Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 13 июля 2015 г. N 05АП-5149/15

г. Владивосток

13 июля 2015 г.

Дело N А51-35372/2014

Резолютивная часть постановления оглашена 06 июля 2015 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 13 июля 2015 года.

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Е.Л. Сидорович,

судей В.В. Рубановой, А.В. Пятковой,

при ведении протокола секретарем судебного заседания А.Д. Беспаловой,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю,

апелляционное производство N 05АП-5149/2015

на решение от 22.04.2015

судьи Н.Н. Куприяновой

по делу N А51-35372/2014 Арбитражного суда Приморского края

по заявлению открытого акционерного общества "Спасскцемент" (ИНН 2510001238, ОГРН 1022500821441, дата государственной регистрации в качестве юридического лица 18.12.2002)

о признании недействительным в части решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю (ИНН 2540088123, ОГРН 1042504383261, дата государственной регистрации в качестве юридического лица 27.12.2004) N 09/177-1 от 22.09.2014,

при участии:

от ОАО "Спасскцемент": представитель Батлук А.С. по доверенности от 18.06.2013 на три года, паспорт,

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю: представитель Арапова М.С. по доверенности от 16.01.2015 до 31.12.2015, удостоверение,

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "Спасскцемент" (далее - заявитель, общество, ОАО "Спасскцемент") обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным Решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю (далее - налоговый орган, инспекция) N 09/177-1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 22.09.2014 в части доначисления суммы налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размер 5 082 110 руб., штрафа в сумме 508 211 руб. и пени, приходящейся на оспариваемую сумму налога.

Решением от 22.04.2015 заявленные требования общества удовлетворены.

Не согласившись с принятым судебным актом, налоговый орган обратился в суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить как незаконное и необоснованное, вынесенное при неправильном применении норм материального права, и принять по делу новый судебный акт.

Мотивируя жалобу, инспекция указывает, что в нарушение пункта 2.7 договора от 01.08.2003 N АС-1/871-0812, заключенного между ООО "ДВ-Цемент" (агент) и ОАО "Спасскцемент" (принципал), согласно которого агент обязан предоставить принципалу отчет о выполненной работе не позднее чем через 10 дней после окончания каждой декады, отчет о расходах, произведенных в 2007-2008, агентом предоставлен только 01.10.2011.

Кроме того, судом необоснованно не учтено, что ООО "ДВ-Цемент" и ОАО "Спасскцемент" являются взаимозависимыми лицами, в связи с чем ООО "ДВ-Цемент" обязан был уведомить принципала о дополнительных расходах на оплату услуг по перегону порожних контейнеров, а ОАО "Спасскцемент", в свою очередь, не проявил должной осмотрительности при отслеживании поступлений расходов от своих покупателей и продавцов, а также при требовании своевременного предъявления в свой адрес расходов, понесенных агентом. Также в нарушение пункта 3 раздела 4 приложения N 4 к Постановлению Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость" отразило в дополнительном листе книги покупок за сентябрь 2011 отчет агента о выполненной работе, а не счета-фактуры, выставленные в период с 31.08.2007 по 30.06.2008, ООО "ДВ-Цемент" в адрес ОАО "Спасскцемент".

Инспекция полагает, что заявителем не доказано наличие препятствий для заявления вычетов в рамках трехлетнего срока. В связи с этим указывает, что налогоплательщик вправе отразить налоговые вычеты за 2007 и 2008 в налоговой декларации за любой период в пределах трехлетнего срока с даты окончания налогового периода, в котором составлены счета-фактуры и возникло право на предъявление налоговых вычетов.

Доводы апелляционной жалобы представитель инспекции в судебном заседании поддержал в полном объеме.

Представитель общества в судебном заседании апелляционной инстанции на доводы апелляционной жалобы возразил по основаниям, изложенным в письменном отзыве, решение суда первой инстанции считает законным и обоснованным, не подлежащим отмене.

В порядке статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) в судебном заседании 29.06.2015 был объявлен перерыв до 06.07.2015 до 14 часов 40 минут, о чем лица, участвующие в деле, уведомлены в соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 25.12.2013 N 99 "О процессуальных сроках" путем размещения на официальном сайте суда информации о времени и месте продолжения судебного заседания. После перерыва судебное заседание продолжено в том же составе при участии представителей сторон.

Исследовав материалы дела, судом апелляционной инстанции установлено следующее.

Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю была проведена выездная налоговая проверка ОАО "Спасскцемент" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе: налога на прибыль и НДС за период с 01.01.2011 по 31.12.2012.

