Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 20 июля 2007 г. N 02АП-1672/07

20 июля 2007 г.

А17-7478/2004

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Л.Н. Лобановой

судей Т.В.Лысовой, Л.И. Черных

при ведении протокола судебного заседания судьей Л.Н. Лобановой

при участии представителей сторон

от заявителя: Сироткин Н.А. - по доверенности от 17.07.2007 г.

от ответчика: Силантьева Т.Ю. - по доверенности от 19.07.2007 г. N 04-06/20196

Гордеева С.В. - по доверенности от 12.03.2007 г. N 04-06/4326,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

ФГУП Учебно-опытного хозяйства

Ивановской государственной сельскохозяйственной академии

на решение Арбитражного суда Ивановской области

от 20.03.2007 года по делу N А17-7478/5-2004,

принятое судьей Голиковым С.Н.

по заявлению Межрайонной ИФНС России N 6 по Ивановской области

к ФГУП Учебно-опытному хозяйству Ивановской государственной сельскохозяйственной академии о взыскании налоговых санкций в сумме 107924руб.69 коп.

и встречному заявлению ФГУП Учебно-опытного хозяйства

Ивановской государственной сельскохозяйственной академии

к Межрайонной инспекции ФНС России N 6 по Ивановской области

о признании недействительным решения налогового органа

от 02.08.2004 г. N 1221

УСТАНОВИЛ:

Межрайонная ИФНС России N 6 по Ивановской области обратилась в арбитражный суд Ивановской области с заявлением о взыскании налоовых санкций за неполную уплату налога на прибыль в сумме 107 924 руб. 69 коп.

ФГУП Учебно-опытное хозяйство Ивановской государственной сельскохозяйственной академии (далее - Учреждение, налогоплательщик) в свою очередь обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной Инспекции ФНС России N 6 по Ивановской области (далее Инспекция, налоговый орган) N 1221 от 02.08.2004 г. о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Ивановской области от 20.03.2007 года заявленные требования учреждения и налогового органа удовлетворены частично: решение Инспекции признано недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 44 023 руб. 45 коп., соответствующих сумм пени и штрафов, соответственно налоговому органу отказано во взыскании налоговых санкций в размере 8 804 руб. 69 коп.

В удовлетворении остальной части заявленных требований обеих сторон отказано.

ФГУП Учебно-опытное хозяйство Ивановской государственной сельскохозяйственной академии не согласилось с вынесенным решением и обратилось во Второй арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение Арбитражного суда Ивановской области от 20.03.2007 г., принять по делу новый судебный акт, в котором отказать налоговому органу в удовлетворении заявленных требований в полном объеме, а требования учреждения по встречному заявлению - удовлетворить.

Учреждение считает, что Инспекцией необоснованно начислен налог на прибыль в отношении прочей деятельности, от которой получен убыток, указывает, что проценты, полученные по договорам займа относятся к внереализационным доходам, а внереализационные доходы подлежат уменьшению на сумму налога на добавленную стоимость и налога с продаж, кроме того, обращает внимание суда апелляционной инстанции на нарушение налоговым органом требований статьи 101 Налогового Кодекса РФ при вынесении решения от 02.08.20004 г. и пропуск срока, установленного статьей 115 Налогового Кодекса РФ (в редакции, действовавшей в 2004 году) для обращения в суд за взысканием налоговых санкций.

Межрайонная Инспекция ФНС России N 6 по Ивановской области в отзыве на апелляционную жалобу против доводов налогоплательщика возразила, указав на законность и обоснованность принятого судебного акта, считает, что налогоплательщик неправомерно, в нарушение пп.4 п.9 ст.274 НК РФ включил в состав расходов по обычным видам деятельности затраты, связанные с осуществлением сельскохозяйственной деятельности, требования статьи 101 Налогового Кодекса РФ не были нарушены, поскольку и акт и решение по результатам выездной налоговой проверки содержат ссылки на соответствующие нормы права и первичные документы - приложения к акту. Считает, что ею не пропущены сроки для обращения в суд с заявлением о взыскании налоговых санкций.

Представители Учреждения и Инспекции в судебном заседании поддержали позиции, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве.

Законность принятого Арбитражным судом Ивановской области 20.03.2007 года решения проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном в статьях 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Межрайонной Инспекцией ФНС России N 6 по Ивановской области проведена выездная налоговая проверка ФГУП Учебно-опытного хозяйства Ивановской государственной сельскохозяйственной академии по вопросам правильности исчисления и уплаты налога на имущество, налога на прибыль и целевого сбора на содержание муниципальной милиции за период с 01.01.2001 г. по 31.12.2003 г. по результатам которой был составлен акт от 07.07.2004 г., вынесено решение от 02.08.2004 г. N 1221, согласно которому предприятие привлечено к налоговой ответственности по п.1 ст.122 Налогового Кодекса РФ за неполную уплату налога на прибыль в сумме 107 539, 49 рублей за 2002 и 2003 годы, а также доначислены

- налог на прибыль - 537 697,44 руб., пени - 56 362, 89 руб.

