Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 17 июля 2015 г. N 07АП-3969/15

г. Томск

17 июля 2015 г.

Дело N А27-23144/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 10 июля 2015.

Постановление изготовлено в полном объеме 17 июля 2015.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего С.Н. Хайкиной

судей С.В. Кривошеиной, О.А. Скачковой

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи И. М. Казариным с использованием средств аудиозаписи

при участии:

от заявителя: М. В. Опилат по доверенности N 30/06-ОМВ от 30.06.2014, паспорт;

от заинтересованного лица: С. С. Пальяновой по доверенности N 03-16/07263 от 30.12.2014, удостоверение; А. С. Будехина по доверенности N 03-16/00246 от 19.01.2015, паспорт;

рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Шахта "Листвяжная" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 11.03.2015 по делу N А27-23144/2014 (судья А. Л. Потапов)

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Шахта "Листвяжная" (ОГРН 1025403911664, ИНН 5410145930)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области (ОГРН 1044217029834, ИНН 4216003097)

о признании недействительным решения N 15 от 26.06.2014 в части,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Шахта "Листвяжная" (далее - заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 АПК РФ, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области (далее - Инспекция, налоговый орган) N 15 от 26.06.2014 в части доначисления налога на прибыль организаций за 2010 год в сумме 867 606 рублей, начисления соответствующих сумм пени и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ; уменьшения убытков по налогу на прибыль организаций за 2011 год в сумме 1 955 439,00 рублей по взаимоотношениям с ООО "Лотос"; привлечения к ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в размере 900 000 рублей (снижение штрафа); доначисления суммы НДПИ за 2010 год в размере 2 337 039 (3 301 383 - 964 344) рублей, начисления соответствующих сумм пени и привлечении к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ; доначисления суммы НДПИ за 2011 год в размере 1 932 528 (5 845 968 - 3 913 440) рублей, начисления соответствующих сумм пени и привлечении к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ; доначисления налога на прибыль организаций за 2010 год в сумме 223 311 рублей (690 718,80 рублей при обоснованности всех доначислений по НДПИ), начисления соответствующих сумм пени и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Решением суда от 11.03.2015 признано недействительным решение Инспекции N 15 от 26.06.2014 в части уменьшения убытков по налогу на прибыль организаций в 2011 году в сумме 1 955 439 рублей; привлечения к ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в размере 877 034,83 рублей; доначисления налога на прибыль организаций за 2010 год в размере 223 311 рублей, начисления соответствующих сумм пени и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ; в остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда, Инспекция и Общество обратились в Седьмой арбитражный апелляционный суд с жалобами.

Инспекция в апелляционной жалобе просит отменить решение суда в части удовлетворения требований Общества и принять в указанной части новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявления Общества.

В обоснование апелляционной жалобы Инспекция указывает, что Обществом формально проведен конкурс по отбору подрядной организации; подрядные работы фактически выполнялись физическим лицом; Обществом не проявлена должная осмотрительность при выборе контрагента; в ходе проверки установлен реальный размер расходов по подрядным работам по сносу здания; судом необоснованно снижен размер штрафа, начисленного по статье 123 НК РФ; у Инспекции отсутствует обязанность по корректировке налоговых обязательств Общества; Общество вправе самостоятельно откорректировать свои налоговые обязательства по налогу на прибыль с учетом доначисленных сумм НДПИ.

В отзыве на апелляционную жалобу Общество не согласно с доводами Инспекции, считает решение суда в оспариваемой Инспекцией части не подлежащим изменению.

Общество в апелляционной жалобе просит отменить решение суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований и принять новый судебный акт, которым признать недействительным решение Инспекции от 26.06.2014 N 15 в части доначисления налога на прибыль организаций за 2010 год в сумме 867 606 рублей, начисления соответствующих сумм пени и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ; доначисления суммы НДПИ за 2010 год в размере 2 337 039 (3 301 383 - 964 344) рублей, начисления соответствующих сумм пени и привлечении к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ; доначисления суммы НДПИ за 2011 год в размере 1 932 528 (5 845 968 - 3 913 440) рублей, начисления соответствующих сумм пени и привлечении к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

В обоснование жалобы указано, что результаты проведенной инвентаризации являются недостоверными; при определении суммы НДПИ Общество правомерно определяло утвержденные нормативы потерь отдельно по горизонтам; ведение нормативов потерь по пласту в целом документально не обосновано.

В отзыве на апелляционную жалобу Инспекция не согласно с доводами Общества, считает жалобу не подлежащей удовлетворению.

В судебном заседании представители Инспекции и Общества поддержали доводы своих апелляционных жалоб.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционных жалоб и отзывов на них, заслушав представителей участвующих в деле лиц, проверив в соответствии со статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции, апелляционная инстанция считает его не подлежащим отмене.

