Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 9 июня 2007 г. N 02АП-972/07

г.Киров

29 мая 2007 г.

Дело N А82-18786/05-27

(Дата вынесения резолютивной части постановления).

09 июня 2007 года

Постановление изготовлено в полном объеме 09.06.2007.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего: Немчаниновой М.В.

судей: Черных Л.И., Караваевой А.В.

при ведении протокола судебного заседания судьей Немчаниновой М.В.

Рассмотрел в судебном заседании апелляционные жалобы Межрайонной ИФНС России N 7 по Ярославской области и индивидуального предпринимателя Зайцевой Лидии Петровны

на решение Арбитражного суда Ярославской области от 05.02.07г. по делу N А82-18786/05-27, принятое судьей Розовой Н.А. по заявлению

Межрайонной ИФНС России N 7 по Ярославской области

к индивидуальному предпринимателю Зайцевой Лидии Петровне

о взыскании 37 208 151 руб. 17 коп.

при участии в заседании:

от заявителя - Сорокина Ю.В. по доверенности от 28.12.06г.

от ответчика - Зайцева Л.П.

УСТАНОВИЛ:

Межрайонная Инспекция ФНС России N 7 по Ярославской области обратилась в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением о взыскании с индивидуального предпринимателя Зайцевой Л.П. налогов, пеней и штрафов в общей сумме 37 208 151 руб. 17 коп., в том числе:

- 10 611 686 руб. налога на добавленную стоимость, 3 945 117 руб. 93 коп. пеней по налогу на добавленную стоимость, 2 122 337 руб. 20 коп. штрафа за неуплату налога на добавленную стоимость;

- 1 087 957 руб. 94 коп. единого социального налога, 204 906 руб. 01 коп. пеней по единому социальному налогу, 217 591 руб. 59 коп. штрафа за неуплату единого социального налога;

- 7 975 812 руб. налога на доходы физических лиц, 2 444 586 руб. 38 коп. пеней по налогу на доходы физических лиц, 1 595 162 руб. 40 коп. штрафа за неуплату налога на доходы физических лиц;

- 286 224 руб. налога с продаж, 95 834 руб. 92 коп. пеней по налогу с продаж, 57 244 руб. 80 коп. штрафа за неуплату налога с продаж;

- 5 450 руб. штрафа по п.1 ст.126 НК РФ за непредставление налоговому органу 109 документов в установленный срок;

- штрафы по п.2 ст.119 НК РФ за непредставление в установленный срок налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость, в том числе, за июль 2003 г. - 2 282 526 руб. 90 коп., за август 2003 г. - 822 445 руб. 80 коп., за сентябрь 2003 г. - 3 453 267 руб.30 коп.

Решением от 05.02.07г. Арбитражный суд Ярославской области частично удовлетворил заявленные налоговым органом требования. Суд I инстанции взыскал с Индивидуального предпринимателя Зайцевой Л.П. в доход бюджета 8 547 809 руб. налога на добавленную стоимость, 3 187 220 руб. 83 коп. пени по налогу на добавленную стоимость, 3 000 руб. штрафа за неуплату НДС, 300 руб. штрафа за непредставление налоговых деклараций по указанному налогу; 227 162 руб. налога с продаж, 76 059 руб. 48 коп. пени по налогу с продаж, 500 руб. штрафа за неуплату налога с продаж; 790 462 руб. налога на доходы физических лиц, 242 276 руб. 60 коп. пени по указанному налогу, 2 000 руб. штрафа за неуплату НДФЛ; 148 560 руб. единого социального налога, 27 979 руб. 79 коп. пени по указанному налогу, 1 000 руб. штрафа за неуплату ЕСН, всего в общей сумме 13 254 329 руб. 70 коп. В остальной части налоговому органу отказано в удовлетворении заявленных требований.

Межрайонная ИФНС России N 7 по Ярославской области не согласилась с решением суда I инстанции от 05.02.07г. в части позиции об исчислении налога на добавленную стоимость по расчетной ставке "изнутри" и обратилась во Второй арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой. Инспекция указывает, что суд I инстанции допустил нарушение норм материального права, а именно: п.п.1 п.1 ст.146; п.1 ст.154; ст.168 НК РФ. По мнению налогового органа, поскольку индивидуальный предприниматель Зайцева Л.П. применяла систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход и не считала себя плательщиком налога на добавленную стоимость, при осуществлении операций по реализации товаров ею не закладывалась в цену товара сумма налога на добавленную стоимость. В связи с этим Инспекция полагает, что в данной ситуации налог на добавленную стоимость подлежит взысканию сверх договорной цены. В апелляционной жалобе Инспекция настаивает, что неправильный, по её мнению, расчет суммы налога на добавленную стоимость повлек за собой частичный отказ во взыскании сумм налога с продаж, налога на доходы физических лиц, единого социального налога и соответствующих указанным налогам сумм пени. В связи с изложенным, Межрайонная ИФНС России N 7 по Ярославской области просит Второй арбитражный апелляционный суд отметить решение суда I инстанции в части отказа во взыскании налога на добавленную стоимость в размере 2 063 877 руб., пеней по налогу в сумме 757 897 руб. 10 коп.; налога с продаж в размере 59 062 руб., пеней по указанному налогу в размере 19 775 руб. 44 коп.; налога на доходы физических лиц в размере 277 187 руб., пеней по указанному налогу в размере 84 957 руб. 82 коп., единого социального налога в размере 42 643 руб. 70 коп., пеней по указанному налогу в размере 8 031 руб. 51 коп. и принять новое решение о взыскании с индивидуального предпринимателя Зайцевой Л.П. указанных сумм.

