Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 4 июня 2015 г. N 13АП-9466/15 (ключевые темы: топливо - транспортно-заготовительные расходы - эксплуатационные расходы - налоговый вычет по НДС - склад)

Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 4 июня 2015 г. N 13АП-9466/15

г. Санкт-Петербург

04 июня 2015 г.

Дело N А42-7028/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 01 июня 2015 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 04 июня 2015 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Загараевой Л.П.

судей Згурской М.Л., Третьяковой Н.О.

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Кривоносовой О.Г.

при участии:

от истца (заявителя): Караван Е.И. - доверенность от 14.04.2014

от ответчика (должника): Суяркова А.В. - доверенность от 29.05.2015 N 02-22/03718

Мирчя Ю.И. - доверенность от 19.05.2015 N 02-22/03414

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-9466/2015) Межрайонной ИФНС РФ N 8 по Мурманской области на решение Арбитражного суда Мурманской области от 05.02.2015 по делу N А42-7028/2014 (судья Купчина А.В.), принятое

по заявлению ОАО "Аэропорт"

к Межрайонной ИФНС РФ N 8 по Мурманской области

о признании частично недействительным решения от 13.05.2014 N 9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требования N 1308 по состоянию на 19.08.2014

установил:

Открытое акционерное общество "Аэропорт" (далее - заявитель) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Мурманской области (далее - ответчик) о признании недействительным решения от 13.05.2014 N 9 и требования N 1308 по состоянию на 19.08.2014.

Решением суда от 05.02.2015 заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным, не соответствующим нормам Налогового кодекса Российской Федерации решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Мурманской области от 13.05.2014 N 9 и требование N 1308 по состоянию на 19.08.2014 в части доначисления НДС, начисления соответствующих пеней и привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ по эпизодам

- отказа в принятии в составе налоговых вычетов в соответствующей пропорции сумм НДС, уплаченных по договору от 21.10.2010 N 19/07/10, заключенному с ГУЗ "Мурманский областной наркологический диспансер";

- отказа в принятии в составе налоговых вычетов в соответствующей пропорции сумм НДС, уплаченных по договору от 18.10.2010 N 359/10/99, заключенному с ООО "Специальное конструкторское бюро "МЕДРЕНТЕХ";

- отказа в принятии в составе налоговый вычетов в соответствующей пропорции сумм НДС, уплаченных по Соглашению о предоставлении блока мест от 29.12.2010 N 12/10-386, заключенному с ЗАО "Авиационная компания Руслайн"; - отказа в принятии в составе налоговых вычетов в соответствующей пропорции сумм НДС, уплаченных по договорам от 01.01.2010 N 75/1-76/2010, от 01.01.2011 N 103. заключенным с ЗАО "Гелан-3",

- в части уменьшения убытка связи с неправомерным отнесением в состав расходов по налогу на прибыль расходов, связанных с исполнением договора от 09.08.2010 N 4. заключенного с ООО "ЧОП "Охрана и безопасность";

- в части привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в виде взыскания штрафа в сумме, превышающей 10 000 руб.

В удовлетворении остальной части требования отказано.

Инспекция, не согласившись с решением суда в части удовлетворения требования заявителя по эпизодам, связанным со взаимоотношениями между ОАО "Аэропорт" с ЗАО "РусЛайн", ЗАО "Гелан-3", направила апелляционную жалобу, в которой, ссылаясь на нарушение норм материального права, на несоответствие выводов суда обстоятельствам дела, просил решение суда в обжалуемой части отменить.

В судебном заседании представитель инспекции поддержал доводы апелляционной жалобы, просил решение суда отменить. Представитель общества возражал против удовлетворения апелляционной жалобы, просил решение суда оставить без изменения.

Законность и обоснованность решения суда проверены в апелляционном порядке в пределах доводов апелляционной жалобы.

Как следует из материалов дела, в период с 20.11.2013 по 20.01.2014 Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет всех налогов и сборов, по результатам которой составлен акт от 20.03.2014 N 2, а также вынесено решение от 13.05.2014 N 9 (т.1 л.д.35-75, т.2 л.д.2-46).

В соответствии с решением Общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС в виде взыскания штрафа в сумме 138 292 руб. 80 коп., по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на имущество в виде взыскания штрафа в сумме 1 634 руб. 40 коп., по статье 123 НК РФ за неполное перечисление сумм НДФЛ в виде взыскания штрафа в сумме 415 800 руб.

