Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 26 августа 2015 г. N 09АП-29489/15 (ключевые темы: нежилые помещения - участник долевого строительства - инвестиционный договор - инвестор - себестоимость)

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 26 августа 2015 г. N 09АП-29489/15

г. Москва

26 августа 2015 г.

Дело N А40-215803/14

Резолютивная часть постановления объявлена 20.08.2015.

Постановление изготовлено в полном объеме 26.08.2015.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи М.С. Сафроновой, судей А.С. Маслова, П.А. Порывкина, при ведении протокола помощником судьи Д.В. Гришкиевой,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ОАО "Строительная сберегательная касса" на решение Арбитражного суда г. Москвы от 29.05.2015 по делу N А40-215803/14, принятое судьей А.Н. Нагорной, по заявлению ОАО "Строительная сберегательная касса" (ИНН 7729378227, ОГРН 1027739230001) к ИФНС России N 29 по г. Москве (ИНН 7729150007, ОГРН 1047729038224 ) о признании недействительным решения

в судебное заседание явились:

от ОАО "Строительная сберегательная касса" - Дудоева В.В. по дов. от 18.12.2014; Белевич А.В. по дов. от 18.12.2014,

от ИФНС России N 29 по г. Москве - Опанасюк В.В. по дов. от 18.08.2015 N 05-24/021852, Савина Е.Н. по дов. от 01.06.2015 N 05-24/013983; Бернат А.Л. по дов. от 18.08.2015 N 5-24/021853; Авраменко О.А. по дов. от 24.02.2015 N 5-24/010745; Европейцев А.А. по дов. от 10.06.2015 N 05-24/014974; Беликова А.М. по 13.05.2015 N 05-24/012241,

УСТАНОВИЛ:

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 29.05.2015 ОАО "Строительная сберегательная касса" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) отказано в удовлетворении заявления о признании недействительным решения ИФНС России N 29 по г. Москве (далее - инспекция, налоговый орган) от 16.04.2014 N 15-05/237 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части: доначисления налога на прибыль в размере 114 984 955 руб., доначисления налога на добавленную стоимость в размере 35 602 726 руб., соответствующих сумм штрафа в размере 11 177 015 руб. и пени в соответствующем размере, а также требования внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Налогоплательщик не согласился с принятым судом решением, обратился в Девятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить и принять новый судебный акт, которым удовлетворить заявленные требования в полном объеме.

В судебном заседании представитель налогоплательщика доводы апелляционной жалобы поддержал по мотивам, изложенным в ней, просил отменить решение суда.

Представитель инспекции возражал против удовлетворения апелляционной жалобы, считая ее необоснованной, представил отзыв, в котором просит решение суда оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Законность и обоснованность решения суда судом апелляционной инстанции проверены в соответствии со ст. ст. 266, 268 АПК РФ.

Выслушав представителей сторон, изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, отзыва, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда.

Из материалов дела следует, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, по результатам которой составлен акт проверки от 26.11.2013 N 15-05/502 (т. 2, л.д. 89-150).

По результатам рассмотрения акта проверки, возражений общества, материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, иных материалов проверки налоговым органом принято оспариваемое решение от 16.04.2014 N 15-05/237 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в виде штрафа в размере 11 287 125 рублей, доначислен налог на прибыль в размере 116 799 010 рублей и налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 37 270 042 рубля, уменьшен заявленный к возмещению из бюджета НДС в сумме 186 504 рубля, начислены пени в размере 41 989 881 рубль, предложено уплатить начисленные суммы налогов, пени и штрафов, внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (т. 2 л.д. 89-150, т. 3, л.д. 1-51).

Заявитель, не согласившись с решением инспекции, в порядке ст. 101.2 НК РФ обратился с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган Управление Федеральной налоговой службы по г. Москве, решением которого от 09.12.2014 N 21-19/124252@ (т. 3, л.д. 96-112) жалоба общества была оставлена без удовлетворения.

Основанием к принятию оспариваемого решения послужили выводы налогового органа о том, что в проверяемом периоде общество не отразило в документах бухгалтерского и налогового учета финансовый результат, полученный от деятельности в рамках договоров инвестирования, и не исполнило обязанность по уплате налога на прибыль. Указанный финансовый результат выражался в превышении привлеченных заявителем денежных средств в рамках договоров инвестирования (договоров долевого участия в строительстве) для осуществления строительства над суммой понесенных расходов по строительству инвестиционных объектов. По мнению налогового органа, данное превышение является доходом общества, подлежащим включению в налоговую базу по налогу на прибыль, а превышение в части нежилых помещений также является объектом обложения НДС.