Индивидуальный предприниматель Зайцева Л.П. в представленном отзыве от 18.05.07г. просит оставить апелляционную жалобу налогового органа без удовлетворения.

Индивидуальный предприниматель Зайцева Л.П. также не согласилась с решением суда I инстанции от 05.02.07г. и обратилась во Второй арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой. По мнению налогоплательщика, суд I инстанции неполно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, и привлек к ответственности юридически несуществующего субъекта; не учел отсутствие вины налогоплательщика в совершении налогового правонарушения; допустил несоответствие выводов, содержащихся в решении, обстоятельствам дела; не применил, подлежащие применению п.6 и п.7 ст.3 НК РФ, ст.59 НК РФ, а также допустил неправильное истолкование закона - п.п.6 п.1 ст.181 НК РФ. Индивидуальный предприниматель Зайцева Л.П. считает, что исходя из грамматического толкования п.п.6 п.1 ст.181 НК РФ, фраза "с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л.с.)" относится как к мотоциклам, так и к автомобилям, поскольку между словами "автомобили легковые" и "мотоциклы" применяется не запятая, а союз "и". Кроме того, в Законе Ярославской области от 30.11.2002 N 76-з "О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" действовавшая в 2003 году редакция Приложения 1, устанавливающего значения коэффициента К2, повторяла противоречивую формулировку п.п.6 п.1 ст.181 НК РФ, а наличие в таблице Приложения 1 корректирующего коэффициента К2 для позиции "автомобили легковые и мотоциклы с мощностью двигателя до 112,5 кВт (150 л.с.) включительно и другие транспортные средства приводило к выводу, что действие системы ЕНВД распространяется и на розничную торговлю автомобилями с такой мощностью двигателя. Ссылаясь на п.7 ст.3 НК РФ, индивидуальный предприниматель Зайцева Л.П. указывает на наличие неустранимых сомнений и противоречий в указанных нормах права, которые должны были быть истолкованы судом I инстанции пользу налогоплательщика. Предприниматель указывает, что ею в течение 1-3 кварталов 2003 года представлялись декларации по единому налогу на вмененный доход с указанием вида предпринимательской деятельности - розничной торговли легковыми автомобилями, при этом налоговый орган принимал указанные декларации без замечаний. Также, индивидуальный предприниматель Зайцева Л.Н. обращает внимание суда апелляционной инстанции, что ею в Межрайонную ИФНС N 7 по Ярославской области направлялся запрос о правомерности применения специального налогового режима при розничной торговле автомобилями. Ответ поступил только 11.11.03г. после исключения из Госреестра индивидуального предпринимателя Зайцевой Л.П. При таких обстоятельствах заявитель апелляционной жалобы считает, что отсутствует её вина в совершении налоговых правонарушений, что в соответствии с п.2 ст.109 НК РФ служит основанием для освобождения налогоплательщика от налоговой ответственности. Индивидуальный предприниматель Зайцева Л.П. также полагает, что Инспекцией и судом I инстанции нарушен п.1 ст.3 НК РФ, поскольку не учтена фактическая способность налогоплательщика к уплате налога.

В апелляционной жалобе предприниматель указывает, что на момент рассмотрения дела пропущен установленный статьей 115 НК РФ срок давности взыскания финансовых санкций, а также установленный статьей 88 НК РФ срок проведения камеральной проверки с момента подачи налоговых деклараций, так как выездная налоговая проверка проводилась не по месту нахождения налогоплательщика, а в налоговой инспекции, и, по сути, является камеральной. Кроме того, индивидуальный предприниматель Зайцева Л.П. указывает, что не была надлежащим образом извещена о проведении проверки, материалы проверки были рассмотрены в ее отсутствие, налогоплательщику было отказано в выдаче необходимых документов. Руководством Управления ФНС России по Ярославской области был допущен служебный подлог: в адрес Зайцевой Л.П. направлено письмо от 20.09.05г. N 07-11/08436, содержащее заведомо ложные сведения, которым Зайцева Л.П. была лишена представить возражения по акту. Заявитель апелляционной жалобы настаивает, что осуществлявший в 2003 году деятельность индивидуальный предприниматель Зайцева Л.П. на момент рассмотрения настоящего дела юридически не существует, так как 16.10.03г. Зайцева Л.П. зарегистрировала прекращение предпринимательской деятельности. Поскольку налоговый орган своевременно (в момент снятия с налогового учета) не предъявил предпринимателю налоговых претензий, он не может вменять их в 2005 году несуществующему предпринимателю. На момент проверки тот субъект предпринимательской деятельности, которому вменяются совершенные правонарушения, вообще не существовал, вопрос правопреемства в данном случае, по мнению заявителя апелляционной жалобы, не возникает. В своих доводах заявитель считает возможным применить аналогию норм, применяющихся к юридическим лицам, так как порядок прекращения деятельности физического лица-предпринимателя содержит правовой пробел. На основании указанных обстоятельств индивидуальный предприниматель Зайцева Л.П. просит суд апелляционной инстанции решение Арбитражного суда Ярославской области от 05.02.07г. отменить.

