Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 1 июля 2015 г. N 12АП-5389/15

г. Саратов

01 июля 2015 г.

Дело N А06-12161/2014

Резолютивная часть постановления объявлена "29" июня 2015 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 01.07.2015.

Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Кузьмичева С.А.,

судей Смирникова А.В., Цуцковой М.Г.,

при ведении протокола судебного заседания секретарём судебного заседания Волковой А.А.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу межрайонной инспекции федеральной налоговой службы N 4 по Астраханской области, г. Ахтубинск Астраханской области

на решение Арбитражного суда Астраханской области от 15 апреля 2015 по делу N А06-12161/2014 (судья Колмакова Н.Н.)

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Сельскохозяйственное предприятие "Заветы Ильича", с. Селитренное Харабалинского района Астраханской области (ИНН 5262230138, ОГРН 1085262008150)

к Управлению Федеральной налоговой службы России по Астраханской области, г. Астрахань (ИНН 3015067282, ОГРН 1043000717825),

межрайонной инспекции федеральной налоговой службы N 4 по Астраханской области, г. Ахтубинск Астраханской области (ИНН 3001011346, ОГРН 1043006963416)

об отмене решения N 07-41/6 от 22.08.2014, решение N 230-Н от 10.11.2014 в части начисления сумм налога, штрафов и пени в части занижения доходов от внереализационных операций за счет неправомерного учета расходов по договору цессии (2011), а также в части завышения расходов за счет отнесения убытка договора цессии на расходы (2012) с учетов погашения убытков;

при участии в судебном заседании:

от межрайонной инспекции федеральной налоговой службы N 4 по Астраханской области - Голубева М.В., по доверенности N 02-35/28 от 01.06.2015 г.;

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Сельскохозяйственное предприятие "Заветы Ильича" (далее - ООО "Сельскохозяйственное предприятие "Заветы Ильича", общество, заявитель) обратилось в арбитражный суд Астраханской области к Управлению Федеральной налоговой службы России по Астраханской области (далее - УФНС по Астраханской области, Управление); Межрайонной ИФНС России N 4 по Астраханской области (далее - МИФНС России N 3 по Астраханской области) с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 АПК РФ, об отмене решения N 07-41/6 от 22.08.2014, решения N 230-Н от 10.11.2014 в части начисления сумм налога, штрафов и пени в части занижения доходов от внереализационных операций за счет неправомерного учета расходов по договору цессии (2011), а также в части завышения расходов за счет отнесения убытка договора цессии на расходы (2012) с учетов погашения убытка.

Решением суда первой инстанции от 15 апреля 2015 года по делу N А06-12161/2014 требования заявителя были удовлетворены. Суд признал недействительными решение МИ ФНС России N 4 по Астраханской области от 22.08.2014 N 07-41/6 и решение УФНС России по Астраханской области N 20-Н от 10.11.2014 в части начисления налога на прибыль в размере 754 805 руб., соответствующих сумм пени и штрафа.

Кроме того, с инспекции в пользу общества были взысканы судебные расходы на уплату государственной пошлины в размере 2000 рублей.

Инспекция не согласилась с принятым решением и обратилась в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных ООО "Сельскохозяйственное предприятие "Заветы Ильича" требований.

В судебном заседании представитель налогового органа поддержала доводы апелляционной жалобы.

Исследовав материалы дела, рассмотрев доводы апелляционной жалобы, оценив имеющиеся в материалах дела доказательства на основании статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ, выслушав пояснения представителей Общества и налоговых органов, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО СХП "Заветы Ильича" по вопросам правильности исчисления, своевременности и полноты уплаты в бюджет налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога на имущество, земельного налога, транспортного налога, налога на доходы физических лиц за период 01.01.2010 по 31.12.2012.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки (акт от 31.01.2014 N 07-41/3), возражений налогоплательщика, результатов дополнительных мероприятий налогового контроля, Инспекцией вынесено решение от 22.08.2014 N 07-41/6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122, статьями 123,126 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в размере 260 398 рублей.