В ходе проверки инспекцией был установлен ряд нарушений, в том числе, ОАО "Спасскцемент" в нарушение пункта 1 статьи 172, пунктов 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) необоснованно заявил в третьем квартале 2011 налоговые вычеты в сумме 5 082 110 руб. за выполненные в период с 31.08.2007 по 30.06.2008 работы (услуги) по заключенному агентскому договору от 01.08.2003 N АС-1/871-0812 с ООО "ДВ-Цемент", поскольку заявителем отражены счета-фактуры с датами, выходящими за пределы трехлетнего срока, установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ.

Выявленные нарушения и выводы по результатам выездной налоговой проверки были отражены в акте проверки N 09/177 от 30.07.2014.

Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Приморского края по итогам выездной налоговой проверки ОАО "Спасскцемент", с учетом представленных письменных возражений налогоплательщика, приняла решение N 09/177-1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 22.09.2014, которым налогоплательщику дополнительно было начислен налог на добавленную стоимость в сумме 5 246 862 руб. и пени в размере 711 306,19 руб., пени по НДФЛ в сумме 10 849,94 руб., а также применены штрафные санкции по статье 122 НК РФ в сумме 524 686 руб. за несвоевременную уплату НДС и по статье 123 НК РФ за неправомерное неудержание НДФЛ в сумме 3 416 руб. Кроме того, обществу было предложено удержать неудержанный налог на доходы физических лиц и перечислить его в бюджет в размере 34 157 руб.

Общество, не согласившись с указанным решением в порядке статей 101.2, 139, 140 НК РФ, подало в вышестоящий налоговый орган апелляционную жалобу.

Управлением ФНС России по Приморскому краю 24.11.2014 года была рассмотрена апелляционная жалоба общества и принято решение N 13-10/382, в соответствии с которым требования налогоплательщика не были удовлетворены и оспариваемое решение признано вступившим в законную силу.

Общество, посчитав выводы налогового органа незаконными и необоснованными, а основанное на них решение инспекции не соответствующим нормам налогового законодательства и нарушающим права и законные интересы налогоплательщика, обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением в порядке главы 24 АПК РФ.

Исследовав материалы дела, проверив в порядке, предусмотренном статьями 266, 268, 270 АПК РФ правильность применения судом норм материального и процессуального права, проанализировав доводы, содержащиеся в апелляционной жалобе, выслушав пояснения сторон, коллегия считает решение арбитражного суда первой инстанции законным и обоснованным, а апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению в силу следующего.

Как следует из материалов дела, между ОАО "Спасскцемент" (принципал) и ООО "ДВ-Цемент" (агент) был заключен агентский договор от 01.08.2003 N АС-1/871-0812, согласно которому агент обязуется совершать от своего имени, но за счет принципала реализацию продукции принципала, приобретение и поставку в адрес принципала товарно-материальных ценностей, а принципал обязуется уплатить агенту вознаграждение за оказываемые услуги.

Согласно пункту 2.10 вышеуказанного договора агент вправе в целях исполнения договора заключить субагентский договор с другим лицом, оставаясь ответственным за действия субагента перед принципалом.

ООО "ДВ-Цемент" в рамках договора от 01.08.2003 N АС-1/871- 0812 заключил субагентский договор от 27.07.2007 N 06/07-СА с ООО "ЙО КО" (агент), которое обязалось совершать от своего имени за счет ООО "ДВ-Цемент" (принципал) юридически значимые действия по реализации продукции ООО "ДВ-Цемент", а ООО "ДВ-Цемент" обязуется уплатить ООО "ЙО КО" вознаграждение за оказываемые услуги по реализации продукции.

В рамках данного договора ООО "ЙО КО" выставило в адрес ООО "ДВ-Цемент" отчет агента об исполнении агентского договора от 31.10.2008 с приложением выставленных в адрес ООО "ЙО КО" от ОАО "Воскресенские минеральные удобрения" за период с 31.08.2007 по 30.06.2008 квитанций по услугам перевалки и перевозки грузов, счетов-фактур на общую сумму 33 316 052,70 руб., в том числе НДС 5 082 110 руб.

ОАО "Спасскцемент" в проверяемом периоде в уточненной налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2011 заявил право на налоговые вычеты в сумме 5 082 110 руб. по счетам-фактурам ООО "ДВ-Цемент" в подтверждение которого налогоплательщик представил следующие документы: договоры агентский от 01.08.2003 N АС-1/871-0812, субагентский от 27.07.2007 N 06/07-СА, отчеты агента от 01.10.2011, субагента от 31.10.2008, счета-фактуры за период с 31.08.2007 по 30.06.2008, квитанции, журнал учета полученных документов за сентябрь 2011, дополнительный лист книги покупок за сентябрь 2011.

