Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 19 июня 2015 г. N 09АП-21810/15

г. Москва

19 июня 2015 г.

Дело N А40-191377/14

Резолютивная часть постановления объявлена 15 июня 2015 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 19 июня 2015 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Н. О. Окуловой,

судей Р. Г. Нагаева, Е. А. Солоповой,

при ведении протокола судебного заседания секретарем А. А. Ямщиковым,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

АО " ЦНИИ ЭИСУ"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 31.03.2015, принятое судьей Л.А. Шевелевой по делу N А40-191377/14

по заявлению АО "ЦНИИ ЭИСУ" (ИНН 7703005750)

к Инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по г. Москве (ИНН 7703037470)

о признании недействительным Решения N 20-28/134/65 от 30.06.2014 г..

при участии в судебном заседании:

от АО " ЦНИИ ЭИСУ" - Солянко П. Б. по дов. от 24.12.2014; Ширяев К. А. по дов. от 24.12.2014; Табакова Е. М. по дов. от 24.12.2014; Березуцкая Л. В. по дов. от 24.12.2014

от Инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по г. Москве - Чехлова А. И. по дов. от 13.04.2015; Пожидаев И. А. по дов. от 24.03.2015

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество "Центральный научно-исследовательский институт экономики, информатики и систем управления" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по г. Москве (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным Решения N 20-28/134/65 от 30.06.2014 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением от 31.03.2015 г. в удовлетворении требований отказано.

Не согласившись с принятым решением, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований, указывая на то, что судом неправильно применены нормы материального права, не полностью выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела.

Заявителем представлено дополнение к апелляционной жалобе.

Инспекция представила отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит решение суда оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители сторон поддержали свои правовые позиции по спору.

Законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в порядке ст. ст. 266, ст. 268 АПК РФ.

Изучив представленные в деле доказательства, рассмотрев доводы апелляционной жалобы, дополнения к жалобе, отзыва, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, в отношении налогоплательщика налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов за период с 01.01.2010 г. по 31.12.2012 г.

По результатам проведенной проверки составлен Акт выездной налоговой проверки N 20-24/25/24 от 31.03.2014 г. на который обществом были представлены возражения. Налоговым органом было вынесено Решение N 20-27/11/11 от 22.05.2014 г. "О проведении дополнительных мероприятий налогового контроля".

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, возражений налогоплательщика, Акта N 20-24/25/24, результатов дополнительный мероприятий налогового контроля вынесено Решение N 20-28/134/65 от 30.06.2014 г.

В соответствии с указанным решением налогоплательщику доначислены налог на прибыль и налог на добавленную стоимость в размере 43 858 242,00 р., начислены пени в размере 2 815 962,00 р., налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного ст. 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа, в размере 8 771 648,00 р.

Налогоплательщик не согласился с Решением N 20-28/134/65 от 30.06.2014 г и обратился в УФНС России по г. Москве с апелляционной жалобой, по результатам рассмотрения апелляционной жалобы УФНС России по г. Москве вынесено Решение N 21-19/104519 от 17.10.2014 г., в соответствии с которым Решение N 20-28/134/65 отменено в части выводов о неправомерности принятия расходов затрат по взаимоотношениям с Кривцовой В.В. и Кривцовым Н.М., в остальной части Решение N 20-28/134/65 оставлено без изменения, апелляционная жалоба налогоплательщика - без удовлетворения.

Общество оспорило указанное решение инспекции в судебном порядке.

Арбитражный апелляционный суд, исследовав и оценив представленные в деле доказательства в их совокупности и взаимной связи, считает, что судом первой инстанции полно и всесторонне установлены обстоятельства по делу и им дана надлежащая правовая оценка.

В обоснование апелляционной жалобы по эпизоду п.1.1.3. решения инспекции налогоплательщик, считая правомерным отнесение расходов в состав расходов по налогу на прибыль в 2012 г., по взаимоотношениям с ООО "Бизнес Альянс" указывает на следующие обстоятельства: услуги по договору выполнены в полном объеме, оплачены налогоплательщиком, представленные первичные документы соответствуют требованиям действующего законодательства; результат оказанных услуг был фактически использован налогоплательщиком в своей деятельности (заключен государственный контракт N 11411.1000400.16.030 от 14.12.2011 (шифр "Приоритет"); факты, ставшие известны налогоплательщику из ответа ЗАО "Банк ВТБ" сами по себе не могут являться основанием для непринятия расходов, так как не были известны налогоплательщику и в момент несения расходов налогоплательщиком были соблюдены все условия для принятия расходов по спорному контрагенту; банковская гарантия прошла процедуру проверки государственным заказчиком (п. 7.3.1 и п. 7.3 Раздела 1 Конкурсной документации).

По мнению заявителя, операции носили реальный характер, а выписка банка по расчетному счету спорного контрагента не является допустимым доказательством.

Данные доводы рассмотрены судом апелляционной инстанции и отклоняются по следующим основаниям.

В ходе проверки налоговым органом было установлено, что налогоплательщик принял участие в закрытом конкурсе на право заключения государственного контракта на выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ по федеральной целевой программе N 1, конкурс N 1, лот N 8, НИР шифр "Приоритет", который организовало Министерство промышленности и торговли Российской Федерации (приглашение на участие в закрытом конкурсе Минпромторга России от 20.10.2011 N 16-9349). Согласно данному приглашению установлено обеспечение исполнения государственного контракта в размере 64 000 000,00 рублей (80 % от начальной (максимальной) цены государственного контракта (цены лота)).

По результатам рассмотрения заявок на участие в закрытом конкурсе на право заключения государственных контрактов на выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ по федеральной целевой программе N 1, конкурс N 1 (уникальный номер закупки 258/16-ФЦП1-20.10зк.) по лоту N 8 - НИР шифр "Приоритет" Конкурсной комиссией принято решение о допуске к участию в закрытом конкурсе и признании единственным участником закрытого конкурса ФГУП "ЦНИИ ЭИСУ" (письмо Минпромторга России от 23.11.2011 N 16-10840, протокол N 22р/08-16 рассмотрения заявок на участие в закрытом конкурсе от 23.11.2011).

07.12.2011 г. между налогоплательщиком (заказчик) и ООО "Бизнес Альянс" (исполнитель) был заключен договор об оказании услуг по организации получения безотзывной банковской гарантии N 118/12-01 от 07.12.2011 г. Согласно предмета договора, Заказчик поручает Исполнителю осуществлять содействие в получении заказчиком безотзывной банковской гарантии в банке партнеров исполнителя в размере 64 000 000 руб. сроком действия с 09.12.2011 г. по 30.12.2016 г. в обеспечение исполнения государственного контракта между Заказчиком и Министерством промышленности и торговли Российской Федерации (протокол рассмотрения заявок на участие в закрытом конкурсе N 22р/08-16 от 23.11.2011 г. (лот N 8)) на выполнение научно-исследовательской работы шифр "Приоритет".

Во исполнение п. 3.1 Договора Заказчиком авансом были оплачены услуги Исполнителя в размере 1 504 000 руб. (в том числе НДС 229 424 руб.), что подтверждено платежным поручением N 4269 от 08.12.2011 г.

В подтверждение исполнения договора ФГУП "ЦНИИ ЭИСУ" представлены документы: акт от 13.12.2011 г. к договору N 118/12-01 от 07.12.2011 г., Безотзывная банковская гарантия ОАО "Банк ВТБ" N IGR11/MSKM/6141 дата выдачи 09.12.2011 г.

Расходы по данному договору ФГУП "ЦНИИ ЭИСУ" в полном объеме были отнесены на расходы будущих периодов (д97.21к76.05к 19.99) с дальнейшим ежемесячным списанием на расходы по выполнению работ по проекту "Приоритет" (д20.01к97.21).

14.12.2011 г. заключен Государственный контракт N 11411.1000400.16.030 на выполнение научно-исследовательской работы шифр "Приоритет" (копия государственного контракта N 11411.1000400.16030 - приложение 1). В условиях государственного контракта не содержится информация об обеспечении исполнения государственного контракта в размере 64 000 000,00 рублей в виде банковской гарантии.

Между тем, налоговым органом было установлено отсутствие реальных отношений по выдаче банковской гарантии.

Так, инспекцией направлен запрос в ОАО "Банк ВТБ" от 14.10.2013 г. N 20-07/30512, согласно которому Инспекция просит представить информацию о выдачи Безотзывной банковской гарантии N IGR.il/MSKM/6141 от 09.12.2011 г., согласно которой ОАО "Банк ВТБ" является Гарантом, в лице и за подписью Президента- Председателя Правления ОАО "Банк ВТБ" А.Л. Костина, ФГУП "ЦНИИ ЭИСУ" является Принципалом, а Министерство промышленности и торговли Российской Федерации - Бенефициаром на который был получен ответ из ОАО "Банк ВТБ" исх. N 2571/422180 от 18.10.2013 г., вх. N 083647 от 23.10.2013, согласно которому банк указал, что Безотзывная банковская гарантия N IGR11/MSKM/6141 от 09.12.2011 г. по поручению ФГУП "ЦНИИ ЭИСУ" в пользу Министерства обороны Российской Федерации ОАО "Банк ВТБ" не выдавалась.

