Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 11 июня 2015 г. N 02АП-2934/15

г. Киров

11 июня 2015 г.

Дело N А29-10095/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 10 июня 2015 года.

Полный текст постановления изготовлен 11 июня 2015 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Немчаниновой М.В.,

судей Хоровой Т.В., Черных Л.И.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Талановой У.Ю.,

при участии в судебном заседании:

представителей заявителя - Ивашкина С.В., действующего на основании доверенности от 24.02.2015, Фадеева О.Н., действующего на основании доверенности от 08.06.2015, Ивлева Р.Ю., действующего на основании доверенности от 08.06.2015, Ворошнина А.В., действующего на основании доверенности от 25.05.2015 (после перерыва не явился),

представителей Инспекции - Гнесько И.А., действующей на основании доверенности от 28.10.2014, Горевой Н.С., действующей на основании доверенности от 03.06.2013, Сидоровой Т.Л., действующей на основании доверенности от 13.01.2014 (присутствовала на заседании 10.06.2015),

представителя Межрайонной инспекции - Осипова В.В., действующего на основании доверенности от 20.01.2014 (после перерыва не явился), Сидоровой Т.Л., действующей на основании доверенности от 20.01.2014 (присутствовала на заседании 10.06.2015),

представителей Управления - Осипова В.В., действующего на основании доверенности от 10.01.2014 (после перерыва не явился), Сидоровой Т.Л., действующей на основании доверенности от 10.01.2014 (присутствовала на заседании 10.06.2015), Скулкиной Ю.Ф., действующей на основании доверенности от 15.12.2014, Кочкина А.С., действующего на основании доверенности от 29.05.2015,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу открытого акционерного общества "Коми тепловая компания"

на решение Арбитражного суда Республики Коми от 03.03.2015 по делу N А29-10095/2014, принятое судом в составе судьи Паниотова С.С.,

по заявлению открытого акционерного общества "Коми тепловая компания" (ИНН: 1101205461, ОГРН: 1041100412682)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сыктывкару (ИНН: 1101205461, ОГРН: 1041100412682)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми

третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Республике Коми (ИНН: 1101486269, ОГРН: 1041130401058)

о признании недействительным решения,

установил:

открытое акционерное общество "Коми тепловая компания" (далее - ОАО "КТК", Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Коми с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Инспекция Федеральной налоговой службы по г. Сыктывкару от 26.06.2014 N 1717/03 в редакции решения Управление Федеральной налоговой службы по Республике Коми от 08.09.2014 N 225-А в части доначисления 1 528 716 рублей налога на прибыль, начисления 20 196 рублей 39 копеек пеней и привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 15 287 рублей 16 копеек.

Решением Арбитражного суда Республики Коми от 03.03.2015 Обществу в удовлетворении заявленных требований отказано.

ОАО "Коми тепловая компания" с принятым решением суда не согласилось, и обратилось во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Республики Коми от 03.03.2015 отменить и принять по делу новый судебный акт.

Ссылаясь на пункт 1 статьи 277 Налогового кодекса Российской Федерации, заявитель жалобы считает, что правомерно произвел расчет амортизационных отчислений исходя из стоимости имущества, согласованной учредителями организации. Денежная оценка имущества произведена независимым оценщиком и утверждена в размере 103 881 000 рублей.

Также Общество не согласно с выводом суда о том, что ОАО "КТК" неправомерно не отразило в составе внереализационного дохода проценты по займу, выданному взаимозависимому лицу. По мнению заявителя, Инспекцией не доказано, что сопоставляемые сделки являются сопоставимыми с анализируемой сделкой. Поскольку условия договора банковского вклада не могут быть сопоставимыми с условиями договора займа. Подробно доводы заявителя, изложены в апелляционной жалобе.

В судебном заседании представители ОАО "КТК" поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе.

В судебном заседании и в отзывах на апелляционную жалобу представители Инспекции, Управления и Межрайонной инспекции указали, что считают решение суда первой инстанции законным и обоснованным, в удовлетворении жалобы просят отказать.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв до 10 июня 2015 года до 15 часов 00 минут.

Законность решения Арбитражного суда Республики Коми проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка в отношении ОАО "КТК" по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2012. В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу, что амортизационные отчисления по имуществу, полученному Обществом в качестве вклада в уставный капитал в порядке приватизации, необоснованно произведены налогоплательщиком исходя из рыночной цены такого имущества, в связи с чем, налоговый орган исключил суммы начисленной амортизации из состава расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли. Кроме того, Инспекция пришла к выводу о неправомерном неотражении в составе внереализационных доходов процентов по беспроцентному займу, выданному взаимозависимому лицу.