В резолютивной части вышеуказанного решения Инспекция предложила налогоплательщику уплатить в бюджет суммы штрафных санкций, доначисленный налог на добавленную стоимость в размере 140 005 рублей, налог на прибыль организаций в размере 1 154805 рублей, налог на имущество организаций в размере 12 263 рубля, а также пени в размере 351 712 рублей, начисленные за несвоевременную уплату налогов.

ООО СХП "Заветы Ильича, не согласившись с решением Инспекции, в части обжаловало его в порядке апелляционного производства в Управление Федеральной налоговой службы России по Астраханской области.

Решением УФНС России по Астраханской области от 10.11.2014 N 230-Н решение МИФНС России N4 по Астраханской области изменено: уменьшена сумма в п.п. 1 п. 1 резолютивной части на 400 000 руб., также соответствующие суммы пени и штрафа; мотивировочная часть на стр. 11 абз. 3 изложена в иной редакции. Выявлено занижение внереализационных доходов в размере 2 000 000 руб. в 2011 году на сумму кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности.

Не согласившись сданными решениями налогового органа и Управления, Общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования в части, суд первой инстанции указал на то, что выводы инспекции не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и противоречат нормам закона.

Данный вывод суда первой инстанции судебная коллегия Двенадцатого арбитражного апелляционного суда считает обоснованным по следующим основаниям.

Дело в арбитражном суде апелляционной инстанции рассматривается в соответствии с требованиями статьи 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

На основании пункта 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в отсутствие возражений истца и ответчика, арбитражный апелляционный суд проверяет законность, и обоснованность решения только в обжалуемой части.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, если полагают, что оспариваемый акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с ч. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В ходе проведения выездной проверки налоговым органом был сделан вывод о занижении ООО "СХП "Заветы Ильича" внереализационных доходов за 2011 год на сумму списанной кредиторской задолженности налогоплательщика перед Калиевой Р.Т. за долю в уставном капитале в размере 2 000 000 рублей, так как осуществление расчетов между ООО ИК "Агро-Нижний Новгород" и Калиевой Р.Т. путем проведения зачетов взаимных требований противоречит п. 1.4. договора купли-продажи от 07.10.2011 г., в соответствии с которым оплата доли производится единовременно при подписании договора путем передачи наличных денежных средств.

Согласно пункту 1 статьи 382 ГК РФ право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона.

Особенности определения налоговой базы при уступке (переуступке) права требования установлены статьей 279 НК РФ. Согласно указанной статье реализация права требования долга налогоплательщиком, купившим это право требования, рассматривается как реализация финансовых услуг. Доход (выручка) от реализации финансовых услуг определяется как стоимость имущества, причитающегося этому налогоплательщику при последующей уступке права требования или прекращении соответствующего обязательства.

Статьей 279 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы по операциям уступки права требования налогоплательщик вправе уменьшить доход, полученный от реализации права требования, на сумму расходов по приобретению указанного права требования долга.

Разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком по сделке уступки права требования, который включается в состав внереализационных расходов налогоплательщика в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 279 НК РФ.

В соответствии со статьей 248 Кодекса к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

В силу пункта 18 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 22 пункта 1 статьи 251 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 2 статьи 1 ГК РФ граждане и юридические лица приобретают и осуществляют свои гражданские права своей волей и в своем интересе, они свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых, не противоречащих законодательству его условий.

Как установлено материалами дела, 10.10.2011 Калиева Р.Т. решением внеочередного общего собрания участников ООО "Инвестиционная компания "Агро-Нижний Новгород" была исключена из состава участников Общества.

Согласно договору купли-продажи от 07.10.2011 Калиева Р.Т. продала свою долю уставного капитала стоимостью в размере 2 000000 рублей ООО "Инвестиционная компания "Агро-Нижний Новгород".

В подтверждение факта передачи Калиевой Р.Т. своей доли уставного капитала стоимостью в размере 2 000000 рублей на возмездной основе налогоплательщиком были представлены соглашение о прекращение обязательства зачетом от 07.10.2011 и договор уступки права требования (цессии) N 20-1 М/11 от 01.10.2011.