- целевой сбор на содержание муниципальной милиции - 1926 руб., пени - 463, 83 руб.

Предприятию выставлены требования об уплате налога N 166-н и об уплате налоговых санкций N 166-с.

В связи с неуплатой налоговых санкций в установленный срок налоговый орган обратился с заявлением о взыскании налоговых санкций по налогу на прибыль в арбитражный суд Ивановской области. В свою очередь, Учреждение не согласившись с вынесенным решением налогового органа также обратилось в арбитражный суд с встречным заявлением о признании незаконным решения N 1221 от 02.08.2004 г.

Отказывая Учреждению в признании решения налогового органа недействительным в части и принимая решение о взыскании налоговых санкций в части эпизодов, в отношении которых законность решения налогового органа была установлена, Арбитражный суд Ивановской области руководствовался положениями статей 248, 249, 250, 252, и пунктом 9 статьи 274 Налогового Кодекса РФ, указал, что налогоплательщиком необоснованно включены в расходы по обычным видам деятельности затраты, связанные с производством и реализацией сельскохозяйственной продукции и отметил, что формальное нарушение налоговым органом правил составления акта проверки не может служить основанием для освобождения учреждения от обязанности уплачивать налог на прибыль.

Арбитражный апелляционный суд считает такое решение суда первой инстанции законным и обоснованным, а апелляционную жалобу Общества не подлежащей удовлетворению по изложенным в ней доводам по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Пунктом 1 статьи 248 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что к доходам в целях названной главы относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы. Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 НК РФ, а внереализационные доходы - в порядке, установленном статьей 250 Кодекса.

В пунктах 1-2 статьи 249 Налогового кодекса РФ указано, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав, выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Пунктом 3 статьи 32 НК РФ установлено, что особенности определения расходов, признаваемых для целей налогообложения, для отдельных категорий налогоплательщиков либо расходов, произведенных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями главы 25 НК РФ.

ФГУП Учебно-опытное хозяйство Ивановской государственной сельскохозяйственной академии в проверяемом периоде являлось сельскохозяйственным товаропроизводителем.

В соответствии с абз. 1 п. 5 ст. 2 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" не являются плательщиками налога на прибыль предприятия любых организационно-правовых форм по прибыли от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции.

Указанный порядок освобождения сельскохозяйственных предприятий от уплаты налога на прибыль по прибыли от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции сохранен в 2002-2003 гг. статьей 2 Федерального закона "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса РФ и некоторые другие акты законодательства РФ о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства РФ о налогах и сборах" N 110-ФЗ от 06.08.2001 (с последующими изменениями) до перевода указанных предприятий на специальный налоговый режим для сельскохозяйственных товаропроизводителей в соответствии с главой 26.1 Налогового Кодекса РФ.

По прибыли от реализации несельскохозяйственной продукции для данных предприятий действует общий режим налогообложения.

В соответствии с п. 2 ст. 274 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки 24%, определяется налогоплательщиком отдельно. Налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с главой 25 Кодекса предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка.

При определении прибыли от реализации произведенной сельскохозяйственными товаропроизводителями сельскохозяйственной продукции, а также произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции следует руководствоваться пунктом 9 ст. 274 НК РФ, согласно которому при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в составе доходов и расходов сельскохозяйственных производителей не учитываются доходы и расходы, полученные от сельскохозяйственной деятельности.

При этом налогоплательщики, получающие прибыль (убыток) от сельскохозяйственной деятельности, ведут обособленный учет доходов и расходов. Расходы организации от сельскохозяйственной деятельности в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от сельскохозяйственной деятельности в общей сумме доходов организации по всем видам деятельности.

Внереализационные доходы (расходы) также должны учитываться раздельно для целей налогообложения в разрезе видов деятельности, облагаемых по разным ставкам.

Данная норма корреспондирует с положениями раздела 3 Инструкции по заполнению декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденной Приказом МНС РФ N БГ-3-02/585 от 29.12.2001, в соответствии с которым при заполнении строк 010, 020, 050 не учитываются доходы, расходы и прибыль (убыток) предприятий любых организационно-правовых форм по прибыли от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции. Указанная Инструкция, определяющая порядок заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль, в силу п. 3 ст. 31 Налогового Кодекса РФ является обязательной для налогоплательщика.

Следовательно все доходы и расходы от производства и реализации сельскохозяйственной продукции, в том числе и внереализационные доходы и расходы от сельскохозяйственных видов деятельности, не должны учитываться при расчете финансового результата и формировании прибыли по иным видам деятельности.