Из материалов дела следует, что 19.10.1998 был заключен генеральный контракт N 1184 (далее - генеральный контракт) (т. 3, л.д. 115-121), а затем 01.03.1999 дополнение N 1 к генеральному контракту N 1184 (т. 3, л.д. 122-129), в соответствии с которыми ОАО "ССК", Префектура Западного административного округа г. Москвы, действующая от имени Правительства Москвы (Администрация), Управа района "Проспект Вернадского" ЗАО г. Москвы, Управа района "Тропарево - Никулино" ЗАО г. Москвы (Управы районов), ГУП "Управление экспериментальной застройки" (заказчик-застройщик) осуществляли совместную деятельность по реализации программы замены ветхого пятиэтажного жилищного фонда первого периода индустриального домостроения в квартале 34-35 района Проспект Вернадского. По указанному генеральному контракту заявитель выступал в качестве генерального инвестора.

25.01.2012 сторонами генерального контракта N 1184 было заключено дополнительное соглашение N 7, предметом которого являлась реализация 3-го этапа генерального контракта N 1184, а именно - строительство объектов 1-ой очереди реконструкции в квартале 34-35 района Проспект Вернадского, в том числе по адресу - г. Москва, ул. Удальцова, корп. 69-1 г. Москва, ул. Удальцова, корп. 77-1 г. Москва, ул. Удальцова, корп. 81-1 (т. 3, л.д. 147-150, т. 4, л.д. 1-3).

Для осуществления строительства вышеназванных объектов общество осуществляло привлечение денежных средств путем заключения договоров инвестирования с инвесторами, выступая в качестве генерального инвестора.

В соответствии с договорами инвестирования инвестор (физическое или юридическое лицо) в качестве своего вклада в инвестиционную деятельность вносил денежные средства, размер которых был определен в договоре. В результате распределения результатов инвестиционной деятельности инвестор становился собственником определенного договором инвестирования объекта.

По условиям договоров инвестирования возврат денежных средств инвесторам в части сумм превышения полученных денежных средств над фактически понесенными расходами не был предусмотрен.

Денежные средства, поступившие по договорам инвестирования, выручкой организации не являлись и учитывались при поступлении на расчетный счет по кредиту счета 76.5 "Расчеты с дебиторами и кредиторами" в разрезе участников долевого строительства в корреспонденции со счетами денежных средств счета 50 "Касса" при оплате наличными средствами и счета 51 "Расчетный счет" при безналичной оплате. Далее денежные средства списывались по дебету счета 76.5 "Расчеты с дебиторами и кредиторами" в кредит счета 86 "Целевое финансирование" в разрезе строящихся объектов. Эти средства учитывались в течение всего строительства объекта и являлись целевыми средствами (не являлись выручкой организации).

Поступившие по договорам инвестирования денежные средства в дальнейшем ОАО "ССК" перечисляло в адрес организаций, осуществляющих строительство жилых домов. По бухгалтерскому учету затраты по строительству учитывались организацией на счете 08.3 "Строительство объектов основных средств" в разрезе конкретных объектов.

По объекту капитального строительства по адресу: г. Москва, ул. Удальцова, корп. 81-1 Комитетом государственного строительного надзора г. Москвы 05.03.2008 было выдано разрешение на ввод объекта в эксплуатацию (регистрационный номер N 77-РК/3.7.2.000591 от 05.03.2008). Общая площадь жилого комплекса составила 1 454,3 кв.м.; акт о результатах частичной реализации инвестиционного проекта в части площади нежилых помещений и машиномест был подписан сторонами 12.03.2009 (т. 4, л.д. 56-71).

По объекту капитального строительства по адресу: г. Москва, ул. Удальцова, корп. 69-1 приемочной комиссией 18.07.2005 был подписан акт приемки законченного производством строительно-монтажных работ жилого дома N 080087 (т. 4, л.д. 40-55). Общая площадь жилого комплекса составила 26 338,1 кв.м.; акт о результатах частичной реализации инвестиционного проекта в части площади нежилых помещений и машиномест подписан сторонами 12.02.2009.

По объекту капитального строительства по адресу: г. Москва, ул. Удальцова, корп. 77-1 приемочной комиссией 03.06.2005 подписан акт приемки законченного производством строительно-монтажных работ жилого дома N 080069 (т. 4, л.д. 25-39). Общая площадь жилого комплекса составила 15 990,1 кв.м. Акт о результатах частичной реализации инвестиционного проекта в части площади нежилых помещений и машиномест подписан сторонами 11.08.2008 и дополнение к нему подписано 18.10.2010.

