Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 5 марта 2007 г. N 02АП-4002/06

г.Киров

14 февраля 2007 г.

Дело N А82-6920/06-14

(Дата вынесения резолютивной части постановления).

05 марта 2007 года

Постановление изготовлено в полном объеме 05.03.2007.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего: Немчаниновой М.В.,

судей: Лобановой Л.Н., Черных Л.И.

при ведении протокола судебного заседания судьей Немчаниновой М.В.

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Ярославской области

на решение Арбитражного суда Ярославской области от 20.10.06г. по делу N А82-6920/06-14, принятое судьей Сурововой М.В. по заявлению

ООО "Пром-Инвест"

к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Ярославской области

о признании частично недействительным решения

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Мухина И.А. по доверенности от 27.07.06г., Чернова Е.Е. по доверенности от 27.07.06г.,

от ответчика -

УСТАНОВИЛ:

ООО "Пром-Инвест" обратилось в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением о признании частично недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Ярославской области N 4 от 31.05.06г.

Решением Арбитражного суда Ярославской области от 20.10.06г. требования, заявленные налогоплательщиком, были удовлетворены частично. Решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Ярославской области N 4 от 31.05.06г. признано судом недействительным в части начисления налога на прибыль в размере 90 100 829 руб., соответствующей сумме налога пени и привлечения Общества к налоговой ответственности за неуплату указанной суммы налога. В остальной части в удовлетворении заявленных требований ООО "Пром-Инвест" отказано.

Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Ярославской области, не согласившись с решением суда от 20.10.06г. в части удовлетворения заявленных требований налогоплательщика, обратилась во Второй арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда в оспариваемой части отменить по основаниям, указанным в жалобе.

ООО "Пром-Инвест" в отзыве на апелляционную жалобу указывает на законность принятого судебного акта, считает, что апелляционная жалоба налогового органа удовлетворению не подлежит.

На основании статьи 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, рассмотрев в открытом судебном заседании в установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации пределах материалы дела, проанализировав доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции установил следующее.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Ярославской области в отношении ООО "Пром-Инвест" была проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах и валютного законодательства за период с 25.06.02г. по 31.12.04г. Результаты проверки отражены в акте проверки N 3 от 05.05.06г.

По результатам рассмотрения материалов проверки, возражений налогоплательщика заместителем руководителя Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Ярославской области принято решение N 4 от 31.05.06г. о привлечении ООО "Пром-Инвест" к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ за неполную уплату сумм налога на прибыль. Указанным решением налогоплательщику предложено уплатить доначисленные по результатам проверки налоги и пени.

Налог на прибыль организаций по расходам на приобретение ценных бумаг за счет субвенций, предоставленных бюджетом Угличского муниципального округа.

В ходе проведения выездной проверки, налоговым органом было установлено, что в нарушение п.2 ст.251 НК РФ, ООО "Пром-Инвест" необоснованно отнесло к расходам, связанным с производством и реализацией, затраты по приобретению ценных бумаг за счет выделенных из бюджета Угличского муниципального округа субвенций. По мнению налогового органа, указанные расходы не отвечают требованиям п.1 ст.252 НК РФ, поскольку произведены не за счет собственных средств. Налоговый орган по результатам проверки пришел к выводу о завышении Обществом расходов, связанных с производством и реализацией за 2003 г. и 2004 г., что повлекло доначисление налога на прибыль организаций за 2003 год в сумме 68 847 409 руб., за 2004 год в сумме 20 918 638 руб. и пени, на указанные суммы налога. Общество было привлечено к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ.

ООО "Пром-Инвест", не согласившись с решением налогового органа в указанной части, обратилось в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением о признании его недействительным, указав при этом, что учитывало расходы, связанные с приобретением и реализацией ценных бумаг при исчислении налога на прибыль организаций на основании ст.280 НК РФ.