Как установлено судом первой инстанции предприятие осуществляло как производство и реализацию сельскохозяйственной продукции, так и прочие виды деятельности, при этом при определении финансового результата в нарушение вышеизложенных норм не уплачивало налог на прибыль с доходов полученных от прочих видов деятельности, в связи с чем Инспекцией правомерно был доначислен налог на прибыль, соответствующие ему пени и штрафы.

Доводы заявителя апелляционной жалобы о необходимости исключения из состава внереализационных доходов сумм налога на добавленную стоимость и налога с продаж арбитражным апелляционным судом не принимаются по следующим основаниям:

Налог на добавленную стоимость и налог с продаж за 2002-2003 годы, уплаченный предприятием от реализации населению прочей продукции принят арбитражным судом первой инстанции при определении суммы налога на прибыль, подлежащей взысканию с налогоплательщика.

Остальная сумма налогов уплачена предприятием от реализации сельскохозяйственной продукции населению, поэтому в силу пункта 9 статьи 274 Налогового Кодекса РФ не могут быть приняты в состав расходов, полученных от иных видов деятельности.

Налоговая проверка проведена Инспекцией за период 2001-2003 гг., 2004 год не был охвачен проверкой. Поэтому доводы заявителя апелляционной жалобы о том, что в 2004 году все взысканные и уплаченные налоги должны быть исключены из налогооблагаемой базы апелляционным судом не принимаются.

Заявитель апелляционной жалобы настаивает, что на расходы в 2002 году должны быть отнесена сумма налога на добавленную стоимость в размере 30 883 руб. 20 коп., однако, данные расходы являются связанными с ведением сельскохозяйственной деятельности и не учитываются при налогообложении. Кроме того, предприятие со своей стороны не доказало тот факт, что Соловьева Т.В. до момента проверки продолжает являться индивидуальным предпринимателем.

По вышеизложенным причинам налоговым органом правомерно не приняты в расходы от прочих видов деятельности убытки от стихийных бедствий (разрушения крыш скотных дворов, картофелехранилища, навесе для сена), по недостачам от падежа скота, картофеля, молока, ГСМ, сумм неполученных доходов от реализованной сельскохозяйственной продукции, так как представленные учреждением в подтверждение своих доводов документы прямо свидетельствуют о том, что данные затраты относятся к сельскохозяйственной деятельности.

Согласно пункту 6 статьи 250 Налогового Кодекса РФ доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам, отнесены к внереализационным доходам.

В апелляционной жалобе предприятие указывает на необходимость учета в целях налогообложения также и расходов, связанных с получением вышеуказанного дохода. Однако документов, подтверждающих несение указанных расходов заявителем апелляционной жалобы не представлено, все иные произведенные учреждением расходы были учтены при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, что подтверждается приложениями N 12,47 к акту (л.д.75-76 т.2), в связи с чем указанные возражения учреждения не принимаются, доказательств отнесения указанных доходов к сельскохозяйственной деятельности предприятия арбитражному апелляционному суду также не представлено.

В соответствии с пунктом 2 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации в акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи данного Кодекса, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений.

Пунктом 3 статьи 101 Налогового кодекса РФ установлены требования к содержанию решения о привлечении к ответственности. Так, в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства, доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения и применяемые меры ответственное

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 30 постановления от 28.02.2001 N 5 разъяснил, что по смыслу пункта 6 статьи 101 Кодекса нарушение должностным лицом налогового органа требований данной статьи не влечет безусловного признания судом соответствующего решения налогового органа недействительным.

В данном случае суд оценивает характер допущенных нарушений и их влияние на законность и обоснованность вынесенного налоговым органом решения.

В частности, при оценке судом соблюдения налоговым органом требований к содержанию решения о привлечении налогоплательщика к ответственности, предусмотренных в пункте 3 статьи 101 НК РФ, необходимо иметь в виду, что в таком решении непременно должен быть обозначен его предмет, то есть суть и признаки налогового правонарушения, вменяемого налогоплательщику, со ссылкой на соответствующую статью главы 16 Кодекса.

В рассматриваемом деле в решении налогового органа от 02.08.2004 г. N 1221 указано выявленное проверкой нарушение - занижение налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль в связи с включением в расходы затрат, связанных с осуществлением сельскохозяйственной деятельности, также имеется ссылка на надлежащую норму права - указано на нарушение абзаца 4 пункта 9 статьи 274 Налогового Кодекса РФ, который применим именно к определению налоговой базы в отношении сельскохозяйственной деятельности, в связи с чем необоснованны доводы заявителя апелляционной жалобы о применении налоговым органом и судом первой инстанции нормы права, относящейся к порядку определения налоговой базы по налогу на игорный бизнес.

В приложении N 12 сделана полная расшифровка финансового результата за 2002 год от прочих видов деятельности, суммы указанные в графах доходы и расходы совпадают, с данными главной книги за 2002 год и не оспариваются предприятием (л.д.75 т.2).

