Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 2 августа 2007 г. N 02АП-2550/07

г.Киров

01 августа 2007 г.

Дело N А82-25/07-20

(Дата вынесения резолютивной части постановления).

02 августа 2007 года

Постановление изготовлено в полном объеме 02.08.2007.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего: Немчаниновой М.В.,

судей: Лобановой Л.Н., Лысовой Т.В.

при ведении протокола судебного заседания судьей Немчаниновой М.В.

Рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России N 4 по Ярославской области

на решение Арбитражного суда Ярославской области от 16.05.2007 г. по делу N А82-25/07-20, принятое судьей Коробовой Н.Н. по заявлению

ЗАО "Волна-2"

к Межрайонной ИФНС России N 4 по Ярославской области

о признании недействительным решения

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Сухачев А.Е. по доверенности от 27.07.2007 г., Левашова О.А. по доверенности от 27.07.2007 г.

от ответчика -

УСТАНОВИЛ:

ЗАО "Волна-2" обратилось в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением о признании частично недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 4 по Ярославской области N 33 от 13.12.2006 года.

Решением Арбитражного суда Ярославской области от 16.05.2007 г. требования Общества удовлетворены. Решение Инспекции N 33 от 13.12.2006 г. признано недействительным в части доначисления 280 582 руб. налога на прибыль за 2003-2005 гг. в связи с перераспределением сумм полученных доходов и произведенных расходов между различными видами деятельности и применением положений статьи 40 НК РФ в отношении цены реализованных физическим лицам квартир, соответствующих сумм пени и штрафа по п.1 ст.122 НК РФ.

Межрайонная ИФНС России N 4 по Ярославской области не согласившись с принятым по делу судебным актом обратилась во Второй арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции в обжалуемой части и принять по делу новый судебный акт. По мнению заявителя жалобы, Арбитражный суд Ярославской области сделал необоснованный вывод о недоказанности налоговым органом уровня рыночной цены и соответственно отклонения примененных налогоплательщиком цен более чем на 20% в сторону понижения или повышения. Также в апелляционной жалобе инспекция указывает на неправомерное отнесение Обществом доходов и расходов от продажи продукции утилизации помета (торфокомпоста) к основной деятельности, считает, что выводы суда первой инстанции в указанной части не соответствуют действующим нормам налогового законодательства. В связи с этим, налоговый орган просит отменить решение арбитражного суда первой инстанции, принять новый судебный акт, в котором отказать Обществу в удовлетворении заявленных требований.

ЗАО "Волна-2" в отзыве на апелляционную жалобу и представители Общества в судебном заседании против доводов апелляционной жалобы возразили, указав на законность и обоснованность принятого судебного акта, пояснили, что деятельность по реализации продукции утилизации помета птичьего в виде изготовленного торфокомпоста не относится к сельскохозяйственной, следовательно, в отношении нее правомерно применена налоговая ставка 24% по налогу на прибыль. В отношении реализованных физическим лицам квартир, представители Общества указали на соблюдение им требований налогового законодательства, в том числе ст.40 НК РФ, поскольку при продаже спорных квартир были учтены данные их оценки, которые являются доказательством рыночной цены и отклонения от которых более чем на 20% в сторону понижения Обществом не было допущено.

Межрайонная ИФНС России N 4 по Ярославской области, надлежащим образом извещенная о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы своего представителя для участия в судебном заседании не направила. В соответствии со ст.156 АПК РФ суд считает возможным рассмотреть спор в отсутствие представителя Инспекции по имеющимся в деле документам.

На основании статьи 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, рассмотрев в открытом судебном заседании в установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации пределах материалы дела, проанализировав доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей налогоплательщика, суд апелляционной инстанции установил следующее.

Как следует из материалов дела, Межрайонная ИФНС России N 4 по Ярославской области провела выездную налоговую проверку в отношении ЗАО "Волна-2" по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов за период с 01.01.2003 г. по 31.07.2006 г. Выявленные нарушения отражены в акте проверки N 596 от 17.11.2006 г.