Обществу также доначислен налог на добавленную стоимость в общей сумме 1 564 951 руб., налог на имущество организаций в сумме 8 172 руб., начислены пени по НДС в сумме 199 244 руб. 62 коп., по налогу на имущество организаций в сумме 1310 руб. 46 коп., по НДФЛ в сумме 10 062 руб. 96 коп.

19.08.2014 Обществу выставлено требование N 1308 об уплате доначисленных налоговых платежей (т.2 л.д.87-88).

He согласившись с решением Инспекции, Общество обратилось с апелляционной жалобой в УФНС России по Мурманской области, а по итогам ее рассмотрения - в арбитражный суд (т.2 л.д.62-86).

1. Эпизод, связанный со взаимоотношениями с ЗАО "РусЛайн".

Как следует из материалов дела, 29.12.2010 между ЗАО "РусЛайн" и Аэропортом заключено Соглашение о предоставлении блока мест N 12/10-386 (далее - Соглашение N 12/10-386), в соответствии с которым Авиакомпания на возмездной основе обязуется предоставить ОАО "Аэропорт" (Заказчик) блок пассажирских мест (часть пассажирской емкости воздушного судна) на рейсах Авиакомпании. Заказчик имеет право использовать указанные пассажирские места по своему усмотрению (п. 1.2 Соглашения N 12/10-386) (т.З л.д.46-48).

В соответствии с пунктом 3.5 Соглашения N 12/10-386 Авиакомпания организовывает обслуживание воздушного судна и несет все эксплуатационные расходы самостоятельно и за свой счет в аэропорту Домодедово (Москва) и аэропортах промежуточной посадки, а также другие расходы, связанные с выполнением рейсов (зарплата летного состава и пр.).

Пунктом 3.5.1 Соглашения N 12/10-386 (с учетом изменений, внесенных Дополнительным соглашением от 30.12.2010 N 1) стороны предусмотрели, что Аэропорт компенсирует Авиакомпании все эксплуатационные расходы в аэропорту Апатиты путем перевыставления счетов-фактур за оказанные услуги по выполнению рейсов в аэропорт Апатиты.

ОАО "Аэропорт" в адрес ЗАО Авиационная компания "РусЛайн" выставлены счета-фактуры за оказанные услуги по обслуживанию воздушного судна и пассажиров в аэропорту Апатиты (согласно Перечню сборов), а также реализованное авиационное топливо и специальные жидкости (рейсы РГ 247, РГ 248) на общую сумму 10 683 219,85 руб., в том числе НДС - 1 249 936,96 руб. В свою очередь, в соответствии с условиями п. 3.5.1 Соглашения N 12/10-386 ЗАО Авиационная компания "РусЛайн" суммы по полученным счетам-фактурам перевыставлены в адрес ОАО "Аэропорт" на общую сумму 10 683 219,85 руб.. в том числе НДС - 1 249 936,96 руб.

Всего Обществом принято к вычету НДС по счетам-фактурам, перевыставленным в адрес ЗАО Авиационная компания "РусЛайн", с учетом примененной пропорции - 1 129 336,17 руб., в том числе:

-за 2 квартал 2011 г. - 201 225,68 руб.;

-за 3 квартал 2011 г. - 624 394,69 руб.;

-за 4 квартал 2011 г. - 303 715,8 руб.

Инспекцией оспаривается правомерность применения налогового вычета по НДС по договору с ЗАО "АК "РусЛайн" (далее по тексту - авиакомпания), ввиду отсутствия товаров (работ, услуги) приобретенных Обществом по перечисленным счетам-фактурам, тогда как, по мнению Инспекции, возможность применения налоговых вычетов по НДС напрямую связана с приобретением прав собственности на товары или результаты работ, услуг.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации и приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ.

В силу статьи 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиками товаров. Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику, после принятия этих товаров на учет и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно положениям статей 171, 172 НК РФ обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов лежит на налогоплательщике, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим налоговый вычет при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет.

Указанный вывод согласуется с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.01.2007 N 10963/06.

Поскольку одним из условий возмещения из бюджета суммы НДС является подтверждение хозяйственных операций, налогоплательщик, претендующий на возмещение, обязан доказать обстоятельства, свидетельствующие об осуществлении им реальных хозяйственных операций. При этом первичные документы и счета-фактуры, представленные налогоплательщиком в подтверждение налоговых вычетов, должны отвечать требованиям статьи 169 НК РФ и Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) и содержать достоверную информацию.

