения повторной проверки, поскольку направлены на установление фактов, необходимых для определения обязательств Общества в проверяемом налоговом периоде - 2010 год в целях реализации положений ч. 4 ст. 89 НК РФ, ст. 283 НК РФ. Позиция Налогоплательщика сводится к тому, что налогоплательщики после проведенных выездных налоговых проверок, не должны исполнять обязанность по хранению и представлению первичных документов, подтверждая объем убытка результатами соответствующих проверок, что противоречит пункту 4 статьи 283 НК РФ.

Заявитель также считает неправильным вывод Суда первой инстанции о том, что наличие акта выездной налоговой проверки за прошлый период, в рамках которой не было установлено налоговых правонарушений, не может являться обстоятельством, исключающим привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности. По мнению Заявителя, использование Обществом некорректной суммы убытка прошлых лет было обусловлено, в том числе бездействием налогового органа, проводившего выездную налоговую проверку за прошлые периоды выразившемся в не выявлении факта неправомерного отнесения на расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы, процентов по долговому обязательству.

Суд апелляционной инстанции полагает обоснованными данные выводы Суда первой инстанции, поскольку частью 2 статьи 269 НК РФ на налогоплательщиков возложена обязанность определять предельную величину процентов по контролируемой задолженности, которая в данном случае не исполнена Обществом, в связи с чем, допущена неуплата налога на прибыль.

Согласно пункту 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налогового правонарушения, предусмотренного статьей 129.3 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Перечень обстоятельств, исключающих привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотрен статьей 109 НК РФ и является исчерпывающим.

Среди таких обстоятельств отсутствует условие, при котором налогоплательщики освобождаются от ответственности, в случае если не выявлены нарушения в результате проведенной проверки за период, в котором образовался убыток.

Таким образом, акты выездных налоговых проверок за предыдущие налоговые периоды, в рамках которых не было установлено налоговых правонарушений, не могут являться обстоятельством, исключающим привлечение лица к налоговой ответственности.

Как правильно отмечено Судом первой инстанции, налоговое законодательство не содержит норм, освобождающих налогоплательщика от ответственности за выявленное налоговое правонарушение по причине не установления такового в предыдущих периодах.

Ссылка Заявителя на определение Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 N 267-0 также не обоснованна, поскольку правовая позиция Конституционного Суда Российской Федерации касается положений частей третьей и четвертой статьи 88 и пункта 1 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

В указанном определении Конституционный Суд Российской Федерации пришел к выводу, что полномочия налогового органа, предусмотренные статьями 88 и 101 НК РФ, носят публично-правовой характер, что не позволяет налоговому органу произвольно отказаться от необходимости истребования дополнительных сведений, объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления налогов.

Таким образом, выводы Конституционного Суда Российской Федерации касаются применения иных норм законодательства о налогах и сборах и не имеют отношения к применению налоговыми органами положений пункта 4 статьи 283 НК РФ.

Следовательно, является необоснованным довод Заявителя о том, что при наличии результатов предыдущих выездных налоговых проверок, в рамках которых не было установлено нарушений порядка формирования сумм убытка, Общество не может быть привлечено к ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ.

Оценив доводы сторон и представленные по делу доказательства с учетом положений ст. 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции полагает выводы суда первой инстанции мотивированными, соответствующими обстоятельствам дела и требованиям закона.

При наличии указанных обстоятельств оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции и удовлетворения требований заявителя не установлено.

Таким образом, решение суда является законным и обоснованным, соответствует материалам дела и действующему законодательству, в связи с чем отмене не подлежит.

Нормы материального права были правильно применены судом. Нарушений норм процессуального права, которые могли бы повлечь отмену судебного акта, проверкой не установлено.

Апелляционной инстанцией рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.

Расходы по госпошлине по апелляционной жалобе распределяются в соответствии со ст. 110 АПК РФ и относятся на заявителя.

С учетом изложенного, руководствуясь ст.ст.110, 266, 268, 269, 271 АПК РФ, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 12.01.2015 по делу N А40-120015/14 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Н.О. Окулова

Судьи

В.Я. Голобородько Р.Г. Нагаев