Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 10 сентября 2007 г. N 02АП-2573/07

г.Киров

28 августа 2007 г.

Дело N А29-499/07А

(Дата вынесения резолютивной части постановления).

10 сентября 2007 года

Постановление изготовлено в полном объеме 10.09.2007.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего: Немчаниновой М.В.

судей: Лобановой Л.Н., Лысовой Т.В.

при ведении протокола судебного заседания судьей Немчаниновой М.В.

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России N 5 по Республике Коми

на решение Арбитражного суда Республики Коми от 14.05.07г. по делу N А29-499/07А, принятое судьей Василевской Ж.А. по заявлению

ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага"

к Межрайонной ИФНС России N 5 по Республике Коми

о признании частично недействительным решения

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Ярасова О.В. по доверенности от 01.01.07г., Бергман Л.И. по доверенности от 17.07.07г.;

от ответчиков - Корниенко Е.В. по доверенности от 07.05.07г., Кузнецова Г.А. по доверенности от 07.05.07г., Бутакова Н.Л. по доверенности от 01.08.07г.

УСТАНОВИЛ:

ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" обратилось в Арбитражный суд Республики Коми с заявлением о признании частично недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 5 по Республике Коми N 09-32/25 от 12.01.07г.

Решением Арбитражного суда Республики Коми от 14.05.07г. требования налогоплательщика удовлетворен. Решение Межрайонной ИФНС России N 5 по Республике Коми N 09-32/25 от 12.01.07г. признано судом недействительным в части:

- подпункта 1.1 полностью;

- подпункта 1.2 полностью;

- подпункта "а" пункта 2.1 в части налога на добавленную стоимость в сумме 347 015 руб., налога на прибыль в сумме 2 447 887 руб. ;

- подпункта "б" пункта 2.1 в части пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 60 066 руб. 86 коп., пени по налогу на прибыль в сумме 462 570 руб. 44 коп.

Указанным решением от 14.05.07г. с Межрайонной ИФНС России N 5 по Республике Коми в пользу ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" взыскано 2 000 руб. государственной пошлины.

Межрайонная ИФНС России N 5 по Республике Коми, не согласившись с решением суда от 14.05.07г., обратилась в суд с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить по основаниям, указанным в жалобе, и принять по делу новый судебный акт.

ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" в представленном отзыве на апелляционную жалобу указало, что с доводами, изложенными в апелляционной жалобе, не согласно, считает, что решение суда следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

В судебном заседании представители заявителя и заинтересованного лица поддержали доводы, изложенные в жалобе и отзыве на нее.

На основании статьи 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, рассмотрев в открытом судебном заседании в установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации пределах материалы дела, проанализировав доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции установил следующее.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 5 по Республике Коми проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 17.06.04г. по 31.12.05г. Результаты проверки отражены в акте от 14.12.06г.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и возражений налогоплательщика и.о.руководителя Межрайонной ИФНС России N 5 по Республике Коми принято решение N 09-32/25 от 12.01.07г. о привлечении ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 424 343 руб., и налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 31 408 руб., п.1 ст.126 НК РФ в виде штрафа в размере 34 900 руб., ст.123 НК РФ за неправомерное неперечисление сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом. Указанным решением налогоплательщику предложено уплатить доначисленные налоги и пени.

Налог на прибыль.

В ходе выездной проверки налоговым органом было установлено, что в нарушение п.1 ст.252 НК РФ ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" неправомерно в состав расходов отнесены расходы, понесенные обществом как комиссионером в связи с исполнением договора комиссии от 01.07.04г., заключенного с ООО "Папирус". По данному эпизоду доначислен налога на прибыль за 2004 г. 473 973 руб., за 2005 г. в сумме 1 973 914 руб., пени в сумме 462 570 руб. 44 коп. и штраф по п.1 ст.122 НК РФ в размере 424 343 руб.

Общество, не согласившись с решением налогового органа в указанной части, обратилось в Арбитражный суд Республики Коми с заявлением о признании его недействительным в данной части.

Удовлетворяя требования налогоплательщика в указанной части, суд первой инстанции, руководствуясь ст.247, 249, 252, 251, п.п.1 п.1 ст.253, п.п.6 п.1 ст.254, п.9 ст.270 НК РФ, пришел к выводу, что поскольку из договора комиссии N 7/6-08.04 от 01.07.2004 г. (с учетом дополнительного соглашения от 01.05.2006 г.), заключенного между ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" и ООО "Папирус" (ООО "Сыктывкар Тиссью Групп"), следует, что затраты в связи с выполнением договора комиссии включаются в состав комиссионного вознаграждения, выплачиваемого комиссионеру, то есть, тем самым увеличивая налогооблагаемый доход комиссионера, заявитель правомерно в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ включил в состав затрат, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, фактически произведенные расходы, не возмещаемые комитентом.

