Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 10 августа 2015 г. N 11АП-7043/15

г. Самара

10 августа 2015 г.

Дело N А65-29512/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 03 августа 2015 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 10 августа 2015 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Семушкина В.С., судей Юдкина А.А., Филипповой Е.Г.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Новожиловой С.Н.,

рассмотрев в открытом судебном заседании 29.07.-03.08.2015 в помещении суда апелляционную жалобу акционерного общества "Альметьевский трубный завод" на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 02.04.2015 по делу N А65-29512/2014 (судья Латыпов И.И.), принятое по заявлению открытого акционерного общества "Альметьевский трубный завод" (ИНН 1644006532, ОГРН 1021601624010), г.Альметьевск Республики Татарстан, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан, г.Казань, с участием в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан, г.Казань, об оспаривании решения,

в судебном заседании приняли участие:

от АО "АТЗ" - Денисов А.В. (до перерыва, доверенность от 10.11.2014 N 02/45),

от Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан - Муртазин Р.Р. (доверенность от 13.03.2013 N 2.4-0-19/02194), Смирнов А.Н. (после перерыва, доверенность от 02.02.2015 N2.4-0-23/00817),

от УФНС России по Республике Татарстан представитель не явился, извещено надлежащим образом,

УСТАНОВИЛ:

открытое акционерное общество "Альметьевский трубный завод" (далее - ОАО "АТЗ", общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением (с учетом принятого судом первой инстанции отказа от части заявленных требований) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан (далее - налоговый орган) от 30.06.2014 N 2-5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и налоговых санкций по п.1.1.3., 1.1.4., 1.1.7., 1.1.8., 1.1.9., 1.1.12., 1.1.13, 1.2.4 и 1.2.9 описательной части решения.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан (далее - Управление).

Решением от 02.04.2015 по делу N А65-29512/2014 Арбитражный суд Республики Татарстан прекратил производство по делу в части требований о признании недействительным решения от 30.06.2014 N 2-5 от 30.06.2014 (п.1.2.1, 1.2.3 и 1.2.7 описательной части решения); признал недействительным решение налогового органа в части начисления НДС и соответствующих сумм пени и штрафов по п.1.2.4 и 1.2.9 описательной части решения; в удовлетворении остальной части требований - отказал.

АО "АТЗ" в апелляционной жалобе просило отменить решение суда первой инстанции в той части, в удовлетворении которой было отказано.

Налоговый орган апелляционную жалобу отклонил по мотивам, изложенным в отзыве на нее.

На основании ст.158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) судебное заседание откладывалось с 17.06.2015 на 29.07.2015.

В связи с уходом в отпуск судьи Поповой Е.Г. определением от 29.07.2015 произведена замена судьи Поповой Е.Г. на судью Филиппову Е.Г. Судебное разбирательство произведено с самого начала (ч.5 ст.18 АПК РФ).

В судебном заседании 29.07.2015 объявлен перерыв до 03.08.2015. Информация о перерывах размещена на официальном сайте Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда в сети Интернет. После перерыва судебное заседание было продолжено.

В соответствии со ст.ст.156 и 266 АПК РФ суд апелляционной инстанции рассматривает апелляционную жалобу в отсутствие представителя Управления, извещенного надлежащим образом о времени и месте проведения судебного заседания.

Представитель АО "АТЗ" в судебном заседании апелляционную жалобу поддержал, просил отменить решение суда первой инстанции в обжалованной части как незаконное и необоснованное.

Представители налогового органа апелляционную жалобу отклонили, просили оставить обжалованный судебный акт без изменения.

Рассмотрев материалы дела в порядке апелляционного производства, проверив доводы, приведенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, в выступлении представителей сторон в судебном заседании, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Как видно из материалов дела, налоговый орган по результатам выездной налоговой проверки ОАО "АТЗ" за период с 01.01.2010 по 31.12.2012 принял решение от 30.06.2014 N 2-5, которым начислил налоги в общей сумме 4 874 426 руб., пени в общей сумме 928 564 руб. и штрафные санкции по ст.ст.122 и 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в общей сумме 43 619 руб., уменьшил убытки и исчисленные в завышенных размерах суммы НДС, а также увеличил суммы НДС, подлежащие возмещению.

