Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 29 июня 2015 г. N 03АП-2759/15

г. Красноярск

29 июня 2015 г.

Дело N А33-23462/2014

Резолютивная часть постановления объявлена "22" июня 2015 года.

Полный текст постановления изготовлен "29" июня 2015 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего - Юдина Д.В.

судей: Иванцовой О.А., Морозовой Н.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Елистратовой О.М.,

при участии:

от заявителя (Дачного некоммерческого партнерства "Западное"): Беденкова К.А., представителя по доверенности от 19.06.2015 N 01-06/2015;

от ответчика (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Красноярскому краю): Слободиной Е.Ю., представителя по доверенности от 22.04.2015 N 2.14-05/1,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Дачного некоммерческого партнерства "Западное"

на решение Арбитражного суда Красноярского края

от "15" апреля 2015 года по делу N А33-23462/2014, принятое судьей Куликовской Е.А.

установил:

дачное некоммерческое партнерство "Западное" (далее - заявитель, партнерство, ДНП "Западное") (ИНН 2411019869, ОГРН 1092411000857, Красноярский край, Емельяновский район, сельсовет Шуваевский, дата регистрации - 20.08.2009) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Красноярскому краю (далее - ответчика, налоговый орган, Инспекция) (ИНН 2411015007, ОГРН 1042440680039, Красноярский край, рабочий поселок Емельяново, дата регистрации - 26.12.2004) о признании недействительными решений от 09.07.2014 N 640 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и от 09.07.2014 N22 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению.

Решением Арбитражного суда Красноярского края от "15" апреля 2015 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с данным решением, заявитель обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленного требования, ссылаясь на следующие обстоятельства:

- общество выполнило все необходимые условия для принятия к вычету сумму налога на добавленную стоимость (далее - НДС), уплаченную в составе стоимости выполнения работ по строительству трасс 14 и 14н;

- возводимые на территории партнерства объекты (трассы 14, 14н) предназначены не для неопределенного круга лиц, а для удовлетворения потребностей партнерства и других граждан, ведущих дачное хозяйство в индивидуальном порядке, которые в последующем по завершению возведения объектов либо вступят в члены партнерства, либо будут оплачивать платный проезд, либо заключат договор на пользования объектами инфраструктуры;

- показания допрошенных налоговым органом лиц не имеют правового значения, поскольку вопрос, связанный с подъездом к земельному участку именно по дороге не является существенным для договоров купли-продажи земельного участка;

- проект организации и застройки территории дачного некоммерческого объединения не является нормативным правовым актом, определяющим правовой режим пользования имуществом общего пользования;

- из положений Федерального закона от 15.04.1998 N 66-ФЗ "О садоводческих, огороднических и дачных некоммерческих объединениях граждан" и Федерального закона от 08 ноября 2008 года N 257-ФЗ "Об автомобильных дорогах и о дорожной деятельности в Российской Федерации и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" следует, что возводимые дороги предназначены для собственных нужд партнерства, к дорогам общего пользования не относятся.

Представитель общества в судебном заседании поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе.

Ответчик представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором с апелляционной жалобой не согласился, в ее удовлетворении просил отказать. Представитель ответчика в судебном заседании поддержала доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу.

Апелляционная жалоба рассмотрена в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.

Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка на основе представленной 17.01.2014 ДНП "Западное" налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2013 года.

Результаты камеральной налоговой проверки отражены в акте проверки от 25.04.2014 N 740, врученном партнерству 06.05.2014, что подтверждается отметкой о вручении.

Партнерством представлены возражения на акт камеральной налоговой проверки.

Материалы проверки, возражения налогоплательщика и результаты дополнительных мероприятий налогового контроля рассматривались налоговым органом в присутствии представителя партнерства.

По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки 09.07.2014 налоговым органом приняты решения N 640 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, N 22 об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, которым ДНП "Западное" отказано в возмещении суммы НДС, заявленной к возмещению из бюджета за 4 квартал 2013 года в размере 2 788 268 рублей.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю N 2.12-15/16022@ от 02.10.2014 оспариваемые решения от 09.07.2014 N 640 и N 22 оставлены без изменения, а жалоба без удовлетворения.

Считая, что решения от 09.07.2014 N 640 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и N 22 об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, не соответствуют закону и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере экономической деятельности, ДНП "Западное" обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании указанных решений недействительными.

Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции не установил оснований для отмены судебного акта.

При обращении в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными решений от 09.07.2014 N N 640, 22 соблюдены условия, предусмотренные пунктом 2 статьи 138 Кодекса о досудебном обжаловании решения в вышестоящий налоговый орган.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равноправия сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается, как на основания своих требований и возражений.

В соответствии с частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В силу части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Суд апелляционной инстанции, проверив процедуру проведения камеральной налоговой проверки в отношении ДНП "Западное", рассмотрения ее материалов, а также апелляционной жалобы общества вышестоящим налоговым органом пришел к выводу о том, что права партнерства, установленные статьями 21, 100, 101 Кодекса, Инспекцией обеспечены надлежащим образом, процедура рассмотрения материалов проверки соблюдена.

Суд апелляционной инстанции полагает, что Инспекция не доказала законность решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения исходя из следующего.

Из материалов дела усматривается и сторонами не оспаривается, что ДНП "Западное" в соответствии со статьей 143 Кодекса является плательщиком НДС.

Суд апелляционной инстанции установил, что основанием для вынесения оспариваемых решений послужил вывод Инспекции о том, что суммы НДС заявлены партнерством к вычету (возмещению) в отношении операций, не признаваемых объектом налогообложения.

В свою очередь общество настаивает на том, что 2 788 268 рублей уплачены им в составе стоимости работ для строительства трасс на территории партнерства, которые будут использоваться для получения экономической выгоды, то есть либо посредством заключения договоров на использование, либо путем взимания платы за проезд по дорогам.

Апелляционная инстанция, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пришла к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса. Вычетам подлежат, если иное не установлено этой статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Следовательно, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что для получения налогового вычета по НДС по предъявленным налогоплательщику работам (услугам) необходима совокупность следующих условий: наличие счетов-фактур, первичных документов, подтверждающих факт осуществления и принятия на учет работ (услуг); приобретение работ (услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса.

В силу пункта 146 Кодекса объектом налогообложения признаются следующие операции:

1) реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

2) передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций;

3) выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;

4) ввоз товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Из материалов дела следует, что между ДНП "Западное" и индивидуальными предпринимателями Джиоевым А.И., Жигулиным С.Б. заключен договор аренды от 01.07.2013 N 5 земельного участка, согласно которому ИП Джиоев А.И., ИП Жигулин С.Б. (арендодатели) передают ДНП "Западное" (арендатору) во временное владение и пользование земельный участок, категория земель: земли сельскохозяйственного назначения, разрешенное использование: для дачного строительства, общей площадью 312147 кв.м, адрес (местонахождение) объекта: Емельяновский район, Солонцовский сельсовет, 803-й км автодороги "Байкал", кадастровый номер: 24611602901026547, земельный участок принадлежит арендодателям на праве общей долевой собственности (по / доле каждому).

Согласно пункту 1.3 договора аренды от 01.07.2013 N 5 земельного участка арендодатели согласовывают строительство на земельном участке арендатором объектов дорожного строительства: автодорога главной улицы ДНП "Западное" - Трасса 14, Трасса 14н.

Между ДНП "Западное" и ООО "ПК ДСУ" заключены договоры подряда от 17.07.2013 N 14, N 14н, согласно которым ДНП "Западное" (заказчик) поручает, а ООО "ПК ДСУ" (подрядчик) обязуется на условиях договора и в соответствии с техническим заданием выполнить работы по строительству автодороги Главной улицы ДНП "Западное" и сдать их результат заказчику.

В подтверждение факта исполнения договоров заявителем представлены счета-фактуры от 29.11.2013 N 126, N 126/1 на общую сумму 18 278 644 рублей, в том числе НДС 2 788 268 рублей, акты о приемке выполненных работ (форма КС-2), справки о стоимости выполненных работ й затрат (форма КС-3), платежные поручения.

Вместе с тем согласно Уставу ДНП "Западное" от 10.08.2009 ДНП "Западное" является организацией, не имеющей извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности (пункт 1.3 Устава).