В апелляционной жалобе Межрайонная ИФНС России N 5 по Республике Коми указала, что не согласна с указанным выводом суда первой инстанции. Заявителя жалобы указывает, что дополнительное соглашение от 01.05.2006 г. к договору комиссии N7/6-08.04 от 01.07.2004 г. было заключено после хозяйственных операций 2004-2005г.г. уже совершенных предприятием в соответствии с ранее заключенным договором комиссии N7/6-08.04 от 01.07.2004 г. Предприятие за истекший период получало вознаграждение от ООО "Папирус", ныне ООО "Сыктывкар Тиссью Груп" (ООО "СТГ"), которое рассчитано по данным предприятия от фактического объема реализации. Эти данные были представлены обществом в рамках выездной налоговой проверки. Какие-либо документы, свидетельствующие о корректировке расчетов с учетом наличия Дополнительного соглашения от 01.05.2006 г. при выездной налоговой проверке не установлены. Дополнительное соглашение от 01.05.2006 г. к договору комиссии N7/6-08.04 от 01.07.2004 г., в котором указывается, что в вознаграждение включены все издержки комиссионера, не может быть принято инспекцией. При рассмотрении возражений по акту проверки предприятием не был представлен дополнительный расчет по исчислению вознаграждения с учетом издержек предприятия. По мнению инспекции, для подтверждения правильности исчисления доходов и расходов общества, для целей налогообложения не достаточно только изменить условия ранее заключенного договора комиссии от 01.07.04г., а необходимо корректировать все показатели деятельности общества, так как сумма вознаграждения изменилась - она увеличилась бы, поскольку к вознаграждению, полученному от ООО "ТД "Сыктывкарская бумага", рассчитанному от реализации, добавились бы суммы издержек предприятия, а значит увеличилась бы сумма вознаграждения, оговоренная в договоре комиссии ровно на сумму затрат, которую следовало оплатить ООО "Сыктывкар Тиссью Груп" по договору комиссии.

Ссылаясь на ст.990, 991, 1001 ГК РФ, налоговый орган указывает, что расходы, которые непосредственно связаны с исполнением договора комиссии, должны быть обязательно предъявлены комиссионером комитенту к возмещению. Инспекция считает, что договор комиссии, а в данном случае Дополнительное соглашение от 01.05.06г. к Договору комиссии от 01.07.04г. не может ограничивать право комиссионера на компенсацию его расходов, связанных с исполнением им в качестве комиссионера обязательств по договору комиссии. Поскольку обязанность комитента возмещать расходы не может быть изменена по согласию сторон в силу требований ст.1001 ГК РФ, значит условия о том, что какие-либо расходы, обусловленные непосредственно исполнением комиссионного поручения, посредник должен оплачивать за свой счет, противоречат гражданскому законодательству и существу договору комиссии. Налоговый орган указывает, что согласно ст.309 ГК РФ обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства и требованиями закона, иных правовых актов. Наличие четко установленных норм гражданского законодательства, устанавливающих отдельные обязательные условия конкретных видов договоров, дают возможность определять при проведении документальных налоговых проверок являются ли документы, предоставленные проверяемым лицом для обоснования правильности исчисления налогов оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Это обстоятельство налоговый орган обязан проверить при проведении налоговых контрольных мероприятий, так как в п.1 ст.252 НК РФ прямо указано, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Только в этом случае при исчислении налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Инспекция указывает, что не может согласиться с утверждением общества, поддержанным судом, о том, что обществом правомерно было составлено дополнение к договору комиссии в силу того, что таким образом были оформлены уже фактически сложившиеся отношения. По мнению инспекции, это противоречит п.2 статьи 425 ГК РФ, так как в этом пункте говорится о возможности заключения договора применительно к отношениям, возникшим до его заключения, а в данном случае сначала был заключен договор комиссии от 01.07.04 г., затем практически два года велась во исполнение его активная хозяйственная деятельность и лишь 01.05.2006 г. было заключено дополнительное соглашение.

Инспекция считает, что общество не доказало неправомерность решения инспекции в части не принятия в состав расходов затрат, понесенных обществом по договору комиссии от 01.07.04г. N 7/6-08.04, поскольку на основании этого договора комиссии и в силу выше указанных норм гражданского законодательства общество имело право перепредъявить все затраты, связанные с исполнением условий договора комиссии своему партнеру по этому договору - комитенту для их возмещения. Не предъявление этих затрат комитенту обществом является экономически не обоснованным и поэтому необоснованно уменьшает налогооблагаемую базу.

Рассмотрев апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены принятого судебного акта в данной части по следующим основаниям.

В соответствии со ст.247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии с п.п.9 п.1 ст.251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров. К указанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение.

