Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 10 июля 2015 г. N 07АП-2781/15

г. Томск

10 июля 2015 г.

Дело N А27-2606/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 03 июля 2015 г.

Полный текст постановления изготовлен 10 июля 2015 г.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи О.А. Скачковой,

судей С.Н. Хайкиной, Л.Е. Ходыревой,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи К.А. Лачиновой с использованием средств аудиозаписи,

при участии в заседании:

от заявителя - без участия (извещен),

от заинтересованного лица - И.Н. Лузин по доверенности от 04.04.2014, удостоверение, О.А. Ширяева по доверенности от 30.03.2015, удостоверение,

рассмотрев в судебном заседании дело по апелляционным жалобам общества с ограниченной ответственностью "Научно-технический центр "Промышленный эксперт" и Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово

на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 20 апреля 2015 г. по делу N А27-2606/2015 (судья И.А. Новожилова)

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Научно-технический центр "Промышленный эксперт" (ОГРН 1054205070050, ИНН 4205083171, 650021, г. Кемерово, ул. Невьянская, 8)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово (650000, г. Кемерово, пр. Кузнецкий,11)

о признании недействительным решения от 30.09.2014 N 223 в части,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Научно-технический центр "Промышленный эксперт" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик, ООО "НПЦ "ПРОМЭКС") обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция, ИФНС России по г. Кемерово) о признании недействительным решения от 30.09.2014 N 223 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части, оставив в силе обязанность общества по уплате недоимки в размере 1044734,64 руб.

Решением суда от 20.04.2015 требования ООО "НПЦ "ПРОМЭКС" удовлетворены частично, признано недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово от 30.09.2014 N 223 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения за неуплату единого налога уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2010 г. в виде штрафа в сумме 274937 руб. В остальной части заявленные требования оставлены без удовлетворения.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, общество и инспекция обратились в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционными жалобами.

Заявитель по делу в своей апелляционной жалобе просит решение суда первой инстанции отменить в части и признать решение от 30.09.2014 N 223 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным в части, оставив в силе обязанность общества по уплате недоимки в размере 1044734,64 руб.

В обоснование апелляционной жалобы общество указывает, что доказательства наличия вины налогоплательщика налоговым органом не представлено, все выводы инспекции носят предположительный характер.

Налоговый орган представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу общества - без удовлетворения. По мнению инспекции, решение суда в этой части законно и обоснованно.

Налоговый орган в своей апелляционной жалобе просит решение суда первой инстанции в части удовлетворенных требований отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований общества.

В обоснование апелляционной жалобы инспекция считает, что срок окончания привлечения к налоговой ответственности за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН за 2010 год, истекает 01.01.2015.

Подробно доводы изложены в апелляционных жалобах и отзыве инспекции.

Заявитель отзыв на апелляционную жалобу инспекции в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) не представил.

В судебном заседании представители инспекции поддержали свою апелляционную жалобу по изложенным в ней основаниям, просили в удовлетворении жалобы общества отказать, считают решение суда в этой обжалуемой части законным и обоснованным.

Заявитель о месте и времени судебного разбирательства извещен надлежащим образом, в судебное заседание арбитражного суда апелляционной инстанции своего представителя не направил. На основании статьи 156 АПК РФ апелляционный суд считает возможным рассмотреть дело в настоящем судебном заседании в отсутствие представителя заявителя.

Исходя из содержания двух апелляционных жалоб заявителя и заинтересованного лица, решение суда обжалуется лицами, участвующими в деле, в полном объеме в соответствующей им части.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционных жалоб и отзыва на жалобу общества, заслушав представителей заинтересованного лица, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает его подлежащим изменению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка ООО "НТЦ "ПРОМЭКС" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты, удержания, перечисления в бюджет всех налогов за период с 01.01.2010 по 31.12.2012, по результатом которой составлен акт от 18.08.2014 N 172 с указанием на выявленные нарушения налогового законодательства.

По результатам рассмотрения акта и иных материалов налоговой проверки, инспекцией принято решение от 30.09.2014 N 223 о привлечении ООО "НТЦ "ПРОМЭКС" к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату единого налога уплачиваемого по упрощенной системе налогообложения (далее - УСН) в виде штрафа в общей сумме 1151233 руб., за неуплату транспортного налога в сумме 53 рубля. Кроме того решением обществу доначислен единый налог, уплачиваемый по УСН в общей сумме 5756164 руб., транспортный налог в сумме 267 руб. и начислены пени за неуплату налогов в общей сумме 1161818,03 руб.