При рассмотрении дела по существу суд первой инстанции пришел к выводу, что налоговое законодательство не содержит запрета на включение в состав налоговых расходов затрат, произведенных за счет целевых средств, в связи с этим такие расходы обоснованно были учтены ООО "Пром-Инвест" при исчислении налога на прибыль организаций.

В апелляционной жалобе Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Ярославской области указала, что не согласна с указанными выводами суда первой инстанции. Налоговый орган, считает, что, принимая решение, суд I инстанции не применил положения п.2 ст.251 НК РФ, во взаимосвязи со ст.252 НК РФ, в которых, по-мнению Инспекции, содержится запрет на уменьшение полученных доходов на сумму расходов, осуществленных за счет целевых поступлений. Также Инспекция указывает на необоснованное применение судом п.1 ст.252 НК РФ и признание расходов, произведенных не за счет собственных средств предприятия, а за счет целевых поступлений, затратами налогоплательщика. Кроме этого, Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Ярославской области считает, что Арбитражный суд Ярославской области допустил нарушение норм процессуального права - ч.2 ст.8, ч.2 ст.9, ч.1 ст.41, ч.1 ст.257 АПК РФ.

Суд апелляционной инстанции считает, что оснований для удовлетворения апелляционной жалобы в указанной части не имеется.

Статьей 247 НК РФ предусмотрено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Кодекса для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

В силу п.2 ст.251 НК РФ, при определении налоговой базы не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров). К ним относятся целевые поступления из бюджета бюджетополучателям и целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению. При этом налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.

Согласно п.1 ст.252 НК РФ, налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Перечень расходов, не учитываемых в целях налогообложения, содержится в статье 270 НК РФ. В силу указанной нормы права, при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде сумм целевых отчислений, произведенных налогоплательщиком на цели, указанные в п.2 ст.251 НК РФ; иные расходы, не соответствующие критериям, указанным в п.1 ст.252 НК РФ (пп.34 и пп.49 ст.270 НК РФ).

В соответствии с абз.4 п.2 ст.280 НК РФ, расходы при реализации (или ином выбытии) ценных бумаг, в том числе инвестиционных паев паевого инвестиционного фонда, определяются исходя из цены приобретения ценной бумаги (включая расходы на ее приобретение), затрат на ее реализацию, размера скидок с расчетной стоимости инвестиционных паев, суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной налогоплательщиком продавцу ценной бумаги. При этом в расход не включаются суммы накопленного процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении.

Из материалов дела следует, что налогоплательщик в 2002-2004 годах получал из средств бюджета Угличского муниципального округа субвенции на осуществление капитальных вложений в основные фонды, приобретение основных средств, осуществление финансовых вложений, в том числе приобретение ценных бумаг с целью последующей перепродажи, пополнение оборотных средств. Так, в 2002 году ООО "Пром-Инвест" получены субвенции в сумме 12 216 830 руб., в 2003 году - 274 647 376 руб., в 2004 году - 87 160 990 руб. Полученные бюджетные средства были использованы Обществом в 2003 году в сумме 286 864 206 руб., в 2004 г. в сумме 87 160 990 руб. на приобретение с целью последующей перепродажи векселей АБ "Газпромбанк" (ЗАО) и обыкновенных именных акций ОАО "Газпром", то есть, использованы по целевому назначению. При этом ООО "Пром-Инвест" вело отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.

Указанные факты нашли подтверждение в ходе выездной проверки и заявителем апелляционной жалобы не оспариваются. Учитывая изложенное, Обществом, правомерно, в соответствии с п.2 ст.251 НК РФ, при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитывались доходы в виде поступивших субвенций.

При определении налоговой базы в 2003 г. и 2004 г. по операциям с указанными ценными бумагами ООО "Пром-Инвест", учло в составе расходов затраты в виде стоимости приобретения ценных бумаг за счет целевых поступлений.