Результаты проверки отражены в акте от 14.05.2014 N 17-17/03 (т.4 л.д. 34-124).

26.06.2014 заместителем начальника Инспекции принято решение N 17-17/03 о привлечении Общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа за неуплату налога на прибыль в сумме 69 501 рубля 40 копеек. Указанным решением Обществу предложено уплатить 6 950 140 рублей налога на прибыль и 91 847 рублей 01 копейку пеней (т. 1 л.д. 15-84).

Решением Управления от 08.09.2014 N 225-А решение Инспекции от 26.06.2014 N 17-17/03 частично отменено, Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неполную уплату налога на прибыль за 2012 год в виде взыскания штрафа в сумме 69 425 рублей 97 копеек. Обществу доначислено 6 942 597 рубля налога на прибыль и начислено 91 718 рублей 40 копеек пеней (т. 1 л.д. 85-107).

Общество не согласилось с решением Инспекции в части доначисления налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафа, и обжаловало его в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований Арбитражный суд Республики Коми, пришел к выводам, что при отсутствии документального подтверждения остаточной стоимости имущества, переданного в качестве вклада в уставный капитал предприятия, стоимость такого имущества признается равной нулю, в связи с чем, налоговый орган обоснованно исключил суммы начисленной амортизации из состава расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли; Инспекцией доказан факт отклонения цены, примененной в сделке, от рыночной цены, которые привели к занижению дохода.

Второй арбитражный апелляционный суд, изучив доводы апелляционной жалобы Инспекции, исследовав материалы дела, пришел к следующим выводам.

1. В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается полученная налогоплательщиком прибыль, которой в целях настоящей главы для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Статьей 253 НК РФ определено, что к расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы начисленной амортизации. Из положений статьи 259 НК РФ следует, что сумма амортизации исчисляется исходя из стоимости амортизируемого имущества.

Порядок определения стоимости амортизируемого имущества установлен в статье 257 НК РФ, в которой сказано, что первоначальная стоимость основного средства определяется, как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных настоящим Кодексом.

Особенности определения налоговой базы по доходам, получаемым при передаче имущества в уставный (складочный) капитал (фонд, имущество фонда) установлены в статье 277 НК РФ. При этом имущество (имущественные права), полученное в виде взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал организации, в целях налогообложения прибыли принимается по стоимости (остаточной стоимости) полученного в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал имущества (имущественных прав). Стоимость (остаточная стоимость) определяется по данным налогового учета у передающей стороны на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права) с учетом дополнительных расходов, которые при таком внесении (вкладе) осуществляются передающей стороной при условии, что эти расходы определены в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал. Если получающая сторона не может документально подтвердить стоимость вносимого имущества (имущественных прав) или какой-либо его части, то стоимость этого имущества (имущественных прав) либо его части признается равной нулю.

В абзаце 5 пункта 1 статьи 277 НК РФ содержится специальная норма, предусматривающая порядок определения первоначальной стоимости имущества, вносимого в качестве вклада в уставный капитал. Стоимость имущества (имущественных прав), полученного в порядке приватизации государственного или муниципального имущества в виде вклада в уставный капитал организаций, признается для целей настоящей главы по стоимости (остаточной стоимости), определяемой на дату приватизации по правилам бухгалтерского учета.

Пунктом 49 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, установлено, что основные средства отражаются в бухгалтерском балансе по остаточной стоимости, т.е. по фактическим затратам их приобретения, сооружения и изготовления за вычетом суммы начисленной амортизации.

Таким образом, стоимость имущества, полученного в процессе приватизации, следует определять по данным бухгалтерского учета передающей стороны на дату приватизации. Основные средства принимаются к учету по остаточной стоимости, отраженной в бухгалтерском учете передающей стороны.

Абзац 5 пункта 1 статьи 277 НК РФ введен в текст указанной нормы Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ и его положения были распространены на правоотношения, возникшие с 01.01.2005.

До 01.01.2005 порядок определения стоимости полученного в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал имущества Кодексом установлен не был.