Не согласившись с решением налогового органа в части, общество в порядке статьи 139 НК РФ обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Кемеровской области с апелляционной жалобой.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 12.01.2015 N 14 решение инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции от 30.09.2014 N 223 в части, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Отказывая частично в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил из того, что доначисление единого налога уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, соответствующих сумм пени и штрафа за неуплату налога за 2011-2012 г.г. является правомерным. Вместе с тем, принимая во внимание, что срок привлечения общества к ответственности истекает 01.04.2014, тогда как решение о привлечении к ответственности вынесено 30.09.2014, суд указал на отсутствие у инспекции законных оснований для привлечения общества к ответственности за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН за 2010 г. в виде взыскания штрафа в сумме 274937 руб.

Седьмой арбитражный апелляционный суд не может согласиться с выводом суда первой инстанции об истечении срока привлечения к ответственности по следующим основаниям.

По смыслу части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 АПК РФ для признания ненормативного акта недействительным, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, незаконными необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие ненормативного правового акта, решений, действий (бездействия) закону и нарушение актом, решениями, действиями (бездействием) прав и законных интересов заявителя.

В соответствии с пунктом 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

Согласно статье 346.12 НК РФ налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном настоящей главой.

В силу пункта 1 статьи 346.15 НК РФ налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 настоящего Кодекса, внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 настоящего Кодекса. При определении объекта налогообложения не учитываются доходы, указанные в статье 251 настоящего Кодекса (пункт 1.1 статьи 346.15 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на предусмотренные в настоящем пункте расходы.

В пункте 2 статьи 346.16 НК РФ определено, что расходы, указанные в пункте 1 этой статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Кодекса.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (статья 252 НК РФ).

Перечень расходов, на которые налогоплательщик, применяющий упрощенную систему налогообложения, имеет право уменьшить полученные доходы, изложен в подпунктах 1 - 36 пункта 1 статьи 346.16 ГК РФ. Данный перечень является закрытым и расширительному толкованию не подлежит.

Согласно пункту 2 статьи 346.17 Кодекса, расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. В целях главы 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретателя товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав.

Как следует из материалов дела, ООО "НПЦ "ПРОМЭКС" в проверяемом периоде применяло упрощенную систему налогообложения.

Налоговым органом установлено и не оспаривается в жалобе заявителем заявителем, что обществом завышены расходы по УСН за 2010 г. за счет неправомерного включения в состав расходов произведенных затрат в размере 1657989,58 руб. за возврат кредита ОАО "Сбербанк России" по кредитному договору от 17.08.2009 N 2975.

Поскольку такой вид расходов как возврат кредита по кредитному договору для уменьшения налоговой базы по УСН в перечень расходов, предусмотренный пунктом 1 статьи 346.16 НК РФ, не входит, то включение его в расходы при расчете налога по упрощенной системе налогообложения неправомерно.

Из представленных для налоговой проверки документов следует, что ООО "НПЦ "ПРОМЭКС" для подтверждения понесённых расходов, уменьшающих налоговую базу по единому налогу, уплачиваемому по упрощённой системе налогообложения, в проверяемом периоде представлены документы по операциям с контрагентами ООО "Тандем", ООО "Сибирь", ИП Желтышев А.Б., ИП Желтышева Е.А.

По ООО "Тандем" представлен договор возмездного оказания услуг от 22.03.2010 N 312, по условиям которого ООО "Тандем" (исполнитель) обязался оказать заказчику (ООО "НТЦ "ПРОМЭКС") информационно-консультационные услуги по подготовке к вступлению в СРО энергоаудиторов, по подготовке к вступлению в СРО проектировщиков, по подготовке к вступлению в СРО строителей на общую стоимость услуг 350000 руб.; информационно-консультационные услуги по разработке рекламной компании для ООО "НТЦ "ПРОМЭКС" общей стоимостью 550000 руб.; информационно-консультационные услуги по разработке методической базы для ООО "НТЦ "ПРОМЭКС" общей стоимостью 3234500 руб.

Также представлены договор поставки оборудования от 20.09.2010 N 479 (комплект оборудования для неразрушающего контроля на базе тепловизора FLIR Е 300 с расширенным диапазоном температур (до 1200 С), стоимостью 839000 руб.).; договор на оказание маркетинговых услуг от 27.09.2010 N 57-М - проведение маркетингового исследования "Управление персоналом в современной экспертной организации, конкурентные преимущества и анализ рынка в области экспертизы промышленной безопасности Кемеровской области", стоимость услуг 877995 руб.; соответствующие акты, счета-фактуры, товарная накладная, отчёты и прочее.