Оплата по договору купли-продажи от 07.10.2011 была произведена путем одновременного проведения зачета взаимных требований Калиевой Р.Т. и ООО "ИК "Агро-НН" (соглашение о прекращении обязательства зачетом от 07.10.2011).

Встречное требование ООО "Инвестиционная компания "Агро-НН" к Калиевой Р.Т. возникло в соответствии с договором уступки права требования (цессии) N 20-1-М/11 от 01.10.2011, в соответствии с которым ООО "Монолог", являясь первоначальным Кредитором (заимодавцем) Калиевой Р.Т. (Заемщик) уступает новому Кредитору - ООО "Инвестиционная компания "Агро-НН" все права требования к должнику Калиевой Р.Т., основанные на Договоре займа N б/н от 15.03.2011.

Калиевой Р.Т. 15.03.2011 был заключен договор беспроцентного займа на сумму 2000000 рублей с ООО "Ринтер". На основании данного займа ООО "Ринтер" 15.03.2011 Калиевой Р.Т. выдано наличными 2000000 рублей по расходному кассовому ордеру от 15.03.2011 N 4.

Согласно договору купли-продажи векселей от 18.04.2011 N 4Р/11, налогоплательщик передал в собственность ООО "Ринтер" простые векселя стоимостью 2130000 рублей.

Таким образом, руководствуясь положением главы 28 ГК РФ о свободе договора, стороны совершили действия, направленные на изменение установленных договором прав и обязанностей, при этом каждая сторона приняла на себя исполнение обязательств другой стороны.

В соответствии с Информационным письмом Президиума Высшего арбитражного суда РФ от 05.05.1997 г. N 14 совершение конклюдентных действий при определенных условиях может рассматриваться как согласие на внесение изменений в договор, заключенный в письменной форме.

Во исполнение договора цессии ООО "Монолог" передало весь объем сведений, необходимых для осуществления требования, а именно договор займа, заключенный между ООО "Ринтер" и Калиевой Р.Т., кассовый расходный ордер. Договор между ООО "Монолог" и ООО "Ринтер" не является первичным документом, определяющим объем обязанностей Калиевой Р.Т. по погашению долга.

Кроме тог, Калиева Р.Т. не возражала против требований нового кредитора, а исполнила его путем заключения соглашения о прекращении обязательства зачетом.

Толкование договора в порядке, предусмотренном ст. 431 ГК РФ, учитывая буквальное значение содержащих в нем положений, а также общую волю сторон и последующего его исполнения, позволяет сделать вывод о том, что между сторонами совершена сделка уступки права (требования), не противоречащая нормам параграфа 1 гл. 24 ГК РФ.

По всем существенным условиям договора, в том числе по цене уступаемого права, достигнуто соглашение сторон.

Налоговое законодательство связывает особенности расчета налоговой базы по налогу на прибыль при уступке права требования с моментом непосредственной передачи такого права (датой уступки), но никак не связывает порядок налогообложения данных операций с исполнением первоначальным кредитором обязанности передать новому кредитору документы, удостоверяющие право требования, и сообщить сведения, имеющие значение для осуществления требования, установленного пунктом 2 статьи 385 ГК РФ, которая возникает из факта передачи самого права требования.

Указанный вывод подтвержден также практикой Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации. Так, согласно Информационному письму Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 120 от 30.10.2007, к новому кредитору права (требования) по общему правилу переходят в момент совершения сделки уступки права (требования). Передача документов, удостоверяющих право и подтверждающих его действительность, производится на основании уже совершенной сделки. Таким образом, непредставление документов не может служить основанием для признания сделки по переуступке права требования несостоявшейся.