В проверяемом периоде обществом и инвесторами подписаны акты об итогах реализации договоров инвестирования, согласно которым ОАО "ССК" полностью выполнило свои обязательства по договорам инвестирования, стороны подтверждают отсутствие взаимных претензий по выполнению обязательств по соответствующим договорам инвестирования.

В соответствии с договорами инвестирования и актами об итогах реализации договоров инвестирования обществом и инвесторами подписаны передаточные акты, которыми общество передало инвесторам соответствующие объекты, предусмотренные договорами инвестирования.

Инспекцией на основании сведений, содержащихся в учете общества, определена себестоимость строительства 1 кв.м. нежилых помещений и машиномест, которая составила: по адресам г. Москва, ул. Удальцова, д. 69-1 и г. Москва, ул. Удальцова, д. 77-1 - 19 592,73 руб., по адресу г. Москва, ул. Удальцова, д. 81-1 - 7 380,08 руб.

Инспекцией установлено, что ОАО "ССК" при реализации нежилых помещений, машиномест по адресам: г. Москва, ул. Удальцова, д. 69-1; г. Москва, ул. Удальцова, д. 77-1; г. Москва, ул. Удальцова, д. 81-1 при определении налоговой базы в целях исчисления налога на прибыль организаций сумму исчисленного дохода уменьшало на себестоимость данных объектов, отраженную по бухгалтерскому учету.

Таким образом, себестоимость строительства 1 кв.м. нежилых помещений и машиномест по соответствующим адресам рассчитана ОАО "ССК" в части рассматриваемых объектов самостоятельно. Так, например, расчет себестоимости 1 кв. м. нежилых помещений и машиномест в разрезе конкретных объектов строительства выглядит следующим образом.

По адресу ул. Удальцова, д. 69: 1) по договору инвестирования, заключенному 10.04.2006 с Кишкиным В.А. N 100/69-1Г (т. 7, л.д. 110-113). Предмет договора - гараж-стоянка по адресу: г. Москва, ул. Удальцова, корпус 69-1, место N 136. Сумма по договору - 18 000 долларов США. Согласно передаточному акту от 24.08.2009 на основании документов БТИ в соответствии с договором инвестирования N100/69-1Г от 10.04.2006 (т. 7, л.д. 110-113) и актом об итогах реализации договора инвестирования от 10.04.2006 ОАО "ССК" передает Кишкину В.А. (инвестору) машиноместо N 136 общей площадью 14,6 кв.м., расположенное по адресу: г. Москва, ул. Удальцова, корпус 69. Общая стоимость машиноместа составляет 496 980 руб. 2) по договору инвестирования, заключенному 23.09.2005 с Крупновым А.А. N 096/69-1 Г. Предмет договора - гараж-стоянка по адресу: г. Москва, ул. Удальцова, корпус 69-1, место N 249. Сумма по договору - 24 000 долларов США. Согласно передаточному акту от 02.11.2009 на основании документов БТИ в соответствии с договором инвестирования N 096/69-1Г от 23.09.2005 и актом об итогах реализации договора инвестирования от 02.11.2009 ОАО "ССК" передает Крупнову А.А. (инвестору) машиноместо N 249 общей площадью 13,8 кв.м., расположенное по адресу: г. Москва, ул. Удальцова, корпус 69. Общая стоимость машиноместа составляет 684 720 руб.

Аналогичные документы, связанные с приобретением машиноместа приобщены в материалы дела в отношении Олейник А.С. (т. 7, 100-104, 105-108), Морожова Ж,М. (т. 8, л.д. 137-138), Малинина О.В. (т. 8, л.д. 139-140), Михеева СП. (т. 8, л.д. 141-142).

По адресу ул. Удальцова, д.77: 1) по договору инвестирования, заключенному 21.10.2004 с Придановой И.В. N 070/77-1 Г. Предмет договора - гараж-стоянка по адресу: г. Москва, ул. Удальцова, корпус 77-1, место N 7. Сумма по договору - 22 000 долларов США. Согласно передаточному акту от 13.08.2009 на основании документов БТИ в соответствии с договором инвестирования N 070/77-1Г от 21.10.2004 и актом об итогах реализации договора инвестирования от 13.08.2009 ОАО "ССК" передает Придановой И.В. (инвестору) машиноместо N 7 общей площадью 11,9 кв.м., расположенное по адресу: г. Москва, ул. Удальцова, корпус 77. Общая стоимость машиноместа составляет 640 640 руб. Площадь машиноместа указана в акте о результатах частичной реализации инвестиционного проекта от 11.08.2008. Аналогичные документы, связанные с приобретением машиноместа приобщены в материалы дела в отношении Горемыкина И.А. (т.8, 109-113), Миронова К.Н. (т. 7, л.д.115-116), Макарова В.В. (т.7, л.д. 117-118).