В ходе мероприятий налогового контроля, проведённых в отношении этих контрагентов, налоговым органом было установлено следующее.

По ООО "Тандем".

ООО "Тандем" (ИНН 5406530294) состоит на налоговом учёте в ИФНС России по Центральному району г. Новосибирска с 27.04.2009. По адресу регистрации - г. Новосибирск, ул. Ипподромская, 30, являющегося адресом "массовой регистрации", не находится; основной вид деятельности - прочее финансовое посредничество. Последняя налоговая и бухгалтерская отчётность представлена за 3 квартал 2010 г.; имущество, транспортные средства отсутствуют, численность - 1 человек, справки о доходах на работников по форме 2-НДФЛ за 2010 год в налоговый орган не представлялись.

Учредителем и руководителем ООО "Тандем" числится Чашников В.П., являющийся "массовым" учредителем и руководителем, на его имя зарегистрировано 22 организации.

Анализ движения денежных средств по расчётному счёту ООО "Тандем" показал отсутствие расходов, необходимых и характерных для осуществления реальной финансово-хозяйственной деятельности (за аренду, коммунальные услуги, электроэнергию, на выплату заработной платы и хозяйственные нужды, налоги, страховые взносы); операции по расчётным счетам носили разнообразный характер; не возможно проследить направленность финансово-хозяйственной деятельности ООО "Тандем" на получение доходов от оказания информационно-консультационных и маркетинговых услуг.

Денежные средства, поступившие от проверяемого заявителя на расчётный счёт ООО "Тандем" на следующий день обналичивались физическим лицом Лосевым В.В. за вознаграждение.

При таких обстоятельствах, ООО "Тандем" не имело возможности и не могло собственными силами оказывать заявителю информационно-консультационные услуги, маркетинговые услуги, а также поставить оборудование. Кроме того представленные акты выполненных работ, счета-фактуры не содержат конкретной информации о видах оказанных услуг, что также подтверждает отсутствие реальных хозяйственных операций по данному контрагенту.

В рассматриваемом случае, являются правомерными выводы налогового органа о недостоверности представленных заявителем в обоснование понесенных расходов по приобретению у ООО "Тандем" оборудования и услуг, а также об отсутствии реальных хозяйственных операций между заявителем и контрагентом.

Иных доказательств, подтверждающих факт оказания информационно-консультационных и маркетинговых услуг силами и средствами контрагента, материалы дела не содержат.

Кроме этого, поскольку в перечень расходов, предусмотренный пунктом 1 статьи 346.16 НК РФ, такой вид расходов как маркетинговые услуги не входит, то включение его в расходы при расчете налога по упрощенной системе налогообложения неправомерно.

С учетом этого, суд первой инстанции правомерно указал, что представленные заявителем документы по взаимоотношениям с ООО "Тандем" не позволяют установить связь оказанных информационно-консультационных и маркетинговых услуг с заявленным контрагентом, представленные заявителем документы не могут подтверждать хозяйственные взаимоотношения заявителя с ООО "Тандем", поскольку не отвечают требованиям достоверности и не подтверждают реальность хозяйственных операций с заявленным контрагентом. Достаточных и достоверных доказательств, опровергающих доводы инспекции, а также подтверждающих принятие обществом каких-либо мер, направленных на обеспечение достоверности содержания спорных документов, заявителем в материалы дела не представлено, в том числе на стадии апелляционного обжалования решения суда.

При этом арбитражный суд исходит из того, что предусмотренная частью 5 статьи 200 АПК РФ обязанность государственного органа по доказыванию соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, не может быть расценена, как полностью освобождающая налогоплательщика от обязанности доказывания тех обстоятельств, на которые они ссылаются как на основания своих требований и возражений относительно предмета спора (статья 65 АПК РФ).

Следовательно, обязанность доказывания достоверности сведений, содержащихся в документах, представляемых в налоговый орган в подтверждение понесенных расходов, лежит на налогоплательщике.

Апелляционным судом также учитывается, что налоговым органом установлено выполнение собственными силами ООО "НТЦ "ПРОМЭКС" информационно-консультационные услуг по подготовке общества к вступлению в СРО энергоаудиторов, проектировщиков, строителей; работы (услуги) по разработке рекламой компании также выполнялись собственными силами ООО "НТЦ "ПРОМЭКС" и физическим лицом Макаровой О.П. без заключения договора, на безвозмездной основе; тепловизор FLIR E 300 приобретен заявителем в 2007 году у ОАО "Пергам-Инжиниринг".