На сегодняшний день налогоплательщиками применяется пункт 9 ПБУ 6/01 "Учет основных средств", утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н, в соответствии с которым первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в качестве вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

В соответствии со статьей 34 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" денежная оценка имущества, вносимого в оплату акций при учреждении общества, производится по соглашению между учредителями.

Вместе с тем, с момента вступления в силу положений Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ, а именно с момента введения абзаца 5 в пункт 1 статьи 277 НК РФ, пункт 9 ПБУ 6/01 применяется с учетом того, что норма права, регулирующая порядок определения стоимости имущества, передаваемого в качестве вклада в уставный капитал организации, предусматривает иное правило.

Кроме того, положениями ПБУ 6/01 не устанавливается порядок постановки на учет имущества, полученного в качестве вклада в уставный капитал в порядке приватизации.

На основании изложенных норм права суд первой инстанции обоснованно указал, что в данном случае для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль при учете расходов в виде сумм начисленной амортизации имеет значение остаточная стоимость основных средств (фактические затраты их приобретения, сооружения и изготовления, за вычетом суммы начисленной амортизации) по данным налогового учета передающей стороны на дату приватизации.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Постановлением Администрации МО "Троицко-Печорский район" от 27.10.2005 N 10/1070 учреждено ОАО "Троицко-Печорская Тепловая Компания" (зарегистрировано в качестве юридического лица 28.10.2005). Единственным акционером являлось муниципальное образование "Троицко-Печорский район" в лице администрации МО "Троицко-Печорский район", который передал из казны муниципального образования имущество в соответствии с Перечнем в порядке приватизации путем внесения его в уставный капитал вновь созданного открытого акционерного обществ. В связи с реорганизацией ОАО "Троицко-Печорская тепловая компания" данная организация была присоединена к Обществу (т.8 л.д. 51-65).

В соответствии с актом приема-передачи имущества, вносимого учредителем в оплату обыкновенных именных бездокументарных акций ОАО "Троицко-Печорская Тепловая Компания" от 16.12.2005 администрацией МО "Троицко-Печорский район" было передано оборудование теплосети, водоканала, канализации (т.8 л.д. 66).

Стоимость имущества, указанного в акте приема-передачи имущества от 16.12.2005 соответствует стоимости, указанной в приложении N 1 к Постановлению Администрации МО "Троицко-Печорский район" N 10/1070 от 27.10.2005.

Денежная оценка имущества, вносимого в уставный капитал Общества (его рыночная стоимость), согласно пункту 5 Постановления от 27.10.2005, определена привлеченным независимым оценщиком и утверждена в размере 103 881 000 рублей.

Для целей исчисления налога на прибыль и начисления амортизации по переданным в качестве взноса в уставный капитал объектам основных средств Общество использовало стоимость, определенную независимым оценщиком.

Из материалов дела усматривается и было подтверждено сторонами при рассмотрении дела в суде первой инстанции, что оценка имущества, внесенного в уставный капитал Общества была определена привлеченным независимым оценщиком и представляет из себя рыночную стоимость данного имущества, а не его остаточную стоимость, как определено для целей налогообложения в пункте 1 статьи 277 НК РФ.

Документы об остаточной стоимости спорного имущества налогоплательщиком в ходе проведения проверки и при рассмотрении дела в суде первой инстанции представлены не были, в связи с чем суд первой инстанции обоснованно указал, что при отсутствии документального подтверждения остаточной стоимости имущества, переданного в качестве вклада в уставный капитал организации, стоимость этого имущества признается равной нулю.

Суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить, что вышеуказанные обстоятельства установлены решение Арбитражного суда от 22.10.2010 при рассмотрении дела N А29-6110/2010, которым также признано неправомерным начислении амортизации за 2008-2009 годы исходя из стоимости имущества определенного независимым оценщиком.

Постановлением Второго арбитражного апелляционного суда от 30.12.2010 решение Арбитражного суда от 22.10.2010 оставлено без изменения.

Постановлением Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 26.04.2011 решение Арбитражного суда от 22.10.2010 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 30.12.2010 оставлены без изменения.

В силу пункта 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным cyдом другого дела, в котором участвуют те же лица.

Таким образом, необоснованность произведенного Обществом расчета амортизации установлена вышеуказанными судебными актами.

Учитывая изложенное, апелляционный суд считает, что амортизационные отчисления, производимые Обществом в отношении объектов основных средств, переданных в порядке приватизации муниципального имущества в качестве вклада в уставный капитал налогоплательщика при его учреждении, исходя из определенной независимым оценщиком рыночной стоимости таких объектов, правомерно исключены Инспекцией из состава расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли.