Инспекцией направлено поручение об истребовании документов (информации) от 03.09.2013 г. N 4869 в ИФНС России N 22 по г. Москве в отношении ООО "Бизнес Альянс" по взаимоотношениям с ФГУП "ЦНИИ ЭИСУ", в инспекцию поступил ответ из ИФНС России N 22 по г. Москве от 11.09.2013 г. N 58571, в котором указано, что документы по требованию по взаимоотношениям с ФГУП "ЦНИИ ЭИСУ" не представлены.

Кроме того, инспекцией посредством электронного запроса по телекоммуникационным каналам связи запрошена банковская выписка по расчетному счету ООО "Бизнес Альянс" в ОАО "БАНК24.РУ" (дата запроса 06.11.2013 N 20425), банковская выписка по расчетному счету поступила в Инспекцию также по телекоммуникационным каналам связи (дата ответа 08.11.2013 N 51795). Согласно проведенному анализу банковской выписки установлено, что отсутствует номенклатура расходов, свойственная финансово-хозяйственной деятельности организации, связанной с получением прибыли (экономической выгоды), а именно - отсутствуют расходы на заработную плату, на охрану, на коммунальные услуги, транспортные расходы, на оплату телефонных переговоров, на аренду в т.ч. персонала и прочее, в связи, с чем можно сделать вывод о том, что ООО "Бизнес Альянс" не вело реальной финансово-хозяйственной деятельности

Инспекцией в адрес налогоплательщика направлено требование N 68741 от 09.06.2014 г. о предоставлении документов, в соответствии с которым у налогоплательщика запрашивались следующие документы: переписка, а также данные контактных лиц (телефоны, фактические адреса, доверенности с указанием паспортных данных, адреса интернет сайтов, квитанции почтовых отправлений), любую другую актуальную информацию, использовавшуюся или полученную при заключении и выполнении договоров с ООО "Бизнес Альянс". По данному требованию поступил ответ налогоплательщика от 20.06.2014 г. N 3245 (вх. N 043520 от 20.06.2014 г.), в соответствии с которым налогоплательщик пояснил, что документы от контрагента ООО "Бизнес Альянс" приносились на охрану и забирались любыми сотрудниками, в том числе в таком же порядке происходила передача банковской гарантии. Налогоплательщик не представил документы, позволяющие удостоверится в полномочиях исполнительных органов, действующих от имени контрагента, информация о контактных данных спорного контрагента также не была представлена. Во исполнение данного требования налогоплательщиком был представлен лист согласования к договору с ООО "Бизнес Альянс", данный документ содержит подписи должностных лиц налогоплательщика.

В соответствии с п. 4 ст. 29 Федерального закона от 21.07.2005 N 94-ФЗ (ред. от 02.07.2013) "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд" (действовавший в период заключения государственного контракта) (далее ФЗ N 94-ФЗ) в случае, если заказчиком, уполномоченным органом установлено требование обеспечения исполнения контракта, контракт заключается только после предоставления участником конкурса, с которым заключается контракт, безотзывной банковской гарантии, выданной банком или иной кредитной организацией, или передачи заказчику в залог денежных средств, в том числе в форме вклада (депозита), в размере обеспечения исполнения контракта, предусмотренном конкурсной документацией. Способ обеспечения исполнения контракта из указанных в настоящей части способов определяется таким участником конкурса самостоятельно. Если победителем конкурса или участником конкурса, с которыми заключается контракт, является бюджетное учреждение и заказчиком, уполномоченным органом установлено требование обеспечения исполнения контракта, предоставление обеспечения исполнения контракта не требуется.

Согласно ФЗ N 94-ФЗ отсутствует процедура проверки представленных, участниками конкурса на заключение государственного контракта, банковских гарантий. Таким образом, у заказчика по государственному контракту отсутствовала обязанность по проверке представленной налогоплательщиком безотзывной банковской гарантии NIGR11/MSKM/6141 от 09.12.2011 г. (которая не выдавалась ОАО "Банк ВТБ", согласно ответу банка) и заключение государственного контракта не обусловлено наличием данной гарантии.

Исходя из требований, которые предъявляются к составлению Конкурсной документации ФЗ N 94-ФЗ, Конкурсная документация является первоначальным источником, в котором содержатся требования предъявляемые заказчиком к будущим исполнителям государственного контракта и соответственно утверждение налогоплательщика о том, что банковская гарантия уже прошла процедуру проверки государственным заказчиком, при этом ссылаясь на пп. 7.3.1 п. 7.3 Раздела 1 Конкурсной документации, является неверным, так как п. 7.3 Раздела I Конкурсной документации содержат требования об обеспечении исполнения государственного контракта, а не сведения о проверке заказчиком банковской гарантии, представленной налогоплательщиком в обеспечение государственного контракта. Сведения о проверке банковской гарантии непосредственно Минпромторгом России после проведения конкурса и до заключения государственного контракта налогоплательщиком не представлены.

23.11.2011 г. налогоплательщик был допущен к участию в закрытом конкурсе и признан единственным участником закрытого конкурса (согласно протоколу рассмотрения заявок на участие в закрытом конкурсе от 23.11.2011 г. N 22р/08-16).

Однако, договор N 118/12-01 с ООО "Бизнес Альянс" заключен 07.12.2011 г., банковская гарантия датирована 09.12.2011 г., акт к договору N 118/12-01 от 07.12.2011 г. датирован 13.12.2011 г., государственный контракт N 11411.1000400.16.030 заключен 14.12.2011 г.

Таким образом, налогоплательщик по истечении пятнадцати дней после признания единственным участником конкурса заключает договор с ООО "Бизнес Альянс", в свою очередь ООО "Бизнес Альянс" уже через три дня (09.12.2011), включая день подписания договора, получает Безотзывную банковскую гарантию N IGR11/MSKM/6141 в ОАО "Банк ВТБ", сумма гарантии по которой составила 64 000 000 000,00 р., и передает ее налогоплательщику.

Инспекций в ходе выездной налоговой проверки и в рамках мероприятий дополнительного налогового контроля запрашивались документы в отношении спорного контрагента.

Однако, налогоплательщиком не предоставлялись в адрес инспекции документы в отношении ООО "Бизнес Альянс", свидетельствующие о правоспособности организации (устав, свидетельства о постановке на учет в налоговые органы, о присвоении ОГРН, приказ о назначении генерального директора организации, выписка из ЕГРЮЛ в отношении организации - полученные до заключения договора со спорным контрагентом). У налогоплательщика отсутствует какая-либо переписка со спорным контрагентом, отсутствует информация о передаче пакета документов необходимых для получения банковской гарантии. Указанные факты свидетельствуют о не проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности при взаимодействии с ООО "Бизнес Альянс".

Судом первой инстанции при оценке фактических обстоятельств спора по данному эпизоду было обоснованно принято во внимание то, что согласно сведениям из ЕГРЮЛ ООО "Бизнес Альянс" образовалось 12.10.2011 г., а договор налогоплательщик заключает 07.12.2011 г., т.е. налогоплательщик заключает договор о предоставлении услуг по организации получения безотзывной банковской гарантии, сумма гарантии по которой должна составить 64 000 000 000,00 руб., с юридическим лицом, которое существует менее чем два месяца.

Согласно сведениям, опубликованным в картотеке дел на официальном сайте Федеральных арбитражных судов Российской Федерации (http://www.arbitr.ru/), ФГУП "ЦНИИ ЭИСУ" 28.11.2013 г. подало исковое заявление о взыскании неосновательного обогащения и процентов в размере 1 701 838,67 р. с ООО "Бизнес Альянс".

Арбитражным судом г. Москвы вынесено решение от 19.02.2014 г. по делу N А40-170038/13, согласно которому исковые требования ФГУП "ЦНИИ ЭИСУ" удовлетворены в полном объеме, суд установил взыскать с ООО "Бизнес Альянс" в пользу ФГУП "ЦНИИ ЭИСУ" сумму неосновательного обогащения в сумме 1 504 000,00 р., а также проценты за пользование чужими денежными средствами в сумме 197 838,67 р.

При этом, судом установлено, что ОАО "Банк ВТБ" направил в адрес ФГУП "ЦНИИ ЭИСУ" письмо N 117/422180 от 06.06.2013 г., согласно которому Банк в ответ на запрос истца сообщает, что Банк никогда не оформлял и не выдавал ООО "Бизнес Альянс"

Банковскую гарантию N IGR11/MSKM/6141 от 09.12.2011 г. ФГУП "ЦНИИ ЭИСУ" направил в адрес ООО "Бизнес Альянс" претензию от 12.07.2013 г. N 2344, в которой ФГУП "ЦНИИ ЭИСУ" - истец отказался от договора N 118/12-01 от 09.12.2011 г., а также потребовал возврата истцу перечисленных денежных средств. Претензия оставлена ООО "Бизнес Альянс" без удовлетворения. Договор N 118/12-01 от 09.12.2011 г. расторгнут, услуги, предусмотренные договором, истцу не оказаны.