Апелляционная жалоба заявителя возражений в этой части не содержит.

Также налоговым органом установлено неправомерное завышение обществом расходов за 2010 год в сумме 1855128 руб. при реализации приобретенного основного средства - воздухообрабатывающего агрегата Topvex SR 06 HWL - R - CAV, до истечения трех лет с момента учета расходов на его приобретение. Указанные расходы не могут быть приняты в целях налогообложения за 2010 год, поскольку указанное оборудование находилось в собственности ООО "НТЦ "ПРОМЭКС" менее 3 лет (с 20.09.2010 по 23.08.2011) и налогоплательщиком не была пересчитана налоговая база за весь период пользования основным средством.

По взаимоотношениям с ООО "Сибирь" налоговым органом установлено завышение обществом расходов в размере 17357250 руб. за 2011-2012 годы.

По ООО "Сибирь" заявителем представлен договор поставки от 01.02.2011 N 12, в соответствии с которым ООО "Сибирь" обязалось поставить газоанализатор Testo 300 М XL с комплектом датчиков, стоимостью 950000 руб.; договор от 13.04.2011 N 42 на выполнение ремонтно-монтажных работ по капитальному ремонту труб правового бокового экрана заднего топочного блока котла КЕ 25/14с; демонтажу/монтажу холодильной установки; демонтажу/монтажу компрессорного оборудования - сосудов, трубопроводов и др.; капитальному ремонту системы дымоотвода котельной и прочее; договор от 15.04.2011 N 45 по условиям которого заказчик (ООО "НТЦ "ПРОМЭКС") поручил, а исполнитель (ООО "Сибирь") обязался оказать услуги по размещению рекламно-информационных материалов на страницах интернет-порталов, вести работы по обслуживанию сайта заказчика, а также предоставлять прочие рекламно-информационные услуги; соответствующие счета-фактуры, акты, товарная накладная, справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3), акты о приёмке выполненных работ (форма КС-2).

В отношении ООО "Сибирь" налоговым органом установлено следующее.

ООО "Сибирь" (ИНН 5406646605) состоит на налоговом учёте в ИФНС России по Центральному району г. Новосибирска с 18.10.2010. По адресу регистрации - г. Новосибирск, ул. Крылова, 53, являющегося адресом "массовой" регистрации, не находится, по данному адресу находится трансформаторная подстанция; основной вид деятельности - оптовая торговля непродовольственными потребительскими товарами. Общество находится на общей системе налогообложения, последняя отчётность представлена за 3 квартал 2012 год - "нулевая"; имущество, транспортные средства отсутствуют; численность - человек, справки по форме 2-НДФЛ в налоговый орган не представлялись.

Анализ выписки по расчётному счёту контрагента свидетельствует об отсутствии расходов, необходимых и характерных для осуществления реальной финансово-хозяйственной деятельности (за аренду, коммунальные услуги, электроэнергию, на выплату заработной платы и хозяйственные нужды, налоги, страховые взносы); невозможно проследить направленность финансово-хозяйственной деятельности ООО "Сибирь" на получение доходов от оказания рекламных, информационных услуг, выполнения работ.

Денежные средства, поступившие от проверяемого налогоплательщика, на расчётный счёт ООО "Сибирь" в дальнейшем были направлены на операции с векселями.

Учредителем ООО "Сибирь" числится Гец С.Ю., являющийся "массовым" учредителем и руководителем, на чье имя зарегистрировано более 10 организаций. Все документы от имени руководителя контрагента подписаны Гец С.Ю.

Согласно протоколу допроса от 12.03.2014 Гец С.Ю. последний отрицает своё отношение к регистрации и финансово-хозяйственной деятельности ООО "Сибирь".

Указанное также подтверждается заключением эксперта от 10.06.2014 N 160, согласно которому подписи от имени Гец С.Ю., расположенные в документах ООО "Сибирь": договорах, счетах-фактурах, актах на выполнение работ-услуг, актах о приёмке выполненных работ (форма N КС-2) выполнены не Гец С.Ю., а другим (одним) лицом.