В соответствии с п.1 ст.252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 данного Кодекса).

Пунктом 9 ст.270 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером, агентом и (или) иным поверенным в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или иному аналогичному договору, а также в счет оплаты затрат, произведенной комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров.

Из изложенного следует, что приведенные выше нормы взаимосвязаны между собой. При определении налоговой базы не должны учитываться расходы, понесенные комиссионером в связи с исполнением обязательства по договору комиссии и возмещенные комиссионером, и соответственно в этом случаев в состав доходов комиссионера не включаются доходы в виде имущества, денежных средств, полученные от комитента в возмещение указанных затрат комиссионера. В доход комиссионера включается комиссионное вознаграждение.

Согласно п.2 ст.252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В силу п.п.1 п.1 ст.253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав).

В соответствии с п.п.6 п.1 ст.254 НК РФ к материальным расходам, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика.

Как следует из материалов дела и установлено судом I инстанции, ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" (Комиссионер) заключило с ООО "Папирус" (Комитент) договор комиссии N 7/6-08.04 от 01.07.2004 г., в соответствии с которым Комиссионер принимает на себя обязанность по изучению рынка сбыта продукции, выпускаемой Комитентом, поиску покупателей и реализации продукции Комитента на территории РФ и стран СНГ от своего имени и за счет Комитента (п.1.1 договора).

В соответствии с п.3.1 договора комиссии по сделкам, совершенным Комиссионером с третьими лицами, приобретает права и становится обязанным Комиссионер.

Пунктом 3.5 договора комиссии предусмотрено, что комитент обязан выплачивать Комиссионеру вознаграждение за оказанные услуги в размере и порядке, оговоренном в настоящем договоре, а также возмещать Комиссионеру расходы, понесенные Комиссионером в связи с исполнением поручения по настоящему Договору, если Комиссионером представлены доказательства этих расходов.

В соответствии с п.4.1 договора комиссии за надлежащее исполнение обязательств, указанных в п.3.1 настоящего договора, Комитент уплачивает Комиссионеру вознаграждение в размере 500 000 руб., в том числе НДС, в месяц. При этом предусмотрено, что размер вознаграждения может быть пересмотрен по соглашению сторон, что и делалось сторонами в последующем.

Из материалов дела следует, что ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" при исполнении договора комиссии несло расходы. Документальное подтверждение понесенных обществом расходов, а также их связь с деятельностью налогоплательщика, направленной на получение дохода, подтверждается материалами дела и не оспаривается налоговым органом. Стороны ежемесячно составляли акт выполненных работ по договору комиссии, определяли сумму комиссионного вознаграждения, ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" выставляло счет-фактуру ООО "Папирус" на уплату комиссионного вознаграждения. ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" расходы, понесенные в связи с исполнением договора комиссии, ООО "Папирус" не предъявляло, их возмещение отдельно от комиссионного вознаграждения не получало.

01 мая 2006 года между ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" и ООО "Папирус" заключено дополнительное соглашение к договору комиссии N 7/6-08.04 от 01.07.2004 г., в соответствии с которым договор комиссии дополнен пунктом 4.1.1, предусматривающим, что в сумму комиссионного вознаграждения Комиссионера, определяемую в соответствии с п.4.1 договора комиссии, включаются также все расходы, понесенные Комиссионером в связи с исполнением поручения по договору комиссии. Пунктом 3 дополнительного соглашения определено, что соглашение вступает в силу с 01 июля 2004 года и действует до истечения срока действия договора комиссии; настоящее дополнительное соглашение применяется к отношениям сторон, возникшим после 01 июля 2004 года.

Таким образом, из условий договора комиссии N 7/6-08.04 от 01.07.2004 г. (с учетом дополнительного соглашения от 01.05.2006 г.), фактических отношений сторон, сложившихся при исполнении договора комиссии, следует, что возмещение расходов, связанных с исполнением договора комиссии, включалось в состав комиссионного вознаграждения, выплачиваемого комиссионеру. Доказательств обратного налоговым органом не представлено.

Согласно ст.421 Гражданского кодекса РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора. Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.

В свою очередь Налоговый кодекс РФ, устанавливая порядок исчисления налога на прибыль, в том числе с доходов, полученных комиссионером по договору комиссии, не содержит каких-либо оговорок в отношении прав и обязанностей той или иной стороны договора, а напротив, указывает на волю сторон, обозначенную в договоре.

В целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик включил в облагаемый доход всю сумму полученного от ООО "Папирус" вознаграждения без исключения сумм, направляемых на возмещение расходов, связанных с исполнением договора комиссии. Налоговым органом данное обстоятельство не опровергнуто, в ходе выездной налоговой проверки завышение доходов инспекцией не выявлено.

