Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25 июня 2015 г. N 17АП-6525/15

г. Пермь

25 июня 2015 г.

Дело N А60-188/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 22 июня 2015 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 25 июня 2015 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Гуляковой Г. Н.,

судей Борзенковой И.В., Голубцова В.Г.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Горбуновой Л.Д.,

при участии:

от заявителя ЗАО "Уральская большегрузная техника - Уралвагонзавод" (ИНН 6623009965, ОГРН 1026601370267) - Зимин Е.А., паспорт, доверенность от 12.01.2015;

от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области (ИНН 6608002549, ОГРН 1046603571740) - Шугар А.В., паспорт, доверенность от 15.01.2015;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заявителя ЗАО "Уральская большегрузная техника - Уралвагонзавод"

на решение Арбитражного суда Свердловской области от 01 апреля 2015 года

по делу N А60-188/2015,

принятое судьей Гнездиловой Н.В.,

по заявлению ЗАО "Уральская большегрузная техника - Уралвагонзавод"

к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области

о признании недействительным решения,

установил:

ЗАО "Уральская большегрузная техника - Уралвагонзавод" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 29.08.2014 N 35.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 01.04.2015 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым решением, налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит названное решение отменить и принять по делу новый судебный акт. Заявитель жалобы указывает на то, что оспариваемое решение вынесено при неполном выяснении обстоятельств по делу. Заявитель жалобы считает, что суммы сформированного резерва по сомнительным долгам по итогам налогового периода в сумме 23 368 063,98 руб. и списанной дебиторской задолженности, представляющей собой безнадежные долги поставщиков и подрядчиков (выплаченные авансы) и не участвующей в формировании резерва в сумме 109 886 572,60 руб., включены в состав внереализационных расходов правомерно, с соблюдением ст.ст. 265, 266 НК РФ.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель заявителя поддержал доводы апелляционной жалобы. представитель заинтересованного лица в соответствии с письменным отзывом просил обжалуемое решение оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, в период с 27.03.2014 по 27.06.2014 в отношении ЗАО "Уральская большегрузная техника - Уралвагонзавод" проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации по налогу на прибыль за 2013 год, по результатам которой составлен акт налоговой проверки от 11.07.2014 N 61 и вынесено решение от 29.08.2014 N 35 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому была установлена неуплата налога на прибыль организаций в размере 4 673 613 руб. (в т.ч. в федеральный бюджет - 467 361 руб., в бюджет субъекта РФ - 4 206 252 руб.).

Основанием для выводов налоговой инспекции о неуплате налогоплательщиком налога на прибыль послужило включение в состав внереализационных расходов суммы сформированного резерва по сомнительным долгам в размере 23 368 063,98 руб. и списанной дебиторской задолженности, не участвовавшей в формировании резерва по сомнительным долгам, в сумме 109 886 572,60 руб.

При этом инспекция пришла к выводу о том, что сумма безнадежных долгов в размере 109 886 572,60 руб. неправомерно учтена в составе внереализационных расходов 2013 года, что привело к занижению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и неуплате налога в указанном размере

Решением УФНС России по Свердловской области от 10.11.2014 N 1453/14 решение инспекции от 29.08.2014 N 35 оставлено без изменений.

Полагая, что решение налогового органа от 29.08.2014 N 35 нарушает права и законные интересы налогоплательщика, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции поддержал позицию налогового органа о том, что при наличии созданного в 2013 году резерва по сомнительным долгам в размере 23 368 063,98 руб. налогоплательщик в нарушение ст. 266 НК РФ списал во внереализационные расходы безнадежные долги в сумме 109 886 572,6 руб., при этом резерв на списание долгов не использовался.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, обсудив доводы апелляционной жалобы и возражений на нее, проверив правильность применения судом норм материального права, соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Отказывая в удовлетворении заявленного обществом требования, суд первой инстанции, ссылаясь на положения статей 265 и 266 Налогового кодекса, пришел к выводу о том, что, несмотря на то обстоятельство, что при формировании резерва по сомнительным долгам учитывается имеющаяся у налогоплательщика дебиторская задолженность по оплате товаров (работ, услуг), вместе с тем данный резерв может быть использован организацией на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном Налоговым кодексом: если налогоплательщик не создал резерв по сомнительным долгам, то безнадежные долги в полном объеме приравниваются к убыткам и учитываются для целей налогообложения в составе внереализационных расходов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, то лишь суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва, приравниваются к убыткам и учитываются для целей налогообложения во внереализационных расходах.

Однако, данный вывод нельзя признать обоснованным.

Налоговый кодекс предоставляет налогоплательщикам возможность учесть в составе внереализационных расходов суммы отчислений в резерв по сомнительным долгам. В качестве такого долга признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией (пункт 1 статьи 266 Налогового кодекса).

Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом: по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности; по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) в сумму резерва включается 50 процентов от суммы задолженности.

При этом в силу требований пункта 4 статьи 266 Налогового кодекса создаваемый резерв по сомнительным долгам не должен превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода и может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, предусмотренном статьей 266 Налогового кодекса.

Помимо указанного порядка формирования расходов глава 25 Налогового кодекса устанавливает перечень внереализационных расходов, подлежащих учету при определении налогооблагаемой прибыли по налогу.

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов, а в случае если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам - суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

Безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации (пункт 2 статьи 266 Налогового кодекса).