Налоговый орган вправе отказать в предоставлении вычета, если заявленная к вычету сумма не подтверждена надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, а операции, с которыми налогоплательщик связывает свое право на применение налогового вычета - нереальны.

Согласно условиям данного договора, ЗАО "АК "РусЛайн" предоставляет Обществу блоки пассажирских мест (фрахт воздушного судна). Согласно п.3.5.1 договора (в редакции Дополнительного соглашения N 1 от 30.12.2010 г.) Общество, в свою очередь, компенсирует все эксплуатационные расходы понесенные авиакомпанией.

Данное условие о компенсации затрат лицу, оказывающему определенную услугу другому юридическому лицу, не противоречит ни нормам Гражданского кодекса РФ ни другим нормативным правовым актам, в связи с чем, указанные нормы договора должны толковаться так, как указаны в самом договоре. Налоговые органы не вправе переквалифицировать заключенные налогоплательщиком сделки и изменять его налоговые обязательства.

Счета-фактуры, выставленные ЗАО "АК "РусЛайн" в адрес Общества, перечисленные в 1, 2 столбце Приложения 6 к Акту ВНП, - это эксплуатационные расходы, понесенные авиакомпанией. Общество не покупало ГСМ, а компенсировало эксплуатационные расходы в соответствии с условиями договора, поэтому и нет первичных документов на поступление ГСМ в адрес Общества, на чем базируются требования инспекции.

В апелляционной жалобе налоговый орган утверждает, что эксплуатационные расходы ЗАО "АК "РусЛайн" не несло, оплат расходов не производилась, что противоречит представленным в материалы дела документам, а именно платежным поручениям на оплату услуг и актам взаимозачета, а также актам сверки взаимных расчетов. (т.6 л.д.32-47).

Таким образом, в данном случае отношения между ОАО "Аэропорт" и ЗАО "АК "РусЛайн" не являются отношениями по купле-продаже товарный ценностей, а являются отношениями по возмещению эксплуатационных расходов, понесенных ЗАО "Руслайн" при реализации своих обязанностей перед налогоплательщиком по договору N 12\10-386 от 29.12.2010 г. в редакции Дополнительного соглашения N 1 от 30.12.2010 г.

Фактически данный Договор является смешанным договором, содержащим элементы нескольких договоров, в том числе, договора комиссии (агентирования), когда агент (комиссионер) вправе предъявить комитенту понесенные им при выполнении поручения расходы.

Следовательно, доводы налогового органа о необходимости подтверждения реализации ТМЦ в адрес ОАО "Аэропорт" не соответствуют существу обязательства, возникшего между сторонами.

При таких обстоятельствах апелляционная коллегия приходит к выводу, что налогоплательщиком соблюдены все условия для получения налогового вычета по НДС: блок мест приобретен для дальнейшей реализации, НДС продавцу блока уплачен, что подтверждается представленными в материалы дела счетами-фактурами.

Доказательств обратного, инспекция в материалы дела не представила.

Несостоятельные и доводы апелляционной жалобы о несении ОАО "Аэропорт" двойных расходов.

Первично расходы несет авиакомпания, оплачивая счета-фактуры ОАО"Аэропорт" по существующим тарифом. Впоследствии, Общество компенсирует эксплуатационные расходы авиакомпании согласно условиям заключенного между ними договора N 12\10-386 от 29.12.2010 г. в редакции Дополнительного соглашения N 1 от 30.12.2010 г.

Как пояснялось в судебных заседаниях и подтверждено соответствующими доказательствами, привлечение авиакомпании к полетам через аэропорт "Хибины" являлось необходимым для нормального функционирования инфраструктуры Кировско-Апатитского района Мурманской области, так как предыдущий авиаперевозчик (ОАО "Аэрофлот-Норд") отказался осуществлять полеты из указанного аэропорта с 2011 г. (служебная записка от 17.03.2011 г.).

Отсутствие полетов из аэропорта "Хибины" нанесло бы серьезный удар по транспортной инфраструктуре региона, о чем свидетельствуют многочисленные письменные документы проверяемого периода.

Кроме того, как правильно указал суд в Решении (стр.18), в НК РФ отсутствуют нормы, позволяющие считать выполнение условий договора N 12\10-386 от 29.12.2010 г. в редакции Дополнительного соглашения N 1 от 30.12.2010 г.