При таких обстоятельствах ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" правомерно отнесло к расходам, учитываемым при исчислении налога на прибыль, расходы, понесенные при исполнении договора комиссии.

Доводы апелляционной жалобы о том, что договор комиссии N 7/6-08.04 от 01.07.2004 г. (с учетом дополнительного соглашения от 01.05.2006 г.) не соответствует требованиям ст.1001 ГК РФ, судом апелляционной инстанции не принимаются как не соответствующие обстоятельствам дела.

В соответствии со ст.1001 ГК РФ комитент обязан помимо уплаты комиссионного вознаграждения возместить комиссионеру израсходованные им на исполнение комиссионного поручения суммы.

Гражданский кодекс РФ не определяет форму и способ возмещения указанных расходов.

Договор комиссии N 7/6-08.04 от 01.07.2004 г. с учетом дополнительного соглашения предусматривает возмещение расходов, понесенных комиссионером, в составе комиссионного вознаграждения, что не противоречит действующему законодательству.

Доводы налогового органа о том, что условие дополнительного соглашения от 01.05.06г., предусматривающее применение соглашения к правоотношениям, возникшим с 01.07.04г., противоречит п.2 ст.425 ГК РФ, поскольку соглашение не является договором, судом апелляционной инстанции не принимаются по следующим основаниям.

Пунктом 2 ст.425 ГК РФ предусмотрено, что стороны вправе установить, что условия заключенного ими договора применяются к их отношениям, возникшим до заключения договора.

В соответствии с п.1 ст.420 ГК РФ договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении и прекращении гражданских прав и обязанностей. Таким образом, дополнительное соглашение от 01.05.06г. является договором, поэтому в силу п.2 ст.425 ГК РФ его условия могут применяться к отношениям, возникшим до его заключения.

Доводы налогового органа об экономической необоснованности непредъявления комитенту комиссионером своих расходов, понесенных в связи с исполнением договора комиссии, суд апелляционной инстанции не принимаются по следующим основаниям.

Как разъяснено в Определении Конституционного суда РФ от 04.06.2007 г. N 366-О-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. Следовательно, нормы пункта 1 статьи 252 НК РФ требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы. Формируемая Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации судебная практика также основывается на презумпции экономической оправданности совершенных налогоплательщиком операций и понесенных по этим операциям затрат. Как указано в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года N 53, действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются экономически оправданными.

Таким образом, суд апелляционной инстанции считает, что суд I инстанции пришел к правильному выводу о признании оспариваемого решения налогового органа недействительным в части доначисления налога на прибыль за 2004-2005 гг. в общей сумме 2 447 887 руб., соответствующей суммы пени и привлечения к ответственности по п.1 ст.122 НК РФ.

Решение суда от 14.05.07г. в данной части вынесено с соблюдением норм материального и процессуального права, соответствует фактическим обстоятельствам дела и представленным сторонами доказательствам, поэтому изменению не подлежит.

Оснований для удовлетворения апелляционной жалобы Межрайонной ИФНС России N 5 по Республике Коми в данной части решения не имеется.

Налог на добавленную стоимость.

В ходе проведения выездной проверки налоговым органом установлено, что в нарушение требований п.4 ст.170, ст.171, 172 НК РФ Обществом необоснованно заявлены налоговые вычеты по НДС по деятельности, осуществленной ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" на основании договора комиссии N 7/6-08.04 от 01.07.2004 г. По мнению налогового органа, налогоплательщик не имеет право на налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость, поскольку расходы налогоплательщика в рамках договора комиссии не могут быть признаны обоснованными, следовательно, и не возникает сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных ему как налогоплательщику и уплаченных им при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость и подлежащих вычету; право на вычеты возникает у комитента. По данному эпизоду доначислен налог на добавленную стоимость за налоговые периоды 2004 года в общей сумме 55 305 руб. и за налоговые периоды 2005 года в общей сумме 291 706 руб., пени в сумме 60 066 руб. 86 коп., штрафные санкции по п.1 ст.122 НК РФ в размере 31 408 руб.

Общество, не согласившись с решением налогового органа в указанной части, обратилось в Арбитражный суд Республики Коми с заявлением о признании его недействительным в данной части.

Удовлетворяя требования налогоплательщика, суд I инстанции, руководствуясь п.п.1 п.1 ст.146, ст.156, п.2 ст.171, ст.172 НК РФ, исходил из того, что заявитель в полном объеме исполнил свою обязанность по исчислению и уплате в бюджет налога на добавленную стоимость и в соответствии с нормами ст.171, 172 НК РФ правомерно уменьшил общую сумму НДС на суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) у третьих лиц.