Как следует из материалов дела, в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка, по итогам которой вынесено решение N 15 от 26.06.2014.

Указанным решением Обществу доначислены НДС, НДПИ, налог на прибыль, соответствующие суммы пени, также Общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ и по статье 123 НК РФ.

Не согласившись с таким решением, Общество обратилось в вышестоящий налоговый орган с апелляционной жалобой.

Решением УФНС России по Кемеровской области N 654 от 17.11.2014 жалоба Общества частично удовлетворена, решение Инспекции отменено в части налога на прибыль в сумме 160 094 952 рублей, НДС в сумме 139 852 995 рублей, НДПИ в сумме 34 297 228 рублей, пени по налогу на прибыль в размере 61 562 012,69 рублей, пени по НДС в размере 52 956 716,07 рублей, пени по НДПИ в размере 11 741 137,64 рублей, штрафа по налогу на прибыль - 32 018 990,40 рублей, завышения НДС, заявленного к возмещению из бюджета, в сумме 4 232 461 рубля; в остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.

В связи с этим Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании частично недействительным решения Инспекции.

Суд первой инстанции, принимая обжалуемое решение, пришел к выводам о наличии у Общества неучтенных излишков угля; о фактическом выполнении подрядных работ, заявленных по взаимоотношениям с ООО "Лотос"; об отсутствии доказательств завышения объема выполненных работ и стоимости таких работ; о наличии оснований для снижения размера штрафа, начисленного по статье 123 НК РФ; о правомерном применении Инспекцией при исчислении НДПИ норматива потерь по пласту в целом при отсутствии у Общества учета добычи полезных ископаемых по горизонтам +90 и -200 пласта Сычевский IV; о нарушении Инспекцией положений подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ при определении расходной части по налогу на прибыль.

Седьмой арбитражный апелляционный суд не усматривает оснований для отмены решения суда первой инстанции, в связи с чем отклоняет доводы апелляционной жалобы, при этом исходит из установленных фактических обстоятельств дела и следующих норм права.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В подтверждение понесенных расходов по взаимоотношениям с ООО "Лотос" Обществом представлены договор N 12-С от 12.05.2011, протокол конкурсной комиссии по выбору организации по сносу здания, локальная смета, справки о стоимости выполненных работ, акты приема-передачи выполненных работ, счет-фактура, документы об оплате работ.

Представленные Обществом документы проверены налоговым органом. Кроме того, в ходе проверки Инспекцией проведены мероприятия налогового контроля, в результате чего поставлены под сомнение достоверность представленных Обществом документов по взаимоотношениям с ООО "Лотос".

Так налоговым органов в ходе проверки установлено, что ООО Лотос (ИНН 4205192445) поставлено на учет 22.10.2010 по адресу: г. Кемерово, ул. Камышинская, 2а-11; по адресу регистрации ООО "Лотос" не находится; организация не имеет какого-либо имущества и работников.

Согласно показаниям Филипповой А. А. и Отдельновой М. А., числившимися руководителями ООО "Лотос", они не имеют отношения к деятельности такой организации.

Результаты проведенных Инспекцией почерковедческих экспертиз подписей в представленных Обществом документах по взаимоотношения с ООО "Лотос" (заключения эксперта N 300 от 03.09.2013 и N 301 от 03.09.2013) подтверждают показания Отдельновой М. А. о непричастности к деятельности ООО "Лотос", поскольку подписи в дополнительном соглашении к договору подряда N 12-с, счетах-фактурах, актах о приемке выполненных работ, справках о стоимости выполненных работ, акте взаимных расчетов выполнены не Отдельновой М. А., а другими (разными) лицами.

На основании указанных обстоятельств Инспекция пришла к выводу о представлении заявителем первичных документов, содержащих недостоверные сведения и не подтверждающих реальность хозяйственных отношений с ООО "Лотос", о непроявлении заявителем должной осмотрительности при выборе контрагента, в связи с чем исключила из состава расходов по налогу на прибыль суммы затрат по взаимоотношениям с ООО "Лотос".

Вместе с тем, из материалов дела следует, что Инспекцией не опровергается по существу факт сноса здания - получение Обществом результата работ, предусмотренного договором N 12-С от 12.05.2011, оприходование такого результата и отражение в регистрах бухгалтерского учета.

Фактически доводы апелляционной жалобы Инспекции сводятся к отрицанию выполнения подрядных работ именно ООО "Лотос" и к выводу о выполнения таких работ физическим лицом Пашининым П. В. с привлечением иных работников.

Вместе с тем, допрошенный налоговым органом Пашинин П. В. подтвердил, что он действовал от имени ООО "Лотос", указав, что к нему обратились с просьбой представить на конкурс пакет документов от ООО "Лотос" и выполнить работы по сносу здания от имени ООО "Лотос".