При таких обстоятельствах, оценив имеющиеся в материалах дела доказательства с учетом положений статьи 71 АПК РФ, апелляционный суд приходит к выводу, что все документы, представленные обществом в обоснование понесенных расходов по сделкам с ООО "Сибирь", содержат недостоверные и противоречивые сведения; факт реальных хозяйственных отношений общества с ООО "Сибирь" достоверно не подтверждают. Перечисленные обстоятельства, установленные инспекцией в рамках проверки, в их совокупности и взаимосвязи свидетельствуют не только об отсутствии у контрагента заявителя реальной финансово-хозяйственной деятельности, но и о невозможности реального осуществления заявителем хозяйственных операций с данным контрагентом с учетом отсутствия у последнего необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

В соответствии со статьей 53 Гражданского кодекса Российской Федерации юридическое лицо приобретает гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности через свои органы, действующие в соответствии с законом, иными правовыми актами и учредительными документами.

Согласно пункту 4 статьи 32 Федерального закона от 08.12.2008 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Федеральный закон N 14-ФЗ) руководство текущей деятельностью общества осуществляется единоличным исполнительным органом общества.

В силу подпункта 1 пункту 3 статьи 40 Федерального закона N 14-ФЗ правом представлять общество без доверенности и совершать сделки от имени общества, обладает только единоличный исполнительный орган общества (генеральный директор, президент, руководитель, директор и т.п.).

Таким образом, только единоличный исполнительный орган общества (генеральный директор, президент, руководитель, директор и т.п.) может без доверенности подписывать от имени общества любые документы, в том числе: договоры, справки, письма, акты, счета-фактуры, только директор в силу прямого указания закона являлся лицом, ответственным за совершение хозяйственных операций и правильность их оформления от имени данного общества.

Вместе с тем непричастность директора ООО "Сибирь" к составлению и подписанию вышеперечисленных документов подтверждается протоколом допроса и заключением эксперта от 10.06.2014 N 160, следовательно, представленные для подтверждения правомерности уменьшения расходов документы контрагента общества составлены с нарушением статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и статьями 169, 252 НК РФ, поскольку все они имеют заведомо недостоверные данные, ввиду подписания первичных документов неустановленным лицом.

Суд первой инстанции, исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства, обоснованно указал, что заключение обществом вышеуказанных договоров с ООО "Сибирь" не было обусловлено разумными экономическими причинами и целями делового характера; документы, представленные заявителем в подтверждение правомерности уменьшения расходов по налогу уплачиваемого по упрощенной системе налогообложения, содержат недостоверные сведения и не подтверждают факт совершения реальных хозяйственных операций между заявителем и его контрагентом ООО "Сибирь".

Апелляционная жалоба заявителя выводов суда в данной части не опровергает.

По взаимоотношениям с ИП Желтышевым А.Б. налоговым органом установлено завышение обществом расходов за 2012 г. в сумме 7692096,80 руб.

Из материалов дела следует, что 08.08.2012 между ООО "НТЦ "ПРОМЭКС" в лице генерального директора Желтышева А.Б. (принципал) и ИП Желтышевым А.Б. (агент) заключен агентский договор N 1. по условиям которого агент обязался совершить от имени и за счёт принципала юридические и иные действия (поиск заказчиков на услуги принципала, заключение договоров оказания услуг принципала, продвижение услуг принципала на рынке), а принципал обязуется уплатить агенту вознаграждение за исполнение поручения.

Стоимость вознаграждения агента по договору составляет 30 % от суммы перечисленных покупателями продукции принципала по договорам, заключенным агентом по ценам указанным принципалом (пункт 3.1 договора). В случае, когда агент совершил сделку на условиях более выгодных, чем те, которые были указаны принципалом, дополнительная выгода делится между агентом и принципалом поровну (пункт 3.2 договора).

В подтверждение факта оказания услуг по агентскому договору обществом представлены отчёты ИП Желтышева А.Б.

Налоговым органом установлено, что Желтышев Антон Борисович зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя 07.08.2012, то есть за день до заключения агентского договора с самим собой как с руководителем ООО "НТЦ "ПРОМЭКС".

В ходе проверки установлено, что агентское вознаграждение в размере 30 % исчислялось путем всех поступивших на расчетный счет ООО "НТЦ "ПРОМЭКС" денежных средств контрагентов-покупателей работ (услуг), оказываемых организацией ООО "НТЦ "ПРОМЭКС", начиная с 08.08.2012, независимо от даты заключения договора с контрагентами ООО "НТЦ "ПРОМЭКС", что подтверждается отчётом ИП Желтышева за период с 08.08.2012 по 31.12.2012, выпиской банка по движению денежных средств на расчётном счете организации.