Предметом деятельности Партнерства является содействие членам в осуществлении функций, обеспечивающих достижение управленческих, социальных, культурных целей; обеспечение управления территорией, в пределах которой находятся дачные земельные участки членов Партнерства, ее обслуживание и эксплуатация в интересах Партнерства; благоустройство и озеленение территории; ремонт и содержание инженерных сетей, коммуникаций, дорог и других объектов общего пользования за счет средств партнерства; обеспечение рабочего состояния систем водоснабжения, электроснабжения, канализации в пределах домов и земельных участков; организация строительства или строительство собственными силами на отведенных земельных участках зданий, строений, сооружений, строительство объектов общего пользования партнерства (пункт 3.1 Устава).

Как установлено судом апелляционной инстанции и не оспаривается сторонами по делу, строительство автодороги главной улицы ДНП "Западное" произведено как за счет заемных средств, представленных индивидуальными предпринимателями Жигулиным С.Б., Джиоевым А.И., на основании договоров займа от 05.11.2013, от 07.11.2013 соответственно, так и за счет целевых взносов членов Партнерства.

При этом членами партнерства являются Джиоев А.И., Жигулин С.Б., Дорошенко Р.М., которые одновременного являются его учредителями.

Соглашаясь с доводами налогового органа, суд первой инстанции правомерно принял во внимания положения статьи 1 Федерального закона от 15.04.1998 N 66-ФЗ "О садоводческих, огороднических и дачных некоммерческих объединениях граждан", в соответствии с которой целевыми взносами признаются денежные средства, внесенные членами садоводческого, огороднического или дачного некоммерческого товарищества либо садоводческого, огороднического или дачного некоммерческого партнерства на приобретение (создание) объектов общего пользования. При этом партнерство документы, подтверждающие ведение раздельного учета сумм доходов и расходов по облагаемым и не облагаемым операциям, по сообщению налогового органа от 17.06.2014 N 2.12-23/2610 не представило, в материалах судебного дела также не содержаться.

Следовательно, принимая во внимание положения статьи 146 Кодекса о том, что целевые поступления не облагаются НДС, поскольку не связаны с реализацией товаров, выполнением работ или оказанием услуг, суд апелляционный считает верным вывод о неправомерном заявлении вычета в части сумм налога, которые были уплачены за счет целевых поступлений.

Доводы заявителя о том, что оплата работ производилась из разных источников, в том числе займов, не принимаются судом во внимание, так как данное обстоятельство не исключает факт использования при расчетах средств целевого финансирования.

При этом суд апелляционной инстанции также учитывает, что строительство соответствующих объектов не обусловлено экономическими целями, то есть произведено не для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса

В соответствии со статьей 1 Федерального закона от 15.04.1998 N 66-ФЗ "О садоводческих, огороднических и дачных некоммерческих объединениях граждан" дороги, предназначенные для обеспечения в пределах территории садоводческого, огороднического или дачного некоммерческого объединения потребностей членов такого некоммерческого объединения в проходе, проезде, являются имуществом общего пользования.

Согласно представленному в материалы дела проекту организации и застройки территории ДНП "Западное", утвержденному постановлением администрации Солонцовского сельсовета от 19.07.2012 N 420, земельный участок состоит из земель общего пользования и земель индивидуальных участков. К землям общего пользования относятся земли, занятые дорогами, проездами, пожарными водоемами, а также площадки и участки объектов общего пользования (раздел 3.2.1 Проекта "Планировка территории. Зонирование. Размещение").

В разделе 3.2.3 Проекта отражено, что функционально дачный участок увязан со всеми зонами дачной застройки, в том числе зоной инфраструктуры, представленной дорогами, сооружениями для водозабора, хозяйственными и индивидуальными постройками. В разделе 8 Проекта "Термины и определения" под территорией общего пользования пронимается территория, которой беспрепятственно пользуется неограниченный круг лиц.

Из положений Федерального закона от 08.11.2008 N 257-ФЗ "Об автомобильных дорогах и о дорожной деятельности в Российской Федерации и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации", который регулирует отношения, возникающие в связи с использованием автомобильных дорог, в том числе на платной основе, следует, что к автомобильным дорогам общего пользования относятся автомобильные дороги, предназначенные для движения транспортных средств неограниченного круга лиц, к автомобильным дорогам необщего пользования относятся автомобильные дороги, находящиеся в собственности, во владении или в пользовании исполнительных органов государственной власти, местных администраций (исполнительно-распорядительных органов муниципальных образований), физических или юридических лиц и используемые ими исключительно для обеспечения собственных нужд либо для государственных или муниципальных нужд (части 3, 4 статьи 5 названного Федерального закона).