В апелляционной жалобе Межрайонная ИФНС России N 5 по Республике Коми указывает, что не согласна с указанным выводом суда I инстанции. Налоговый орган отмечает, что в ходе выездной налоговой проверки не было установлено факта принятия на учет заявителем товаров, реализованных во исполнение договора комиссии, заключенного с предприятием - производителем этого товара ООО "Папирус", ныне ООО "Сыктывкар Тиссью Груп" (ООО "СТГ"). Инспекция считает, что поскольку товары (работы, услуги), приобретенные комиссионером для исполнения договоров комиссии у третьих лиц за счет комитента, в частности услуги рекламы, перевозки товара комитента до покупателя, оплата деятельности комиссионера по приисканию рынков сбыта продукции комитента - расходы, связанные с командировками в этих целях, оплата услуг и деятельности Управляющей компании и т.п., являются собственностью комитента, суммы НДС, уплаченные при их приобретении, подлежат вычету у комитента - в данном случае ООО "Сыктывкар Тиссью Групп" в порядке и на условиях, предусмотренных ст.172 НК РФ. Поэтому налоговый орган считает правомерными свои действия по начислению Обществу суммы НДС к уплате по результатам выездной налоговой проверки и, следовательно, правомерным начисление пени и штрафа по этому налогу.

Налоговый орган также указывает, что по результатам выездной налоговой проверки было установлено, что ООО "ТД "Сыктывкарская бумага" не имеет собственной производственной базы. Деятельность организации заключается в реализации коммерческих интересов ООО "Папирус" (ООО "СТГ"). В соответствии с выполнением этой задачи ООО ТД "Сыктывкарская бумага" имеет в своем штате исполнительного директора, бухгалтеров и менеджеров по продаже. Основных средств предприятие не имеет и не арендует их, а пользуется безвозмездно имуществом (компьютеры, вычислительная и копировальная техника) принадлежащим ООО "Папирус" (ООО "СТГ"). Налогоплательщиком арендуется у этого же лица кабинет, в котором работают менеджеры по продаже бумажных товаров. Деятельность ООО "ТД "Сыктывкарская бумага"" направлена на реализацию договорных отношений по договору комиссии N 7/6-08.04 от 01.07.2004 г.

Ссылаясь на описанные в апелляционной жалобе обстоятельства, налоговый орган указывает, что предприятие выдает денежные займы за счет денежных средств, которые должно было перечислить в ООО "СТГ" за реализованную бумажную продукцию, что предусмотрено п.3.1. Договора комиссии от 01.07.2004 г. N 7/6-08, в соответствии с которым, Комиссионер должен перечислять в срок не позднее 20 дней с момента окончания месяца все полученное за реализованную Продукцию (за вычетом сумм, причитающихся на оплату комиссионного вознаграждения) на расчетный счет Комитента. На основании этого налоговый орган делает вывод, что ООО "ТД "Сыктывкарская бумага" и ООО "СТГ" являются взаимозависимыми лицами в соответствии со ст.20 НК РФ.

Рассмотрев апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены принятого судебного акта по следующим основаниям.

В соответствии с п.п.1 п.1 ст.146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно п.1 ст.156 НК РФ налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.

Пунктом 1 ст.171 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную за налоговый период, на сумму налоговых вычетов, установленных статьей 171 НК РФ.

На основании п.2 ст.171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенном режиме выпуска для свободного обращения в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Статьей 172 НК РФ определено, что вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих уплату сумм налога, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Как следует из материалов дела, по результатам деятельности в рамках договора комиссии ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" как комиссионер получало от комитента ООО "Папирус" в течение 2004-2005 г. комиссионное вознаграждение, в том числе, налог на добавленную стоимость, на основании выставленных счетов-фактур.

Сумма полученного комиссионного вознаграждения включалась налогоплательщиком в полном объеме в налоговую базу при исчислении налога на добавленную стоимость. Нарушений налоговым органом не выявлено.

Для исполнения договора комиссии Комиссионером заключались различные договоры, в том числе, на транспортировку груза, аренду помещений для хранения товаров и т.п. Стороной по указанным сделкам выступало ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага". Следовательно, обязательства по исполнению договоров, заключенных в рамках исполнения договора комиссии в данном случае, возникли у ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага". Указанное соответствует положениям п.1.3 договора комиссии от 01.07.2004 г., предусматривающим, что по сделкам, совершенным Комиссионером с третьими лицами, приобретает права и становится обязанным Комиссионер.

При оплате указанных выше услуг и работ ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" уплатило поставщикам суммы налога на добавленную стоимость на основании предъявленных счетов-фактур. При этом общество выступало плательщиком налога на добавленную стоимость, соответственно, имеет право на применение налоговых вычетов. Ни налоговое законодательство, ни условия заключенного между сторонами договора комиссии не предусматривают, что при уплате комиссионером налога на добавленную стоимость при приобретении товаров, работ, услуг для исполнения договора комиссии право на применение налоговых вычетов имеет комитент.