Как правильно отмечено судом первой инстанции, указанные обстоятельства подтверждают, что налогоплательщик знал о том, что банковская гарантия N IGR11/MSKM/6141 ОАО "Банком ВТБ" не выдавалась и взаимоотношений между ОАО "Банк ВТБ" и ООО "Бизнес Альянс" не существовало еще до начала выездной налоговой проверки и до ознакомления налогоплательщика с ответом ОАО "Банк ВТБ" (исх. N 2571/422180 от 18.10.2013 г., вх. N 083647 от 23.10.2013) в адрес инспекции.

Следует признать обоснованным вывод суда первой инстанции о неправомерном отнесении налогоплательщиком расходов в размере 322 463,00 руб. по взаимоотношениям с ООО "Бизнес Альянс" на уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в 2012 г., так как указанные расходы, в нарушении п. 49 ст. 270 и п. 1 ст. 252 НК РФ, не являются обоснованными и документально подтвержденными.

Ссылки общества на то, что выписка по расчетному счету ООО "Бизнес Альянс" является недопустимым доказательством, так как нарушает требования п. 3.1 ст. 100 НК РФ, а именно отсутствует печати и подпись банка, сальдо на начало и конец периода, итоговые обороты по дебету и кредиту, данная выписка представлена налогоплательщику за рамками вынесенного Решения N 20-28/134/65, что является нарушением существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и является основанием для отмены Решения N 20-28/134/65 согласно п. 14 ст. 101 НК РФ. Были обоснованно отклонены судом первой инстанции. При этом судом было учтено, что Приказом ФНС России от 25.07.2012 N ММВ-7-2/520R, согласованным с Минфином России и Банком России, утвержден Порядок представления банками (операторами по переводу денежных средств) информации по запросам налоговых органов в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи.

Таким образом, банковские выписки по расчетным счетам налогоплательщика поступают по телекоммуникационным каналам связи и не содержат печать банка и подпись банка, сальдо на начало и конец периода, итоговые обороты по дебету и кредиту.

Относительно вопросов соблюдения процедуры проверки, то в данном случае судом обоснованно установлено отсутствие нарушений со стороны инспекции.

Так, 30.06.2014 г. состоялось рассмотрение материалов выездной налоговой проверки и Акта выездной налоговой проверки, материалов, полученных в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, а также представленных возражений налогоплательщика (протокол N 93/14 от 30.06.2014), при рассмотрении у налогоплательщика выяснялось есть ли необходимость дополнительного ознакомления с материалами выездной налоговой проверки и подготовки возражений, налогоплательщик указал что отсутствует необходимость представления времени на представления возражений на результат проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля.

Более того, после вынесения Решения по выездной налоговой проверки N 20-28/134/65 от 30.06.2014 г. на письмо налогоплательщика о предоставлении материалов выездной налоговой проверки инспекцией были представлены запрашиваемые налогоплательщиком документы.

В обоснование апелляционной жалобы по эпизоду п.1.1.4. решения инспекции налогоплательщик, считая правомерным отнесение расходов в состав расходов по налогу на прибыль в 2012 г., по взаимоотношениям с ООО "Капитал Инфо" указывает на следующие обстоятельства: услуги по договору выполнены в полном объеме, оплачены налогоплательщиком, представленные первичные документы соответствуют требованиям действующего законодательства; результат оказанных услуг был фактически использован налогоплательщиком в своей деятельности (заключен государственный контракт N 4719 от 03.11.2011 на выполнение опытно-конструкторской работы "Былина"; факты, ставшие известны налогоплательщику из ответа ЗАО "Банк ВТБ" сами по себе не могут являться основанием для непринятия расходов, так как не были известны налогоплательщику и в момент несения расходов налогоплательщиком были соблюдены все условия для принятия расходов по спорному контрагенту; банковская гарантия прошла процедуру проверки государственным заказчиком, заявителем проявлена должная осмотрительности при выборе контрагента.

По мнению заявителя, операции носили реальный характер, а выписка банка по расчетному счету спорного контрагента не является допустимым доказательством.

Данные доводы рассмотрены судом апелляционной инстанции и отклоняются по следующим основаниям.

Как следует из обстоятельств дела и правильно установлено судом, Налогоплательщик принял участие в закрытом конкурсе на право заключения государственного контракта на выполнение опытно-конструкторской работы "Былина" для нужд Минобороны России, который организовало Минобороны России.

По результатам рассмотрения заявок на участие в закрытом конкурсе по размещению заказа на выполнение для нужд Минобороны России в 2011 г. опытно-конструкторской работы, шифр "Былина" для нужд Минобороны России в 2011 г. (протокол N 4719/3К/2 рассмотрения заявок на участие в закрытом конкурсе по размещению заказа на выполнение для нужд Минобороны России в 2011 г. опытно-конструкторской работы, шифр "Былина" для нужд Минобороны России в 2011 г., письмо Управления перспективных межвидовых исследований и специальных проектов Минобороны России от 14.10.2011 N 249/6/1480нс) налогоплательщик как участник размещения заказа признан единственным участником.

03.11.2011 г. заключен Государственный контракт N 4719 на выполнение опытно-конструкторской работы "Былина" для нужд Министерства обороны Российской Федерации.

03.11.2011 г. между налогоплательщиком (принципал) и ОАО "Банк ВТБ" (гарант) заключено соглашение о выдаче банковской гарантии N IGR.il/MSHD/4825 посредством направления Гарантом оферты (предложения заключить соглашение) и ее акцепта Принципалом (принятии предложения). Согласно данному соглашению гарант обязуется в соответствии с условиями Соглашения и только при условии получения Гарантом акцепта настоящей оферты согласно п. 5.1 Соглашения выдать Принципалу по его устному заявлению банковскую гарантию, сумма гарантии 590 752 000,00 руб., срок действия гарантии - со дня ее выдачи и по 31.12.2013 г. включительно, Бенефициаром по гарантии выступает Министерство обороны Российской Федерации (пункты 1.1, 1.2,. 1.3, 1.4, 1.5, 1.6, 1.7, 1.8, 1.9 соглашения).

Согласно п. 4.1 вознаграждение за выдачу гарантии составляет 11519 664,00 руб. и уплачивается Принципалом путем перечисления денежных средств, на расчетный счет уполномоченной Гарантом организации (Агента). Агентом выступает ООО "Капитал Инфо". Также п. 4.1. содержит ссылку на договор между ООО "Капитал Инфо" и ОАО "Банк ВТБ" - договор на оказание агентских услуг N 28/2011 от 06.10.2011 г.

Согласно п. 5.1 акцептом Соглашения является уплата Принципалом вознаграждения за выдачу Гарантии в соответствии с п. 4.1.

Налогоплательщиком представлен Агентский договор N 231/11 от 26.10.2011 г. между ОАО "Банк ВТБ" и ООО "Капитал Инфо" в соответствии с которым, ОАО "Банк ВТБ" - Принципал поручает, ООО "Капитал Инфо" как Агент принимает на себя обязанности от имени и за счет Принципала осуществлять действия по привлечению юридических лиц, физических лиц и индивидуальных предпринимателей для выдачи Принципалом банковских гарантий. Приложения N 1, N 2, N 3, N 4 к данному договору не представлены, хотя согласно п. 9.5 эти приложения являются неотъемлемой частью договора.

Также налогоплательщиком представлена Безотзывная банковская гарантия N IGR11/MSHD/4825 от 03.11.2011 г., счет N 4103-2011-42/3 от 10.11.2011 г. и платежное поручение N 3866 от 10.11.2011 г. на сумму 11 519 664,00 руб.

Между тем, налоговым органом было установлено отсутствие реальных отношений по выдаче банковской гарантии.

Инспекцией направлен запрос в ОАО "Банк ВТБ" от 14.10.2013 г. N 20-07/30512, согласно которому Инспекция просит представить информацию о заключении соглашения о выдачи Безотзывной банковской гарантии N IGR11/MSHD/4825 от 03.11.2011 г., согласно которому ОАО "Банк ВТБ" является Гарантом, в лице Федоровой Н.В., действующей на основании доверенности N 350000/1100-Д от 29.07.2011, ФГУП "ЦНИИ ЭИСУ" является Принципалом, а Министерство обороны Российской Федерации - Бенефициаром. Также Инспекция просит предоставить информацию о заключении агентского договора N 231/11 от 26.10.2011 между ОАО "Банк ВТБ" (принципал) в лице Президента-Председателя Костина А.Л. и ООО "Капитал Инфо".