Показания Пашинина П. В. рассматриваются налоговым органом в качестве доказательства самостоятельного выполнения им работ без участия ООО "Лотос".

Однако из показаний Пашинина П. В. следует, что от ООО "Лотос" к нему обратился Сергей, который предоставлял необходимые документы, а также выдавал денежные средства, в том числе на оплату труда привлеченных работников.

Допрошенный налоговым органом Иванов А.А. - начальник отдела подготовки производства ОАО "Сибмеханомонтаж" подтвердил выполнение расчета ППР на демонтаж зданий ООО "Шахта "Листвяжная" по устной просьбе представителей ООО "Лотос".

Таким образом, материалы дела свидетельствуют о том, что заявитель привлек к выполнению работ ООО "Лотос", которое в дальнейшем привлекло Пашинина П. В.

Указанные обстоятельства налоговым органом не опровергнуты.

Не опровергая факт выполнения подрядных работ, Инспекция определила действительную стоимость подрядных работ выполненных Пашининым П. В. (50 000 рублей), которую учла в составе расходов Общества при исчислении налога на прибыль.

Вместе с тем, указанная стоимость работ определена Инспекцией только со слов Пашинина П. В. и его декларации по УСНО.

При этом суд апелляционной инстанции учитывает, что Обществом на расчетный счет ООО "Лотос", для которого Пашининым П. В. выполнялись работы по сносу здания, перечислены денежные средства за снос здания.

Доказательств оплаты со стороны Общества непосредственно Пашинину П. В. Инспекцией в материалы дела не представлено.

Пашинин П. В. подтвердил получение денежных средств, в том числе на оплату труда привлеченных работников от представителя ООО "Лотос" Сергея.

Инспекция указывает на отсутствие у ООО "Лотос" каких-либо хозяйственных расходов, на обналичивание всех поступающих на счет денежных средств.

Как установлено в ходе проверки, денежные средства со счета ООО "Лотос" с назначением "хозяйственные расходы" снимались Неверовым Сергеем Александровичем и Скоробогатовым Вадимом Ивановичем.

Данные обстоятельства указывают на то, что фактически заявителем перечислялись денежные средства на счет ООО "Лотос" за подрядные работы, снимавшиеся в дальнейшем физическими лицами на хозяйственные нужды, часть из которых направлялась на оплату работ, выполняемых Пашининым П. В.

В связи с этим суд апелляционной инстанции приходит к вводу о том, что заявителем заключен договор с ООО "Лотос", исполненный со стороны ООО "Лотос", в рамках которого перечислены 1 955 439 рублей.

При этом для оценки понесенных Обществом расходов на оплату подрядных работ не имеет значения, каким образом ООО "Лотос" распорядилось полученными денежными средствами с целью выполнения порядных работ: выполняло ли ООО "Лотос" своими силами подрядные работы или привлекло для их выполнения Пашинина П. В., а также размер вознаграждения Пашинина П. В. со стороны ООО "Лотос".

Арбитражный апелляционный суд также отмечает, что Инспекцией в ходе налоговой проверки не установлено какого-либо влияния заявителя на дальнейшее распоряжение ООО "Лотос" полученными денежными средствами, а также каких-либо данных свидетельствующих о транзитном характере движения денежных средств с последующим их возвращением заявителю.

Таким образом, в ходе налоговой проверки не установлено сознательного вывода заявителем денежных средств с целью увеличения расходов по налогу на прибыль.

При этом суд апелляционной инстанции учитывает, что представленное Обществом заключение Кузбасской Торгово-Промышленной палаты N 54/101 подтверждает соответствие понесенных Обществом расходов на снос здания уровню рыночных цен в 2011 году.

Ссылка Инспекции на недостоверность указанного заключения судом апелляционной инстанции не принимается.

Доводы о недостоверности заключения Кузбасской Торгово-Промышленной палаты N 54/101 сводятся к тому, что не сопоставлялся объем проделанной работы с объемом, отраженным в представленных заявителем документах.

Вместе с тем, налоговым органом в нарушение статьи 65 АПК РФ не представлено доказательств того, что указанный в документах по взаимоотношениям с ООО "Лотос" объем работ завышен по сравнению с фактическим объемом по сносу здания.

Фактическое выполнение работ по сносу здания Пашининым П. В. с привлечением иных работников для ООО "Лотос" не опровергает рыночность примененных заявителем цен по сделке с ООО "Лотос".

Указание на то, что при сносе здания отсутствовали расходы на привлечение техники, чего не учтено специалистами Кузбасской Торгово-Промышленной палаты, апелляционной инстанцией отклоняется.

Для сноса здания необходимо было привлечение техники, что налоговым органом не оспаривается.

При этом Инспекция безосновательно полагает, что при осуществлении подрядных работ использовалась техника самого заявителя.