Межрайонная ИФНС России N 7 по Ярославской области отзыв на апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Зайцевой Л.П. не представила.

В судебном заседании Второго арбитражного апелляционного суда представитель налогового органа и индивидуальный предприниматель Зайцева Л.П. поддержали позиции, изложенные в апелляционных жалобах.

На основании статьи 266 АПК РФ, рассмотрев в открытом судебном заседании в установленных статьей 268 АПК РФ пределах материалы дела, проанализировав доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции установил следующее.

Зайцева Л.П. была зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя без образования юридического лица 12.10.1998 г. администрацией Ивняковского сельсовета Ярославской области, свидетельство о регистрации серии ЯРО-26-09 N 308.

16.10.03г. деятельность Зайцевой Л.П. в качестве предпринимателя прекращена, 24.10.03г. по ее заявлению она была снята с учета в налоговом органе.

15.06.04г. Зайцева Л.П. вновь зарегистрировалась в качестве индивидуального предпринимателя в соответствии с Федеральным законом N 129-ФЗ от 08.08.01г. "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей".

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя Зайцевой Лидии Петровны за период с 01.01.03г. по 31.12.03г. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, единого социального налога, единого налога на вмененный доход, налога с продаж. При проведении проверки использованы сведения о движении денежных средств по расчетному счету индивидуального предпринимателя Зайцевой Л.П., данные фискального отчета контрольно-кассового аппарата, сведения ГАИ Ярославской области, свидетельские показания, результаты встречных проверок. По результатам проверки составлен акт N 74 от 05.09.05г.

Проверкой установлено, что в 2003 году индивидуальный предприниматель Зайцева Л.П. осуществляла розничную и оптовую торговлю легковыми автомобилями российского производства ("ВАЗ", "Нива", "ИЖ", "ГАЗ"), комиссионное оформление автомобилей в торговом зале площадью 18,73 кв.м. по адресу: г.Ярославль, проспект Толбухина, д.1-а. При этом индивидуальный предприниматель Зайцева Л.П. отчитывалась по системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, сумма ЕНВД, уплаченного за 1-3 кварталы 2003 г., составляет 28 992 руб.

В ходе выездной проверки, Межрайонная ИФНС России N 7 по Ярославской области пришла к выводу о неправомерном применении индивидуальным предпринимателем Зайцевой Л.П. специального налогового режима в виде единого налога на вмененный доход по розничной продаже подакцизных товаров - легковых автомобилей мощностью менее 112,5 кВт (150 л.с.). Налоговым органом было установлено, что по данным ГИБДД общая стоимость автомобилей, проданных налогоплательщиком в 2003 году физическим лицам, составила 4 770 400 руб. Также легковые автомобили были реализованы юридическим лицам с выставлением счетов-фактур без выделения в них суммы налога на добавленную стоимость, а именно:

- ООО "НСК "Рекон" реализован автомобиль ВАЗ-21113 (счет-фактура N 1 от 05.02.03г. на сумму 197 700 руб.), оплата произведена полностью;

- Управлению по технологическому и экологическому надзору Ростехнадзора Ярославской области реализован автомобиль ВАЗ-21103 (счет-фактура N 6 от 18.03.03г. на сумму 199 200 руб.), оплата произведена полностью;

- СПК "Угличский межхозяйственный лесхоз" реализован автомобиль ВАЗ 21214 (счет-фактура N 8 от 25.06.03г. на сумму 175 000 руб.), оплата произведена полностью.

Поскольку индивидуальный предприниматель Зайцева Л.П., считая себя плательщиком единого налога на вмененный доход по розничной торговле легковыми автомобилями, налог на добавленную стоимость с данной реализации не исчисляла и в бюджет не уплачивала, Инспекция на основании п.1 ст.154, п.1-3 ст.168, п.3 ст.164 НК РФ доначислила налог на добавленную стоимость в сумме 1 068 460 руб.

Кроме того, по данным контрольно-кассового аппарата модели АМС-100Ф N 29713972, принадлежащего индивидуальному предпринимателю Зайцевой Л.П. в 2003 г. предпринимателем была получена выручка в размере 60 780 500 руб., в том числе, за 1 квартал 2003 г. - 14 776 000 руб., за 2 квартал 2003 г. - 24 980 300 руб., за июль 2003 г. - 7 282 600 руб., за август 2003 г. - 3 967 700 руб., за сентябрь 2003 г. - 9 773 900 руб. Сумма реализации автомобилей физическим лицам 4 770 400 руб. вошла в общий размер данных контрольно-кассовой техники. В связи с этим на основании п.п.1 п.1 ст.162 НК РФ Инспекцией исчислен налог на добавленную стоимость по ставке 20% "сверху" от суммы 56 010 100 руб. (без учета 4 770 400 руб.). Таким образом, налоговым органом определена подлежащая уплате сумма налога на добавленную стоимость по операциям по реализации товаров (работ, услуг) за 2003 год в сумме 11 202 020 руб.

С учетом приобретения легковых автомобилей у предпринимателя Романенко А.С. на сумму 9 914 710 руб., в том числе, налог на добавленную стоимость 1 652 451 руб. 69 коп., Инспекцией применен налоговый вычет в размере 1 652 451 руб. 69 коп., а также налоговый вычет в размере 3 770 руб. 93 коп. (с оплаченных услуг в сумме 43 365 руб. 60 коп.) по затратам на рекламу в сумме 57 807 руб. 30 коп. (в том числе, НДС) в ООО "Газета "Курьер". Иные налоговые вычеты налогоплательщиком не подтверждены. По ее объяснениям в судебном заседании Арбитражного суда Ярославской области, остальные легковые автомобили приобретались у физических лиц - предпринимателей без НДС.