По адресу ул. Удальцова, д.81: 1) по договору инвестирования, заключенному 16.01.2007 г. с Брижан М.В. N 127/81-1Г. Предмет договора - гараж-стоянка по адресу: г. Москва, ул. Удальцова, корпус 81-1, место N 186. Сумма по договору - 1 200 000 руб. Согласно передаточному акту от 13.01.2010 на основании документов БТИ в соответствии с договором инвестирования N 127/81-1Г от 16.01.2007 и актом об итогах реализации договора инвестирования ОАО "ССК" передает Брижан М.В. (инвестору) машиноместо N 186 общей площадью 18,4 кв.м., расположенное по адресу: г. Москва, ул. Удальцова, корпус 81. Аналогичные документы, связанные с приобретением машиноместа приобщены в материалы дела в отношении Груздь С.И. (т. 7, 133-138).

В ходе проверки инспекцией определен размер полученных обществом средств от инвесторов по переданным им объектам, который составил 87 819 544 руб. по объекту Удальцова, 81-1, 68 642 778 руб. по объекту Удальцова, 69-1 и 53 168 283 руб. по объекту Удальцова, 77-1, также произведен расчет суммы полученного дохода от превышения размеров вкладов в инвестиционную деятельность, осуществленных инвесторами согласно договорам инвестирования над себестоимостью строительства соответствующих объектов. Данное превышение определено инспекцией в разрезе объектов на дату подписания актов об итогах реализации договоров инвестирования, передаточных актов и составило 129 854 730 руб., в том числе: 71 091 117 руб. по объекту Удальцова, 81-1, 33 358 659 руб. по объекту Удальцова, 69-1 и 25 377 954 руб. по объекту Удальцова, 77-1.

Таким образом, установлено, что данное превышение привлеченных обществом денежных средств, в рамках договоров инвестирования над расходами по строительству соответствующей части объектов инвестирования является доходом общества, подлежащим включению в налоговую базу по налогу на прибыль, а также являющимся объектом обложения НДС.

ОАО "ССК" при реализации инвестиционного проекта в части площади нежилых помещений и машиномест на инвестиционном объекте по адресу: г. Москва, ул. Удальцова, д.69-1; г. Москва, ул. Удальцова, д.77-1; г. Москва, ул. Удальцова, д.81-1 не определило финансовый результат в виде разницы между суммой привлеченных денежных средств по договорам инвестирования и себестоимостью строительства нежилых помещений и машиномест.

Суд первой инстанции посчитал правомерными выводы налогового органа об обязанности заявителя определить финансовый результат в связи с передачей заявителем жилых и нежилых помещений, машиномест лицам, с которыми были заключены договоры инвестирования в инвестиционных объектах по адресам: г.Москва, ул. Удальцова, д.69-1; г. Москва, ул. Удальцова, д.77-1; г. Москва, ул. Удальцова, д.81-1, а также в инвестиционных объектах по адресам: г.Москва, пр-т Вернадского, 42-1-Б, г.Москва, ул. Удальцова, 73-1.

Суд первой инстанции также правомерно сделал вывод о том, что финансовый результат выражается в превышении привлеченных заявителем денежных средств в рамках договоров инвестирования (договоров долевого участия в строительстве) над суммой расходов по строительству инвестиционных объектов; данное превышение является доходом заявителя, подлежащим включению в налоговую базу по налогу на прибыль, а превышение в части нежилых помещений также является объектом обложения НДС.

18.09.2006 сторонами генерального контракта N 1184 заключено дополнительное соглашение от 18.09.2006 N 9 (т. 4, л.д. 4-15) по осуществлению дальнейшего выполнения генерального контракта в рамках реализации программы комплексной реконструкции квартала 34-35 района проспект Вернадского по строительству инвестиционных объектов - жилых домов индивидуального типа по адресам: г. Москва, пр-т Вернадского, 42-1-Б; пр-т Вернадского, 42-1-А; ул. Удальцова, 73-1; сносу объектов пятиэтажного жилого фонда.