В соответствии со статьёй 93.1 НК РФ налоговым органом направлены требования в организации, которым ООО "НТЦ "ПРОМЭКС" оказывало услуги (работы) в 2012 году.

Согласно представленным документам (информации) и протоколам допроса организации, перечисленные в отчётах ИП Желтышева А.Б., заключали договоры напрямую с ООО "НТЦ "ПРОМЭКС", без участия агента ИП Желтышева А.Б. Информацию об оказываемых обществах услугах узнавали из различных источников: информационного справочника "Дубль-Гис", сети Интернет, по рекомендации и пр.

На основании изложенного, суд первой инстанции обосновано указал, что никакой экономической необходимости в заключении с генеральным директором ООО "НТЦ "ПРОМЭКС" Желтышевым А.Б. агентского договора с самим собой, ИП Желтышевым А.Б., у него не было. В данном случае имеет место имитация расчетов, направленных на выведение денежных средств из ООО "НТЦ "ПРОМЭКС".

Указанные обстоятельства в совокупности свидетельствуют об отсутствии факта оказания услуг по агентскому договору между ООО "НТЦ "ПРОМЭКС" и ИП Желтышевым А.Б. и направленности на получение заявителем необоснованной налоговой выгоды путём завышения расходов на сумму затрат по агентскому вознаграждению.

По взаимоотношениям с ИП Желтышевой Е.А. налоговым органом также установлено завышение обществом расходов за 2012 г. в сумме 4412000 руб.

Из материалов дела следует, что 28.05.2012 между ООО "НТЦ "ПРОМЭКС" и ИП Желтышевой Е.А. заключен договор оказания консультационных услуг по созданию должностных инструкций в форме обучающих руководств N 010-12, по условиям которого исполнитель обязалась по заданию заказчика разработать должностные инструкции в виде обучающих руководств, в количестве и для специалистов согласно штатному расписанию. Стоимость услуг составила 3900000 руб.

Также между сторонами заключены договор оказания услуг по разработке рекламных материалов от 29.05.2012 N 007-12, стоимость услуг 212000 руб.; договор оказания услуг по разработке фирменного стиля компании от 28.05.2012 N 009-12, стоимость услуг 300000 руб.

Налоговым органом установлено, что Желтышева Евгения Александровна, являющаяся супругой Желтышева Антона Борисовича, и исполнительным директором ООО "НТЦ "ПРОМЭКС", зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя 25.05.2012, то есть за несколько дней до заключения договоров с ООО "НТЦ "ПРОМЭКС".

В подтверждение обоснованности понесенных затрат обществом представлены договоры, акты оказанных услуг, руководство по работе делопроизводителя ООО "НТЦ "ПРОМЭКС", руководство по координации работы сотрудников ООО "НТЦ "ПРОМЭКС", отчёт-пояснение, отчёт "Рекламная компания ООО "НТЦ "ПРОМЭКС".

В ходе анализа представленных документов установлено, что в организации ООО "НТЦ "ПРОМЭКС" в 2012 году должностные инструкции в виде обучающих руководств отсутствовали (не разрабатывались).

Согласно показаниям свидетелей, должностные инструкции в форме обучающих руководств начали создаваться с участием начальников отделов в 2013 году, и для их разработки была создана рабочая группа, которая включала в себя: Желтышева А.Б., Желтышеву Е.А., Кривду Н.Н., Акинина К.А., Суменкову Е.

Кроме того расходы на консультационные услуги, в том числе и по созданию должностных инструкций в форме обучающих руководств, не включены в перечень расходов, принимаемых при исчислении налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлены реальные разработчики рекламных материалов, что свидетельствует о формальном характере взаимоотношений общества с ИП Желтышевой Е.А.

В связи с изложенным, уменьшение налогоплательщиком доходов на величину затрат, понесённых обществом при получении консультационных услуг от ИП Желтышевой Е.А., является неправомерным.

Указанные выводы апелляционного суда обществом в апелляционной жалобе не оспариваются и не опровергнуты ссылками на конкретные документы (доказательства), представленные в материалы дела.

В соответствии с положениями статей 3, 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

Согласно пункту 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются согласно пункту 4 статьи 112 НК РФ судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Пункт 1 статьи 112 НК РФ содержит перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения. Данный перечень является открытым и законодатель допускает, что к числу таких обстоятельств могут быть отнесены любые обстоятельства, признанные как смягчающие судом или налоговым органом.