Решением от 08.10.2014 N 2.14-0-18/023964 Управление отменило решение налогового органа в части доначислений в связи с неуплатой авансовых платежей по налогу на прибыль вследствие уменьшения материальных расходов на стоимость возвратных отходов в целом за год, а не по отчетным периодам (месяцам).

Не согласившись с решением налогового органа, ОАО "АТЗ" обратилось в арбитражный суд.

В ходе проверки налоговый орган установил, что ОАО "АТЗ" несвоевременно уплачивало авансовые платежи по налогу на прибыль в связи с неправильным определением периода возникновения расходов в виде сумм налога на имущество и земельного налога (авансовые платежи) как месяц, тогда как отчетными периодами для этих налогов являются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года (налог на имущество) и первый, второй и третий кварталы календарного года (земельный налог). В связи с этим обществу начислены пени по налогу на прибыль.

Как указывает ОАО "АТЗ" в обоснование своей позиции, при исчислении и уплате ежемесячных авансовых платежей по налогу на прибыль оно в соответствии с пп.1 п.1 ст.264 НК РФ учитывало в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, суммы налога на имущество и земельного налога, начислявшиеся ежемесячно. Ежемесячное начисление налога на имущество и земельного налога производилось с целью расчета полной себестоимости реализованной продукции и, следовательно, в целях адекватного ведения бухгалтерского и налогового учета в организации. По мнению общества, иной порядок учета приведет к необоснованному завышению себестоимости готовой продукции, производимой (реализуемой) в отдельные месяцы года (а именно, в третий месяц каждого квартала), по сравнению с себестоимостью партии продукции, производимой (реализуемой) в другие месяцы года; никакого экономического обоснования этому факту не будет. Прямым следствием применения порядка учета налога на имущество и земельного налога, предлагаемого налоговым органом, будет искажение бухгалтерского учета и финансовых результатов, что повлечет искажение размера прибыли, получаемой обществом от реализации готовой продукции.

ОАО "АТЗ" ссылается также на то, что НК РФ не содержит запрета на начисление (отражение) налогов в учете организации равномерно по отчетным периодам налога на прибыль в целях адекватного определения полученной организацией прибыли. Напротив, в п.1 ст.272 НК РФ указано на признание расходов в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Таким образом, тот факт, что налог на имущество и земельный налог фактически уплачиваются поквартально, не может влиять на порядок учета этих затрат.

Между тем положениями об учетной политике ОАО "АТЗ" за 2010-2012 годы установлено, что исчисление налога на имущество и земельного налога производится в соответствии с главами 30 "Налог на имущество организаций" и 31 "Земельный налог" НК РФ и законами субъектов РФ.

Согласно ст.379 НК РФ по налогу на имущество налоговым периодом признается календарный год, отчетными периодами - первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Ст.393 НК РФ установлено, что по земельному налогу налоговым периодом признается календарный год, отчетными периодами - первый квартал, второй квартал и третий квартал календарного года.

В силу ст.ст.382 и 396 НК РФ сумма налога на имущество и земельного налога исчисляется по итогам налогового периода, сумма авансового платежа - по итогам каждого отчетного периода.

ОАО "АТЗ" в 2010-2012 годах уплачивало налог на имущество и земельный налог (авансовые платежи) ежеквартально, а не помесячно.

В соответствии с пп.1 п.7 ст.272 НК РФ для расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам) датой осуществления расходов признается дата начисления этих налогов (сборов).

Согласно п.14 ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" (утв.Приказом Минфина РФ от 19.11.2002 N 114н) под отложенным налоговым активом понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Применение данного положения позволяет отражать в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности различие налога на бухгалтерскую прибыль (убыток), признанного в бухгалтерском учете, и налога на налогооблагаемую прибыль, отраженного в декларации по налогу на прибыль.

С учетом изложенного суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что для целей налогообложения прибыли ОАО "АТЗ" следовало производить начисление налога на имущество и земельного налога ежеквартально, и отказал в удовлетворении заявленных требований в данной части.

Налоговый орган в ходе проверки пришел к выводу о неправомерном включении ОАО "АТЗ" в состав внереализационных расходов за 2010-2011 годы сумм НДС со штрафов за задержку вагонов, предъявленных ООО "Промтранс-А" по договору от 01.01.2006 N 8 на подачу и уборку вагонов.