Получен ответ из ОАО "Банк ВТБ" исх. N 2571/422180 от 18.10.2013 г., вх. N 083647 от 23.10.2013, согласно которому банк указал, что соглашение о выдаче банковской гарантии N IGR11/MSHD/4825 от 03.11.2011 г. по поручению ФГУП "ЦНИИ ЭИСУ" в пользу Министерства обороны Российской Федерации ОАО "Банк ВТБ" не заключалось. Агентский договор N 231/11 от 26.10.2011 г. о выдаче банковских гарантий между ООО "Капитал Инфо" и ОАО "Банк ВТБ" не заключался.

Инспекцией направлено поручение об истребовании документов (информации) от 03.09.2013 г. N 4853 в ИФНС России N 10 по г. Москве в отношении ООО "Капитал Инфо" по взаимоотношениям с ФГУП "ЦНИИ ЭИСУ", в Инспекцию поступил ответ из ИФНС России N 10 по г. Москве от 03.10.2013 г. N 60772, в котором указано, что документы по требованию по взаимоотношениям с ФГУП "ЦНИИ ЭИСУ" не представлены, организация относилась к категории фирм представляющих нулевую отчетность, последняя отчетность сдана за 4 квартал 2011 года - нулевая.

Инспекцией посредством электронных запросов по телекоммуникационным каналам связи запрошены банковские выписки по расчетному счету ООО "Капитал Инфо" в ЗАО "ВТБ 24" (дата запроса 03.09.2013 N 17386, дата запроса 11.06.2014 N 16795), банковские выписки по расчетному счету поступили в Инспекцию также по телекоммуникационным каналам связи (дата ответа 23.09.2013 N К), дата ответа от 16.06.2014 N 205. Согласно проведенному анализу банковской выписки установлено, что отсутствует номенклатура расходов, свойственная финансово- хозяйственной деятельности организации, связанной с получением прибыли (экономической выгоды), а именно - отсутствуют расходы на заработную плату, на охрану, на коммунальные услуги, транспортные расходы, на оплату телефонных переговоров, на аренду в т.ч. персонала и прочее, из чего следует, что ООО "Капитал Инфо" не вело реальной финансово-хозяйственной деятельности.

Инспекцией в адрес налогоплательщика направлено требование N 68741 от 09.06.2014 г. о предоставлении документов, в соответствии с которым у налогоплательщика запрашивались следующие документы: переписка, а также данные контактных лиц (телефоны, фактические адреса, доверенности с указанием паспортных данных, адреса интернет сайтов, квитанции почтовых отправлений), любую другую актуальную информацию, использовавшуюся или полученную при заключении и выполнении договоров с ООО "Капитал Инфо". По данному требованию поступил ответ налогоплательщика от 20.06.2014 г. N 3245 (вх. N 043520 от 20.06.2014 г.), в соответствии с которым налогоплательщик пояснил, что документы от контрагента ООО "Капитал Инфо" приносились на охрану и забирались любыми сотрудниками, в том числе в таком же порядке происходила передача банковской гарантии. Налогоплательщик не представил документы, позволяющие удостоверится в полномочиях исполнительных органов, действующих от имени контрагента, информация о контактных данных спорного контрагента также не была представлена.

Налогоплательщик указывает, что банковская гарантия прошла процедуру проверки государственным заказчиком Министерством обороны РФ перед заключением контракта, и в подтверждении довода ссылается на письмо Управления заказов по совершенствованию технической основы системы управления Вооруженными силами Российской Федерации Министерства обороны РФ от 27.06.2014 г. N 248/1/2716, согласно которому данное ведомство указывает, что "наличие банковских гарантий является обязательным условием заключения государственных контрактов. Мероприятия, в том числе проверка банковских гарантий, по заключению государственных контрактов осуществлялись Департаментом размещения государственного заказа Министерства обороны Российской Федерации".

Данное письмо поступило в ответ на запрос Инспекции от 11.06.2014 г. N 20-07/15182, согласно которому Инспекция запрашивала информацию о проверке непосредственно Банковской гарантии N IGR11/MSHD/4825 от 03.11.2011 г.

Однако, согласно ответу N 248/1/2716 от 27.06.2014 г. не было представлено информации по проверке непосредственно Банковской гарантии N IGR11/MSHD/4825 от 03.11.2011 г., а сообщено о том, что является обязательными условиями для заключения государственных контрактов. Таким образом, утверждать, что Департаментом размещения государственного заказа Министерства обороны Российской Федерации осуществлялась проверка непосредственно Банковской гарантии N IGR11/MSHD/4825 от 03.11.2011 г. не имеется оснований.

Судом было обоснованно принято во внимание то, что Государственный контракт N 4719 заключен 03.11.2011 г., в свою очередь соглашение о выдаче банковской гарантии N IGR11/MSHD/4825 также заключено 03.11.2011 г., сама банковская гарантия N IGR11/MSHD/4825 датирована 03.11.2011 г. Таким образом, налогоплательщик в день заключения государственного контракта N 4719 цена по которому составила 2 169 000 000,00 руб., также заключает соглашение о выдаче банковской гарантии, которую предоставляет в обеспечение исполнения государственного контракта, сама банковская гарантия так же датирована 03.11.2011 г., сумма гарантии составляет 590 752 000,00 руб.

Согласно соглашению о выдаче банковской гарантии N IGR11/MSHD/4825 гарант обязуется в соответствии с условиями Соглашения и только при условии получения Гарантом акцепта настоящей оферты согласно п. 5.1 Соглашения выдать Принципалу по его устному заявлению банковскую гарантию, сумма гарантии 590 752 000,00 руб., срок действия гарантии - со дня ее выдачи и по 31.12.2013 г. включительно, Бенефициаром по гарантии выступает Министерство обороны Российской Федерации (пункты 1.1, 1.2,.1.3, 1.4, 1.5, 1.6, 1.7, 1.8, 1.9 соглашения).

Согласно п. 4.1 вознаграждение за выдачу гарантии составляет 11519664,00р. и уплачивается Принципалом путем перечисления денежных средств, на расчетный счет уполномоченной Гарантом организации (Агента). Агентом выступает ООО "Капитал Инфо". Также п. 4.1. содержит ссылку на договор между ООО "Капитал Инфо" и ОАО "Банк ВТБ" - договор на оказание агентских услуг N 28/2011 от 06.10.2011 г.

Согласно п. 5.1 акцептом Соглашения является уплата Принципалом вознаграждения за выдачу Гарантии в соответствии с п. 4.1. налогоплательщиком оплата вознаграждения была произведена платежным поручением от 10.11.2011 г. N 3866, таким образом, на дату выдачи банковской гарантии 03.11.2011 г. налогоплательщиком акцепт соглашения о выдаче банковской гарантии не совершен.

Пункт 4.1. соглашения о выдаче банковской гарантии содержит ссылку на договор между ООО "Капитал Инфо" и ОАО "Банк ВТБ" - договор на оказание агентских услуг JS" 28/2011 от 06.10.2011 г., однако налогоплательщиком представлен Агентский договор N 231/11 от 26.10.2011 г.

Согласно сведениям, опубликованным в картотеке дел на официальном сайте Федеральных арбитражных судов Российской Федерации (http://www.arbitr.ru/), ФГУП "ЦНИИ ЭИСУ" 28.11.2013 г. подало исковое заявление о взыскании неосновательного обогащения и процентов в размере 13 309531,79 руб. с ООО "КапиталИнфо". Арбитражным судом г. Москвы вынесено решение от 31.03.2014 г. по делу N А40-169992/2013, согласно которому исковые требования ФГУП "ЦНИИ ЭИСУ" удовлетворены в полном объеме, суд установил взыскать с ООО "КапиталИнфо" в пользу ФГУП "ЦНИИ ЭИСУ" неосновательное обогащение в сумме 11 519 664,00 руб., а также проценты за пользование чужими денежными средствами в сумме 1 789 867,79 руб.

Судом установлено, что - ОАО "Банк ВТБ" направил в адрес ФГУП "ЦНИИ ЭИСУ" письмо от 06.06.2013 N 117/422180, согласно которому Банк в ответ на запрос истца сообщает, что банком банковская гарантия не выдавалась, агентский договор с ООО "КапиталИнфо" от 26.10.2011 N 231/11 не заключался, равно как и соглашение о выдаче банковской гарантии.

Следует признать обоснованным вывод суда о том, что налогоплательщик знал о том, что банковская гарантия N IGR.il/MSHD/4825 ОАО "Банком ВТБ" не выдавалась и взаимоотношений между ОАО "Банк ВТБ" и ООО "КапиталИнфо" не существовало еще до начала выездной налоговой проверки и до ознакомления налогоплательщика с ответом ОАО "Банк ВТБ" (исх. N 2571/422180 от 18.10.2013 г., вх. N 083647 от 23.10.2013) в адрес Инспекции.

Инспекций в ходе выездной налоговой проверки и в рамках мероприятий дополнительного налогового контроля запрашивались документы в отношении спорного контрагента (требование N 20-59013 от 12.11.2013, N 20/53159 от 19.06.2013, N 54166 от 16.07.2013, N 68741 от 09.06.2014).