Апелляционная жалоба Общества в указанной части удовлетворению не подлежит.

2. В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу, что Общество в нарушение подпункта 1 пункта 2 статьи 105.1, статей 105.3, 105.7, 105.9, пункта 6 статьи 250, пункта 6 статьи 271, пункта 4 статьи 328 НК РФ, не отразило во внереализационных доходах проценты по займу, выданному взаимозависимому лицу.

Как следует из материалов дела, 25.05.2012 между ОАО "КТК" (Заемщик) и ОАО "Фонд поддержки инвестиционных проектов Республики Коми" (Займодавец) заключен договор займа N 009/05, согласно которого Заемщику перечислены денежные средства в размере 228 000 000 рублей, Заемщик обязался вернуть указанную сумму займа и начисленные проценты в размере 8% (т.3 л.д. 1-3).

Расходы по данному заемному обязательству Общество отразило во внереализационных расходах в виде 8 процентов в сумме 274 884 рублей (т.3 л.д. 4-9).

Инспекцией установлено, что часть указанных средств были направлены на финансирование деятельности ООО Транспортно-экспедиционная служба" (далее - ООО "ТЭС"), которое является по отношению к Обществу взаимозависимым лицом.

21.09.2012 между ОАО "КТК" (займодавец) и ООО "ТЭС" (заемщик) заключен договор денежного займа N 301-07/09.2012, по условиям которого займодавец обязуется открыть заемщику заемную линию с лимитом единовременной задолженности по займу в размере 100 000 000 (сто миллионов) рублей, а заемщик обязуется своевременно возвратить полученную в счет открытой заемной линии. Заем предоставляется заемщику для пополнения оборотных средств и является беспроцентным (т. 3 л.д. 50-52).

С 27.09.2012 по 31.12.2012 ОАО "КТК" перечислило ООО "ТЭС" денежные средства по договору займа в сумме 109 770 000 рублей, ООО "ТЭС" погасило заем по состоянию на 31.12.2012 в сумме 104 105 167 рублей 81 копейки. Сумма непогашенного займа на 31.12.2012 составила 5 664 832 рубля 19 копеек.

Самостоятельную корректировку налоговой базы по налогу на прибыль организаций при применении методов определения для целей налогообложения соответствия цен, примененных в сделках, рыночным ценам, предусмотренных статьями 105.12 и 105.13 НК РФ, ОАО "КТК" за 2012 год не производило.

Указанные обстоятельства явились основанием для признания экономически нецелесообразными расходов по оплате процентов. Инспекция пришла к выводу о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды, выразившейся в уменьшении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в связи с не отражением в составе внереализационных доходов начисленных процентов, признаваемых рыночными при предоставлении во временное пользование денежных средств.

В соответствии с разъяснениями, изложенными в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности или от эффективности использования капитала.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определениях от 04.06.2007 N 320-О-П, 366-О-П следует, что гражданское законодательство рассматривает предпринимательскую деятельность как самостоятельную, осуществляемую на свой риск деятельность, направленную на систематическое получение прибыли (пункт 1 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации), которая для коммерческих организаций является основной целью их деятельности, а для некоммерческих организаций служит достижению целей, ради которых они созданы (статья 50 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

В соответствии с пунктом 1 статьи 105.3 НК РФ, для целей настоящего Кодекса цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными. Проверке подлежат только сделки между взаимозависимыми лицами.

Порядок признания лиц взаимозависимыми установлен главой 14.1 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 105.1 НК РФ, для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии с настоящей статьей.

Критерии отнесения лиц к взаимозависимым установлены пунктом 2 статьи 105.1 НК РФ. Порядок определения долей участия одной организации в другой и физического лица в организации определен статьей 105.2 НК РФ.

Таким образом, лица могут быть признаны взаимозависимыми только, если имеются признаки, установленные главой 14.1 НК РФ.

Инспекцией в ходе проверки установлено, что ОАО "КТК" является учредителем ООО "ТЭС" с долей участия в уставном капитале 99%.

Таким образом, является верным вывод Инспекции о том, что Общество и ООО "ТЭС" (получатель беспроцентного займа) являются взаимозависимыми юридическими лицами.

Взаимозависимость может иметь юридическое значение в целях налогового контроля только, если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных недобросовестных действий, направленных на незаконное занижение налоговых платежей.