Раздел недвижимого имущества по реализации дополнительного соглашения был установлен между сторонами в следующих соотношениях:

Жилая площадь: 100% общей площади в объектах по адресам: пр-т Вернадского, 42-1-А и пр-т Вернадского, 42-1-Б - в собственность города Москвы в лице Департамента жилищной политики и жилищного фонда города Москвы для целей переселения жителей из пятиэтажных жилых домов реконструируемых кварталов 34-35 района проспект Вернадского; 100% общей площади в объекте по адресу: ул. Удальцова, 73-1 - в собственность генерального инвестора.

В соответствии с разрешением на ввод в эксплуатацию жилого комплекса по адресу: г. Москва, ул. Удальцова, 73-1, выданного 05.10.2010 Комитетом государственного строительного надзора города Москвы (т. 8, л.д. 121-124), распределенная обществу площадь жилых помещений оставила 31 844,80 кв. м.

Нежилые помещения общего пользования и инженерного назначения, неразрывно связанные с системами жизнеобеспечения жилой части инвестиционных объектов (лестничные клетки, лифтовые шахты, технические этажи, техподполья, электрощитовые) являются долевой собственностью администрации и генерального инвестора в долях пропорционально их долям по жилой площади и в случае создания товарищества собственников жилья передаются им в общую долевую собственность в соответствии с Законом РФ от 29.12.2004 N 188-ФЗ.

Нежилая площадь: 40% общей полезной нежилой площади, исключая площади помещений, неразрывно связанных с системами жизнеобеспечения жилой части объектов (лестничные клетки, лифтовые шахты, технические этажи, техподполья, электрощитовые) - в собственность города Москвы в лице Департамента имущества города Москвы (для использования по согласованию с префектурой Западного административного округа г. Москвы); 60% общей полезной нежилой площади, исключая площади помещений, неразрывно связанных с системами жизнеобеспечения жилой части инвестиционных объектов (лестничные клетки, лифтовые шахты, технические этажи, техподполья, электрощитовые) - в собственность генерального инвестора.

В соответствии с передаточными актами, подписанными с участниками долевого строительства, площадь нежилых помещений, переданных ОАО "ССК" участникам долевого строительства, составила 1 472,2 кв.м. - по адресу г. Москва, ул. Удальцова, 73-1, 548,1 кв.м. - по адресу: г. Москва, пр-т Вернадского, 42-1-Б (нежилое помещение получено Егоршевым И.М. на основании Решения Никулинского районного суда города Москвы от 22.04.2011 по делу N 2-2122/11) (т. 8, л.д. 105-107). Все построенные объекты инженерного и коммунального назначения оформляются в собственность города Москвы в лице Департамента имущества города Москвы.

Площадь гаражей-стоянок: 10%) - общей площади машиномест в собственность города Москвы в лице Департамента имущества города Москвы для использования по согласованию с префектурой Западного административного округа г. Москвы; 90% - общей площади машиномест в собственность Генерального инвестора.

В соответствии с протоколом от 26.08.2010 предварительного распределения машиномест и нежилых площадей в подземной автостоянке по адресу г. Москва, ул. Удальцова, 73-1, подписанного ОАО "ССК" с Правительством Москвы, в том числе с передаточными актами, подписанными с участниками долевого строительства, площадь машиномест составила 4 367,70 кв. м.

100% общей площади помещений сервисных служб были переданы в собственность генерального инвестора без изменения функционального назначения.

В соответствии с условиями генерального контракта N 1184 заявитель имел статус генерального инвестора, а ГУП г. Москвы "Управление экспериментальной застройки" - статус заказчика-застройщика.

Согласно дополнительному соглашению N 9 к генеральному контракту N 1184 ГУП г. Москвы "Управление экспериментальной застройки" выступало в качестве заказчика.

Пунктом 2.1.1 дополнения N 1 к генеральному контракту N 1184 (т. 3, л.д. 122-129) предусмотрено, что на период реализации инвестиционного проекта администрация предоставляет заказчику - застройщику земельный участок, отведенный под строительство, в краткосрочную аренду.

Пунктами 2.2.4 и 2.2.6 дополнения N 1 к генеральному контракту N 1184 (т. 3, л. д. 125) предусмотрено, что на заказчика-застройщика возложена обязанность по заключению договоров с проектными, строительными и снабженческими и др. организациями, привлеченными для строительства объектов недвижимости, а также осуществление приемки и оплаты выполненных работ и ведение балансового учета затрат.