По результатам проверки начальником Межрайонной ИФНС России N 4 по Ярославской области вынесено решение N 33 от 13.12.2006 г. о привлечении ЗАО "Волна-2" к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных п.1 ст.122 НК РФ за неуплату налога на прибыль и ст.123 НК РФ. Указанным решением налогоплательщику предложено уплатить доначисленные налоги, а именно, налог на добавленную стоимость - 10 610 руб., налог на прибыль - 280 582 руб., соответствующие им суммы пени и штрафов, а также удержать с физических лиц сумму не удержанного (не полностью удержанного) налога на доходы физических лиц в размере 6 662 руб. и перечислить его в бюджет.

ЗАО "Волна-2" не согласилось с принятым налоговым органом решением и обратилось в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением о признании его незаконным в части доначисления налога на прибыль.

Удовлетворяя заявленные требования Общества, Арбитражный суд Ярославской области руководствовался положениями статьи 40 и ст.274 НК РФ, указал, что использованные Инспекцией данные о ценах на квартиры не являются рыночными, а изготовляемый Обществом торфокомпост не является сельскохозяйственной продукцией.

Суд апелляционной инстанции считает, что оснований для удовлетворения жалобы по изложенным в ней основаниям не имеется.

Производство торфокомпоста

В соответствии со ст.247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Пунктом 3 статьи 252 НК РФ установлено, что особенности определения расходов, признаваемых для целей налогообложения, для отдельных категорий налогоплательщиков либо расходов, произведенных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями главы 25 НК РФ.

Как следует из материалов дела, Общество в проверяемом периоде являлось сельскохозяйственным производителем с основным видом деятельности - разведение сельскохозяйственной птицы.

В соответствии с абзацем 4 ст.3 Федерального Закона N 147-ФЗ от 11.11.2003 г. "О внесении изменений в главу 26.1 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации" ЗАО "Волна-2" не перешло на уплату Единого сельскохозяйственного налога, поэтому в отношении деятельности, связанной с реализацией произведенной им сельскохозяйственной продукции, применяло по налогу на прибыль ставку 0%. По прибыли от реализации несельскохозяйственной продукции применяло общий порядок налогообложения по ставке 24% согласно ст.284 НК РФ.

В соответствии с п.2 ст.274 НК РФ налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки 24%, определяется налогоплательщиком отдельно.

При определении прибыли от реализации произведенной сельскохозяйственными товаропроизводителями сельскохозяйственной продукции, а также произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции следует руководствоваться пунктом 9 ст. 274 НК РФ, согласно которому при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в составе доходов и расходов сельскохозяйственных производителей не учитываются доходы и расходы, полученные от сельскохозяйственной деятельности.

При этом налогоплательщики, получающие прибыль (убыток) от сельскохозяйственной деятельности, ведут обособленный учет доходов и расходов. Расходы организации от сельскохозяйственной деятельности в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от сельскохозяйственной деятельности в общей сумме доходов организации по всем видам деятельности.

Как следует из материалов дела Обществом при исчислении налога на прибыль по ставке 24% в 2004 году по прочим видам деятельности учтены доходы в сумме 221 568 руб. и расходы в сумме 1 670 162 руб., в 2005 году соответственно доходы - 37 066 руб. и расходы 145 072 руб., полученные от продажи торфокомпоста.

Судом I инстанции установлено и подтверждается материалами дела - представленными налогоплательщиком реестрами состава и распределения расходов, понесенных в связи с утилизацией и переработкой птичьего помета, общехозяйственные расходы (прямые и косвенные) распределялись по видам деятельности, а расходы по приобретению торфа, по оплате услуг по приготовлению торфокомпоста, доставке торфа, погрузке, вывозке, трамбовке и бортовке торфокомпоста - учитывались при определении налоговой базы, в отношении которой применяется ставка 24%. В 2005 году указанные виды работ налогоплательщик выполнял самостоятельно.