В подтверждение правомерности применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" представило счета-фактуры, документы, подтверждающие уплату сумм налога поставщикам, и другие документы, необходимые для применения налоговых вычетов. Налоговый орган замечаний к представленным налогоплательщиком документам не имеет.

Таким образом, ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" соблюдены установленные условия применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.

Из оспариваемого решения налогового органа следует, что налоговый орган пришел к выводу о том, что у общества не возникает сумм налога на добавленную стоимость, подлежащих вычету, на основании того, что расходы общества, понесенные им при исполнении договора комиссии, не могут быть признаны обоснованными. Однако, как правильно указал суд I инстанции, Налоговый кодекс РФ не связывает право налогоплательщика на налоговые вычеты с экономической обоснованностью расходов по налогу на прибыль.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на то, что общество выдает денежные займы за счет средств, которые должно было перечислить ООО "Папирус". На основании этого налоговый орган делает вывод, что ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" и ООО "Папирус" являются взаимозависимыми лицами в соответствии со ст.20 НК РФ.

Данный довод налогового органа судом апелляционной инстанции не принимается. В соответствии с п.1 ст.20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц. В указанной статье приведены случаи взаимозависимости. В п.2 ст.20 НК РФ указано, что суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным п.1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Однако налоговым органом в нарушение ст.65, ч.5 ст.200 АПК РФ не представлено каких либо убедительных доказательств того, что отношения между ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" и ООО "Папирус" оказали влияние на условия или экономические результаты их деятельности, а также доказательств того, что ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" участвует в ООО "Папирус" и наоборот и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Не представлено налоговым органом доказательств и того, что отношения между ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" и ООО "Папирус" повлияли на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Таким образом, ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" и ООО "Папирус" нельзя признать взаимозависимыми лицами.

Отклоняются судом апелляционной инстанции и доводы налогового органа о том, что ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" необоснованно получена налоговая выгода, как несостоятельные и надуманные.

В постановлении Пленума ВАС РФ N 53 от 12.10.2006 г. указано, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (п.3). В пункте 4 постановления указано, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В данном случае в нарушение ч.1 ст.65 АПК РФ доказательств указанных выше обстоятельств налоговым органом не представлено.

Исходя из изложенного, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда от 14.05.07г. в данной части вынесено с соблюдением норм материального и процессуального права, соответствует фактическим обстоятельствам дела и представленным сторонами доказательствам, поэтому изменению не подлежит.

Оснований для удовлетворения апелляционной жалобы межрайонной ИФНС России N 5 по Республике Коми в данной части решения не имеется.

Привлечение к ответственности по п.1 ст.126 НК РФ.

Решением N 09-32/25 от 12.01.2007 г. ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" привлечено к ответственности, предусмотренной п.1 ст.126 НК РФ за непредставление в установленный срок в налоговый орган документов в количестве 698 штук в виде штрафа в размере 34 900 руб.

Не согласившись с решением налогового органа в указанной части, ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" обратилось в Арбитражный суд Республики Коми с заявлением о признании его недействительным в указанной части.

При рассмотрении дела по существу Арбитражный суд Республики Коми установил, что в нарушение п.8 ст.101 НК РФ оспариваемое решение не содержит указания на совершение Обществом правонарушения, предусмотренного п.1 ст.126 НК РФ, не содержит обстоятельств, при которых оно было совершено, отсутствуют ссылки на неисполненные требования налогового органа и их реквизиты. Суд I инстанции пришел к выводу, что налоговым органом не исполнена обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, которая на него возложена ст.108 НК РФ, и признал оспариваемое решение налогового органа недействительным в части привлечения ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" к ответственности за совершение правонарушения, предусмотренного п.1 ст.126 НК РФ.

В апелляционной жалобе Межрайонная ИФНС России N 5 по Республике Коми указала, что не согласна с указанными выводами суда I инстанции. Налоговый орган указывает, что на странице 10 решения N 09-32/25 от 12.01.07г. подробно отражено обстоятельство о не предоставлении документов по требованию инспекции. Инспекция обращает внимание суда на тот факт, что на странице 18 данного решения в пункте 1.2 определено привлечь налогоплательщика к ответственности по п.1 ст.126 НК РФ за не предоставление 698 документов согласно описи, приложенной к решению приложением N 2 - это приложение включает в себя 16 описей, каждая опись содержит перечень документов, которые в свою очередь были сформированы в отдельные тома-приложения к акту выездной налоговой проверки. Налоговый орган указывает, что по определению Арбитражного суда Республики Коми от 15.02.07г. все эти приложения в виде соответствующих томов со всеми копиями первичных документов общества и приложение N 2 к решению в виде 16 описей, содержащих наименование всех этих документов были представлены 12.03.07 года в суд. По мнению налогового органа, принимая в этой части решение суд ошибочно и не обосновано посчитал, что Приложение N 2 к решению по выездной налоговой проверке - это только одна опись на одном листе за период сентябрь-октябрь 2004 г., фактически это приложение включает в себя 16 описей, на первой из них указана надпись "Приложение N 2". В связи с этим, заявитель жалобы просит решение суда от 14.05.07г. в части признания недействительным решения налогового органа о привлечении Общества к ответственности по п.1 ст.126 НК РФ отменить и отказать ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" в удовлетворении требований в указанной части.