Инспекцией не представлено надлежащих доказательств как наличия у заявителя техники, способной быть использованной при производстве подрядных работ, так и использования именно техники заявителя при сносе здания.

Доводы апелляционной жалобы Инспекции в указанной части основаны на предположениях.

Из пункта 7 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 следует, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Таким образом, определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Пунктом 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 57 от 30.07.2013 установлено, что при применении расчетного метода определения налоговых обязательств налогоплательщика определяются не только доходы, но и расходы налогоплательщика. Причем указанная обязанность возлагается именно на налоговый орган. Налогоплательщик в свою очередь вправе доказывать, что определенный налоговым органом размер расходов не соответствует фактическим условиям экономической деятельности.

Данным подходом следует руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.

Следовательно, при установлении факта реального поступления товара, результатов выполненных работ, оказанных услуг, представление ненадлежащих первичных документов не может служить достаточным основанием для непринятия в целях налогообложения прибыли соответствующей суммы расходов без определения реального размера расходов налогоплательщика.

В связи с этим при принятии Инспекцией оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных Обществом документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам; иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

Данная правовая позиция содержится в Постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12, принятом в целях единообразия в толковании и применении арбитражными судами норм права.

Доводы апелляционной жалобы о непроявлении Обществом должной осмотрительности при выборе контрагента подлежат отклонению.

В случае, когда налоговый орган установил непроявление налогоплательщиком необходимой степени осмотрительности при выборе контрагента, именно на налогоплательщика в силу требований пункта 1 статьи 65 АПК РФ возлагается обязанность доказать рыночность цен, примененных по оспариваемым сделкам.

В свою очередь налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль по рассматриваемым хозяйственным операциям, не лишен возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов.

Таким образом, непроявление Обществом должной осмотрительности при выборе контрагента не лишает его права учесть в составе расходов по налогу на прибыль затраты, соответствующие рыночной стоимости подрядных работ, результат которых получен Обществом.

В соответствии с пунктом 1 статьи 40 НК РФ, если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Поскольку каких-либо доказательств, опровергающих рыночность примененных Обществом цен по сделкам с ООО "Лотос" по подрядным работам в материалы дела не представлено, в качестве рыночной цены подлежат применению указанные цены.

Инспекция фактически не оспаривает рыночность примененных заявителем цен при приобретении работ.

При этом ссылка Инспекции на то, что стоимость выполненных работ Пашининым П. В. работ составила 50 000 рублей, подлежит отклонению, поскольку Инспекцией не представлено достаточных доказательств, подтверждающих выполнение Пашининым П. В. работ непосредственно для ООО "Шахта "Листвяжная", а не для ООО "Лотос".

Доводы апелляционной жалобы о формальном проведении Обществом конкурса по выбору подрядной организации основаны на предположениях.

Указанные Инспекцией недостатки в проведении Обществом конкурсного отбора подрядчика не свидетельствуют об отсутствии такого отбора.

Из материалов дела следует, что для участия в конкурсе помимо ООО "Лотос" подали заявки ООО "Беловский шахтостроитель", ООО "Вертикаль-97", ООО "Арсенал".

Ссылаясь на непроведение конкурса, Инспекция не поставила под сомнение действительное участие в конкурсе названных организаций, подачу ими заявок на участие в конкурсе.

ООО "Лотос" для участия в конкурсе представлен необходимый пакет документов, что Инспекцией не оспаривается.

При этом единственным критерием для выбора подрядчика, соответствующего предъявленным заказчиком требованиям, являлась стоимость работ.

В апелляционной жалобе Инспекция указывает на подписание представленной в составе заявки ООО "Лотос" доверенности на Пашинина П. В. неустановленным лицом.

Однако заявитель не мог в ходе конкурсного отбора проверить достоверность представленных документов.

При этом у заявителя отсутствовали обоснованные сомнения в достоверности предъявленной Пашининым П. В. доверенности, поскольку все представленные ООО "Лотос" документы согласовывались между собой и не содержали очевидных противоречий.

Фактически Инспекция предъявляет Обществу излишние обязанности по проверке поступивших от участника конкурса документов.

С учетом изложенного Инспекцией не представлено безусловных доказательств формального составления документов по конкурсному отбору подрядной организации без цели реального определения лица, соответствующего требованиям подрядчика, способного выполнить работы по сносу здания за наименьшее вознаграждение.

Ссылка Инспекции на непредставление Обществом проекта производственных работ по сносу зданий и сооружений, согласованного в органах Ростехнадзора, списка лиц, непосредственно осуществляющих выполнение подрядных работ, журнала ОТБ с отметками о прохождении инструктажа работниками ООО "Лотос", журнала учета въезда на объект транспорта подрядчика, журнала производства работ не опровергает факта выполнения работ по сносу здания.

Данные обстоятельства указывают на проведение подрядных работ с нарушениями и отступлениями от условий договора, однако не ставят под сомнение факт сноса здания и несение Обществом расходов на работы по сносу здания.