В силу положений статьи 421 Гражданского кодекса Российской Федерации граждане и юридические лица свободны в заключении договора; условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.

Исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон (пункт 1 статьи 424 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Согласно пункту 1 статьи 105.3 НК РФ для целей налогового контроля все сделки, заключаемые хозяйствующими субъектами, подразделяются на сделки между взаимозависимыми лицами и сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми.

Пунктом 3 статьи 105.3 НК РФ предусмотрено, что цена товара (работы, услуги), примененная сторонами сделки для целей налогообложения, признается рыночной, если федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, не доказано обратное либо если налогоплательщик не произвел самостоятельно корректировку сумм налога в соответствии с пунктом 6 статьи 105.3 НК РФ.

Поскольку в рассматриваемом случае имело место предоставление беспроцентных займов между взаимозависимыми лицами (внутрикорпоративное финансирование) за счет полученного займа с начислением по нему процентов, сделки по предоставлению беспроцентных займов в соответствии с НК РФ могли быть признаны контролируемыми с доначисление внереализационного дохода в виде неполученных процентов.

Согласно пункту 1 статьи 105.3 НК РФ в случае если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.

Налоговым законодательством Российской Федерации предусмотрена возможность налогового контроля федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, которые признаются контролируемыми на основании статей 105.14, 105.17 НК РФ.

К компетенции Инспекции относится контроль за правильностью исчисления и уплаты налогов. При этом в указанное понятие не входит контроль в области налогов и сборов, полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, которые признаются контролируемыми на основании статей 105.14, 105.17 НК РФ.

В силу прямого указания пункта 2 статьи 105.3 НК РФ обязанность по доказыванию нерыночного характера цен по сделкам между взаимозависимыми лицами лежит на федеральном органе исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Пунктами 1 - 3 статьи 105.5 НК РФ закреплено, что для определения доходов (прибыли, выручки) в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица, федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, в целях применения методов, предусмотренных статьей 105.7 настоящего Кодекса, производит сопоставление таких сделок или совокупности таких сделок (анализируемая сделка) с одной или несколькими сделками, сторонами которых не являются взаимозависимые лица (сопоставляемые сделки).

В целях настоящего Кодекса сопоставляемые сделки признаются сопоставимыми с анализируемой сделкой, если они совершаются в одинаковых коммерческих и (или) финансовых условиях с анализируемой сделкой. Если коммерческие и (или) финансовые условия сопоставляемых сделок отличаются от коммерческих и (или) финансовых условий анализируемой сделки, такие сделки могут быть признаны сопоставимыми с анализируемой сделкой, если различия между указанными условиями анализируемой и сопоставляемых сделок не оказывают существенного влияния на их результаты или если такие различия могут быть учтены с помощью применения для целей налогообложения соответствующих корректировок к условиям и (или) результатам сопоставляемых сделок или анализируемой сделки.

Пунктом 1 статьи 105.6 НК РФ определены источники сведений о ценах, подлежащие использованию налоговыми органами при сопоставлении сделок взаимозависимых лиц и лиц, не являющихся таковыми: сведения о ценах и котировках российских и иностранных бирж; таможенная статистика внешней торговли Российской Федерации, опубликовываемая или представляемая по запросу федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области таможенного дела; сведения о ценах (пределах колебаний цен) и биржевых котировках, содержащиеся в официальных источниках информации уполномоченных органов государственной власти и органов местного самоуправления в соответствии с законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации и муниципальными правовыми актами (в частности, в области регулирования ценообразования и статистики), официальных источниках информации иностранных государств или международных организаций либо в иных опубликованных и (или) общедоступных изданиях и информационных системах; данные информационно-ценовых агентств; информация о сделках, совершенных налогоплательщиком.

При этом в силу пункта 4 статьи 105.6 НК РФ при сопоставлении для целей налогообложения условий сделок между взаимозависимыми лицами с условиями сделок между лицами, не являющимися взаимозависимыми, используются исключительно общедоступные источники информации, а также сведения о налогоплательщике.

В соответствии с пунктом 1 статьи 105.7 НК РФ при проведении налогового контроля в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами налоговый орган использует следующие методы:

1) метод сопоставимых рыночных цен;

2) метод цены последующей реализации;

3) затратный метод;

4) метод сопоставимой рентабельности;

5) метод распределения прибыли.