Что касается довода налогового органа о занижении доходов от внереализационных операций за счет неправомерного учета расходов по договору цессии, суд первой инстанции приходит к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 3 статьи 279 Налогового кодекса Российской Федерации при дальнейшей реализации права требования долга налогоплательщиком, купившим это право требования, указанная операция рассматривается как реализация финансовых услуг. Доход (выручка) от реализации финансовых услуг определяется как стоимость имущества, причитающегося этому налогоплательщику при последующей уступке права требования или прекращении соответствующего обязательства. При этом при определении налоговой базы налогоплательщик вправе уменьшить доход, полученный от реализации права требования, на сумму расходов по приобретению указанного права требования долга.

С указанной нормой законодательства согласуются разъяснения Министерства Финансов Российской Федерации (письмо от 12.11.2009 г. N 03-03-06/1/749, от 10.03.2006 г. N 03-03-04/1/205) и судебная практика.

Так, расходы на приобретение права требования должны учитываться в счет уменьшения дохода при прекращении соответствующего обязательства.

Судом первой инстанции установлено, что согласно договору от 05.04.2012 г. N 05-2/С ООО "ИК "Агро-НН" приобрело у ООО "Сакура" задолженность ОАО "Новоляпнинское" в размере 8 495 872,88 рублей.

На основании п. 2 п.п. 2.3. договора N 05-2/С от 05.04.2012 г. ООО "ИК "АгроНН" должно произвести оплату в течение пяти дней.

Согласно договору от 12.04.2012 г. N 24АГ/12 ООО "ИК "Агро-НН" передает задолженность ОАО "Новоляпнинское" ООО "Торговый дом "Шатковский". Стороны договорились о заключении договора по цене, которая составила 6 670 000,00 рублей.

На основании вышеизложенного налоговый органа сделал вывод, что сделки, заключенные ООО "ИК "Агро-ИНН" с ООО "Сакура" и ООО "Торговый дом "Шатковский", являются фиктивными и созданы для формального документооборота, с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде убытка от уступки задолженности ОАО "Новоляпинское" по договорам цессии.

В соответствии с пунктом 1 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Согласно пункту 2 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях: между взаимозависимыми лицами; по товарообменным (бартерным) операциям; при совершении внешнеторговых сделок; при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

Решение налогового органа не содержит сведений по цене приобретенного налогоплательщиком права требования.

Хозяйствующие субъекты самостоятельны в выборе способов достижения результата от предпринимательской деятельности. Обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

В соответствии с пунктом 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При этом обоснованность налоговой выгоды должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, и не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (использование собственных, заемных средств, эмиссии ценных бумаг, увеличение уставного капитала и т.п.) или от эффективности использования капитала.

Данная позиция подтверждена в письмах Минфина России от 22.10.2007 г. N 03-03-06/1/729, от 08.10.2008 г. N 03-03-06/1/567, в которых отмечено, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом критерии целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата не могут применяться при оценке обоснованности расходов. Налогоплательщик осуществляет свою деятельность на свой риск и вправе самостоятельно оценивать ее эффективность и целесообразность.

Учитывая, что в налоговом законодательстве не используется понятие экономической целесообразности и не регулируется порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (часть 1 статьи 8 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 г. N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Таким образом, налоговый орган не опроверг представленные заявителем и допустимые в силу статей 252, 265 НК РФ доказательства, в связи с чем, суд первой инстанции правомерно исходил из установленной пунктом 7 статьи 3 Кодекса презумпции добросовестности налогоплательщика.

Суд апелляционной инстанции находит выводы суда первой инстанции обоснованным, соответствующими законодательству о налогах и сборах, не опровергнутыми в ходе производства в суде апелляционной инстанции. Собранным по делу доказательствам судом первой инстанции дана надлежащая оценка в соответствии с положениями статей 67, 68, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Решение арбитражного суда первой инстанции принято по правилам, установленным главой 20 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и соответствует статье 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Оснований для отмены состоявшегося по делу судебного акта не имеется. Апелляционная жалоба налогового органа подлежит оставлению без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Астраханской области от 15 апреля 2015 по делу N А06-12161/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Поволжского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме, через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

С.А. Кузьмичев

Судьи

А.В. Смирников М.Г. Цуцкова