Индивидуальный предприниматель Зайцева Л.П. за 1, 2 и 3 кварталы 2003 года представляла налоговые декларации по НДС на сумму налога к уплате 2 571 руб. С учетом изложенного, всего за 1, 2 кварталы и июль- сентябрь 2003 г. Инспекция доначислила индивидуальному предпринимателю Зайцевой Л.П. к уплате в бюджет налог на добавленную стоимость в сумме 10 611 686 руб.

Также Инспекцией сделан вывод о не непредставлении предпринимателем налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления декларации за июль, август, сентябрь 2003 г. Так как выручка от реализации без налога на добавленную стоимость превысила 1 млн. руб. за указанные периоды, в связи с этим налоговые декларации должны были представляться ежемесячно.

Инспекцией также доначислен единый социальный налог в соответствии с п.2 ст.236, п.3 ст.237 НК РФ с доходов по данным контрольно-кассового аппарата в сумме 60 780 500 руб. и с дохода 571 900 руб. по данным встречных проверок ООО "НСК "Рекон", Управления Ростехнадзора по Ярославской области и СПОК "Угличский межхозяйственный лесхоз". В расходы приняты затраты на приобретение легковых автомобилей у ИП Романенко А.С. в сумме 8 262 258 руб. 31 коп. (без НДС) и затраты на рекламу в сумме 39 594 руб. 67 коп. (без НДС). Учитывая изложенное, с налоговой базы 53 050 397 руб. 02 коп. Инспекция исчислила единый социальный налог к уплате в бюджет за 2003 год в сумме 1 087 957 руб. 94 коп.

Также Инспекция доначислила ИП Зайцевой Л.П. налог на доходы физических лиц, в соответствии со ст.207 НК РФ. Инспекцией начислен налог на доходы физических лиц по ставке 13% с дохода 60 780 500 руб., с дохода 571 900 руб. от реализации автомобилей ООО "ИСК "Рекон", Управления Ростехнадзора по Ярославской области и СПОК "Угличский межхозяйственный лесхоз", а также с дохода 1 319 руб., выплаченного Зайцевой Л.П как работнику ООО "ИСК "Рекон". Налоговым агентом ООО "НСК "Рекон" у налогоплательщика Зайцевой Л.П. был удержан налог на доходы физических лиц в сумме 171 руб. Профессиональные налоговые вычеты в виде расходов, связанных с извлечением доходов, в виде 20% общей суммы доходов, Инспекцией не приняты со ссылкой на ст.221 НК РФ, так как Зайцевой Л.П. не подавалось заявление на предоставление профессиональных налоговых вычетов одновременно с налоговой декларацией. Таким образом, сумма доначисленного ИП Зайцевой Л.П. налога на доходы физических лиц за 2003 год составила по расчету Инспекции 7 975 812 руб.

Также инспекцией установлена неуплата за 2003 год налога с продаж в сумме 286 224 руб. Налоговая база по налогу с продаж исчислена инспекцией в сумме 5 724 480 руб. от стоимости реализованных физическим лицам легковых автомобилей на сумму 4 770 400 руб. с учетом НДС и акциза по ставке 5%.

По результатам рассмотрения материалов выездной проверки и возражений налогоплательщика руководителем Межрайонной ИФНС России N 7 по Ярославской области принято решение N 15/74 от 26.09.05г., которым предпринимателю были доначислены налоги по общей системе налогообложения за период с января по сентябрь 2003 г., а именно, 10 611 686 руб. налога на добавленную стоимость, 1 087 957 руб. 94 коп. единого социального налога, 7 975 812 руб. налога на доходы физических лиц, 286 224 руб. налога с продаж, а также пени за несвоевременную уплату указанных налогов. Налоговым органом установлено неправомерное непредставление налогоплательщиком в установленный срок для проверки 109 документов по требованию налогового органа и налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость за июль - сентябрь 2003 г., излишняя уплата единого налога на вмененный доход в сумме 28 992 руб. за 2003 год. За выявленные нарушения индивидуальный предприниматель Зайцева Л.П. была привлечена к налоговой ответственности в виде штрафов по п.1 ст.122, п.2 ст.119, п.1 ст.126 НК РФ в общей сумме 10 556 025 руб. 99 коп.

Межрайонная ИФНС России N 7 по Ярославской области выставила индивидуальному предпринимателю Зайцевой Л.П. требования об уплате налога N 2739 от 28.09.05г. и об уплате налоговой санкции N 1016 от 28.09.05г. с предложением в срок до 14.10.05г. добровольно погасить доначисленные по результатам проверки суммы.

Поскольку указанные требования оставлены ИП Зайцевой Л.П. без исполнения, Межрайонная ИФНС России N 7 по Ярославской области обратилась с заявлением о взыскании с предпринимателя налогов, пени и штрафных санкций в общей сумме 37 208 151 руб. 17 коп.