Налогоплательщиком не предоставлялись в адрес Инспекции документы в отношении ООО "КапиталИнфо", свидетельствующие о правоспособности организации (устав, свидетельства о постановке на учет в налоговые органы, о присвоении ОГРН, приказ о назначении генерального директора организации, выписка из ЕГРЮЛ в отношении организации - полученные до заключения договора со спорным контрагентом). У налогоплательщика отсутствует какая-либо переписка со спорным контрагентом, отсутствует информация о передаче пакета документов необходимых для получения банковской гарантии. Указанные факты свидетельствуют о не проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности при взаимодействии со спорным контрагентом.

Согласно сведениям из ЕГРЮЛ ООО "Капитал Инфо" образовалось 24.06.2011 г., а соглашение о выдаче банковской гарантии заключено 03.11.2011., т.е. налогоплательщик перечисляет денежные средства в размере 11 519 664,00 руб. как агентское вознаграждение и доверяет организацию получения банковской гарантии, сумма по которой должна составить 590 752 000,00 руб. юридическому лицу, которое существует четыре месяца.

Кроме того, ООО "Капитал Инфо" 26.05.2014 г. исключено из ЕГРЮЛ на основании п.2 ст.21.1 ФЗ от 08.08.2001 N 129-ФЗ, т.е. как юридическое лицо, которое в течение последних двенадцати месяцев, предшествующих моменту принятия регистрирующим органом соответствующего решения, не представляло документы отчетности, предусмотренные законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, и не осуществляло операций хотя бы по одному банковскому счету, признается фактически прекратившим свою деятельность (недействующее юридическое лицо).

Вышеуказанные обстоятельства свидетельствуют о неправомерном отнесении налогоплательщиком расходов в размере 6 311 861,00 руб. по взаимоотношениям с ООО "КапиталИнфо" на уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в 2012 г., так как указанные расходы, в нарушении п. 49 ст. 270 и п. 1 ст. 252 НК РФ, не являются обоснованными и документально подтвержденными, в связи с чем суд правомерно отклонил требования заявителя по данному эпизоду.

Доводы заявителя относительно нарушения инспекцией процедуры проверки и о том, что выписки, представленные инспекцией, являются недопустимым доказательством, были рассмотрены и обоснованно отклонены судом первой инстанции по данному эпизоду, как и по эпизоду п.1.1.3. решения по взаимоотношениям с ООО "Бизнес Альянс".

Налогоплательщик, считая правомерным отнесение в состав расходов по налогу на прибыль, затрат на разработку программного комплекса в сумме 47193160 руб., выполненных ООО "Фирма АИР" по эпизоду п.1.1.6. Решения указывает в апелляционной жалобе на то, что предприятие приобрело определенный программный продукт, поставило его на учет в качестве нематериального актива и использовало в своей финансово-хозяйственной деятельности; инспекцией неверно квалифицированы отношения с ООО "Фирма АИР", как с соисполнителем по государственным контрактом N 4719 и N 07001082, поскольку ООО "Фирма АИР" является не соисполнителем по государственным контрактам, а поставщиком научно-технической продукции. Налогоплательщик ссылается на то, что работы по договору выполнены и приняты налогоплательщиком в полном объеме и в установленные сроки, и сам заявитель не имел возможности осуществить разработку ПК САПРОС своими силами ввиду отсутствия необходимого количества специалистов, обладающих соответствующими знаниями и достаточной информацией.

Суд апелляционной инстанции, рассмотрев представленные доказательства, и исследовав доводы сторон по рассматриваемому эпизоду полагает обоснованным вывод суда первой инстанции об отклонении заявленных требований в связи со следующим.

Как следует из материалов дела, 01.11.2011 г. между налогоплательщиком (заказчик) и ООО "Фирма АИР" (исполнитель) заключен договор N 101/31-12 на выполнение работ по разработке программного комплекса "Система автоматизированной подготовки репозитория операционной системы".

Согласно предмету договора Исполнитель обязуется выполнить работы по разработке для Заказчика программного комплекса "Система автоматизированной подготовки репозитория операционной системы" в соответствии с условиями Технического задания и сдать их результат Заказчику, а Заказчик обязуется принять и оплатить эти работы (п. 1 договора).

Согласно п. 6.1 договора приблизительная цена договора составляет 47 193 160,00 руб., в т.ч. НДС 7 198 956,61 руб.Согласно Протоколу согласования цены от 31.01.2012 г. цена за работу составила 47 193 160,00 руб., в т.ч. НДС 7 198 956,61 руб.

29.02.2012 г. сторонами по договору N 101/31-12 составлен Акт сдачи-приемки работ, в соответствии с которым исполнитель выполнил работы по разработке программного комплекса "Система автоматизированной подготовки репозитория операционной системы", стоимость работ по договору составила 47 193 160,00 руб., в т.ч. НДС 7 198 956,61 руб., аванс заказчиком не перечислялся.

Оплата по договору N 101/31-12 осуществлялась налогоплательщиком частями: 06.07.2012 г. в размере 5 000 000,00 руб., 10.07.2012 г. в размере 5 000 000,00 руб., 18.07.2012 г. в размере 5 000 000,00 руб., 25.07.2012 г. в размере 5 000 000,00 руб., 01.08.2012 г. в размере 5 000 000,00 руб., 09.08.2012 г. в размере 5 000 000,00 руб., 15.08.2012 г. в размере 5 000 000,00 руб., 22.08.2012 г. в размере 5 000 000,00 руб., 29.08.2012 г. в размере 7 193 160,00 руб.

Затраты по данному договору налогоплательщиком в полном объеме были отражены во вложениях во внеоборотные активы "Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ" (д08.08к60.01к19.99), с дальнейшим отнесением на нематериальные активы (д04.02к08.08). В дальнейшем образованный материальный актив был в полном объеме списан на основное производство (д20.01к04.02) по шифрам проектов "Былина" и "Шестеренка", с дальнейшим списанием на себестоимость (Д90.02.1к20.01) реализованной продукции (выполненных этапов).

14.10.2014 г. заключен Государственный контракт N 07001082 на выполнение опытно-конструкторской работы "Разработка комплексов программных средств инфраструктурных систем АСУ ВС РФ" (шифр "Шестеренка") для нужд Министерства обороны Российской Федерации (частично расходы понесенные по взаимоотношениям с ООО "Фирма АИР" списываются налогоплательщиком на данный государственный контракт), предметом которого является выполнение налогоплательщиком опытно-конструкторской работы "Разработка комплексов программных средств инфраструктурных систем АСУ ВС РФ" (шифр "Шестеренка"). Цена контракта составила 690 000 000,00 руб. (п. 6.1)

03.11.2011 г.г. заключен Государственный контракт N 4719 на выполнение опытно-конструкторской работы "Былина" для нужд Министерства обороны Российской Федерации (частично расходы понесенные по взаимоотношениям с ООО "Фирма АИР" списываются налогоплательщиком на данный государственный контракт), предметом которого является выполнение налогоплательщиком опытно-конструкторской работы "Былина". Цена контракта составила 2 169 000 000,00 руб. (п. 6.1).

Налоговым органом в ходе проверки установлены обстоятельства, свидетельствующие об отсутствии реальности операций со спорным контрагентом и не проявлении заявителем должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента.

Так, инспекцией был допрошен руководитель ООО "Фирма АИР" Степанов Г.М. (протокол допроса N 39 от 17.01.2014), который пояснил, что он является генеральным директором ООО "Фирма АИР", а также выполняет функции главного бухгалтера, в свою очередь Степанов Г.М. затрудняется назвать фамилию имя и отчество знакомого ему генерального директора ООО "Форс центр" (ООО "Форс центр" является соучредителем ООО "Фирма АИР"). Степанов в протоколе допроса указал, что количество сотрудников ООО "Фирма АИР" в 2010-2011 гг. составляла от 6 до 9 человек, с 2012 - 2 человека. Штатный и бухгалтерский учет рабочего времени не велся. Документы ООО "Фирма АИР" находятся у Степанова Г.М. Офис фирмы закрыт. В 2010-2012 г. у организации имелись компьютеры, серверы с установленным программным обеспечением. В штате имелся программист. В 2010-2012 гг. фирма занималась продажей бытовой электронной техники, компьютерами и комплектующими к ним. В 2012 г. разработкой базы хранения электронных данных. Между ФГУП "ЦНИИ ЭИСУ" и ООО "Фирма АИР" был заключен договор N101/31-12 от 01.11.2011 г. Работы по данному договору были выполнены с помощью фирмы субподрядчика, в которой имелся штат программистов в количестве 14 человек. Название фирмы субподрядчика назвать затрудняется.

Также дополнительно, Степановым Г.М. даны пояснения, в которых он пояснил, что у ООО "Фирма АИР", имелся агентский договор с разработчиком программного обеспечения, который имел штат программистов и, действуя в его интересах, но от собственного имени вышла на ФГУП ЦНИИ ЭИСУ с целью заключения договора на разработку электронных баз данных. После обсуждения условий, был заключен договор N 101/31-12 от 01.11.2011 г. В рамках данного договора было предусмотрено, что ООО "Фирма АИР" для исполнения договора вправе привлечь стороннюю организацию для выполнения данных работ.