Доводы Инспекции относительно критической оценки показаний Пермякова С. В. являются несостоятельными.

Указание Пермякова С. В. на подписание актов выполненных работ и справок о стоимости выполненных работ на шахте "Листвяжная" не противоречит его показаниям о том, что ему не знакома Отдельнова М. А., являвшаяся руководителем ООО "Лотос", поскольку подписание документов на шахте "Листвяжная" осуществлялось именно Пермяковым С. В., со стороны ООО "Лотос" документы уже были подписаны.

Инспекцией необоснованно вменяется Обществу непринятие мер по проверке членства ООО "Лотос" в саморегулируемой организации - Некоммерческом партнерстве "Строители регионов".

Из материалов дела следует, что ООО "Лотос" представило Обществу свидетельство о допуске N СД-0147-2010-4205192445-С-211 от 11.11.2010, необходимое при проведении работ по разбору зданий и сооружений.

При этом у Общества отсутствовали обоснованные сомнения в достоверности представленного свидетельства, в связи с чем Общество не обращалось в Некоммерческое партнерство "Строители регионов".

Арбитражный апелляционный суд также учитывает, что законом не установлено обязанности Общества проводить проверку достоверности представленного подрядной организацией свидетельства о допуске к определенному виду работ.

Таким образом, Инспекцией не доказано непроявления заявителем должной осмотрительности при выборе контрагента и составления заявителем формального документооборота в отсутствие реальных хозяйственных операций.

При отсутствии доказательств выполнения работ собственными силами заявителя либо безвозмездного выполнения работ, а равно доказательств приобретения работ заявителем непосредственно у Пашинина П. В. налоговые обязательства ООО "Шахта "Листвяжная" в части понесенных расходов подлежат определению с учетом рыночных цен подрядных работ по сносу здания, установленных договором.

В связи с этим судом первой инстанции сделан обоснованный вывод об отсутствии оснований для исключения из состава расходов затрат на приобретение работ и, соответственно, для привлечения ООО "Шахта "Листвяжная" к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ и доначисления ему налога на прибыль и пени.

В соответствии со статьей 123 НК РФ установлена налоговая ответственность за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом.

В силу пункта 4 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Пунктом 6 статьи 226 НК РФ установлено, что налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Из материалов дела следует, что в октябре и ноябре 2011 года Обществом допущено нарушение срока перечисления в бюджет исчисленного и удержанного НДФЛ.

Указанные обстоятельства не оспариваются заявителем.

Вместе с тем, Общество сослалось на наличие смягчающих ответственность обстоятельств и на возможность снижения размера начисленного штрафа.

Согласно пункту 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом либо налоговым органом, и учитываются ими при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 НК РФ.

Пункт 1 статьи 112 НК РФ закрепляет перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения. Определенный законодателем в указанной норме перечень таких обстоятельств не является исчерпывающим.

В силу подпункта 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ к смягчающим ответственность обстоятельствам могут быть отнесены и иные обстоятельства, которые судом, рассматривающим дело, могут быть признаны в качестве смягчающих ответственность.

Таким образом, в силу прямого указания закона налоговый орган при рассмотрении дела о налоговом правонарушении должен устанавливать и учитывать смягчающие ответственность налогоплательщика обстоятельства, в связи с чем наличие смягчающих обстоятельств в обязательном порядке должно быть установлено и учтено налоговым органом при рассмотрении дела о налоговом правонарушении и применении налоговых санкций, то есть при вынесении решения о привлечении к налоговой ответственности.

Из Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 15.07.1999 N 11-П следует, что в целях обеспечения выполнения этой публичной обязанности и возмещения ущерба, понесенного казной в результате ее неисполнения, законодатель вправе устанавливать меры принуждения в связи с несоблюдением законных требований государства. Такие меры могут быть как правовосстановительными, обеспечивающими исполнение налогоплательщиком его конституционной обязанности по уплате налогов, то есть погашение недоимки и возмещение ущерба от несвоевременной и неполной уплаты налога, так и штрафными, возлагающими на нарушителей дополнительные выплаты в качестве меры ответственности (наказания). При этом в выборе принудительных мер законодатель ограничен требованиями справедливости, соразмерности и иными конституционными и общими принципами права.

На основании пункта 19 Постановления Пленума Верховного суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания.

Право оценки представленных сторонами доказательств и признания того или иного обстоятельства, смягчающим ответственность, принадлежит суду.

Указанная позиция также изложена в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.12.2008 N 1069-О-О, согласно которой законодатель, предусматривая ответственность за совершение налоговых правонарушений, должен исходить из конституционных принципов справедливости, юридического равенства, пропорциональности, соразмерности устанавливаемой ответственности конституционно значимым целям (статья 19 часть 1, статья 55 части 2 и 3 Конституции РФ).