Более того, в ГК РФ распространена конструкция договоров, при которых возможна компенсация затрат одной стороны в пользу другой стороны (договора комиссии, поручения, агентские и др.) и отсутствуют правовые нормы, запрещающие заключать договор на подобных условиях.

Также приобщено к материалам дела письмо ЗАО "АК "Руслайн", подтверждающее факт обращения ОАО "Аэропорт" с просьбой скорректировать счета-фактуры по перевыставленным эксплуатационным затратам. Изменить формулировку счетов-фактур авиакомпания отказалась в связи с прошедшей у них проверкой налоговых органов и предоставлением указанных счетов-фактур для налоговой проверки (т.6 л.д.58).

Таким образом, принимая во внимание, что при соблюдении налогоплательщиком всех условий, необходимых для получения налогового вычета НДС, налоговая выгода может быть признана необоснованной только в случае отсутствия взаимосвязи с экономической деятельности и при оформлении сделки не в связи с ее действительным экономическим смыслом.

Налоговый орган не представил доказательства отсутствия взаимосвязи оспариваемой сделки с экономической деятельностью.

При указанных обстоятельствах, налоговая инспекция не доказала факт нереальности заключенной сделки, отсутствие несения расходов со стороны заявителя, в связи с чем отказ в предоставлении налоговых вычетов по данному эпизоду является необоснованным.

2. Эпизод, связанный со взаимоотношениями с ЗАО "Гелан-3".

Согласно договору купли-продажи от 28.04.2010 N 4128-15/52 (далее -Договор N4128-15/52) ОАО "Апатит" ИНН 5103070023 (Поставщик) обязуется поставлять в адрес ОАО "Аэропорт" (Покупатель) горюче-смазочные материалы на сумму 20 миллионов рублей (п. 1.1 Договора N 4128-15/52), согласно Дополнительному соглашению от 11.07.2011 N 1 - на сумму 30 миллионов рублей. Условие поставки - самовывоз (п.3.2 Договора N 4128-15/52). Поставщик считается выполнившим свои обязательства по поставке с момента передачи продукции перевозчику либо представителю Покупателя. Датой поставки считается дата отпуска продукции со склада Поставщика (п.3.3 Договора N 4128-1.5/52). Согласно п.4.1 Договора N 4128-15/52 цены на поставляемую продукцию устанавливаются с учетом НДС и транспортно-заготовительных расходов и согласовываются с покупателем путем составления протокола согласования цены.

В соответствии с товарно-транспортными накладными (форма N 1-Т) отпуск груза по Договору N 4128-15/52 производился со склада N 191600 ОАО "Апатит".

Обществом также были заключены договоры от 01.01.2010 N 75/1-76/05/2010 и от 01.01.2011 N 103 (далее - договоры N 75/1-76/05/2010 и N 103), согласно которым ЗАО "Гелан-3" ИНН 5101304981 (Исполнитель) обязуется предоставлять ОАО "Аэропорт" (Заказчик) права на эксплуатацию своих железнодорожных реквизитов (п. 2.1.1 договоров N 75/1-76/05/2010 и N 103). Заказчик, в свою очередь, обязуется вывозить грузы своим транспортом в присутствии своих материально-ответственных лиц.

За оказание услуг по договорам N 75/1-76/05/2010 и N 103 (использование пломб и железнодорожных реквизитов) ЗАО "Гелан-3" в адрес ОАО "Аэропорт" выставлены соответствующие счета-фактуры и акты оказанных услуг на общую сумму 1 041 737,91 руб., в том числе НДС -158 909,21 руб. (Приложение N 7). К указанным документам Обществом приложены железнодорожные транспортные накладные (форма ГУ-29-0), согласно которым:

* перевозимым грузом являлось топливо авиационное для турбинных двигателей марки ТС-1;

* грузоотправителями являлись ОАО НТК "Славнефть", ООО "Газпромнефть-логистика", ОАО "Газпромтранс", ООО "Кинеф", ЗАО "КНПЗ-КЭН";

* грузополучателем является ЗАО "Гелан-3".

Инспекцией оспаривается выводы суда о правомерности применения Обществом налогового вычета по НДС по договору с ЗАО "Гелан-3", поскольку цена товара при покупке топлива у ОАО "Апатит" включает в себя транспортно-заготовительные расходы (ТЗР).