Инспекцией были проверены показания Степанова Г.М., посредством мероприятий налогового контроля и было установлено, что они не соответствуют действительности.

В Межрайонную ИФНС России N 25 по Санкт-Петербургу направлено сопроводительное письмо N 8666 от 29.11.2013 г. Получен ответ N 06-06/00592 от 16.01.2014, согласно которому видом деятельности ООО "Фирма АИР" являлась прочая оптовая торговля (ОКВЭД 51.70), численность сотрудников в 2010-2012 гг. составляет 1 чел. (согласно представленной справки - Степанов Г.М.). Установлено что г-н Степанов Г.М. является военным пенсионером и с 1995 г. является сотрудником Северо-Западного банка "Сбербанк России", в должности инкассатора.

Из представленной отчетности следует: согласно строки 010 декларации по налогу на прибыль ООО "Фирма АИР" за 2011 г. выручка от реализации составила 318 000,00 руб., согласно строки 030 расходы уменьшающие сумму доходов от реализации за 2011 г. составили 257 040,00 р.; согласно строки 010 декларации по налогу на прибыль ООО "Фирма АИР" за 2012 г. выручка от реализации за 2012 г. составила 327 500,00 р., согласно строки 030 расходы уменьшающие сумму доходов от реализации за 2012 г. составили 252 240,00 руб.

Согласно сумме строк раздела 3 декларации по налогу на добавленную стоимость ООО "Фирма АИР" за 2011 г. выручка составила 318 000 руб. в том числе: 1 кв. 2011 г. 79 500 руб., 2 кв. 2011 г. 79 500 руб., 3 кв. 2011 г. 79 500 руб., 4 кв. 2011 г. 79 500 р.

Согласно сумме строк раздела 3 декларации по налогу на добавленную стоимость ООО "Фирма АИР" за 2012 г. выручка составила 327 500 руб. в том числе: 1 кв. 2012 г. 80 500 руб., 2 кв. 2012 г. 81 000 руб., 3 кв. 2012 г. 82 000 руб., 4 кв. 2012 г. 84 000 руб.

Исходя из заявленных показателей в декларациях по налогу на прибыль за 2011 и 2012 гг. ООО "Фирма АИР" не отразила в налоговой декларации доходы, полученные по договору N 101/31-12 от 01.11.2011 г. в размере 47 193 160,00 руб.

На требование от 09.12.2013 г. N 8482-э выставленное Межрайонной ИФНС России N 25 по Санкт-Петербургу документы ООО "Фирма АИР" представлены не были.

Основные средства, нематериальные активы и материалы в 2010-2012 годах на балансе организации отсутствуют.

Налогоплательщиком в ходе выездной налоговой проверки, к рассмотрению возражений по Акту выездной налоговой проверки и в рамках мероприятий дополнительного налогового контроля представлены: Техническое задание на опытно-конструкторскую работу "Система автоматизированной подготовки репозитория операционной системы". Указанное Техническое задание является неотъемлемой частью договора N 101/31-12 (п. 1 договора) и соответственно должно было предоставляться вместе с договором по требованию Инспекции, однако представлено налогоплательщиком только после вынесения акта по выездной налоговой проверки. Данное Техническое задание не содержит даты издания, а также подписи на последнем листе документа в связи с чем, возникает вопрос о дате появления данного документа.

Кроме того, представлены Программный комплекс Система Автоматизированной Подготовки Репозитария Операционной Системы. Описание применения, Руководство по установке, Программа и методика испытаний, Спецификация, Руководство администратора, Инструкция по развертыванию. Судом было принято во внимание, что документы не содержат даты изготовления документа, а только год - 2012, отсутствуют какие-либо подписи как со стороны налогоплательщика, так и со стороны ООО "Фирма АИР". Также некоторые из представленных документов не заполнены, в частности в Формуляре - листы, так на листе 10 содержится информация о приемке программного средства со стороны налогоплательщика и со стороны исполнителя - указанный лист не заполнен, отсутствуют подписи и печати организаций.

Налогоплательщиком в ходе рассмотрения возражений на Акт выездной налоговой проверки представлены документы в обоснование проявления должной осмотрительности и осторожности: Устав ООО "Фирма АИР", Протокол N 1 общего собрания учредителей ООО "Фирма АИР" от 02.04.2010 г., Свидетельство о государственной регистрации юридического лица серия 78 N 007746200, Свидетельство о постановке на учет Российской организации в налоговом органе по месту нахождения на территории Российской Федерации серия 78 N 007746201, выписка из ЕГРЮЛ в отношении ООО "Фирма АИР" от 07.05.2010 г. N 77053А/2010.

Представленные документы не содержат даты получения, тем самым не возможно определить была ли проявлена налогоплательщиком должная степень осмотрительности и осторожности на дату заключения договора (01.11.2011). Выписка из ЕГРЮЛ в отношении ООО "Фирма АИР" датирована 07.05.2010 г., в свою очередь ООО "Фирма АИР" зарегистрировано как юридическое лицо 07.05.2010 г., уполномоченным регистрационным органом юридических лиц в г. Санкт-Петербурге является МИФНС N 15 по г. Санкт-Петербургу - инспекция выдавшая выписку из ЕГРЮЛ, представленную в материалы дела и в ходе выездной налоговой проверки.

Инспекцией у налогоплательщика по взаимоотношениям с ООО "Фирма АИР" запрашивались следующие документы: переписка, а также данные контактных лиц (телефоны, фактические адреса, доверенности с указанием паспортных данных, адреса интернет сайтов, квитанции почтовых отправлений), любую другую актуальную информацию, использовавшуюся или полученную при заключении и выполнении договоров с ООО "Фирма АИР". Но данному требованию поступил ответ налогоплательщика от 20.06.2014 г. N 3245 (вх. N 043520 от 20.06.2014 г.), в соответствии с которым налогоплательщик пояснил, что документы от контрагента ООО "Фирма АИР" приносились на охрану и забирались любыми сотрудниками, передача программного комплекса как результата работ по договору с ООО "Фирма АИР" осуществлялось при участии Главного конструктора. Однако согласно представленной документации Программный комплекс Система Автоматизированной Подготовки Репозитария Операционной Системы не содержит какой-либо информации о дате его принятии и лицах осуществлявших принятие документов.

Между тем, налогоплательщиком не представлены сведения о наличии у ООО "Фирма АИР" технических возможностей на выполнение работ по договору N 101/31-12, о наличии лицензий, разрешений и допусков для работы со сведениями, составляющими государственную тайну (согласно Федеральному закону от 21.07.1993 г. N 5485-1 "О государственной тайне"), хотя налогоплательщик позиционирует данные работы как выполненные во исполнение государственных контрактов N 4719, N 07001082, по которым выполнялись работы, содержащие сведения являющиеся государственной тайной.

В свою очередь налогоплательщик имеете лицензию от 30.03.2012 N 1001 на право осуществлять Деятельность по разработке и (или) производству средств защиты конфиденциальной информации Разработка и производство средств защиты конфиденциальной информации и лицензию N 15.03.2012 N 1737 на право осуществлять Деятельность по технической защите конфиденциальной информации.

Налогоплательщик в соответствии с протоколом N 4719/ЗК/1 от 10.10.2011 г. вскрытия конвертов с заявками на участие в закрытом конкурсе по размещению заказа на выполнение опытно-конструкторской работы "Былина" для нужд Минобороны России в 2011 г. и протоколом N 4719/ЗК/2 от 14.10.2011 г. рассмотрения заявок на участие в закрытом конкурсе по размещению заказа на выполнение для нужд Минобороны России в 2011 г. опытно-конструкторской работы, шифр "Былина" для нужд Минобороны России в 2011 г. признан единственным участником конкурса, с которым в последующем был заключен Государственный контракт N 4719 на выполнение опытно-конструкторской работы "Былина" для нужд Министерства обороны Российской Федерации от 03.11.2011 г.

Согласно Протоколу N 4719/ЗК/1 от 10.10.2011 г. налогоплательщиком были предоставлена информация о наличии условий исполнения государственного контракта (п. 9 протокола) в том числе сведения о достаточном наличии научного потенциала (трудовых ресурсов) - 71 копия дипломов специалистов, имеющих ученые степени. Таким образом, налогоплательщик подтвердил наличие у него возможностей выполнять самостоятельно опытно-конструкторскую работу, шифр "Былина".

Исходя из проведенных мероприятий налогового контроля и совокупного анализа представленных документов расходы в размере 47 193 160,00 руб. за 2012 г., понесенные по договору N 101/31-12 от 01.11.2011 г. противоречит нормам п. 1 ст. 252 НК и не могут быть учтены в составе расходов уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.