С учетом изложенного санкции штрафного характера, исходя из общих принципов права, должны отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации требованиям справедливости и соразмерности.

Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

При таких обстоятельствах с учетом полномочий, предоставленных налоговому органу, Инспекция, помимо соблюдения формальных требований НК РФ при рассмотрении дела о налоговом правонарушении при привлечении к ответственности, должна устанавливать размер налоговых санкций в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

Налоговым органом при принятии оспариваемого решения о привлечении Общества к налоговой ответственности не признаны в качестве смягчающих указанные Обществом обстоятельства.

Однако данное обстоятельство не препятствует суду при рассмотрении дела выявить и учесть смягчающие ответственность обстоятельства.

В соответствии с пунктом 16 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (пункт 1 статьи 112 Кодекса), суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой Кодекса.

В связи с этим суд первой инстанции, исследовав и оценив характер и обстоятельства совершенного правонарушения, принимая во внимание, что заявитель признал и погасил недоимки по НДФЛ до проведения проверки, несвоевременное перечисление НДФЛ в бюджет не носило систематического характера (допущено два случая несвоевременного перечисления налога), просрочка перечисления налога являлась незначительной, пришел к обоснованному выводу о том, что сумма начисленного штрафа не соответствует тяжести совершенного правонарушения, в связи с чем снизил размер штрафных санкций в шесть раз.

Указанные судом обстоятельства материалам дела не противоречат.

Доводы апелляционной жалобы о том, что судом первой инстанции не указаны конкретные обстоятельства, признанные смягчающими, противоречат фактическим обстоятельствам.

В качестве смягчающих судом указаны следующие обстоятельства: оплата недоимки до проведения проверки, отсутствие систематического характера допущенного нарушения, незначительный период просрочки перечисления налога в бюджет.

Наличие указанных обстоятельств подтверждается оспариваемым решением Инспекции.

Поскольку наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств влечет снижение размера штрафа не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой Кодекса, судом первой инстанции правомерно снижен размер начисленного Инспекцией штрафа в шесть раз.

Доводы апелляционной жалобы Инспекции не опровергают выводов суда первой инстанции в указанной части.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации на обязательное пенсионное страхование, в Фонд социального страхования Российской Федерации на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования на обязательное медицинское страхование, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в статье 270 настоящего Кодекса.

Вместе с тем, судом первой инстанции установлено и Инспекцией не оспаривается, что при исчислении налога на прибыль Инспекция не скорректировала расходную часть на сумму доначисленного НДПИ, что повлекло излишнее доначисление налога на прибыль в размере 690 718,80 рублей, а также начисление соответствующих сумм пени и привлечение Общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 32 НК РФ на налоговые органы возложена обязанность осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах.

На основании подпункта 2 пункта 1 статьи 31, пункта 4 статьи 89 НК РФ налоговый органы вправе проводить выездные налоговые проверки в порядке, установленном НК РФ, предметом которых является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Следовательно, по итогам налоговой проверки налоговый орган обязан достоверно установить сумму налога, подлежащего уплате в бюджет.

Доходы и расходы являются составными частями объекта налогообложения по налогу на прибыль и должны безусловно устанавливаться налоговым органом в целях правильного исчисления размера налоговой базы, независимо от волеизъявления налогоплательщика.

Таким образом, принимая во внимание положения подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ, налоговый орган, доначислив НДПИ, должен был уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль на доначисленные суммы и скорректировать налоговую базу по налогу на прибыль, т.е. определить налоговую базу по налогу на прибыль с учетом, как доходов, так и расходов.

Иной правовой подход влечет искажение реальных налоговых обязательств налогоплательщика.

Судом апелляционной инстанции не принимаются доводы Инспекции о том, что в случае удовлетворения требований Общества по эпизоду доначисления НДПИ, Инспекция была бы лишена возможности скорректировать налог на прибыль без учета доначисленных сумм НДПИ.

Указанные доводы основаны на предположениях.

При этом фактически в результате несоблюдения Инспекцией подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ неправильно определены налоговые обязательства Общества по налогу на прибыль, что не может быть признано допустимым, в том числе с учетом возможного в последующем принятия судом решения по НДПИ в пользу налогоплательщика и возможного поведения Общества по неосуществлению корректировки налога на прибыль путем исключения из расходов суммы НДПИ.

При таких обстоятельствах арбитражный апелляционный суд не усматривает оснований для удовлетворения жалобы Инспекции.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 248 НК РФ к доходам в целях настоящей главы относятся внереализационные доходы.

В силу пункта 20 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде стоимости излишков материально-производственных запасов и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации.

Как следует из материалов дела, на угольном складе Общества в ходе предыдущей выездной налоговой проверки проведена инвентаризация угля рядового, в результате которой выявлены излишки угля в количестве 6287 тонн.