Анализируя положения главы 25 НК РФ, суд апелляционной инстанции считает, что её нормы не указывают на невозможность учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций расходов, произведенных за счет целевых поступлений. Вывод суда первой инстанции о том, что произведенные за счет целевых поступлений расходы, уменьшают полученные налогоплательщиком доходы от реализации, является правомерным.

Довод налогового органа о том, что суд вынес решение без учета положений главы 25 НК РФ и при неправильном истолковании п.2 ст.251 НК РФ, которым по мнению налогового органа установлен запрет на включение в состав расходов затрат, произведенных за счет целевых поступлений, судом апелляционной инстанции не принимается.

Перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, содержится в ст.251 НК РФ, при этом пунктом 2 указанной нормы права установлено, что при определении налоговой базы не учитываются целевые поступления из бюджета бюджетополучателям, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению. При этом указанной нормой права в отношении доходов (расходов) в рамках целевых поступлений установлено ведение налогоплательщиками - получателями целевых поступлений их отдельного учета.

Как правильно указал в решении от 20.10.06г. суд I инстанции, суммы целевых поступлений не учитываются в составе доходов у получающей организации - налогоплательщика, а суммы отчислений не учитываются в качестве налоговых расходов у передающей организации - налогоплательщика, что следует из п.2 ст.251 НК РФ находящегося в корреспонденции с положениями п.п.34 ст.270 НК РФ.

Никаких иных особенностей по учету расходов, произведенных за счет целевых поступлений, статьи 251, 270 и вся глава 25 НК РФ не содержат.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции считает, поскольку ООО "Пром-Инвест" использовало поступившие из бюджета средства в соответствии с их назначением, вело отдельный учет доходов и расходов, полученных в рамках целевых поступлений, оно правомерно уменьшало полученные доходы на произведенные за счет поступивших субвенций расходы.

Кроме этого, при принятии постановления, суд апелляционной инстанции учитывает положения п.7 ст.3 НК РФ, согласно которому все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

Довод налогового органа о том, что произведенные расходы не соответствуют критериям п.1 ст.252 НК РФ, не являются затратами налогоплательщика, поскольку осуществлены за счет полученных из бюджета субвенций, отклоняется судом апелляционной инстанции.

В силу ст.6 Бюджетного кодекса РФ, субвенция - бюджетные средства, предоставляемые бюджету другого уровня бюджетной системы Российской Федерации или юридическому лицу на безвозмездной и безвозвратной основах на осуществление определенных целевых расходов.

Таким образом, после предоставления бюджетных средств получателю субвенции они становятся собственностью последнего. В связи с этим суд апелляционной инстанции считает, поскольку Общество приобретало ценные бумаги за счет собственных средств, оно правомерно, в соответствии с требованиями ст.252 НК РФ, уменьшило полученные доходы на произведенные расходы на приобретение ценных бумаг при исчислении налога на прибыль организаций.

Таким образом, вывод налогового органа о завышении расходов, связанных с производством и реализацией за 2003-2004 годы, является необоснованным.

Довод заявителя апелляционной жалобы о том, что суд I инстанции при принятии решения допустил нарушение норм процессуального права - ч.2 ст.8, ч.2 ст.9, ст.41, ч.3 ст. 170, ч.1 ст. 257 АПК РФ, нарушив тем самым процессуальные права Инспекции, апелляционный суд считает несостоятельным. Принятое судом I инстанции решение соответствует требованиям ст.170 АПК РФ, а именно: в решении суда от 20.10.06г. указаны мотивы, по которым суд I инстанции отклонил, приведенные в обоснование своих требований и возражений доводы лиц, участвующих в деле; в решении имеется ссылка на законы, которыми руководствовался суд при принятии решения; описательная часть решения содержит краткое изложение заявленных требований и возражений лиц, участвующих в деле. Ссылка налогового органа на неполное отражение в описательной решения суда I инстанции его позиции, судом апелляционной инстанции не принимается, поскольку указанное обстоятельство не привело к принятию неправильного решения по делу.