Рассмотрев апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции не находит оснований для изменения принятого судебного акта в оспариваемой части, по следующим основаниям.

На основании ст.93 НК РФ должностные лица налогового органа, проводящие налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика необходимые для проверки документы. Лицо, которому адресовано требование о предоставлении документов, обязано направить или выдать их налоговому органу в пятидневный срок. Отказ налогоплательщика от предоставления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки влечет ответственность по ст.126 НК РФ.

Согласно п.1 ст.126 НК РФ за непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов и иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 рублей за каждый непредставленный документ.

Из содержания данной нормы следует, что ответственность за непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, может быть применена только в том случае, если запрашиваемые налоговым органом документы имеются в наличии у налогоплательщика и есть реальная возможность их представить.

Кроме того, ответственность по п.1 ст.126 НК РФ наступает только за непредставление документов, прямо указанных в законодательном акте о налогах и сборах. Для применения данной нормы и определения объективной стороны правонарушения необходимо конкретно указать, какой документ не был представлен налоговому органу, что и составляет объективную сторону правонарушения.

Как свидетельствуют материалы дела, Межрайонной ИФНС России N 5 по Республике Коми в адрес ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" в связи с проведением выездной налоговой проверки были направлены три требования N 09-32 от 23.06.2006 г., N 09-32 от 23.06.2006 г., N 09-69/3322 от 25.09.2006 г. о предоставлении документов.

Налоговым органом произведена выемка документов ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага".

Как следует из требования N 09-32 от 23.06.06г. о предоставлении документов налоговый орган запросил у ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" следующие необходимые для выездной проверки документы: учредительные документы; организационно-распорядительные документы предприятия по бухгалтерскому и налоговому учету об организации учетной политики предприятия, рабочий план счетов; аудиторские заключения, договоры на аудиторское обслуживание и акты выполненных работ к ним, справки об исправлении выявленных нарушений; документы, подтверждающие льготы по налогообложению с расшифровкой; налоговая отчетность; журналы-ордера; документы по учету кассовых операций; банковские документы; унифицированные формы первичной учетной документации по персоналу; налоговые карточки по учету доходов и налога на доходы физических лиц; документы физических лиц, подтверждающие гражданство, приказы по организации, коллективный трудовой договор; договоры гражданско-правового характера с физическими лицами, договоры аренды с физическими лицами; договоры с (тепло-, водо-, электро-) снабжающими организациями и другие документы.

Как следует из требования N 09-32 от 23.06.06г. о предоставлении документов налоговый орган запросил у ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" следующие необходимые для выездной проверки документы: приказы об учетной политике предприятия на 2004, 2005 г.; приказы о назначении на должность руководителя предприятия; приказы о назначении на должность главного бухгалтера предприятия; лицензии на осуществление лицензируемых видов деятельности; план счетов, используемый в 2004-2005г.г.; оборотно-сальдовые ведомости по счетам 01, 60, 62, 76; карточка субконто по всем субсчетам счета 91, анализ счета по субконто по подразделениям по счетам N 20, 21, 23, 25, 26, 41, 43, 44, анализ счета N 68.

Как следует из требования N 09-69/3322 от 25.09.06г. о предоставлении документов налоговый орган запросил у ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" следующие необходимые для выездной проверки документы: расходы по строке 051, 052 (в 2004 г.) - "страхование грузов", другие расходы по строке 100 расчета налога на прибыль организаций; внереализационные расходы; ежемесячные суммы вознаграждения с бухгалтерскими проводками по ним; договор по использованию рабочего помещения бухгалтерии; книга покупок за проверяемый период.

Однако, из представленных документов - требований N 09-32 от 23.06.2006 г., N 09-32 от 23.06.2006 г., N 09-69/3322 от 25.09.2006 г., решения о привлечении ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" к налоговой ответственности от 12.01.07г. видно, что в них отсутствует указание на норму налогового законодательства, содержащую перечень документов, запрошенных у ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" и обязательных к предъявлению в силу нормы налогового законодательства.