По вопросу ходатайства налогоплательщика об исследовании и приобщении к материалам дела Заключения эксперта N 218/ИЗ от 11.11.2014 г., выданного Автономной некоммерческой организацией "Учебный центр "Эшелон", то указанное ходатайство было рассмотрено и отклонено судом апелляционной инстанции, поскольку указанные документы не оценивались и не рассматривались налоговым органом ни при проведении проверки, ни при рассмотрении возражений налогоплательщика, ни на стадии апелляционного обжалования в налоговом органе, в связи с чем суд первой инстанции обоснованно отклонил ходатайство заявителя о приобщении указанного документа.

Ссылки заявителя на то, что судом первой инстанции не учтены положения пп.7 п.1. ст. 31 НК РФ согласно которой инспекция должна была определить сумму налогов расчетным путем, то суд апелялционнной инстанции полагает обоснованными ссылки инспекции об отсутствии такой возможности у налогового органа ввиду специфики деятельности налогоплательщика, отсутствии сведений об аналогичных налогоплательщиках.

По эпизоду 1.1.7,2.2.1. решения инспекции судом установлено, что 10.12.2009 г. заключен государственный контракт N 09000985 на выполнение опытно-конструкторской работы по теме "Разработка программных изделий ресурсного обеспечения в структуре АСУ ВС РФ" (шифр "Алушта") для нужд Министерства обороны Российской Федерации в 2009-2011 годах, в соответствии с которым исполнитель (налогоплательщик) обязуется выполнить опытно-конструкторскую работу по теме "Разработка программных изделий ресурсного обеспечения в структуре АСУ ВС РФ" (шифр "Алушта").

Согласно пункту 6.1 контракта за выполненную, в соответствии с условиями настоящего контракта ОКР шифр "Алушта", Заказчик (Министерство обороны Российской Федерации) оплачивает Исполнителю 640 680 000,00 руб., в том числе по годам и этапам работ.

Дополнительными соглашениями к государственному контракту N 09000985 N 1 от 12.03.2010 г., N 2 от 11.01.2011 г, N 3 от 01.09.2011 г. изменялся п. 6.1 государственного контракта N 09000985, а также уточнялись ведомости исполнения к государственному контракту: приложение N 1 к дополнительному соглашению N 1 от 12.03.2010 г., приложение N 1 к дополнительному соглашению N 2 от 11.01.2011 г., приложение N 1 к дополнительному соглашению N 3 от 01.09.2011 г.

Налогоплательщиком представлены Акты сдачи приемки выполненных работ по этапам ОКР "Алушта: Акт сдачи приемки выполненных работ по этапу 1 ОКР "Алушта" от 20.06.2010 г., Акт N 85/16 сдачи приемки выполненных работ по этапу 2 ОКР "Алушта" от 29.10.2010 г., Акт N 85/18 сдачи приемки выполненных работ по этапу 3 ОКР "Алушта" от 25.11.2010 г., Акт сдачи приемки выполненных работ по этапу 4 ОКР "Алушта" от 31.01.2011, Акт сдачи приемки выполненных работ по этапу 5 ОКР "Алушта" от 15.09.2011, Акт N 85/26 сдачи приемки выполненных работ по этапу 6 ОКР "Алушта" от 31.10.2011, Акт N 85/35 сдачи приемки выполненных работ по этапу 7 ОКР "Алушта" от 25.11.2011, Акт N 85/38 сдачи приемки выполненных работ по этапу 8 ОКР "Алушта" от 25.11.2011 г., Акт 85/40 сдачи приемки выполненных работ по этапу 9 ОКР "Алушта" от 25.11.2011 г.

Согласно представленным документам: государственному контракту N 09000985, дополнительным соглашениям к нему, уточненным ведомостям исполнения, актам сдачи приемки выполненных работ установлено, что работы по данному государственному контракту выполнены в полном объеме согласно условиям контракта, каких-либо претензий со стороны заказчика - Министерства обороны Российской Федерации по результатам принятия этапов выполненных работ в адрес налогоплательщика не поступало.

16.01.2012 г. налогоплательщик заключает договор N 101/178-12 на выполнение комплекса работ по доработке программных изделий ресурсного обеспечения (изделие 83т633) и обучению пользователей с ЗАО "РАМЭК-ВС". Согласно данному договору Исполнитель обязуется выполнить комплекс работ по доработке программных изделий ресурсного обеспечения (изделие 83т633) и обучению пользователей в соответствии с условиями Технического задания. Цена договора составляет 93 000 000,00 руб., в т.ч. НДС в размере 14 186 440,00 руб.

Налогоплательщиком представлен Акт сдачи-приемки работ от 25.12.2012 г. по договору N 101/178-12 от 16.01.2012 г., в соответствии с которым работы по договору N 101/178-12 от 16.01.2012 г. выполнены в полном объеме, счет-фактуру N 101 от 25.12.2012 г. выставленную ЗАО "РАМЭК-ВС" по которой исчислен НДС в размере 14 186 440,68 руб.

Налогоплательщиком в ходе выездной налоговой проверки представляется уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль за 2012 г., в соответствии с которой налогоплательщик в составе внереализационных расходов (стр. 200 Приложение 2 к листу 02 Декларации) указывает расходы по комплексу работ по доработке программных изделий ресурсного обеспечения и обучения пользователей по договору от 16.01.2012 г. N 101/178-12 в сумме 93 000 000,00 руб. согласно представленным пояснениям налогоплательщика от 19.02.2014 г. исх. N 0620 вх. N 010633 от 19.02.2014 данные работы проводились в рамках доработки результатов работ в соответствии с п. 3.3.3 государственного контракта N 09000895.

Следует признать обоснованным вывод налогового органа о том, что расходы понесенные налогоплательщиком в рамках договора N 101/178-12 от 16.01.2012 г. в размере 93 000 000 руб. не относятся к расходам, понесенным во исполнение государственного контракта N 09000985, и как указывает налогоплательщик в рамках п. 3.3.3 контракта как исправление недостатков.

Принимая во внимание, что работы (расходы по которым понес налогоплательщик по договору с ЗАО "РАМЭК-ВС") были безвозмездно переданы в адрес Министерства обороны Российской Федерации, согласно п. 1 ст. 39 НК РФ и п. 1 ст. 249 НК РФ, расходы понесенные налогоплательщиком по работам, которые были в последующем безвозмездно переданы, не могут быть учтены в составе налоговой базы по налогу на прибыль.

Также налогоплательщик обязан был отразить в налоговой базе по НДС за 1 кв. 2012 г. безвозмездную реализацию выполненных работ для Министерства обороны РФ в размере 14 186 441 руб.

Согласно условиям государственного контракта N 09000985 содержание и сроки выполнения ОКР (этапа ОКР) определяются Ведомостью исполнения ОКР "Алушта" (п. 2.2 контракта), по факту приемки выполненной ОКР (этапа ОКР) Заказчиком составляется Акт сдачи-приемки, подписываемый уполномоченными на это лицами и скрепленный печатями Сторон (п. 5.3 контракта). В материалы дела представлены: уточненная ведомость исполнения к государственному контракту (приложение N 1 к дополнительному соглашению N 3 от 01.09.2011 г.), акты сдачи-приемки выполненных работ по этапам ОКР, согласно представленным документам по государственному контракту N 09000985 предусматривалось девять этапов работ, приемка каждого этапа осуществлялась посредством актов сдачи-приемки.

Девятый этап принят актом N 85/40 от 25.11.2011 г. сдачи-приемки выполненных работ по этапу 9 ОКР "Алушта" по государственному контракту от 10.12.2009 N 09000985 в соответствии с которым Заказчик - Министерство обороны Российской Федерации, принял, в соответствии с 9 этапом ведомости исполнения, следующие работы: разработка РКД, проведение предварительных испытаний и представление на государственные испытания образца ПИ в части дополнительного функционала, указанного в Дополнении к ТТЗ N 1.

Заказчиком получены следующие результаты: рабочая и конструкторская документация; опытный образец ПИ; утвержденная РКД; доработанный по результатам ПИ образец ПИ; акт государственных испытаний.

Таким образом, согласно условиям государственного контракта N 09000985, Уточненной ведомости исполнения к государственному контракту (приложение N 1 к дополнительному соглашению N 3 от 01.09.2011 г.), актам сдачи-приемки выполненных этапов ОКР государственный контракт N 09000985 выполнен в полном объеме и работы по контракту приняты заказчиком в полном объеме без каких-либо претензий.

В случае обнаружении недостатков при выполнении работ по государственному контракту, это квалифицируется, как ненадлежащее исполнение своих обязательств по контракту стороны несут ответственность в соответствии в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации (п. 8.1 контракта), соответственно при обнаружении недостатков при выполнении работ стороны должны руководствоваться общими положениями о подряде (гл. 37 ГК РФ).

Так как согласно ст. 768 ГК РФ к отношениям по государственным или муниципальным контрактам на выполнение подрядных работ для государственных или муниципальных нужд в части, не урегулированной ГК РФ, применяется закон о подрядах для государственных или муниципальных нужд, п. 2 ст. 9 ФЗ N 94-ФЗ предусматривает, что Контракт заключается в порядке, предусмотренном Гражданским кодексом Российской Федерации и иными федеральными законами с учетом положений настоящего Федерального закона.