В соответствии с пунктом 2.2.16 дополнения N 1 генеральному контракту N 1184 (т. 3, л. д. 127), ГУП "Управление экспериментальной застройки" (заказчик-застройщик) вносит право краткосрочной аренды выделенного ему земельного участка в уставный капитал ОАО "ССК".

Согласно пункту 1.6 дополнительного соглашения N 9 к генеральному контракту N 1184 генеральный инвестор согласно распорядительным документам осуществлял привлечение и консолидацию инвестиционных средств инвесторов и выступал от их имени и по поручению на основании отдельных инвестиционных договоров, консолидировал и направлял средства на строительство жилых домов и иных объектов в рамках реализации указанного дополнительного соглашения.

Кроме того, в статье 1 дополнительного соглашения N 9 к контракту сторонами предусмотрено оформление ряда документов: протокол предварительного распределения площади пускового комплекса - документ, закрепляющий на основании данных проектно- сметной документации за администрацией и генеральным инвестором доли общей жилой площади, общей полезной нежилой площади, и площади гаражей-стоянок, имущественные права на которые возникнут у сторон в результате инвестиционной деятельности (пункт 1.14); акт о результатах частичной реализации инвестиционного проекта -документ, подтверждающий исполнение обязательств администрации и генерального инвестора по реализации инвестиционного проекта в части конкретного пускового комплекса (п. 1.15); акт о результатах реализации инвестиционного проекта - итоговый документ, подтверждающий исполнение сторонами обязательств по данному дополнительному соглашению к контракту (п. 1.16).

Как следует из пункта 3.2 дополнительного соглашения N 9 к генеральному контракту N 1184 оформление имущественных прав сторон по результатам реализации инвестиционного проекта с учетом всех дополнительных соглашений к контракту производится в установленном порядке после сдачи каждого из объектов в эксплуатацию и выполнения обязательств по контракту и приложений к нему на основании акта о результатах инвестиционного проекта, согласно условиям контракта.

Согласно пунктам 2.1.2, 5.1.7 дополнительного соглашения N 9 к генеральному контракту N 1184 администрация обязуется предоставлять на период реализации данного дополнительного соглашения генеральному инвестору земельный участок, отведенный под строительство, при условии освобождения участка от прав и претензий третьих лиц, в краткосрочную аренду, оформить генеральному инвестору земельно-правовые отношения в установленном порядке и в соответствии с действующим законодательством и условиями данного дополнительного соглашения, после оформления имущественных прав на инвестиционный объект.

Согласно пункту 5.3.12 дополнительного соглашения N 9 к генеральному контракту N 1184 генеральный инвестор обязуется самостоятельно привлекать инвесторов для реализации дополнительного соглашения.

ОАО "ССК" для осуществления строительства вышеперечисленных объектов осуществляло привлечение денежных средств путем заключения договоров долевого участия с физическими и юридическими лицами - участниками долевого строительства.

В соответствии с договорами долевого участия в строительстве ОАО "ССК" выступало в качестве застройщика - юридического лица, имеющего в собственности или на праве аренды земельный участок и привлекающего денежные средства участников долевого строительства для строительства (создания) на этом земельном участке многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости на основании полученного разрешения на строительство, обязующееся в предусмотренный договором срок своими и (или) с привлечением других лиц построить (создать) объект недвижимости и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию указанного объекта передать объект долевого строительства участнику долевого строительства, а участник долевого строительства обязуется уплатить обусловленную цену договора и принять объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию объекта недвижимости.

Исходя из вышеизложенного ОАО "ССК" фактически осуществляло функции генерального инвестора и застройщика.

Цена договора устанавливалась из расчета стоимости 1 кв.м. общей продаваемой площади и площади объекта.

По условиям договоров долевого участия в строительстве возврат денежных средств участникам долевого строительства в части сумм превышения полученных денежных средств над фактически понесенными расходами не был предусмотрен.

Договоры долевого участия в строительстве ОАО "ССК" заключались для строительства: квартир, машиномест, нежилых помещений по адресу: ул. Удальцова, 73-1; нежилых помещений по адресу: пр-т Вернадского, 42-1-Б.

Средства, поступившие по договорам долевого участия на финансирование строительства, выручкой организации не являлись и учитывались при поступлении средств на расчетный счет по кредиту счета 76.5 "Расчеты с дебиторами и кредиторами" в разрезе участников долевого строительства в корреспонденции со счетами денежных средств счета 50 "Касса" при оплате наличными средствами и счета 51 "Расчетный счет" при безналичной оплате. Далее денежные средства списывались по дебету счета 76.5 "Расчеты с дебиторами и кредиторами" в кредит счета 86 "Целевое финансирование" в разрезе строящихся объектов. Эти средства учитывались в течение всего строительства и являлись целевыми средствами, а не выручкой организации.