Поскольку уточненная налоговая декларация по НДС за 3 квартал 2011, в которой заявлены спорные вычеты, представлена 03.02.2012, то есть за пределами трехлетнего срока, установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ, налоговый орган отказал налогоплательщику в реализации такого права.

Между тем, налоговым органом не учтено следующее.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные налоговые вычеты.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Условия, при которых подлежат вычету суммы налога на добавленную стоимость, определены пунктом 1 статьи 172 НК РФ.

Согласно указанной норме налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Кодекса, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиками при ввозе товаров на территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Кодекса и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Следовательно, право на применение налогового вычета возникает у налогоплательщика при наличии счетов-фактур и использовании товаров (результатов работ, услуг) в деятельности, облагаемой НДС, после принятия их на учет.

Пунктом 2 статьи 173 НК РФ предусмотрено, что если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Таким образом, исходя из данных норм, право налогоплательщика на налоговые вычеты и возмещение НДС, в случае документального подтверждения их обоснованности, установлено главой 21 НК РФ и может быть реализовано в пределах трехлетнего срока со дня истечения соответствующего налогового периода.

Данную позицию подтвердил Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в постановлении Президиума от 15.06.2010 N 2217/10, где указано, что непременным условием для применения налогового вычета и соответствующего возмещения сумм НДС является соблюдение трехлетнего срока, установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ.

В тоже время в указанном постановлении Высший Арбитражный Суд Российской Федерации разъяснил, что статья 172 НК РФ, определяющая порядок применения налоговых вычетов, не исключает возможности применения вычета сумм НДС за пределами налогового периода, в котором товары (работы, услуги) оплачены, а основные средства - оплачены и поставлены на учет.

Таким образом, исходя из норм статей 171 - 173 НК РФ, а также правовой позиции, содержащейся в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.06.2010 N 2217/10, налогоплательщик вправе применить налоговый вычет по НДС в любом налоговом периоде после возникновения соответствующего права, но до истечения трехлетнего срока со дня окончания налогового периода, в котором у него на основании статьи 172 НК РФ возникло право на вычет НДС.

В Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 03.07.2008 N 630-О-П указано, что пункт 2 статьи 173 НК РФ предполагает, что налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде во всяком случае не может быть лишен возможности обратиться за защитой своего права на возмещение налога на добавленную стоимость и что арбитражный суд обязан установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств, которые должны учитываться при решении вопроса о возмещении данного налога, в том числе за пределами установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ срока, если реализации права налогоплательщика в течение этого срока препятствовали обстоятельства, связанные, в частности, с невыполнением налоговым органом возложенных на него обязанностей или с невозможностью получить возмещение, несмотря на своевременно предпринятые к тому действия со стороны налогоплательщика, и т.п.

Материалы дела свидетельствуют о том, что поскольку ООО "ДВ-Цемент" перепроверял сумму произведенных расходов субагентом, вел переписку и оспаривал объемы выполненных работ, фактически ОАО "Спасскцемент" получил от агента отчет о произведенных расходах, счета-фактуры, акты об оказании услуг, ж/д накладные по отгруженной продукции за 2007-2008 только в октябре 2011. Согласно данным карточки счета 91.2 "Прочие расходы" за сентябрь 2011 работы (услуги) по спорным счетам-фактурам приняты ОАО "Спасскцемент" к учету. Данные обстоятельства налоговым органом не оспариваются. Возражений о том, что вышеперечисленные документы получены ОАО "Спасскцемент" от ООО "ДВ-Цемент" в более ранние сроки, инспекцией не заявлено.

Изложенное свидетельствует, что задержка предоставления ООО "ДВ-Цемент" агентского отчета по спорным расходам была вызвана объективными причинами - оспаривание агентом выставленной субагентом ООО "ОЙ КО" суммы расходов по отправке порожних вагонов, длительное ведение претензионной переписки с субагентом. Только после согласования всех сумм произведенных расходов субагента, агент направил документы по произведенным расходам в адрес принципала.

Кроме того, пунктом 3.2 агентского договора определено, что основанием для оплаты услуг агента (выплаты вознаграждения и компенсации расходов) является предъявленные принципалу счета-фактуры и акты на выполненные работы.

Счета-фактуры выставляются на основании отчета агента, в котором перечисляются расходы агента, понесенные за отчетный период. При приобретении товаров через агента основанием у принципала для вычета НДС по приобретенным услугам и товарам является счет-фактура, выставленная продавцом на имя принципала.

Если счет-фактура выставлена продавцом на имя агента, то основанием у принципала для принятия НДС к вычету является счет-фактура, полученная от посредника. Счет-фактура выставляется посредником принципалу с отражением показателей из счета-фактуры, выставленного продавцом посреднику. Оба счета-фактуры у посредника в книге покупок и книге продаж не регистрируются.