На основании толкования приведенных норм апелляционный суд соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что сам факт нахождения автомобильной дороги в собственности определенного лица не является основанием для отнесения дороги к автомобильным дорогам необщего пользования. Определяющим критерием является именно назначение автомобильной дороги.

При этом в силу статей 36, 37 названного Федерального закона от 08.11.2008 N 257-ФЗ право предоставления автомобильной дороги или участка автомобильной дороги в пользование на платной основе допускается при условии обеспечения возможности альтернативного бесплатного проезда транспортных средств по автомобильной дороге общего пользования.

Невозможность использования альтернативного бесплатного проезда автоматически переводит платную дорогу в разряд бесплатных (часть 2 статьи 42 того же Закона).

Из представленных в материалы дела доказательств следует, что иные дороги для проезда автотранспортных средств, вблизи строящейся дороги не расположены, что исключает возможность использовать вышеуказанную автодорогу на платной основе (протокол осмотра территории от 17.04.2014 N 86).

Согласно протоколам допросов покупателей (Ивановой Н.Н., Головина Н.Н., Иванова Е.С., Шаврина М.А., Тароватовой Ю.Р., Панфилова Г.К., Караева С.А.) земельных участков у собственников Джиоева А.И., Жигулина С.Б. установлено, что не все покупатели планируют вступать в члены ДНП "Западное", некоторые из них являются членами ДНП "Западное плато", в договорах купли-продажи условия о подъездных путях к земельным участкам не оговорены, оплачивать проезд покупатели не готовы (протоколы допросов от 23.06.2014 N 147, от 30.06.2014 N 152, от 04.07.2014 N 180, от 03.07.2014 б/н, от 09.07.2014 N 182, от 22.07.2014 N 105, от 04.07.2014 N 181).

Представленные договоры купли-продажи земельных участков условий о предоставлении автомобильной дороги для проезда по территории ДНП "Западное" за плату не содержат.

Возражения заявителя о том, что несогласие названных лиц значение не имеет, а условия о пользовании дороги не подлежали отражению в договорах купли-продажи, отклоняются судом. Нахождение земельных участков лиц, которые не входят в партнерство и соответственно не обладают правом пользования возводимыми дорогами как единственно возможными путями проезда, на соответствующей территории в зоне нахождения спорных дорог предполагает приданию дорогам статуса дорог общего пользования.

Доводы заявителя об отсутствии необходимости обеспечить доступ к участкам по средствам использования автомобильной дороги также отклоняется судом, поскольку согласно содержанию Проекта "Планировка территории. Зонирование. Размещение" доступ к соответствующим участкам предполагался до строительства указанных объектов.

Суд апелляционной инстанции не принимает во внимания ссылки заявителя на невозможность применения Проекта "Планировка территории. Зонирование. Размещение" в качестве нормативного правового акта, поскольку данный документ исследован и оценен судом наряду и в совокупности с иными доказательствами в качестве одного из них.

Наличие у налогового органа обязанности доказывать законность вынесенных решений не исключает обязанность партнерства в порядке статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представлять доказательства, на которых оно основывает свои доводы. Заявитель не представил в материалы дела доказательства, из которых бы следовали обстоятельства наличия у возводимых им дорог иного статуса (необщего пользования) и возможность их коммерческой эксплуатации.

Заявление партнерства о том, что в последующем владельцы земельных участков вступят в члены партнерства, либо будут оплачивать платный проезд, либо заключат договор на пользование объектами инфраструктуры, носят предположительный, немотивированный и вероятностный характер.

При таких обстоятельствах суд пришел к выводу о том, что строительство дороги не относится к коммерческой деятельности заявителя, в связи с чем заявитель не является плательщиком НДС. Следовательно, решения N 640 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, N 22 об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению соответствуют действующему законодательству, прав заявителя не нарушают и признанию недействительными в соответствии с частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не подлежат.

Таким образом, решение суда первой инстанции об отказе в удовлетворении заявленных требований является законным и обоснованным; основания для его отмены в соответствии со статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судом апелляционной инстанции не установлены.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы по уплате государственной пошлины при подаче апелляционной жалобы подлежат отнесению на заявителя; государственная пошлина при подаче апелляционной жалобы уплачена заявителем в установленном порядке и размере.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Красноярского края от "15" апреля 2015 года по делу N А33-23462/2014 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

Д.В. Юдин

Судьи

О.А. Иванцова Н.А. Морозова