Суд I инстанции, частично удовлетворяя требования Межрайонной ИФНС России N 7 по Ярославской области, исходил из следующего. Позиция налогового органа о неправомерности применения ИП Зайцевой Л.П. специального налогового режима в виде единого налога на вмененный доход при розничной торговле легковыми автомобилями признана Арбитражным судом Ярославской области обоснованной, суд, руководствуясь п.п.4 п.2 ст.346.26, ст.346.27, п.п.6 п.1 ст.181, ст.193 НК РФ, пришел к выводу, что легковые автомобили независимо от мощности двигателя являются подакцизными товарами, и деятельность по розничной торговле указанными товарами не подпадает по налогообложение единым налогом на вмененный доход. Суд I инстанции не усмотрел в данном случае неустранимых сомнений, противоречий и неясностей налогового законодательства.

Судом были отклонены возражения предпринимателя о том, что ИП Зайцева Л.П., в отношении которой была проведена выездная проверка и доначислены взыскиваемые налоговым органом суммы, как субъект предпринимательской деятельности на момент рассмотрения дела юридически не существует. В решении от 05.02.07г. суд I инстанции указал, что аннулирование регистрации Зайцевой Л.П. в качестве индивидуального предпринимателя в 2003 году не означает прекращения правосубъектности физического лица и его обязанностей по уплате налогов и сборов. В связи с этим, предъявление к ИП Зайцевой Л.П. налоговых претензий за 2003 год суд I инстанции счел правомерным. Руководствуясь ст.87, 89 п.1, 5, 6 ст.100, п.п.3 п.2 ст.101 НК РФ, суд I инстанции сделал выводы о том, что порядок проведения выездной налоговой проверки деятельности ИП Зайцевой Л.П. и процедура привлечения её к налоговой ответственности Инспекцией соблюдены, права и законные интересы налогоплательщика не нарушены. Также суд I инстанции отклонил довод предпринимателя об отсутствии её вины в совершении налоговых правонарушений, обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, судом I инстанции не были установлены. Вместе с тем, учитывая, что налог на добавленную стоимость и налог с продаж включаются в цену реализованных в порядке розничной торговли автомобилей, в соответствии с п.6 ст.168 НК РФ, ст.5 Закона Ярославской области от 30.12.1998 N 39-З "О налоге с продаж" и ст.354 НК РФ, суд I инстанции при рассмотрении дела обязал налоговый орган произвести перерасчет указанных налогов по расчетной ставке ("изнутри"), а налог на добавленную стоимость также с учетом налогового вычета в сумме 1 656 223 руб. и данных налоговых деклараций. Согласно справочному перерасчету налогового органа, подлежащий доплате налог на добавленную стоимость за 1, 2 кварталы и июль - сентябрь 2003 г. составляет 8 547 809 руб. Согласно справочному перерасчету, налог с продаж, исчисленный "изнутри", составил 227 162 руб. Также суд I инстанции счел необоснованным доначисление по результатам проверки ИП Зайцевой Л.П. сумм налога на доходы физических лиц и единого социального налога, начисленных без учета расходов. Учитывая, что документы, подтверждающие понесенные расходы предпринимателем не представлены, суд I инстанции учел имеющиеся у налогового органа сведения о цене приобретения и цене реализации 30 легковых автомобилей, закупленных у предпринимателя Романенко. При этом судом было установлено, что средняя торговая наценка при розничной продаже легковых автомобилей в 2003 году составляла 14,02%. С учетом этих данных, а также с учетом перерасчитанных "изнутри" налога на добавленную стоимость и налога с продаж, в ходе судебного заседания Инспекцией были определены доходы от предпринимательской деятельности, полученные ИП Зайцевой Л.П. за 9 месяцев 2003 г., которые составили 51 033 015 руб., расходы определены в сумме 44 952 540 руб. С учетом данных сведений были исчислены суммы налогов и пеней подлежащих взысканию с налогоплательщика. Кроме того, с учетом смягчающих налоговую ответственность обстоятельств, суд I инстанции в соответствии со ст. 112, 114 НК РФ снизил размер штрафов за неуплату налогов, за непредставление налоговых деклараций по НДС, отказал во взыскании штрафа по п.1 ст.126 НК РФ в сумме 5 450 руб. за непредставление документов по требованию налогового органа.

Рассмотрев апелляционные жалобы Межрайонной ИФНС России N 7 по Ярославской области и Индивидуального предпринимателя Зайцевой Л.П., суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены принятого судебного акта, по следующим основаниям.

Согласно п.п.4 п.2 ст.346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади.

Законом Ярославской области от 30.11.2002 г. N 76-з "О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" на территории Ярославской области введена в действие система налогообложения в виде единого налога в отношении в том числе розничной торговли, осуществляемой с вышеуказанными условиями, предусмотренными Налоговым кодексом Российской Федерации.

В соответствии со ст.346.27 НК РФ под розничной торговлей в целях налогообложения единым налогом понимается торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт. К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация подакцизных товаров, указанных в п.п.6 - 10 п.1 ст.181 Кодекса, продуктов питания и напитков, в том числе алкогольных, как в упаковке и расфасовке изготовителя, так и без них в барах, ресторанах, кафе и других точках общественного питания.

Подпунктом 6 п.1 ст.181 НК РФ установлено, что к подакцизным товарам отнесены автомобили легковые и мотоциклы с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л.с.).