Согласно пункту 3 статьи 105.7 НК РФ приоритетным является метод сопоставимых рыночных цен. Применение иных методов допускается в случае, если применение метода сопоставимых рыночных цен невозможно либо если его применение не позволяет обоснованно сделать вывод о соответствии или несоответствии цен, примененных в сделках, рыночным ценам для целей налогообложения.

Метод сопоставимых рыночных цен используется для определения соответствия цены, примененной в контролируемой сделке, рыночной цене в порядке, установленном статьей 105.9 настоящего Кодекса, при наличии на соответствующем рынке товаров (работ, услуг) хотя бы одной сопоставимой сделки, предметом которой являются идентичные (при их отсутствии - однородные) товары (работы, услуги), а также при наличии достаточной информации о такой сделке.

При этом для применения метода сопоставимых рыночных цен в целях определения соответствия цены, примененной налогоплательщиком в контролируемой сделке, в качестве сопоставляемой сделки возможно использование сделки, совершенной указанным налогоплательщиком с лицами, не являющимися взаимозависимыми с указанным налогоплательщиком, при условии, что такая сделка является сопоставимой с анализируемой сделкой.

Пунктом 1 статьи 105.9 НК РФ закреплено, что метод сопоставимых рыночных цен является методом определения соответствия цены товаров (работ, услуг) в анализируемой сделке рыночной цене на основании сопоставления цены, примененной в анализируемой сделке, с интервалом рыночных цен, определенным в порядке, предусмотренном пунктами 2 - 6 настоящей статьи.

При наличии информации только об одной сопоставимой сделке, предметом которой являются идентичные (при их отсутствии - однородные) товары (работы, услуги), цена указанной сделки может быть признана одновременно минимальным и максимальным значением интервала рыночных цен только в случае, когда коммерческие и (или) финансовые условия указанной сделки полностью сопоставимы с коммерческими и (или) финансовыми условиями анализируемой сделки (либо с помощью соответствующих корректировок обеспечена полная сопоставимость таких условий), а также при условии, что продавец товаров (работ, услуг) в сопоставимой сделке не занимает доминирующего положения на рынке этих идентичных (при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг). При этом оценка доминирующего положения осуществляется с учетом положений Федерального закона от 26 июля 2006 года N 135-ФЗ "О защите конкуренции" или с учетом положений соответствующего законодательства иностранных государств (п. 2 указанной статьи).

В соответствии с пунктом 3 статьи 105.9 НК РФ при наличии информации о нескольких сопоставимых сделках (в том числе совершенных налогоплательщиком, при условии, что указанные сделки совершены с лицами, не являющимися взаимозависимыми с налогоплательщиком), предметом которых являются идентичные (при их отсутствии - однородные) товары (работы, услуги), интервал рыночных цен определяется в следующем порядке:

1) совокупность цен, примененных в сопоставимых сделках, которые используются для определения интервала рыночных цен, упорядочивается по возрастанию, образуя выборку, используемую для определения этого интервала.

2) минимальное значение интервала рыночных цен;

3) максимальное значение интервала рыночных цен.

Согласно пункту 4 статьи 105.9 НК РФ в случае, если цена, примененная в анализируемой сделке, находится в пределах интервала рыночных цен, определенного в соответствии с положениями настоящей статьи, для целей налогообложения признается, что такая цена соответствует рыночной цене.

В случае, если цена, примененная в анализируемой сделке, меньше минимального значения интервала рыночных цен, определенного в соответствии с положениями настоящей статьи, для целей налогообложения принимается цена, которая соответствует минимальному значению интервала рыночных цен.

В случае, если цена, примененная в анализируемой сделке, превышает максимальное значение интервала рыночных цен, определенного в соответствии с положениями настоящей статьи, для целей налогообложения принимается цена, которая соответствует максимальному значению интервала рыночных цен.

Применение для целей налогообложения минимального или максимального значения интервала рыночных цен в соответствии с настоящим пунктом производится при условии, что это не приводит к уменьшению суммы налога, подлежащего уплате в бюджетную систему Российской Федерации.

Из материалов дела следует, что налоговый орган применил в качестве сопоставимых сделок, к рассматриваемой сделке, данные информационного ресурса "СПАРК".

В суд апелляционной инстанции Обществом представлено письмо ЗАО "Интерфакс" от 13.04.2015 N 888-01/ИФ из которого следует, что размер ставок, содержащийся в информационной системе "СПАРК", представляет собой оценки средних показателей ставок банков на основе вычисленной доходности субпортфелей кредитного портфеля банков или расходов на обслуживание субпортфелей депозитного портфеля, в зависимости от условий выборки.