Для определения относимости полученных доходов и произведенных расходов к тому или иному виду деятельности следует руководствоваться Общероссийским классификатором видов экономической деятельности (ОКВЭД) утвержденным Постановлением Госкомстата РФ от 06.11.2001 г., в соответствии с которым производство растительных и животных удобрений, в том числе компоста, отнесено к группе 24.15. подраздела "Химическое производство", а раздел А "Сельское хозяйство, охота и рыболовство" ОКВЭД не содержит такого вида деятельности, как производство компоста.

Также апелляционный суд согласен с выводом арбитражного суда первой инстанции о необходимости руководствоваться едиными критериями, установленными для отнесения организаций к сельскохозяйственным производителям, а продукции к сельскохозяйственной. Порядок отнесения продукции к продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства установлен в проверяемый период Постановлением Правительства Российской Федерации N 449 от 02.09.2004 г., который не содержит такого наименования продукции как торфокомпост.

Доводы заявителя апелляционной жалобы о том, что производство торфокомпоста фактически является утилизацией помета - завершающим этапом производственного цикла в птицеводстве являются необоснованными. Для производства торфокомпоста использовалась только часть отходов производства, которые согласно технологии (т.2 л.д.65) смешивались с торфом до однородной массы, с последующей закладкой в бурты и дозреванием. Таким образом, в рассматриваемом случае происходит не утилизация птичьего помета, а его переработка в органическое удобрение - торфо-пометный компост ТУ 9841-001-05352070-00 (т.2 л.д.58), при этом используется дополнительный компонент - торф. Затраты по вывозу, хранению помета, не используемого для изготовления торфокомпоста отнесены Обществом к расходам по осуществлению деятельности сельхозпроизводителей.

Суд апелляционной инстанции считает правомерным отнесение выручки, полученной от реализации органического удобрения к доходам от прочих видов деятельности, общая сумма произведенных расходов, связанных с вывозом и хранением помета распределена по видам деятельности, с отнесением расходов, не связанных с производством торфокомпоста, к расходам сельскохозяйственного товаропроизводителя, таким образом, действия налогоплательщика соответствуют установленному порядку налогообложения.

Доводы апелляционной жалобы об отсутствии в учредительных документах Общества вида деятельности - производство торфокомпоста не принимаются судом апелляционной инстанции, как исключающие возможность осуществления такой деятельности налогоплательщиком.

На основании п.1 ст.49 ГК РФ коммерческие организации, за исключением унитарных предприятий и иных видов организаций, предусмотренных законом, могут иметь гражданские права и нести гражданские обязанности, необходимые для осуществления любых видов деятельности, не запрещенных законом. Отдельными видами деятельности, перечень которых определяется законом, юридическое лицо может заниматься только на основании специального разрешения (лицензии). Следовательно, Общество вправе заниматься любым видом экономической деятельности, не запрещенной законом.

При таких обстоятельствах оснований для удовлетворения апелляционной жалобы Межрайонной ИФНС России N 4 по Ярославской области не имеется.

Реализация квартир физическим лицам.

Как следует из материалов дела в 2003 году Общество заключило договоры купли-продажи от 08.05.2003 г. трёх квартир N 1,2,3 в доме N 38 по ул.Центральной поселка Фоминское Тутаевского района (т.2 л.д.25-27). Квартиры приобретены и оплачены наличными деньгами в кассу организации 16.07.2003 г. и 25.08.2003 г. Кузнецовой В.А., главным экономистом организации и членом совета директоров по цене 408 000 рублей; Михайловым СР. (главным инженером организации) и Михайловой Н.С, являющихся родственниками генерального директора, по цене 236 800 рублей; Цапиловой В.А., заместителем директора по производству и членом совета директоров, по цене 265 600 рублей.