Пунктом 1 ст.193 НК РФ устанавливаются ставки акциза для автомобилей легковых с мощностью двигателя до 67,5 кВт (90 л.с.) включительно - 0 рублей за 0,75 кВт (1 л.с.), для автомобилей легковых с мощностью двигателя свыше 67,5 кВт (90 л.с.) и до 112,5 кВт (150 л.с.) включительно - 13 рублей за 0,75 кВт (1 л.с.), для автомобилей легковых с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л.с.), мотоциклов с 0,75 кВт (1 л.с.) мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л.с.) - 129 руб. за 0.75 кВт (1 л.с.).

Таким образом, согласно норме п.п.6 п.1 ст.181 НК РФ, к подакцизным товарам относятся легковые автомобили любой мощности и мотоциклы мощностью свыше 112,5 кВт (150 л.с.). Правильность такого толкования подтверждается содержанием нормы п.1 ст.193 НК РФ, устанавливающей налоговые ставки по акцизу для данного вида товара.

Следовательно, поскольку автомобили легковые с мощностью двигателя до 112,5 кВт (150 л.с.) отнесены законодательством о налогах и сборах к подакцизным товарам, их розничная продажа в соответствии со ст.346.27 НК РФ не подпадает под определение розничной торговли, в отношении которой применяется система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что суд I инстанции в решении от 05.02.07г. пришел к правомерному выводу о возникновении у ИП Зайцевой Л.П. в проверенном Инспекцией периоде обязанности по исчислению и уплате налогов в соответствии с общей системой налогообложения.

Суд апелляционной инстанции не усматривает каких-либо противоречий, неясностей или неопределенностей в формулировке п.п.6 п.1 ст.181 НК РФ, с учетом п.1 ст.193 НК РФ, позволяющих сомневаться в том, что подакцизными товарами признаются автомобили легковые автомобили независимо от мощности двигателя.

Как правильно указал суд I инстанции, исходя из грамматического, систематического, логического толкования указанных норм, легковые автомобили независимо от мощности двигателя являются подакцизными товарами, и деятельность по розничной торговле ими не подпадает под обложение единым налогом на вмененный доход.

В связи с этим, довод апелляционной жалобы ИП Зайцевой Л.П. о правовой неопределенности п.п.6 п.1 ст.181 НК РФ отклоняется судом апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции считает правомерной позицию суда I инстанции о том, что налог на добавленную стоимость и налог с продаж Инспекция в ходе проверки ИП Зайцевой должна была исчислить "изнутри", учитывая, что в соответствии с п.6 ст.168 НК РФ, ст.5 Закона Ярославской области от 30.12.1998 N 39-з "О налоге с продаж" и ст.354 НК РФ, указанные налоги включаются в цену автомобилей, реализованных в порядке розничной торговли. При этом суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

В соответствии с п.1 ст.168 НК РФ, при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров соответствующую сумму налога. В этой же нормой права предусмотрено, что налог на добавленную стоимость должен быть выделен отдельной строкой в расчетных документах и в счетах-фактурах, за исключением случая, когда осуществляется реализация товаров (работ, услуг) населению по розничной цене (налог должен быть включен в цену и не выделяется в выдаваемых покупателю документах). Получив от покупателя налог на добавленную стоимость вместе со стоимостью товаров, налогоплательщик обязан уплатить этот налог в бюджет с учетом реализации права на налоговые вычеты в соответствии со ст.171 - 173 НК РФ.

В соответствии со ст.349 НК РФ, объектом налогообложения по налогу с продаж признаются операции по реализации физическим лицам товаров (работ, услуг) на территории субъекта Российской Федерации. Операции по реализации товаров (работ, услуг) признаются объектом налогообложения в том случае, если такая реализация осуществляется за наличный денежный расчет, а также с использованием расчетных или кредитных карт. Сумма налога включается налогоплательщиком в цену товара (работ, услуг), предъявляемую к оплате покупателю (ст. 354 Кодекса).

Таким образом, налог на добавленную стоимость и налог с продаж относятся к косвенным налогам. Косвенный характер налога означает, что налог включается продавцом в состав цены товаров (работ, услуг) и уплачивается в бюджет за счет средств покупателя.

Исходя из природы указанных налогов, соблюдая права предпринимателя как налогоплательщика, учитывая, что указанные налоги фактически уплачивается за счет средств полученных от покупателей, суд апелляционной инстанции считает, что суд I инстанции правомерно при принятии решения принял во внимание представленные Инспекцией расчеты сумм налога на добавленную стоимость и налога с продаж по расчетной ставке ("изнутри"). В связи с этим, доводы апелляционной жалобы Межрайонной ИФНС России N 7 по Ярославской области отклоняются судом апелляционной инстанции.