Поступившие по договорам долевого участия на финансирование строительства денежные средства в дальнейшем ОАО "ССК" перечисляла в адрес организаций, осуществляющих строительство жилых домов. По бухгалтерскому учету затраты по строительству учитывались организацией на счете 08.3 "Строительство объектов основных средств" в разрезе конкретных объектов.

26.08.2010 Правительством Москвы и ОАО "ССК" был подписан протокол предварительного распределения машиномест и нежилых площадей в подземной автостоянке в строящемся жилом доме по адресу: г. Москва, ул. Удальцова, корпус 73-1.

ОАО "ССК" Комитетом государственного строительного надзора города Москвы (Мосгосстройнадзор) выданы разрешения на ввод объектов в эксплуатацию: по объекту капитального строительства по адресу: г. Москва, пр-т Вернадского, 42-1-Б N 45324000-08-82759 от 07.09.2010 (т. 7, л. д. 125-128), по объекту капитального строительства по адресу: г. Москва, пр-т Вернадского, 42-1-А N 45324000-08-83846 от 14.10.2010 (т. 7, л. д. 129-132), по объекту капитального строительства по адресу: г. Москва, ул. Удальцова, 73-1 N 45324000-08-83512 от 05.10.2010 (т. 7, л. д. 121-124).

Начиная с октября 2010 года ОАО "ССК" передавало квартиры, машиноместа, нежилые помещения в доме по адресу: г. Москва, ул. Удальцова, 73-1 физическим лицам и организациям на основании передаточных актов (т. 7, л.д. 115-120, 139-150, т. 8 л.д. 1-92).

В соответствии с передаточными актами ОАО "ССК" передало квартиру (машиноместо, нежилое помещение), а участник долевого строительства принял квартиру (машиноместо, нежилое помещение). В соответствии с действующим законодательством РФ ОАО "ССК" считается выполнившим свои обязательства по передаче квартиры (машиноместа, нежилого помещения) участнику долевого строительства после подписания акта обеими сторонами.

По итогам передачи квартир, машиномест, нежилых помещений с физическими лицами и организациями - участниками долевого строительства подписаны акты об итогах реализации договоров долевого участия в строительстве. Согласно актам об итогах реализации договоров долевого участия в строительстве ОАО "ССК" произвело строительство жилого дома, расположенного по адресу: г. Москва, ул. Удальцова, 73-1. Объект принят в эксплуатацию (разрешение на ввод в эксплуатацию от 30.09.2010). Материальных и каких-либо иных претензий стороны друг к другу не имеют.

Инспекцией установлено, что все построенные в рамках выполнения дополнительного соглашения N 9 к генеральному контракту N 1184 дома: введены в эксплуатацию; управление многоквартирным домом по адресу: г. Москва, ул. Удальцова, 73-1 02.12.2010 передано Управляющей организации - ООО "Юнисервис"; с Государственным унитарным предприятием города Москвы Дирекция единого заказчика района проспект Вернадского (Управляющая организация) заключен договор о приемке жилого дома-новостройки по адресу: г. Москва, пр-т Вернадского, д. 42, к. 2 (т. 5 л.д. 128-150); жителям переселенных домов по адресам: г. Москва, пр-т Вернадского, 42-1-Б, г. Москва, пр-т Вернадского, 42-1-А, открыты лицевые счета на квартиры, полученные при переселении; начиная с октября 2010 года ОАО "ССК" передавало квартиры, машиноместа, нежилые помещения в доме по адресу: г. Москва, ул. Удальцова, 73-1 физическим лицам и организациям на основании передаточных актов; физические лица и организации, получившие в собственность квартиры, гаражи, нежилые помещения в доме по адресу: г. Москва, ул.

Удальцова, 73-1, в 2010-2011 годах уплачивают налог на имущество на указанные помещения; физические лица, получившие в собственность квартиры в доме по адресу: г. Москва, ул. Удальцова, 73-1, представили в ИФНС России N 29 по г. Москве в 2011 г. налоговые декларации по налогу на доходы физических лиц (форма N 3-НДФЛ) и заявили имущественные налоговые вычеты, связанные с приобретением в собственность квартир в доме по указанному адресу.

Инспекцией определена себестоимость строительства 1 кв.м. жилых помещений, машиномест и нежилых помещений исходя из следующих, содержащихся в учете общества сведений.