Таким образом, в случае если безнадежный долг возник вне связи с реализацией товаров, выполнением работ или оказанием услуг и не мог в силу прямого указания закона участвовать в формировании резерва по сомнительным долгам, положения подпункта 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса позволяют учесть такую сумму безнадежного долга непосредственно в составе внереализационных расходов при расчете налоговой базы по налогу на прибыль.

При этом положения пункта 5 статьи 266 Налогового кодекса, предусматривающие, что в случае если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными, осуществляется за счет суммы созданного резерва и только не покрытая резервом сумма долга включается во внереализационные расходы, применимы лишь к ситуации, когда безнадежный долг возник в связи с реализацией товаров (работ, услуг).

Данный вывод следует из системного толкования во взаимосвязи положений, установленных статьями 265 и 266 Налогового кодекса, а также анализа правил заполнения декларации по налогу на прибыль, закрепленных в Приложении N 2 к листу 02 декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденном приказом ФНС России от 23.03.2012 N ММВ-7-3/174@, с учетом изменений, внесенных приказом ФНС России от 14.11.2013 N ММВ-7-3/501@, из которых следует, что расходы в виде отчислений на формирование резерва по сомнительным долгам и убытки, приравненные к внереализационным расходам (безнадежные долги), в отношении которых такой резерв не формировался, отражаются по разным строкам декларации (строка 200 и строка 300 данного Приложения).

Указанная правовая позиция изложена в постановлении Президиума ВАС РФ от 17.06.2014 N 4580/14 по делу N А27-1862/2013 и обязательна для применения арбитражными судами при рассмотрении дел со сходными фактическими обстоятельствами, однако, не учтена судом первой инстанции при принятии обжалуемого решения.

Как следует из пояснений налогоплательщика безнадежный долг в размере 109 886 572,60 руб. возник вне связи с реализацией товаров (работ, услуг), иного налоговым органом не доказано.

При этом, доводы налогового органа о непредставлении налогоплательщиком соответствующих доказательств, отклоняются судом апелляционной инстанции в силу следующего.

Согласно ст. 88 Кодекса камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета) и документов, которые в соответствии с Кодексом должны прилагаться к налоговой декларации (расчету), если законодательством о налогах и сборах не предусмотрены иные сроки.

Если проверкой выявлены ошибки в декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок (п. 3 ст. 88 Кодекса).

В соответствии с п. 4 ст. 88 Кодекса налогоплательщик, представляющий в налоговый орган пояснения относительно выявленных ошибок в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, вправе дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию.

В силу п. 7 ст. 88 Кодекса при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено данной статьей или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено Кодексом.

Таким образом, в тех случаях, когда налоговый орган при проведении камеральной налоговой проверки не выявил ошибок и иных противоречий в представленной налоговой декларации, основания для истребования у налогоплательщика пояснений, а также первичных учетных документов у него отсутствуют.

Глава 25 Кодекса "Налог на прибыль организаций" не предусматривает обязанности налогоплательщика представлять в налоговый орган вместе с налоговой декларацией по налогу на прибыль документы, подтверждающие правильность исчисления налога, в частности, правомерность учета убытка для целей налогообложений.

Таким образом, в связи с тем, что при проведении камеральной налоговой проверки представленной заявителем налоговой декларации по налогу на прибыль инспекцией не выявлены ошибки и противоречия; обязанность по представлению налогоплательщиком с декларацией по налогу на прибыль или по требованию (сообщению) налогового органа дополнительных документов действующим налоговым законодательством не предусмотрена, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что образовавшийся долг не связан с реализацией товаров (работ, услуг), не учитывался при формировании резерва по сомнительным долгам, следовательно, его списание в состав расходов на основании подпункта 2 пункта 2 ст. 265 НК РФ является правомерным.

С учетом изложенного решение арбитражного суда подлежит отмене на основании ч. 2 ст. 270 АПК РФ (ошибочное толкование и применение норм Налогового кодекса)

Поскольку решение суда первой инстанции подлежит отмене, судебные расходы в виде госпошлины за подачу иска и апелляционной жалобы подлежат возмещению заявителю за счет заинтересованного лица (ст. 110 АПК РФ).

Излишне уплаченная заявителем госпошлина за подачу апелляционной жалобы подлежит возврату из федерального бюджета (ст. 104 АПК РФ).

Руководствуясь статьями 104, 110, 176, 258, 266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 01 апреля 2015 года по делу N А60-188/2015 отменить.

Заявленные требования удовлетворить.

Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области от 29.08.2014 N 35 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения как несоответствующее НК РФ и обязать налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов налогоплательщика.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области (ОГРН 104660351740, ИНН 6608002549) в пользу ЗАО "Уральская большегрузная техника-Уралвагонзавод" (ОГРН 1026601370267, ИНН 6623009965) госпошлину по иску и апелляционной жалобе в размере 3 500 (Три тысячи пятьсот) руб.

Возвратить ЗАО "Уральская большегрузная техника-Уралвагонзавод" (ОГРН 1026601370267, ИНН 6623009965) из федерального бюджета госпошлину в размере 1 500 (Одна тысяча пятьсот) руб., излишне уплаченную по платежному поручению от 30.04.2015 N 2772.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Г.Н.Гулякова

Судьи

И.В.Борзенкова В.Г.Голубцов