Согласно пунктам 4-6 статьи 274 НК РФ доходы, в том числе внереализационные, полученные в натуральной форме в результате реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая товарообменные операции), учитываются, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, исходя из цены сделки с учетом положений статьи 40 настоящего Кодекса, рыночные цены определяются в порядке, аналогичном порядку определения рыночных цен, установленному абзацем 2 пункта 3, а также пунктами 4 - 11 статьи 40 настоящего Кодекса, на момент реализации или совершения внереализационных операций (без включения в них налога на добавленную стоимость, акциза).

В соответствии со статьей 40 НК РФ, если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Налоговым органам при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов пунктом 2 указанной статьи предоставлено право проверять правильность применения цен по сделкам в следующих случаях:

1) между взаимозависимыми лицами;

2) по товарообменным (бартерным) операциям;

3) при совершении внешнеторговых сделок;

4) при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

В таких случаях, налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 статьи 40 НК РФ, при этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки. Рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации (п.5 ст.40 НК РФ)

В соответствии с п.6 ст.40 НК РФ идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки. При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель. При определении идентичности товаров незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться.

Однородными признаются товары, которые не являются идентичными, однако имеют схожие характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одинаковые функции и быть коммерчески взаимозаменяемыми.

При определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми. При определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.

При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

При определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках (п.п.8-9 ст.40 НК РФ).

Согласно п.12 ст.40 НК РФ при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4- 11 указанной статьи.

В рассматриваемом случае суд первой инстанции, на основании п.2 ст.20 НК РФ правомерно посчитал физических лиц, являющихся покупателями квартир взаимозависимыми по отношению к Обществу, в связи с чем, признал право налогового органа осуществлять контроль за уровнем цен по указанным сделкам.

В ходе проведенной выездной налоговой проверки было установлено, что цена реализации квартир определена Советом директоров Общества на основании отчета об оценке рыночной стоимости трёх квартир в жилом доме N 38 по ул.Центральной поселка Фоминское Тутаевского района, выполненного ДФГУП "Тутаевский центр инвентаризации, учета и оценки недвижимости"(т.2 л.д.14-20).

Налоговый орган посчитал цены реализации квартир не соответствующими уровню рыночных цен, и не принял во внимание данные отчета об оценке. В качестве рыночной цены Инспекцией была выбрана цена реализации однокомнатной квартиры в доме N 30 по ул.Центральная п.Фоминское Тутаевского района по договору от 22.12.2003 г, стоимость 1 кв.м. составила 5 468 руб. 75 коп., тогда как стоимость 1 кв.м. квартир, реализованных Обществом составила 2 605 руб. 19 коп., отклонение цен было определено в размере 109,9%, соответственно был сделан перерасчет налоговых обязательств Общества исходя из указанной цены (т.1 л.д.18).

Жилые квартиры как объекты гражданского права относятся к индивидуально-определенным вещам, однако для целей налогообложения данное их свойство лишь свидетельствует о том, что при определении идентичных (однородных) им товаров следует учитывать множество факторов, таких как площадь, этажность, количество комнат, планировка, качество строительных материалов, местоположение и прочие. Соответственно, при определении рыночной цены реализуемых обществом квартир налоговой инспекцией должен был быть исследован рынок идентичных (однородных) товаров в целях установления их цены.

Суд апелляционной инстанции полагает, что применённая налоговым органом в целях доначисления налога на прибыль, цена не может быть признана рыночной по следующим основаниям:

1. В качестве рыночной цены налоговым органом принята цена по сделке, совершенной между Козловой Т.А.(продавцом квартиры по адресу п.Фоминское ул.Центральная, д.30 кв.37) и Ворониной Е.В. (покупателем указанной квартиры) (т.2 л.д.30). Однако одновременно между этими же лицами был заключен договор купли-продажи квартиры по адресу п.Фоминское, ул.Центральная, д.30 кв.20, в соответствии с которым Воронина Е.Е. является продавцом, а Козлова Т.А. покупателем. Таким образом, имел место обмен квартир, находящихся в одном доме, поэтому условия заключенных сделок нельзя признать сопоставимыми и, как верно отмечено судом первой инстанции, такая цена не может являться рыночной, сложившейся при взаимодействии спроса и предложения.