Более того, в решении о привлечении ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" к налоговой ответственности от 12.01.07г. налоговым органом не описано, что им запрашивались документы у ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага", не приведены перечень запрашиваемых документов и перечень непредставленных по требованиям документов, отсутствует ссылка на основания определения количества запрашиваемых документов и за непредставление каких именно документов налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по п.1 ст.126 НК РФ.

В соответствии с п.3 ст.101 НК РФ в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства, доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения и применяемые меры ответственности.

Пункт 6 ст.101 НК РФ предусматривает, что несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований настоящей статьи может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Требование п.3 ст.101 НК РФ при вынесении оспариваемого решения налогового органа в части привлечения к ответственности по п.1 ст.126 НК РФ инспекцией не выполнено, что является основанием для отмены решения налогового органа.

Таким образом, налоговый орган в нарушение п.6 ст.108 НК РФ не доказал совершение ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" налогового правонарушения, предусмотренного п.1 ст.126 НК РФ.

При таких обстоятельствах, суд I инстанции пришел к правильному выводу о том, что Межрайонная ИФНС России N 5 по Республике Коми неправомерно привлекла заявителя к ответственности, предусмотренной п.1 ст.126 НК РФ, в связи с чем, оспариваемое решение в указанной части является незаконным и подлежит отмене.

Довод налогового органа о том, что 698 документов, за непредставление которых налогоплательщик привлечен к ответственности по п.1 ст.126 НК РФ, указаны в Приложении N 2, состоящем из 16 описей, о чем указано в решении о привлечении к ответственности, судом апелляционной инстанции не принимается по следующим основаниям. Из указанных описей невозможно установить, что указанные в них документы запрашивались налоговым органом по указанным выше требованиям и не были представлены налогоплательщиком, а также в них отсутствует указание на норму права, предусматривающую обязанность налогоплательщика представлять указанные документы в налоговый орган, поэтому указанное Приложение N 2 не может являться доказательством совершения ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" налогового правонарушения, предусмотренного п.1 ст.126 НК РФ.

Исходя из изложенного, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда от 14.05.07г. в данной части вынесено с соблюдением норм материального и процессуального права, соответствует фактическим обстоятельствам дела и представленным сторонами доказательствам, поэтому изменению не подлежит.

Оснований для удовлетворения апелляционной жалобы Межрайонной ИФНС России N 5 по Республике Коми в данной части решения не имеется.

Взыскание государственной пошлины.

Доводы Межрайонной ИФНС России N 5 по Республике Коми о несогласии с решением суда в части взыскания с нее государственной пошлины в размере 2 000 руб. в связи с тем, что судом не было учтено, что инспекция является бюджетной организацией полностью финансируемой из Федерального бюджета Российской Федерации, не ведет коммерческой деятельности и не имеет расчетных счетов в кредитных учреждениях, судом апелляционной инстанции не принимаются по следующим основаниям.

Согласно п.п.1 п.1 ст.333.37 НК РФ от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, освобождаются прокуроры, государственные органы, органы местного самоуправления и иные органы, обращающиеся в арбитражные суды в случаях, предусмотренных законом, в защиту государственных и (или) общественных интересов. Из изложенного следует, что действующее налоговое законодательство предусматривает освобождение государственных органов от уплаты госпошлины только в случае, когда указанные органы являются истцами.

Налоговый кодекс не содержит положений, предусматривающих освобождение государственных органов от уплаты государственной пошлины при совершении соответствующих процессуальных действий по делам, по которым данные органы выступали в качестве ответчика.

Налоговый кодекс РФ не предусматривает таких оснований для освобождения от уплаты государственной пошлины при обращении в арбитражные суды как полное финансирование бюджетной организации из Федерального бюджета Российской Федерации, неведение коммерческой деятельности и отсутствие расчетных счетов в кредитных учреждениях.

В соответствии с частью 1 ст.110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Таким образом, поскольку при рассмотрении данного дела Межрайонная ИФНС России N 5 по Республике Коми выступала ответчиком, решение по делу принято не в ее пользу, суд I инстанции правомерно пришел к выводу о взыскании с Межрайонной ИФНС России N 5 по Республике Коми в пользу ООО "Торговый дом "Сыктывкарская бумага" государственной пошлины в размере 2 000 руб.

В соответствии со ст.110 АПК РФ расходы по государственной пошлине за рассмотрение апелляционной жалобы следует отнести на заявителя апелляционной жалобы. Межрайонной ИФНС России N 5 по Республике Коми на основании платежного поручения N 503 от 18.07.07г. уплачена государственная пошлина по апелляционной жалобе в размере 1 000 руб.

Руководствуясь статьями 267, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса РФ, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Коми от 14.05.07г. по делу N А29-499/07А оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России N 5 по Республике Коми - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в арбитражный суд кассационной инстанции.

Председательствующий

М.В.Немчанинова

Судьи

Л.Н.Лобанова Т.В.Лысова