По мнению ОАО "АТЗ", ст.ст.264 и 265 НК РФ содержат открытый перечень затрат, учитываемых при исчислении налога на прибыль, при условии соответствия их требованиям ст.252 НК РФ. Уплата штрафов за задержку вагонов (с учетом НДС) произведена обществом в связи с осуществлением им предпринимательской деятельности, направленной на получение дохода, и подтверждается первичными документами, то есть затраты являются экономически обоснованными и документально подтвержденными и, как следствие, могут быть учтены при налогообложении прибыли. Положения п.19 ст.272 НК РФ в данном случае применению не подлежат, поскольку они применяются в отношении "исходящего" НДС, исчисленного налогоплательщиком по операциям реализации товаров (работ, услуг), тогда как ОАО "АТЗ" в составе затрат учло "входящий" НДС, предъявленный ему контрагентом. Норм, содержащих запрет на включение в состав затрат "входящего" НДС, не подлежащего вычету, НК РФ не содержит.

Начальник управления по учету и отчетности ОАО "АТЗ" Буренина Е.В. пояснила, что санкции, которые получает покупатель от продавца товаров (работ, услуг), не подлежат обложению НДС, так как они не связаны с расчетами по оплате реализованных товаров (работ, услуг) (п.2 ст.153, п.2 ст.162 НК РФ), соответственно, общество не вправе принимать к вычету НДС, выделенный ООО "Промтранс-А" в счетах-фактурах за задержку вагонов. В связи с этим суммы штрафных санкций вместе с НДС общество включило во внереализационные расходы.

Суд первой инстанции, отказывая обществу в удовлетворении заявления в данной части, обоснованно исходил из следующего.

Согласно п.1 ст.154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено этой статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст.40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В соответствии со ст.40 НК, если иное не предусмотрено данной статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки, пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Исходя ст.162 НК, налоговая база, определенная в соответствии со ст.ст.153-158 НК РФ, увеличивается на суммы полученных за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Суммы неустойки, как ответственности за просрочку исполнения обязательств по договору, выставленные обществу контрагентом, не связаны с оплатой товара в смысле приведенных положений НК РФ и, следовательно, обложению НДС не подлежат. Таким образом, выставление ООО "Промтранс-А" обществу штрафов за задержку вагонов с НДС неправомерно.

В письме от 15.11.2010 N 03-03-06/1/723 Минфин России разъяснил, что согласно пп.13 п.1 ст.265 НК РФ в составе внереализационных расходов учитываются расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должникам на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пени и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба.

Согласно п.19 ст.270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются расходы в виде сумм налогов, предъявленных в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), если иное не предусмотрено НК РФ.

В том случае, если исполнитель по договору возмездного оказания услуг не предъявляет заказчику согласно главе 21 НК РФ НДС в отношении полученных им штрафов за несоблюдение заказчиком условий данного договора, у заказчика нет оснований для применения п.19 ст.270 НК РФ. В такой ситуации налогоплательщик при исчислении налога на прибыль организаций учитывает в составе внереализационных расходов суммы признанных им штрафов за нарушение договорных обязательств в полном объеме.

Таким образом, в случае, если исполнитель по договору возмездного оказания услуг предъявляет заказчику согласно главе 21 НК РФ НДС в отношении штрафов за несоблюдение заказчиком условий договора, у заказчика возникают основания для применения п.19 ст.270 НК РФ.

Исходя из изложенного, ОАО "АТЗ" неправомерно включило в состав расходов для целей налогообложения прибыли суммы НДС, начисленные контрагентом на штрафные санкции за задержку вагонов.

Основанием для начисления налога на прибыль и соответствующих сумм пени и штрафа послужил вывод налогового органа о неправомерном включении обществом в состав расходов стоимости списанной неликвидной продукции, хранившейся на складах, в отсутствие подтверждающих документов. ОАО "АТЗ" представило только приказ от 14.02.2011 N 121, акты на списание материалов, налоговый регистр "расходы на списание неликвидов".