В силу пункта 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 НК РФ за совершение налогового правонарушения.

Обязанность суда снизить размер штрафа при наличии хотя бы одного из смягчающих обстоятельств не менее чем в два раза разъяснена Постановлением Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 41 и Высшего Арбитражного суда Российской Федерации N 9 от 11.06.1999 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового Кодекса Российской Федерации".

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 16 Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (пункт 1 статьи 112 Кодекса), суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой Кодекса.

Согласно правовой позиции Конституционного суда Российской Федерации также, изложенной Определении от 16.12.2008 N 1069-О-О, принцип соразмерности и вытекающие из него требования справедливости, адекватности и пропорциональности используемых правовых средств предполагают установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания. Указанные принципы привлечения к ответственности в равной мере относятся к физическим и юридическим лицам.

Апеллянт в жалобе указывает, что доказательств вины налогоплательщика налоговым органом не представлено, все выводы инспекции носят предположительный характер.

Оценив доводы общества, а также обстоятельства осуществления им деятельности и хронологию действий, свидетельствующих о совершении налогового правонарушения, суд апелляционной инстанции у указывает, что налоговое законодательство устанавливает строгий и определенный регламент привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, закрепляет четкие санкции за совершение правонарушений.

Также следует отметить, что ведение хозяйственной деятельности, а также эффективность принимаемых обществом решений в своей деятельности и оценка их рисков является неотъемлемым правомочием общества, как субъекта предпринимательской деятельности, которое охраняется законом. При этом в силу основ гражданского законодательства риск от предпринимательской деятельности и от принимаемых при ее осуществлении решений несет сам субъект такой деятельности.

При этом налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения, то есть виновно совершенного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия) налогоплательщика, за которое НК РФ установлена ответственность (статья 106, пункт 1 статьи 114 НК РФ).

В свою очередь, статья 7 АПК РФ закрепляет принцип равной судебной защиты прав и законных интересов всех лиц, участвующих в деле.

Задачами судопроизводства в арбитражных судах, в том числе, являются укрепление законности и предупреждение правонарушений в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, а также формирование уважительного отношения к закону (статья 2 АПК РФ).

Таким образом, принимая во внимание требования справедливости и соразмерности, которым должны отвечать санкции штрафного характера, суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для снижения размера налоговых санкций. Определенная инспекцией сумма штрафа соответствует тяжести и обстоятельствам вменяемого обществу правонарушения и не возлагает на последнего чрезмерного бремени по уплате штрафа, по мнению апелляционного суда, соразмерна и достаточна для реализации превентивного характера налоговых санкций.

При этом апелляционной инстанцией принимаются во внимание закрепленные в Конституции Российской Федерации принципы справедливости и соразмерности назначаемого наказания совершенному правонарушению, а также общие начала назначения наказания.

В соответствии с пунктом 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого акта и обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган или лицо, которые приняли соответствующий акт (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

Вместе с тем заявитель в силу положений статьи 65 АПК РФ обязан доказать те обстоятельства, на которые ссылается в обоснование своих доводов.

С учетом вышеуказанных положений процессуального и материального права, проанализировав доводы апелляционной жалобы общества и отзыва на нее по отдельности, оценив все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи согласно требованиям статей 65, 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что из представленных заявителем доказательств и иных материалов дела не усматривается несоответствия оспариваемого решения налогового органа в указанной в жалобе части положениям НК РФ, указанные в оспариваемом решении обстоятельства инспекцией в рассматриваемой ситуации доказаны, правомерность его вынесения по тем основаниям, которые в нем изложены, подтверждена, нарушений прав и законных интересов заявителя не установлено.

В целом доводы апелляционной жалобы общества не опровергают выводы суда, положенные в основу принятого решения, и не могут служить основанием для его отмены.

Оценивая доводы апелляционной жалобы инспекции, судебная коллегия считает их обоснованными, а выводы суда первой инстанции в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово от 30.09.2014 N 223 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения за неуплату единого налога уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2010 г. в виде штрафа в сумме 274937 руб. не соответствующими положениям НК РФ и фактическим обстоятельствам настоящего дела по следующим основаниям.