Довод апелляционной жалобы ИП Зайцевой Л.П. о незаконном рассмотрении Арбитражным судом Ярославской области настоящего дела ввиду того, что заявление о взыскании долга по налогам, пеням и штрафам предъявлено к предпринимателю, который на момент рассмотрения дела судом I инстанции юридически не существовал, отклоняется судом апелляционной инстанции, так как в момент принятия Арбитражным судом Ярославской области заявления Инспекции Зайцева Л.П. имела статус индивидуального предпринимателя. В пункте 13 совместного постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 6/8 от 01.07.1996 г. разъяснено, что с момента прекращения действия государственной регистрации гражданина в качестве индивидуального предпринимателя, в частности в связи с истечением срока действия свидетельства о государственной регистрации, аннулированием государственной регистрации и т.п., дела с участием указанных граждан, в том числе и связанные с осуществлявшейся ими ранее предпринимательской деятельностью, подведомственны судам общей юрисдикции, за исключением случаев, когда такие дела были приняты к производству арбитражным судом с соблюдением правил о подведомственности до наступления указанных обстоятельств. При таких обстоятельствах суд I инстанции дал надлежащую оценку факту аннулирования регистрации Зайцевой Л.П. в качестве индивидуального предпринимателя в 2003 году и правомерно указал, что утрата статуса индивидуального предпринимателя не означает прекращения обязанности лица по уплате налогов и сборов. Суд апелляционной инстанции считает, что нормы о ликвидации юридического лица, на которые ссылается в апелляционной жалобе ИП Зайцева Л.П., не подлежат применению по аналогии к индивидуальному предпринимателю, поскольку физическое лицо наделено правоспособностью с момента его рождения и в течение всей жизни до смерти (ст.17 ГК РФ). Зайцева Л.П. повторно зарегистрировалась в качестве индивидуального предпринимателя в 2004 году и обладала этим статусом на момент рассмотрения дела судом I инстанции, а также на момент рассмотрения апелляционных жалоб Вторым арбитражным апелляционным судом. В связи с этим, суд апелляционной инстанции считает, что предъявление налоговым органом заявления в Арбитражный суд Ярославской области о взыскании с ИП Зайцевой Л.П. недоимки по налогам за 2003 год, пени, а также штрафных санкций и рассмотрение арбитражным судом указанного заявления, является правомерным.

Суд апелляционной инстанции не усматривает пропуска Инспекцией срока давности для взыскания налоговых санкций. Пунктом 1 ст.115 НК РФ (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ) установлено, что налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании налоговой санкции не позднее шести месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта. Материалы дела показали, что акт выездной налоговой проверки ИП Зайцевой Л.П. составлен 05.09.05г., заявление о взыскании недоимки по налогам, пени, в том числе налоговых санкций, предъявлено в Арбитражный суд Ярославской области 16.12.05г. Следовательно, срок давности взыскания налоговой санкции, установленный в ст.115 Кодекса, а также срок для взыскания налога и пеней, установленный в п.3 ст.48 Кодекса, налоговым органом не пропущен.

Также необоснован довод апелляционной жалобы ИП Зайцевой Л.П. о пропуске налоговым органом срока проведения камеральной налоговой проверки. Из материалов дела видно, что решением N 4 от 23.03.05г. и решением N 4/1 от 06.06.05г. инспекцией была назначена и проведена выездная налоговая проверка, которая фактически была начата 22.06.05г. и окончена 26.08.05г., что зафиксировано в акте проверки. Статьей 89 НК РФ не установлена обязанность проведения выездной проверки на территории налогоплательщика, тем более, если таким налогоплательщиком является физическое лицо-предприниматель. Как правильно указал суд I инстанции, проверка документов в помещении налогового органа не превращает выездную проверку в камеральную, так как выездная и камеральная проверки имеют разные задачи, проверяемый период, объем документов, порядок проведения проверки и т д.

В соответствии с п.1, 2 ст.100 НК РФ, по результатам выездной налоговой проверки не позднее двух месяцев после составления справки о проведенной проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки, подписываемый этими лицами и руководителем проверяемой организации либо индивидуальным предпринимателем, либо их представителями. В акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Кодекса, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений.

Согласно п.3 ст.101 НК РФ, в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства, доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Кодекса, предусматривающих данные правонарушения и применяемые меры ответственности.

В соответствии с п.6 ст.101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований настоящей статьи может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

По результатам выездной проверки ИП Зайцевой Л.П. проверяющими составлен акт от 05.09.05г., 14.09.05г. ИП Зайцевой Л.П. были представлены возражения на акт выездной налоговой проверки от 05.09.05г., которые были рассмотрены в установленные сроки, результаты рассмотрения отражены в решении о привлечении к налоговой ответственности от 26.09.05г. Оценив в соответствии со ст.71 АПК РФ доказательства по делу, суд апелляционной инстанции полагает, что составленный по результатам выездной налоговой проверки ИП Зайцевой Л.П. акт от 05.09.05г. и вынесенное решение от 26.09.05г. в полной мере отвечают предъявляемым к ним требованиям, предусмотренным ст.100 и 101 НК РФ, содержат изложение обстоятельств совершения противоправных действий (бездействия) предпринимателя Зайцевой Л.П., ссылки на соответствующие доказательства, подтверждающие названные обстоятельства, и указания на конкретные нормы законодательства о налогах и сборах, нарушенные налогоплательщиком, а также предусматривающие соответствующие меры налоговой ответственности. Суд апелляционной инстанции поддерживает позицию суда I инстанции и считает, что порядок проведения проверки и процедуры привлечения Зайцевой Л.П. к ответственности Межрайонной ИФНС России N 7 по Ярославской области не нарушен.

Материалы дела свидетельствуют о том, что запрос о правомерности применения предпринимателями, осуществляющими розничную торговлю легковыми автомобилями, мощностью до 112,5 кВт (150л.с.) системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, был направлен ИП Зайцевой в Межрайонную ИФНС N 7 по Ярославской области уже после составления акта выездной проверки - 15.09.05г., о чем свидетельствует отметка налогового органа на запросе. Поскольку предприниматель своевременно не обратилась за разъяснениями налогового законодательства в налоговый орган, а после получения разъяснений налогового органа не представила в Инспекцию налоговые декларации по общей системе налогообложения и не уплатила соответствующие налоги, довод Зайцевой Л.П. об отсутствии её вины в совершении налоговых правонарушений, отклоняется судом апелляционной инстанции.