ОАО "АТЗ" ссылается на то, что в связи с установлением в ходе проведения инвентаризации в 2011 и 2012 годах факта хранения на складах морально устаревших и длительное время не использовавшихся (с 1985 года) товарно-материальных ценностей инвентаризационная комиссия приняла решение об их списании и утилизации. Ст.265 НК РФ содержит открытый перечень внереализационных расходов. Списанные материалы изначально приобретались для осуществления предпринимательской деятельности ОАО "АТЗ" и использования их в производстве, что налоговым органом не опровергнуто. Вследствие длительного хранения, отсутствия движения (приход - расход), потери товарного вида и физического износа ТМЦ пришли в негодность и в настоящее время общество не имеет возможности использовать их по прямому назначению. В связи с этим ТМЦ признаны неликвидными, а их стоимость учтена в составе расходов.

По мнению общества, затраты могут включаться в расходы на основании любых документов, оформленных в соответствии с законодательством Российской Федерации, позволяющих определить размер этих затрат, так как ст.252 НК РФ не устанавливает конкретного перечня подтверждающих документов. ОАО "АТЗ" представило регистры бухгалтерского и налогового учета, акты на списание неликвидных материалов, подтверждающие понесенные расходы.

Как указывает ОАО "АТЗ", со ссылкой на ст.17 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) и пп.8 п.1 ст.23 НК РФ, оно правомерно уничтожило первичные документы по ТМЦ, относящиеся к 80-90 годам, проверки или споры по которым отсутствовали. Имеющихся у общества регистров бухгалтерского учета достаточно для подтверждения факта приобретения и стоимости списанных материалов.

Налоговый орган в свою очередь указывает на то, что в ходе проверки у ОАО "АТЗ" были истребованы акты на списание морально устаревших и длительное время не использованных на предприятии ТМЦ (неликвидов), документы (счета-фактуры, товарные накладные, приходные ордера, подтверждающие принятие на учет этих ТМЦ, требования-накладные по форме М-11, подтверждающие операции, связанные с передачей ТМЦ), налоговые регистры по налогу на прибыль, однако первичные документы по приобретению ТМЦ общество не представило, сославшись на правомерное их уничтожение в связи с истечением срока хранения. Таким образом, каких-либо доказательства, подтверждающие стоимость списанной продукции, факт ее приобретения (изготовления) и принятия на учет, передачи в производство или для иных операций, направленных на получение дохода, отсутствуют. Акты на уничтожение документов ОАО "АТЗ" также не представило.

Как верно указал суд первой инстанции, в проверяемом периоде порядок оформления затрат регулировался Законом N 129-ФЗ, предусматривавшим обязательное подтверждение всех хозяйственных операций, проводимых организацией, оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский и налоговый учет. Таким образом, в случае отражения в налоговой декларации по налогу на прибыль расходов на основании регистров налогового учета и иных аналитических документов, без соответствующих подтверждающих первичных документов, установленный ст.252 НК РФ порядок нельзя признать соблюденным.

Поскольку включение затрат в состав расходов для целей налогообложения прибыли носит заявительный характер и на налогоплательщика возложена обязанность доказать их правомерность и обоснованность, при отсутствии подтверждения затрат соответствующими документами (в том числе первичными учетными) в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу на суммы расходов, налогоплательщик несет риск наступления неблагоприятных налоговых последствий.

Следовательно, в отсутствие первичных учетных документов, подтверждающих размер понесенных расходов и период их возникновения, налоговые и бухгалтерские регистры не могут быть признаны достаточными доказательствами несения затрат, влекущих уменьшение налоговой базы в заявленном обществом размере.

Аналогичные выводы содержатся в Постановлении Президиума ВАС РФ от 24.07.2012 N 3546/12.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно счел неправомерным включение обществом в состав расходов стоимости неликвидных ТМЦ в отсутствие первичных учетных документов.

Положенные в основу апелляционной жалобы доводы, со ссылкой на судебные акты по другим делам, проверены судом апелляционной инстанции в полном объеме, но учтены быть не могут, так как не опровергают обстоятельств, установленных судом первой инстанции и, соответственно, не влияют на законность обжалуемого судебного акта.

Фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального и процессуального права не нарушены, в связи с чем суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены судебного акта.

Таким образом, решение суда первой инстанции в обжалованной части является законным и обоснованным, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 02 апреля 2015 года по делу N А65-29512/2014 в обжалованной части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа.

Председательствующий

В.С. Семушкин

Судьи

А.А. Юдкин Е.Г. Филиппова