При этом критерий задает пользователь при формировании расчета.

Следовательно, при формировании среднестатистического отчета, сведения о сделках или рыночных ставках не используются в силу отсутствия такой информации в информационной системе "СПАРК".

Порядок определения интервала рыночных цен для целей применения метода сопоставимых рыночных цен, установленный пунктом 3 статьи 105.9 НК РФ, предусматривает использование совокупности цен, примененных в сопоставимых сделках, а не среднее значение, отраженных в банковской или иной отчетности.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции считает, что данные информационной системы "СПАРК" о средних ставках по банковским депозитам неправомерно использованы Инспекций как источник рыночной процентной ставки.

В пункте 11 статьи 105.5 НК РФ определены обстоятельства, которые подлежат учету в случае, когда при определении сопоставимости коммерческих и (или) финансовых условий сделок требуется определение сопоставимости условий договора займа, кредитного договора, договора поручительства или банковской гарантии.

Так, предусмотрено, что при сопоставлении условий указанных договоров наряду с прочим учитываются: кредитная история и платежеспособность соответственно получателя займа, кредита, лица, обязательства которого обеспечиваются поручительством или банковской гарантией; характер и рыночная стоимость обеспечения исполнения обязательства; срок, на который предоставляется заем или кредит; валюта, являющаяся предметом договора займа или кредита; порядок определения процентной ставки (фиксированная или плавающая); иные условия, которые оказывают влияние на величину процентной ставки (вознаграждения) по соответствующему договору.

Между тем, суд апелляционной инстанции считает, что договор банковского вклада (депозита) не является сопоставимым с договором займа, поскольку налоговым органом не учтено, существенное условие, а именно то, что по договору банковского вклада одной стороной сделки всегда является кредитная организация (банк) для которой указанный вид деятельности является основным.

Вместе с тем рассматриваемый договор заключен между юридическими лицами, для которых предоставление в заем денежных средств не является основным видом деятельности. Однако указанная сделка гражданскому законодательству не противоречит, в установленном порядке не оспорена, не действительной не признана.

Апелляционной суд считает, что налоговый орган не установил одинаковые коммерческие и (или) финансовые условия с анализируемой сделкой.

В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды. Вместе с тем, Инспекцией не представлено доказательств получения Обществом необоснованной налоговой выгоды в результате недобросовестного поведения и злоупотребления своими правами.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что Инспекцией не соблюдены условия проведения налогового контроля по сделкам со взаимозависимыми лицами, установленные разделом V.1 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с чем доначисление спорных сумм налога на прибыль, соответствующих им пеней и штрафа произведено неправомерно.

Следовательно, решение Инспекции от 26.06.2014 N 1717/03 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми от 08.09.2014 N 225-А является недействительным в части доначисления 96 104 рублей налога на прибыль, начисления пени в сумме 1 265 рублей 71 копейки и привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в сумме 961 рубля 04 копеек.

Апелляционная жалоба Общества в указанной части подлежит удовлетворению, а обжалуемый судебный акт в указанной части подлежит отмене.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по апелляционной жалобе относятся на заявителя апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 2 статьи 269, пунктом 4 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

апелляционную жалобу открытого акционерного общества "Коми тепловая компания" удовлетворить частично.

Решение Арбитражного суда Республики Коми 03.03.2015 по делу N А29-10095/2014 об отказе в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сыктывкару от 26.06.2014 N 1717/03 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми от 08.09.2014 N 225-А в части доначисления 96 104 рублей налога на прибыль, начисления пени в сумме 1 265 рублей 71 копейки и привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в сумме 961 рубля 04 копеек, отменить и принять в указанной части новый судебный акт.

Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сыктывкару от 26.06.2014 N 1717/03 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми от 08.09.2014 N 225-А в части доначисления 96 104 рублей налога на прибыль, начисления пени в сумме 1 265 рублей 71 копейки и привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в сумме 961 рубля 04 копеек.

В остальной части решение Арбитражного суда Республики Коми от 03.03.2015 по делу N А29-10095/2014 оставить без изменения, а апелляционную жалобу открытого акционерного общества "Коми тепловая компания" - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в установленном законом порядке.

Председательствующий

М.В. Немчанинова

Судьи

Т.В. Хорова Л.И. Черных