Вместе с тем, Общество не отразило в налоговом учете выявленный излишек угля, что привело к занижению налоговой базы по налогу на прибыль.

Оспаривая выводы Инспекции в указанной части, Общество ссылается на недостоверность результатов проведенной инвентаризации.

Однако Обществом ни в ходе предыдущей налоговой проверки, ни после нее не оспаривались результаты проведенной инвентаризации.

В апелляционной жалобе Общество со ссылкой на пункт 3.15 Положения о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке, утвержденного Приказом Минфина РФ N 20н, МНС РФ N ГБ-3-04/39 от 10.03.1999, указывает на использование налоговым органом при инвентаризации данных налогоплательщика.

Согласно пункту 3.15 Положения о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке комиссия в присутствии заведующего складом (кладовой) и других материально ответственных лиц проверяет фактическое наличие товарно-материальных ценностей путем обязательного их пересчета, перевешивания или перемеривания. Не допускается вносить в описи данные об остатках ценностей со слов материально ответственных лиц или по данным учета без проверки их фактического наличия.

Арбитражный апелляционный суд отмечает, что в настоящем случае для определения объема угля на складе необходимо проводить маркшейдерский замер.

Из материалов дела следует, что сведения об остатках угля на складе взяты Инспекцией из документов Общества.

Обществом по состоянию на 01.09.2010 проведен маркшейдерский замер и определен объем угля на складе в размере 66 826,85 тонн.

Привлеченный Инспекцией в ходе проведения инвентаризации специалист подтвердил правомерность и достоверность проведенного маркшейдерского замера.

Ни Инспекция, ни Общество не оспаривают остаток угля по состоянию на 01.09.2010 в количестве 66 826,85 тонн.

На начало инвентаризации объем угля на складе составлял 42 480,50 тонн, что подтверждается книгой учета движения добытого угля с 01.09.2010 по 06.09.2010 и справкой о качестве остатков угля на складе на 07.09.2010, составленными Обществом.

В связи с этим проведение повторного маркшейдерского замера объема угля на складе при осуществлении инвентаризации не требовалось.

Кроме того, представитель Общества, принимавший участие в инвентаризации, подписал акт инвентаризации без каких-либо замечаний, в том числе относительно объема угля на складе в количестве 42 480,50 тонн.

В апелляционной жалобе Общество указывает на определение объемного веса угля с нарушением требований Временной инструкции по определению объемного веса угля (сланца) на складах предприятий Министерства угольной промышленности СССР 1973 года.

Как следует из материалов дела, определение объемного веса угля осуществлялось способом шурфования путем закладки шурфа, измерения его характеристик с последующим определением объема шурфа и определения веса вынутого из шурфа угля, что не противоречит требованиям Временной инструкции по определению объемного веса угля (сланца) на складах предприятий.

Общество указывает, что в нарушение пункта 3 Временной инструкции по определению объемного веса угля (сланца) на складах предприятий по результатам определения величины объемного веса угля не оформлен акт за подписями членов комиссии.

Вместе с тем, требования пункта 3 Временной инструкции по определению объемного веса угля (сланца) на складах предприятий распространяются на случаи определения величины объемного веса угля постоянно действующей комиссией предприятия по замеру остатков угля на складе.

В настоящем случае определение величины объемного веса угля производилось в ходе инвентаризации сотрудниками Инспекции с привлечением специалиста.

Требований об оформлении акта в порядке пункта 3 Временной инструкции по определению объемного веса угля (сланца) на складах предприятий инвентаризационной комиссией не установлено.

Ссылка Общества на нарушение пункта 8 Временной инструкции по определению объемного веса угля (сланца) на складах предприятий судом не принимается, поскольку способ мерных емкостей Инспекцией не применялся.

Доводы Общества об уплотнении сотрудниками Инспекции угля при его инвентаризации не основаны на доказательствах.

Указание апелляционной жалобы Общества на возможность определения излишков угля только на конец месяца нормативно не обосновано и противоречит пункту 2 Временной инструкции по определению объемного веса угля (сланца) на складах предприятий.

Доводы Общества о необоснованном применении Инспекцией коэффициента объемного веса угля подлежат отклонению.

Коэффициент объемного веса угля (1,07 т/м3) определен Инспекцией в ходе инвентаризации в результате установления объемного веса угля способом шурфования в соответствии с Временной инструкцией по определению объемного веса угля (сланца) на складах предприятий.

В результате выявления объемного веса угля рассчитана общая масса угля и выявлен неучтенный излишек угля.

Арбитражный апелляционный суд не принимает ссылку Общества на то, что в связи с отсутствием акта определения объемного веса угля по состоянию на 01.09.2010 надлежало применять коэффициент 0,97 т/м3, определенный актом от 23.06.2010.