Дополнительная расшифровка по каждой позиции дана в соответствующих приложениях 13-18, имеющихся в материалах дела.

По 2003 году расшифровка финансового результата от прочих видов деятельности сделана в приложении N 47 (т.2, л.д.79 т.2), дополнительные расшифровки в разрезе видов деятельности даны в приложениях подписанных сторонами, цифровые данные по которым совпадают с данными главной книги за 2003 год.

Пунктом 6 статьи 108 Налогового Кодекса РФ установлено, что обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения, и виновности лица в его совершении возлагается на налоговые органы.

В рассматриваемом деле все сведения о суммах полученных доходов и произведенных расходов от иных видов деятельности, за исключением производства и реализации сельскохозяйственной продукции, возможно установить из приложений к акту проверки в сопоставлении их с регистрами бухгалтерского учета, данными аналитического и синтетического учета,

Тот факт, что из 115 приложений, налогоплательщику вручено только 11 не является основанием для признания решения налогового органа недействительным, поскольку во врученных приложениях отражены все расчеты и основания доначисленных налогов, которые и оспаривались налогоплательщиком, кроме того все остальные приложения имеются в материалах дела, с которыми предприятие имело возможность ознакомиться в соответствии с пунктом 1 статьи 41 Арбитражного процессуального кодекса РФ.

Более того, данные приложения, не врученные налогоплательщику, являются первичными бухгалтерскими и иными документами, представленными самим учреждением для выездной налоговой проверки или направленные предприятию налоговым органом в ходе проверки: требование о предоставлении документов, доверенности, товаро-транспортные накладные, договоры займа, банковского депозита и т.д. В этой связи не принимаются доводы налогоплательщика о том, что он не имел возможность надлежащим образом защитить свои права, поскольку не получил все 115 приложений.

Следовательно, доводы Учреждения о необходимости признания решения налогового органа незаконным по причине несоблюдении должностными лицами Инспекции требований статьи 101 Налогового кодекса РФ, не принимаются арбитражным апелляционным судом, как верно указал Арбитражный суд Ивановской области формальное нарушение налоговым органом правил составления акта проверки не может служить основанием для освобождения налогоплательщика от обязанности уплачивать налог при фактически правильном определении сумм доходов и расходов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 115 Налогового Кодекса РФ ( в редакции, действовавшей на момент вынесения решения) налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании налоговой санкции не позднее шести месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта (срок давности взыскания санкции).

Как разъяснил Высший Арбитражный суд Российской Федерации в пункте 37 Постановления Пленума N 5 исчисление срока, предусмотренного п.1 ст.115 налогового Кодекса РФ, со дня составления акта производится в случае привлечения налогоплательщика (налогового агента) к ответственности по результатам выездной налоговой проверки, а также в случае привлечения к установленной Кодексом ответственности лиц, не являющихся налогоплательщиками (налоговыми агентами).

Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 14.07.2005 N 9-П подтвердил, что если налоговое правонарушение, совершенное налогоплательщиком, обнаруживается и фиксируется актом выездной налоговой проверки, то начало течения шестимесячного срока давности взыскания налоговой санкции связывается именно с указанным актом.

В рассматриваемом случае акт выездной налоговой проверки составлен 07.07.2004 г., предусмотренный п.1 ст.115 Налогового Кодекса РФ срок истекает соответственно 07.01.2005 г., налоговая инспекция обратилась в арбитражный суд с заявлением о взыскании налоговых санкций 20.12.2004 г., в связи с чем срок не был нарушен.

На основании вышеизложенного, учитывая конкретные обстоятельства данного спора, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что Арбитражный суд Ивановской области всесторонне и полно исследовал имеющиеся в материалах дела доказательства, пришел к обоснованным выводам, решение суда первой инстанции по делу является законным, принятым при правильном применении норм материального права, в связи с чем оснований для отмены судебного акта по приведенным в апелляционной жалобе доводам не имеется.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, не установлено.

В соответствии со ст.110 Арбитражного процессуального кодекса РФ расходы по уплате государственной пошлины следует отнести на заявителя апелляционной жалобы - ФГУП Учебно-опытное хозяйство Ивановской государственной сельскохозяйственной академии.

Госпошлина в размере 1 000 рублей уплачена платежным поручением от 19.04.2007 г. N 127.

Руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ивановской области от 20.03.2007 года по делу N А17-7478/5-2004 в обжалуемой налогоплательщиком части оставить без изменения, а апелляционную жалобу ФГУП Учебно-опытное хозяйство Ивановской государственной сельскохозяйственной академии без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в установленном законом порядке.

Председательствующий

Л.Н. Лобанова

Судьи

Т.В.Лысова Л.И. Черных Сомова Я.В.