Признавая недействительным решение налогового органа в части начисления штрафа в сумме 274937 руб., суд исходил из того, что в рассматриваемом случае срок сдачи налоговой декларации за 2010 г. - не позднее 31.03.2011, поскольку общество не уплатило налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2010 г., до срока уплаты - 31.03.2011, началом течения срока давности привлечения к налоговой ответственности является 01.04.2011. Принимая во внимание, что срок привлечения общества к ответственности истекает 01.04.2014, а решение о привлечении к ответственности вынесено 30.09.2014, у инспекции отсутствовали законные основания для привлечения общества к ответственности за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2010 г. в виде взыскания штрафа в сумме 274937 руб.

Вместе с тем судом первой инстанции не учтено следующее.

В силу статьи 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности). Исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных статьями 120 и 122 настоящего Кодекса. Исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 настоящего Кодекса.

В отношении правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 НК РФ, исчисление срока давности привлечения к ответственности за их совершение производится со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено данное правонарушение.

Таким налоговым периодом при квалификации действий налогоплательщика по статье 122 НК РФ является период, предоставленный для исполнения соответствующей обязанности по уплате налога.

При этом, как разъяснено в пункте 15 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" в силу пункта 1 статьи 113 НК РФ срок давности привлечения к ответственности в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьей 122 НК РФ, исчисляется со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено указанное правонарушение.

При толковании данной нормы судам необходимо принимать во внимание, что деяния, ответственность за которые установлена статьей 122 НК РФ, состоят в неуплате или неполной уплате сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий.

Поскольку исчисление налоговой базы и суммы налога осуществляется налогоплательщиком после окончания того налогового периода, по итогам которого уплачивается налог, срок давности, определенный статьей 113 Кодекса, исчисляется в таком случае со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога.

Налоговым периодом в силу статьи 346.19 НК РФ признается календарный год.

Оспариваемым решением общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН за 2010 год, со сроком уплаты до 31.03.2011, следовательно, вменяемое правонарушение было совершено обществом в 2011 году. При таких обстоятельствах, срок давности привлечения к ответственности за неуплату налога начал течь после окончания именно этого налогового периода - 2011 года, то есть с 01.01.2012 и, соответственно, оканчивается 01.01.2015, то есть решение инспекции от 30.09.2014 вынесено в пределах срока давности привлечения к ответственности, предусмотренного статьей 113 НК РФ.

Таким образом, у инспекции имелись законные основания для привлечения общества к ответственности в виде взыскания 274937 руб. штрафа за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН за 2010 год.

При таких обстоятельствах, принятое арбитражным судом первой инстанции решение в части признания недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово от 30.09.2014 N 223 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения за неуплату единого налога уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2010 г. в виде штрафа в сумме 274937 руб. принято при неправильном применении норм материального права и несоответствии выводов суда обстоятельствам дела, в связи с чем имеются основания для изменения решения суда, установленные статьей 270 АПК РФ, и принятия в порядке пункта 2 статьи 269 АПК РФ судебного акта в иной редакции.

В остальной части оснований для отмены или изменения решения суда апелляционный суд не усматривает. Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для безусловной отмены судебного акта в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ, судом первой инстанции не допущено.

Согласно статье 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины в связи с отсутствием оснований для удовлетворения апелляционной жалобы общества относятся на ее подателя.

Поскольку при принятии апелляционной жалобы в производству обществу была предоставлена отсрочка уплаты государственной пошлины до ее рассмотрения по существу, в связи с оставлением жалобы без удовлетворения государственная пошлина на основании статьи 110 АПК РФ, части 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации подлежит взысканию с заявителя в доход федерального бюджета в размере 1500 руб.

Инспекция в соответствии с подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ от уплаты государственной пошлины освобождена, в связи с чем на основании части 3 статьи 110 АПК РФ по результатам рассмотрения апелляционной жалобы инспекции государственная пошлина и судебные расходы с лиц, участвующих в деле не взыскиваются.

Руководствуясь статьями 110, 258, 268, пунктом 2 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово удовлетворить.

Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 20 апреля 2015 г. по делу N А27-2606/2015 изменить, изложив абзацы 1-5 в следующей редакции: В удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью "Научно-технический центр "Промышленный эксперт" о признании решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово N 223 от 30.09.2014 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным в части, оставив в силе обязанность общества по уплате недоимки в размере 1044734,64 руб., отказать.

В остальной части решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Научно-технический центр "Промышленный эксперт" - без удовлетворения.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "Научно-технический центр "Промышленный эксперт" государственную пошлину в доход федерального бюджета за рассмотрение апелляционной жалобы в размере 1500 руб.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий

О.А. Скачкова

Судьи

С.Н. Хайкина Л.Е. Ходырева