В связи с вышеизложенным, при обнаружении недостатков при выполнении работ по государственному контракту N 09000985 стороны контракта обязаны соблюдать требования ст. 723 и ст. 724 ГК РФ, что влечет за собой соблюдение претензионного порядка при обнаружении Заказчиком недостатков.

Таким образом, для того чтобы в соответствии п. 3.3.3 государственного контракта N 09000985 (согласно которому налогоплательщик как исполнитель обязан своими силами и за свой счет устранять допущенные по его вине в выполненных работах недостатки, которые могут повлечь отступления от технико-экономических параметров, предусмотренных в ТТЗ или в Контракте) налогоплательщик начал устранять допущенные по его вине в выполненных работах недостатки, необходимо для начала получить от заказчика перечень этих недостатков, а также наличие недостатков должно быть зафиксирована в актах приема-передачи работ по контракту.

Однако в данном случае судом было учтено, что прием работ между исполнителем и заказчиком произошел в полном объеме и представлены соответствующие акты приема-передачи выполненных работ, в которых отсутствуют какие-либо замечания к качеству выполненных работ.

Таким образом, выполнение государственного контракта N 09000985 закончено 25.11.2011 г., после подписания последнего акта приема-передачи выполненных работ (акт N 85/40 от 25.11.2011 г. сдачи-приемки выполненных работ по этапу 9 ОКР "Алушта" по государственному контракту от 10.12.2009 N 09000985).

Предметом Договора N 101/178-12 от 16.01.2012 г. между налогоплательщиком и ЗАО "РАМЭК-ВС" является комплекс работ по доработке программных изделий ресурсного обеспечения (изделия 83т633) и обучение пользователей в соответствии с условиями Технического задания. В материалы дела представлено Техническое задание (приложение N 1 к договору N 101/178-12 от 16.01.2012 г.) в соответствии с которым подробно описаны проводимые доработки непосредственно касающиеся программного обеспечения Департамента имущественных отношений Министерства обороны Российской Федерации, Департамента санаторно-курортного обеспечения Министерства обороны Российской Федерации и Единого расчетного центра Министерства обороны Российской Федерации (п. 1, п. 3, п. 4.3 Технического задания), а также организация и проведение подготовки персонала для использования изделия 83т633 Департамента имущественных отношений Министерства обороны Российской Федерации и Департамента санаторно-курортного обеспечения Министерства обороны Российской Федерации (п. 5 Технического задания).

Налогоплательщиком представлены акты приема-передачи выполненных работ непосредственно между ЗАО "РАМЕК-ВС" (исполнителем по договору) и Департамента имущественных отношений Министерства обороны Российской Федерации (Акт сдачи-приемки выполненных Работ от 25.12.2012 г.), между ЗАО "РАМЕК-ВС" и Департамента санаторно-курортного обеспечения Министерства обороны Российской Федерации (Акт сдачи-приемки работ от 15.12.2012 г.), между ЗАО "РАМЕК-ВС и Единого расчетного центра Министерства обороны Российской Федерации (Акт сдачи-приемки работ от20.12.2012 г).

Сопоставляя представленные документы по договору N 101/178-12 и документы по государственному контракту N 09000985, Инспекция пришла к правомерному выводу, что работы по договору N 101/178-12 выполнялись за рамками государственного контракта N 09000985.

Договор N 101/178-12 и представленные акты выполненных работ по данному договору не содержат отсылок к государственному контракту N 09000985, а также отсутствует информация о выполнении работ по договору N 101/178-12 в рамках государственного контракта N 09000985.

Кроме того, судом учтено, что в государственном контракте N 09000985 не имеется условий о проведении обучения пользователей программного обеспечения.

Налогоплательщиком в ходе выездной налоговой проверке, к рассмотрению возражений на Акт выездной налоговой проверки были представлены документы, поименованные в обжалуемом решении суда. Суд первой инстанции обоснованно указал на то, что указанные документы также не свидетельствуют о том, что работы по договору N 101/178-12 выполнялись в рамках государственного контракта N 09000985: письма от 05.04.2011 г. N 205/2/187, от 15.12.2011 г. N 205/2/774 относятся непосредственно к исполнению государственного контракта N 0900985 и в них отсутствуют указания на какие-либо доработки; протоколы совместных совещаний и переписка между Департаментом развития информационных и телекоммуникационных технологий Минобороны России и Департамента жилищного обеспечения Минобороны России также не имеют отсылок к государственному контракту N 09000985 и относятся непосредственно к процессу выполнения доработок, а не к выполнению государственного контракта.

При таких обстоятельствах суд пришел к обоснованному выводу о том, что расходы по договору N 101/178-12 от 16.01.2012 г. в размере 93 000 000 руб. не относятся к расходам как понесенным во исполнение государственного контракта N 09000985 и как указывает налогоплательщик в рамках п. 3.3.3 контракта как исправление недостатков.

Учитывая, что работы (расходы по которым понес налогоплательщик по договору с ЗАО "РАМЭК-ВС") были безвозмездно переданы в адрес Министерства обороны Российской Федерации, согласно п. 1 ст. 39 НК РФ и п. 1 ст. 249 НК РФ, расходы понесенные налогоплательщиком по работам, которые были в последующем безвозмездно переданы, не могут быть учтены в составе налоговой базы по налогу на прибыль.

Налогоплательщик указывает, что в связи с неправомерным доначислением НДС и налога на прибыль доначисление пени по налогу на прибыль в размере 477 434 руб. и по НДС в размере 2 326 804 руб. в отсутствии причитающихся к уплате сумм НДС и налога на прибыль является неправомерным.

Заявитель также ссылается на то, что Инспекцией начислены пени по п. 3.3 резолютивной части Решения N в части налога на прибыль в бюджет субъектов РФ, без учета имеющейся переплаты по этому же налогу, в части обособленных подразделений налогоплательщика в г. Саров, г. Тверь, г. Ростов-на-Дону, г. Санкт-Петербург, г. Воронеж.

Налогоплательщик ссылается на то. что Инспекцией не была учтена переплата по налогу на прибыль при расчете штрафных санкций.

Данные доводы налогоплательщика были рассмотрены и обоснованно отклонены судом первой инстанции в связи со следующим.

Согласно п.1 ст. 75 НК РФ пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов в более поздние сроки по сравнению с законодательством о налогах сроки.

При этом п. 1 ст. 122 НК РФ указывает, что неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействий) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога.

По результатам выездной налоговой проверки была у налогоплательщика установлена неуплата налогов в бюджет в связи с нарушением налогового законодательства, в частности налога на прибыль и НДС и соответственно начислены пени согласно ст. 75 НК РФ и штрафы в порядке ст. 122 НК РФ.

Налогоплательщик утверждает, что начисление пени и штрафов является неправомерным в связи с наличием переплаты по налогу на прибыль.

Однако, переплата по налогу на прибыль на которую ссылается налогоплательщик образовалась в связи с подачей уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2012 г. в которой налогоплательщик уменьшил налоговую базу по налогу на прибыль в сумме 92 267 971 руб.

Данное уменьшение налоговой базы образовалось в связи с отражением в уточненной декларации в составе внереализационных расходов комплекса работ по доработке программных изделий ресурсного обеспечения и обучения пользователей по договору от 16.01.2012 г. N 101/178-12 в сумме 93 000 000,00 р., как сам указывает налогоплательщик в своих пояснениях к налоговой декларации N 0509 от 12.02.2014 г.

Между тем, данные расходы, понесены налогоплательщиком по работам, которые были в последующем безвозмездно переданы, и соответственно не могут быть учтены в составе налоговой базы по налогу на прибыль, согласно п. 1 ст. 39 НК РФ и п. 1 ст. 249 НК РФ.

Таким образом, фактически у налогоплательщика отсутствовала переплата по налогу на прибыль, в связи с чем, начисление пени и штрафов обоснованно. При наличии указанных обстоятельств оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции и удовлетворения требований заявителя в полном объеме не установлено.

Таким образом, решение суда является законным и обоснованным, соответствует материалам дела и действующему законодательству, в связи с чем отмене не подлежит.

Нормы материального права были правильно применены судом. Нарушений норм процессуального права, которые могли бы повлечь отмену судебного акта, проверкой не установлено.

Апелляционной инстанцией рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.

Расходы по госпошлине по апелляционной жалобе распределяются в соответствии со ст. 110 АПК РФ и относятся на заявителя.

С учетом изложенного, руководствуясь ст.ст.110, 266, 268, 269, 271 АПК РФ, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 31.03.2015 по делу N А40- 191377/14 оставить без изменения, а апелляционную жалобу АО " ЦНИИ ЭИСУ"" - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Н.О. Окулова

Судьи

Р.Г. Нагаев Е.А. Солопова