При таких обстоятельствах суд I инстанции правомерно признал недействительным решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 68 847 409 руб. за 2003 год; 20 918 638 руб. за 2004 год, а также соответствующей указанной сумме налога пени и штрафа. Решение суда от 20.10.06г. в указанной части вынесено с соблюдением норм материального и процессуального права, соответствует фактическим обстоятельствам дела и представленным сторонами доказательствам, поэтому изменению не подлежит.

Оснований для удовлетворения апелляционной жалобы Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Ярославской области в данной части решения не имеется.

Налог на прибыль за 2004 г. в сумме 334 782 руб., пени и налоговые санкции по расходам на консультационные услуги, оказанные "Эрнст Энд Янг (СНГ) Лимитед".

В ходе выездной проверки налоговым органом было установлено, что в нарушение ст.252 НК РФ ООО "Пром-Инвест" необоснованно уменьшило полученные доходы на произведенные расходы на консультационные услуги, оказанные в рамках договора N TAS/2003-052 от 17.11.03г., заключенного с "Эрнст Энд Янг (СНГ) Лимитед", поскольку указанные расходы не являются документально подтвержденными в полном объеме, обоснованными и экономически оправданными. Выявление данного нарушения повлекло начисление по результатам проверки налога на прибыль за 2004 г. в сумме 334 782 руб., а также пени и налоговые санкции.

Налогоплательщик, не согласившись с решением налогового органа в указанной части, обратился в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением о признании его частично недействительным.

Удовлетворяя заявленные требования в указанной части, суд первой инстанции пришел к выводу, что затраты по договору от 17.11.03г. на оказание консультационных услуг в размере 1 394 924 руб. 60 коп. следует признать экономически обоснованными, направленными на получение дохода и соответствующим требованиям ст.252 и п.п.14, 15 п.1 ст.264 НК РФ.

В апелляционной жалобе Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Ярославской области указала, что не согласна с указанными выводами суда первой инстанции. Налоговый орган считает, что спорные расходы на оказание консультационных услуг являются экономически необоснованными. По мнению Инспекции, суд I инстанции, принимая решение, неполно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, поскольку не исследовал вопросы о направленности сделок, заключенных ООО "Пром-Инвест" при содействии "Эрнст Энд Янг (СНГ) Лимитед" на получение дохода, о связи оказанных по договору от 17.11.03г. услуг с деятельностью налогоплательщика, направленной на получение дохода. В связи с этим налоговый орган просит решение суда от 20.10.06г. в указанной части отменить и отказать Обществу в удовлетворении требований.

Суд апелляционной инстанции считает, что оснований для удовлетворения жалобы в указанной части не имеется.

Статьей 247 НК РФ предусмотрено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Кодекса для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Согласно п.1 ст.252 НК РФ, налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно п.п.14 и 15 п.1 ст.264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на юридические, информационные, консультационные и иные аналогичные услуги.

Следовательно, расходы налогоплательщика на юридические и консультационные услуги, понесенные им, могут уменьшать полученные организацией доходы при условии, что данные расходы обоснованы и документально подтверждены.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, ООО "Пром-Инвест" (Заказчик) и "Эрнст Энд Янг (СНГ) Лимитед" (Исполнитель) 17.11.03г. заключили договор оказания консультационных услуг N TAS/2003-052. Согласно указанному договору, Исполнитель заключает договор с Заказчиком на оказание по мере необходимости содействия при проведении сделок, которое может включать в себя рекомендации по структурированию сделки, по коммерческим, финансовым и правовым вопросам и т.д. По условиям договора конкретные объемы работ Исполнителя и сроки выполнения услуг согласовываются сторонами в каждом конкретном случае, такие договоренности могут быть как устными, так и письменными.