В соответствии с пунктом 70 Методических рекомендаций, утвержденных Приказом Минфина N 119 от 28.12.2001 транспортно-заготовительные расходы -это затраты организации, непосредственно связанные с процессом заготовления и доставки материалов в организацию. В состав транспортно-заготовительных расходов входят:

- расходы по погрузке материалов в транспортные средства и их транспортировке, подлежащие оплате покупателем сверх цены этих материалов согласно договору;

- расходы по содержанию заготовительно-складского аппарата организации, включая расходы на оплату труда работников организации, непосредственно занятых заготовкой, приемкой, хранением и отпуском приобретаемых материалов, работников специальных заготовительных контор, складов и агентств, организованных в местах заготовления (закупки) материалов, работников, непосредственно занятых заготовкой (закупкой) материалов и их доставкой (сопровождением) в организацию, отчисления на социальные нужды указанных работников.

Исходя из буквального толкования условий Договора N 4128-15/52, заключенного с ОАО "Апатит" суд приходит к выводу, обязательства сторон по настоящему договору заканчиваются после получения покупателем товара на складе поставщика. Таким образом, транспортно-заготовительными расходами для целей данного договора являются расходы, которые ОАО "Апатит" несет до доставки товара до своего склада. Именно эти расходы включены в цену товара и оплачиваются Обществом в составе цены договора.

Вместе с тем, в апелляционной жалобе отмечено, что поставка осуществляется на условиях самовывоза, что соответствует действительности (п.3.2 договора N 4128-15/52 от 28.04.10 г.).

Таким образом, дополнительные расходы покупателя, связанные с доставкой топлива от продавца до своей базы, не включаются в цену товара. Для этого и был заключен договор между Обществом и ЗАО "Гелан-3".

Фактически Общество получало топливо не со склада поставщика, а со склада ЗАО "Гелан-3" (9 км. до аэропорта Хибины), что согласовано с поставщиком - ОАО "Апатит". Эта схема получения топлива со склада ЗАО "Гелан-3" экономически более выгодна, чем со склада "Апатит", учитывая, что для перевозки 1 цистерны топлива необходимо 9 ходок автоперевозчика МАЗ-5337 АЦ-9. Поэтому дополнительные расходы Общества, связанные с доставкой авиатоплива, в виде эксплуатации пломб и железнодорожных реквизитов экономически обоснованы и не входят в понятие ТЗР поставщика (ОАО "Апатит").

Поскольку у налогоплательщика отсутствуют собственные подъездные железнодорожные пути, что не оспаривается ответчиком, в целях получения приобретенного топлива Аэропортом заключены с ЗАО "Гелан-3" договоры от 01.01.2010 N 75/1-76/05/2010 и от 01.01.2011 N 103 на эксплуатацию железнодорожных реквизитов, стоимость которых не может быть включена в цену по договору от 28.04.2010 N 4128-15/52, заключенному Обществом с ОАО "Апатит", с исполнением обязательств сторон по договору от 28.04.2010 N 4128-15/52 не связана, факт первоначального несения данных расходов ОАО "АПАТИТ" налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки не установлен и не доказан.

Более того, если сравнить цены на транспортировку топлива от поставщика топлива (завода-изготовителя) до ЗАО "Гелан-3" по каждому вагону, то эти расходы (указаны в ж/д накладных на каждую поставку) превышают соответствующие расходы по использованию пломб и железнодорожных реквизитов, выставляемых в адрес Общества, следовательно, расходы по транспортировке топлива до ЗАО "Гелан-3" и расходы по использованию пломб и железнодорожных реквизитов не являются одними и теми же расходами, следовательно, не являются ТЗР в понимании условий договора N 4128/15/52 от 28.04.10 с ОАО "Апатит".

При таких обстоятельствах инспекция не представила надлежащих доказательств, что, расходы, связанные с доставкой авиатоплива, в виде эксплуатации пломб и железнодорожных реквизитов экономически необоснованы и входят в понятие ТЗР поставщика.

При вынесении решения судом в соответствии со статьей 71 АПК РФ оценены все представленные сторонами доказательства в их совокупности и взаимосвязи. Выводы, изложенные в решении суда, соответствуют материалам дела. Нарушений или неправильного применения норм процессуального права при вынесении решения судом не допущено.

Учитывая изложенное, оснований для отмены решения суда и удовлетворения апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.

На основании изложенного и руководствуясь ст. 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Мурманской области от 05.02.2015 по делу N А42-7028/2014 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

Л.П. Загараева

Судьи

М.Л. Згурская Н.О. Третьякова