Установленные статьей 111 НК РФ обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, отсутствуют. Факты приема налоговым органом налоговых деклараций ИП Зайцевой Л.П. по единому налогу на вмененный доход за 1-3 кварталы 2003 г. без замечаний не могут быть признаны письменным разъяснением по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, освобождающим налогоплательщика от ответственности за неуплату налогов. Указанное обстоятельство, может быть расценено как смягчающее вину ИП Зайцевой Л.П. в совершении налоговых правонарушений. Суд апелляционной инстанции при принятии постановления учитывает, что суд I инстанции, при рассмотрении спора, принимая во внимание общеправовой принцип соразмерности и справедливости наказания, правомерно не ограничился формальной констатацией факта допущенных ИП Зайцевой Л.П. правонарушений, но и учел иные связанные с ними обстоятельства. В связи с этим, установив обстоятельства, смягчающие ответственность, в соответствии со ст.112, 114 НК РФ, суд I инстанции правомерно уменьшил размер штрафов, взыскиваемых налоговым органом с ИП Зайцевой Л.П.

Кроме того, по мнению суда апелляционной инстанции, судом I инстанции при рассмотрении дела правомерно учтено, что осуществление торгово-закупочной деятельности не возможно без несения расходов по приобретению товаров. Положениями п.1 ст.209, ст.221, п.2 ст.236 и п.3 ст.237 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право на уменьшение налоговых баз по налогу на доходы физических лиц и по единому социальному налогу на сумму документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Поскольку документы, подтверждающие понесенные расходы предпринимателем не могли быть представлены для проверки и в судебное заседание, Арбитражный суд Ярославской области, правомерно при рассмотрении спора учел позицию Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении от 25.05.04г. N 668/04, в соответствии с которой при невозможности установить одну из составляющих, необходимых для исчисления налога, следует руководствоваться соответствующим правилом, предусмотренным п.п.7 п.1 ст.31 НК РФ, создающим дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивающим баланс публичных и частных интересов. При этом суд принял представленные налоговым органом расчеты сумм указанных налогов, подлежащих уплате ИП Зайцевой Л.П., с учетом расходов, понесенных иными налогоплательщиками, осуществляющими, как и ИП Зайцева Л.П., деятельность по розничной продаже легковых автомобилей. Арифметика указанных расчетов ИП Зайцевой Л.П. не оспаривается, что отражено в протоколе судебного заседания арбитражного суда I инстанции от 14.12.06г.

Таким образом, суд апелляционной инстанции считает, что оснований для отмены решения суда I инстанции от 05.02.07г. по мотивам, изложенным в апелляционных жалобах Межрайонной ИФНС России N 7 по Ярославской области и ИП Зайцевой Л.П., не имеется. Нарушений норм процессуального и материального права судом I инстанции не допущено, решение суда отвечает требованиям действующего законодательства, соответствует фактическим обстоятельствам дела и представленным сторонами доказательствам.

Расходы по государственной пошлине в соответствии со статьей 110 АПК РФ относятся на заявителей апелляционных жалоб.

Из материалов дела следует, что ИП Зайцева Л.П. является инвалидом второй группы (справка N 2266004 от 15.03.05г.). В соответствии с п.п.2 п.2 ст.333.37 НК РФ от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, с учетом положений пункта 3 настоящей статьи, освобождаются в том числе истцы - инвалиды I и II группы. Таким образом, указанной нормой предусмотрено освобождение от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, для инвалидов I и II группы при их участии в делах только в качестве истцов. Поскольку Зайцева Л.П. является ответчиком по данному делу, она не может быть освобождена от уплаты государственной пошлины. Вместе с тем, в соответствии с п.2 ст.333.22 НК РФ, суд апелляционной инстанции считает возможным уменьшить размер государственной пошлины, подлежащей уплате ИП Зайцевой Л.П. по апелляционной жалобе до 10 рублей.

В соответствии с п.п.1 п.1 ст.333.37 НК РФ, от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, освобождаются прокуроры, государственные органы, органы местного самоуправления и иные органы, обращающиеся в арбитражные суды в случаях, предусмотренных законом, в защиту государственных и (или) общественных интересов. В связи с изложенным, государственная пошлина по апелляционной жалобе не подлежит взысканию с Межрайонной ИФНС России N 7 по Ярославской области.

Руководствуясь статьями 267, 268, п.1 ст.269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ярославской области от 05.02.07г. по делу N А82-18786/05-27 оставить без изменения, а апелляционные жалобы Межрайонной ИФНС России N 7 по Ярославской области и индивидуального предпринимателя Зайцевой Л.П. - без удовлетворения.

Взыскать с индивидуального предпринимателя Зайцевой Лидии Петровны, 15.04.1951 года рождения, уроженки с.Богородское Юрьев-Польского района Владимирской области, проживающей по адресу 150025, Ярославская область, Ярославский район, поселок сельского типа Карачиха, уд.Садовая, д.23, кв.6 в доход федерального бюджета государственную пошлину по апелляционной жалобе в сумме 10 руб.

Выдать исполнительный лист.

Постановление может быть обжаловано в арбитражный суд кассационной инстанции.

Председательствующий

М.В.Немчанинова

Судьи

Л.И.Черных А.В.Караваева