Стороны составили акт приемки услуг по договору от 17.11.03г., которым подтверждается, что оказанные юридические услуги, выставленные к оплате по счету, соответствуют требованиям Заказчика и удовлетворяют условиям договора. Исполнителем представлено описание оказанных услуг, из которого следует, что налогоплательщику были оказаны услуги по составлению проектов вексельных и других договоров, ведение переговоров и так далее. На оплату услуг выставлен счет-фактура N 135514 от 10.02.04г., оплата произведена платежным поручением N 68 от 12.03.04г. в сумме 1 394 924 руб. 60 коп.

Принимая во внимание критерии включения затрат в состав расходов, установленные ст.252 НК РФ, а также полно, всесторонне и объективно оценив и исследовав имеющиеся в деле доказательства, суд I инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что спорные расходы по оплате услуг "Эрнст Энд Янг (СНГ) Лимитед", документально подтверждены, являются обоснованными и направленными на получение дохода, в связи с чем они правомерно были учтены налогоплательщиком при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Суд апелляционной инстанции считает, что расходы являются обоснованными и экономически оправданными в том случае, если они связаны с предпринимательской деятельностью юридического лица. Согласно статье 2 Гражданского кодекса РФ предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг. Таким образом, если расходы осуществляются организацией в рамках предпринимательской деятельности, направленной на получение дохода, то такие расходы при наличии соответствующего документального подтверждения будут обоснованными.

В связи с этим, поскольку расходы, понесенные налогоплательщиком, связаны с деятельностью организации на рынке ценных бумаг, направленной на получение дохода, они являются обоснованными и документально подтвержденными, о чем свидетельствуют имеющиеся в материалах дела договор оказания консультационных услуг N TAS/2003-052 от 17.11.03г., акт приемки услуг, описание оказанных услуг, счет-фактура N 135514 от 10.02.04г., платежное поручение N 68 от 12.03.04г.

При принятии постановления суд апелляционной инстанции также учитывает, что ООО "Пром-Инвест" в проверенный налоговым органом период имело в штате трех сотрудников (генеральный директор, исполнительный директор, заместитель генерального директора по вопросам налогового планирования (т.3 л.д.73-76) и не имело юриста, в связи с чем, возникла необходимость в получении консультационных юридических услуг от "Эрнст Энд Янг (СНГ) Лимитед". При этом аналогичные договоры с другими организациями не заключались. Кроме этого, осуществляя деятельность на рынке ценных бумаг, Общество получало доход и исчисляло налоговую базу по налогу на прибыль, сумму налога, подлежащую уплате в бюджет.

В связи с этим суд апелляционной инстанции считает, что ООО "Пром-Инвест" правомерно уменьшило доходы на расходы по оплате консультационных услуг "Эрнст Энд Янг (СНГ) Лимитед".

Доводы заявителя апелляционной жалобы сводятся к оценке экономической эффективности понесенных налогоплательщиком расходов, что не предусмотрено налоговым законодательством в качестве критерия формирования налоговой базы, в связи с чем, доводы апелляционной жалобы Инспекции подлежат отклонению.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу об удовлетворении требований ООО "Пром-Инвест" о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль за 2004 год в размере 334 782 рублей, пени и штрафа с указанной суммы налога.

Решение суда от 20.10.06г. в данной части вынесено с соблюдением норм материального и процессуального права, соответствует фактическим обстоятельствам дела и представленным сторонами доказательствам, поэтому изменению не подлежит.

Оснований для удовлетворения апелляционной жалобы Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Ярославской области в данной части решения не имеется.

Расходы по уплате государственной пошлины следует отнести на заявителя апелляционной жалобы. Поскольку в соответствии со статьей 333.37 Налогового Кодекса Российской Федерации налоговые органы освобождены от ее уплаты, государственная пошлина не подлежит взысканию с Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Ярославской области.

Руководствуясь статьями 267, 268, п.1 ст. 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса РФ, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ярославской области от 20.10.06г. по делу N А82-6920/06-14 в оспариваемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Ярославской области - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в арбитражный суд кассационной инстанции.

Председательствующий

М.В.Немчанинова

Судьи

Л.Н.Лобанова Л.И.Черных