По сделкам, по которым агент выступал агентом от имени принципала, к отчету агента должны прилагаться оправдательные документы - все копии первичных документов, относящихся к проводимым в рамках таких сделок операциям, которые и будут первичными для отражения операций в бухгалтерском учете принципала, поскольку для правомерного отражения таких операций в бухгалтерском учете у принципала агент обязан представить последнему все сведения о движении имущества принципала (товаров, денежных средств), в том числе в виде копий накладных, счетов-фактур и платежных поручений (пункт 2.7 агентского договора).

Учитывая изложенное, суд первой инстанции правомерно указал, что принципал имеет право на применение налоговых вычетов по НДС на основании счета-фактуры, выставленного агентом принципалу, показатели которого соответствуют показателям счета-фактуры, выставленного продавцом (исполнителем услуги) агенту, с выделенной суммой НДС, а также при наличии отчета агента и оправдательных документов.

Такой порядок предусмотрен, в частности Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914, согласно которых в перевыставленном счете-фактуре в строке 1 "Порядковый номер и дата выписки счета-фактуры" посредник указывает дату, совпадающую с датой выписки ему счета-фактуры поставщиком приобретенных ценностей.

Иначе говоря, даты выписки в счете-фактуре по закупке и в перевыставленном документе должны совпадать (день в день), что имеет место быть в рассматриваемом случае.

Данный вывод также подтверждается разъяснениями налогового и финансового ведомства (пункт 5 Письма МНС от 21.05.2001 N ВГ-6-03/404 "О применении счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость").

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что налогоплательщик вправе был заявить налоговые вычеты по НДС на основании первичных учетных документов, датированных периодом с 31.08.2007 по 30.06.2008, в любом налоговом периоде, начиная с того налогового периода, в котором указанные товары (работы, услуги), имущественные права были приняты на учет, в частности, начиная с 3 квартала 2011, но до истечения трехлетнего срока со дня окончания налогового периода, в котором у него на основании статьи 172 НК РФ возникло право на вычет по НДС.

При таких обстоятельствах, довод инспекции о том, что право на применение спорной суммы налоговых вычетов по НДС возникло у общества в период с 3 квартала 2007 по 2 квартал 2008, то есть с даты составления счетов-фактур, основан на ошибочном толковании норм налогового законодательства, регулирующих спорные правоотношения.

То обстоятельство, что ОАО "Спасскцемент" в книге покупок отразил не счета-фактуры, а отчет агента, в котором сумма расходов и сумма НДС соответствует сумме счетов-фактур, при наличии всех первичных документов, правомерных выводов суда первой инстанции не опровергает, поскольку книга покупок не является первичным бухгалтерским документом, на основании которого исчисляется налог на добавленную стоимость и налоговые вычеты, а является только журналом регистрации первичных документов. Следовательно, неполнота отражения в них сведений при наличии первичных документов свидетельствует лишь о неправильном ведении этих книг и не является в соответствии с налоговым законодательством основанием для признания неправомерным применение налогового вычета.

Отклоняя довод налогового органа о том, что ООО "ДВ-Цемент" и ОАО "Спасскцемент" являются взаимозависимыми лицами, и ОАО "Спасскцемент" мог при должной осмотрительности истребовать указанные счета-фактуры у агента, судебная коллегия считает необходимым отметить, что указанное обстоятельство также не может служить основанием для отказа налогоплательщику в принятии к вычету НДС по спорным счетам-фактурам, поскольку Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит нормы, указывающей на отсутствие права на вычет в случае заключения сделок между взаимозависимыми лицами.

Таким образом, оснований для отказа в применении налоговых вычетов по НДС в сумме 5 082 110 руб. у налогового органа не имелось.

С учетом изложенного суд первой инстанции правомерно удовлетворил заявленные требования налогоплательщика и признал оспариваемое решение налогового органа N 09/177-1 от 22.09.2014 недействительным в части доначисления суммы налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размер 5 082 110 руб., штрафа в сумме 508 211 руб. и пени, приходящейся на оспариваемую сумму налога.

Таким образом, суд апелляционной инстанции считает, что налоговым органом не представлено в материалы дела надлежащих и бесспорных доказательств в обоснование своей позиции, доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не могут служить основанием для отмены решения суда первой инстанции.

С учетом изложенного, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным. Судом апелляционной инстанции не установлены нарушения норм материального или процессуального права, которые в силу статьи 270 АПК РФ могли бы повлечь изменение или отмену решения суда первой инстанции.

При указанных обстоятельствах основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Приморского края от 22.04.2015 по делу N А51-35372/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Приморского края в течение двух месяцев.

Председательствующий

Е.Л. Сидорович

Судьи

В.В. Рубанова А.В. Пяткова