2. По своим характеристикам сравниваемые налоговым органом квартиры нельзя признать однородными, так как дом N 38 является двухэтажным, кирпичным, перегородки кирпичные, квартиры улучшенной планировки, полы линолеум, дверные проемы филенчатые, год постройки дома 2002 (т.2 л.д.15,41), дом N 30 является пятиэтажным многоквартирным, панельным, перегородки железобетонные и деревянные, квартиры типовые, полы досчатые, дверные проемы простые, год постройки 1980 (т.2 л.д.91-92).

3. Кроме того, Обществом продавались новые построенные им квартиры, тогда как налоговым органом учтены цены реализации квартир на вторичном рынке.

Суд апелляционной инстанции считает, что налоговым органом сравниваться должна именно рыночная цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на однородные товары в сопоставимых условиях, а не меньшая из цен на объекты, уступающие по своим характеристикам спорным.

В данном случае суд апелляционной инстанции считает условия заключенных договоров не сопоставимыми, а квартиры, являющиеся объектом купли-продажи не однородными, следовательно, выводы суда первой инстанции о неправильном применении налоговым органом статьи 40 Налогового кодекса РФ и отсутствии оснований для доначисления налога на прибыль по данному эпизоду являются обоснованными, соответствующими фактическим обстоятельствам рассматриваемого дела.

Довод налогового органа о том, что использованные налогоплательщиком данные отчета об оценке не являются доказательством уровня рыночных цен, не принимаются судом апелляционной инстанции, поскольку данные оценщика налоговым органом в нарушение ст.65 АПК РФ не опровергнуты, иных данных о рыночных ценах не представлено, оценка налоговым органом в соответствии со ст.8 Федерального закона N 135-ФЗ от 29.07.1998 г. "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" при исчислении налоговой базы не проводилась. Наличие спора об исчислении налогооблагаемой базы, связанной с определением стоимости объекта налогообложения подтверждается представленным Обществом протоколом разногласий N 441 от 24.11.2006 г. на акт проверки, в связи с чем, у налогового органа имелась возможность для проведения дополнительных мероприятий налогового контроля в рамках процедуры, предусмотренной ст.ст.100,101 НК РФ для выяснения правомерности доначисления налога на прибыль в отношении спорных сделок.

На основании вышеизложенного Второй арбитражный апелляционный суд считает, что суд первой инстанции правомерно признал действия налогового органа незаконными.

Учитывая конкретные обстоятельства данного спора, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что Арбитражный суд Ярославской области всесторонне и полно исследовал имеющиеся в материалах дала доказательства, пришел к обоснованным выводам, решение суда первой инстанции по делу является правомерным, принятым при правильном применении норм материального права, в связи с чем, оснований для отмены судебного акта по приведенным в апелляционной жалобе доводам не имеется.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта, не установлено.

В соответствии со ст.110 Арбитражного процессуального кодекса РФ расходы по уплате государственной пошлины следует отнести на заявителя апелляционной жалобы - Межрайонную ИФНС России N 4 по Ярославской области.

Руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ярославской области от 16.05.2007 г. по делу N А82-25/07-20 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России N 4 по Ярославской области - без удовлетворения.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России N 4 по Ярославской области (152300 Ярославская область, г.Тутаев, ул.Луначарского, д.89) в доход федерального бюджета государственную пошлину в размере 1 000 рублей по апелляционной жалобе.

Выдать исполнительный лист.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в установленном законом порядке.

Председательствующий

М.В.Немчанинова

Судьи

Л.Н.Лобанова Т.В.Лысова