Для определения объема угля на складе Общества необходимо руководствоваться результатами инвентаризации.

Непроведение Обществом мероприятий по определению объемного веса угля по состоянию на 01.09.2010 не препятствует определению объемного веса угля на указанную дату в результате инвентаризации.

Доказательств, опровергающих выводы Инспекции относительно объемного веса угля на дату инвентаризации, Обществом не представлено.

Обществом не обосновано, каким образом действия Инспекции при проведении инвентаризации повлияли на достоверность данных об объеме угля на складе Общества.

Ссылаясь на недостоверность сведений об объеме угля на складе, Обществом в нарушение статьи 65 АПК РФ не представлено каких-либо доказательств, подтверждающих нахождение на складе иного объема угля, не соответствующего данным инвентаризационной описи.

С учетом изложенного судом первой инстанции правомерно отказано в удовлетворении требования в части признания незаконным доначисления налога на прибыль в размере 867 606 рублей, начисления соответствующих сумм пени и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно пункту 3 статьи 339 НК РФ количество полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого. Фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ налогообложение по налогу на добычу полезных ископаемых производится по ставке ноль процентов при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых.

При этом нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

Судом первой инстанции установлено, что на 2010 - 2011 годы протоколом заседания секции твердых полезных ископаемых от 22.12.2009 N 292/09-с утвержден норматив потерь.

Указанным протоколом по пласту Сычевский IV утвержден норматив потерь по каждому горизонту, в частности, по горизонту +90 - 13,26%, по горизонту -200 - 22,06%, и по пласту в целом - 17,11%.

При исчислении НДПИ Инспекцией применен норматив потерь по пласту в целом.

В апелляционной жалобе Общество указывает на неправомерное доначисление НДПИ за 2010 год в связи с необоснованным возложением обязанности по ведению нормативов потерь по пласту в целом, а не по горизонтам.

В соответствии с пунктом 3.16 Инструкции по расчету промышленных запасов, определению и учету потерь угля (сланца) в недрах при добыче, утвержденной Минтопэнерго России 11.03.1996, учет потерь ведется по каждому рабочему пласту (слою), горизонту, выемочной единице (участку).

Пунктом 12 Инструкции о порядке списания запасов полезных ископаемых с учета предприятий по добыче полезных ископаемых, утвержденной Постановлением Госгортехнадзора РФ от 17.09.1997 N 28, установлено, что списание балансовых и забалансовых запасов полезных ископаемых, потерянных в процессе добычи, осуществляется организацией по добыче полезных ископаемых не реже одного раза в год раздельно по каждой выемочной единице (пласту, лаве, блоку, уступу, залежи и т.п.).

Таким образом, нормативы потерь могут утверждаться по любой выемочной единице.

Вместе с тем, применительно к положениям статей 336, 338 НК РФ применение норматива потерь по конкретной выемочной единице должно соответствовать учету добытого полезного ископаемого по данной выемочной единице.

Судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что Общество, применяя норматив потерь по горизонтам пласта Сычевский IV, не вело учет добытых полезных ископаемых по каждому горизонту такого пласта; фактически учет велся только по пласту в целом.

Доказательств обратного Обществом не представлено.

Ссылка Общества на сведения о добыче угля по горизонтам, представленные в Федеральное агентство по недропользованию, апелляционной инстанцией не принимается, поскольку такие данные не восполняют отсутствие со стороны Общества учета добытых полезных ископаемых по каждому горизонту пласта Сычевский IV и не опровергают выводы суда о необходимости применения норматива потерь по выемочной единице соответствующей единице учета добытых полезных ископаемых.

При этом суд апелляционной инстанции учитывает, что Инспекция в ходе проверки предъявляла Обществу требование о предоставлении документов, подтверждающих учет добычи угля отдельно по горизонтам +90 и -200.

Такие документы Обществом не представлены.

С учетом изложенного Инспекцией обоснованно при исчислении НДПИ применен утвержденный норматив потерь по пласту в целом.

Доводы апелляционной жалобы в указанной части не опровергают выводов суда первой инстанции.

При таких обстоятельствах судом первой инстанции принято законное и обоснованное решение.

Доводы апелляционных жалоб, направленные на переоценку правильно установленных и оцененных судом первой инстанции обстоятельств и доказательств по делу, не свидетельствуют о нарушении судом первой инстанции норм материального и процессуального права.

Оснований для отмены решения суда первой инстанции, в том числе и безусловных, установленных частью 4 статьи 270 АПК РФ, а равно принятия доводов апелляционных жалоб, у апелляционного суда не имеется.

Руководствуясь статьей 156, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 11.03.2015 по делу N А27-23144/2014 оставить без изменения, апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Шахта "Листвяжная" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий

С.Н. Хайкина

Судьи

С.В. Кривошеина О.А. Скачкова