Сумма затрат на строительство объектов, предусмотренных дополнительным соглашением N 9, отраженная на счете 08.3 "Строительство объектов основных средств" за 2008-2010 годы составила 3 647 957 429 руб., за 2011 год - 57 957 155 руб.

При этом в составе расходов, отраженных на счете 08.3 "Строительство объектов основных средств", инспекцией установлены расходы, не относящиеся к строительству объектов, предусмотренным дополнительным соглашением N 9 в общей сумме 220 785 руб. за 2010 год, а именно: в сумме 182 9589 руб. (включая НДС) по работам по ремонту и испытанию кабельной линии по адресу: г. Москва, пр-т Вернадского, д. 32/79 по договору с ООО "ЛАЙТИ ПРОЕКТ"; в сумме 37 826 руб. по работам по ремонту квартиры по адресу пр-т Вернадского, д. 42/1, кв. 31 по договору с ООО "СлавКапСтрой".

С учетом данных обстоятельств сумма затрат на строительство принята инспекцией в сумме 3 647 736 644 руб. за 2008-2010 годы и 57 957 155 руб. за 2011 год.

НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) при строительстве ОАО "ССК" отражало в 2010 году по дебету счета 19.1 "НДС по приобретенным основным средствам" в сумме 528 329 728 рублей, в 2011 году - по дебету счета 19.08 "НДС при строительстве" в сумме 5 726 681 руб.

При этом в составе НДС, отраженного на счете 19.08 "НДС при строительстве", инспекцией установлены суммы НДС, не относящиеся к приобретению товаров (работ, услуг) для строительства объектов, предусмотренных дополнительным соглашением N 9, в общей сумме 8 841 382 руб. за 2010 год, а именно: в сумме 2 745 763 руб. по работам по исследованию промышленных зон г. Москвы, проведенным ОАО "Новое кольцо Москвы"; в сумме 6 809 руб. по работам по ремонту квартиры по адресу пр-т Вернадского, д. 42/1, кв. 31 по договору с ООО "СлавКапСтрой", в сумме 6 088 810 руб. по услугам по проектированию и строительству торгового комплекса по адресу: Варшавское ш., вл. 147, выполненным ОАЛО "Мосземсинтез".

С учетом данных обстоятельств сумма НДС по затратам на строительство составила 519 488 346 руб. за 2010 год и 5 726 681 руб. за 2011 год.

Согласно решениям на ввод объектов в эксплуатацию, общая площадь объектов составила 105 558 кв. м., в том числе нежилая площадь - 2 020 кв. м. (доля жилой площади и машиномест в общей площади объектов составила 98,09 процента).

С учетом положений подпункта 23.1 пункта 3 статьи 149 Кодекса инспекцией определен размер НДС по приобретению товаров, работ, услуг, подлежащий отнесению в состав расходов на строительство жилых помещений и машиномест, который составил 509566119 рублей (519 488 346 рублей-98,09%) в 2010 году и 5 617 301 рубль (5 726 681 рубль*98,09%) в 2011 году.

Как указано выше площадь жилых помещений и машиномест, полученных ОАО "ССК" составила 36 215,5 кв. м., площадь нежилых помещений составила 2 020 кв. м.

Себестоимость строительства 1 кв. м определена Инспекцией за 2010 год: по жилым помещениям и машиноместам в размере 112 879 рублей (3 647 736 644 рубля*98,09%)+ 509 566 119 рублей НДС)/36 215,5 кв. м.; по нежилым помещениям в размере 34 486 рублей (6 647 736 644 рубля * 1,91%)/2020 рублей.

В ходе проверки инспекцией определен размер полученных обществом средств от участников долевого строительства по переданным им объектам в 2010 году, который составил 1 910 193 735 рублей по переданным жилым помещениям и машиноместам по объекту: Удальцова, 73-1 и 33 478 799 рублей по нежилым помещениям по объекту: Удальцова, 73-1.

В 2010 году участникам долевого строительства передано 15 072,2 кв. м. жилой площади и машиномест и 604.8 кв. м нежилой площади.

Инспекцией приведен расчет суммы превышения размеров вкладов участников над себестоимостью строительства переданных в 2010 году объектов, который составил 221 480 537 рублей, в том числе: по жилым помещениям и машиноместам 208 858 871 рубль (1910 193735 рублей-112879 рублей * 15 072,2 кв. м.); по нежилым помещениям 12 621 666 рублей (33 478 799 рублей-34 486 рублей *604.8 кв. м.).

Площадь жилых помещений и машиномест, полученных ОАО "ССК" и не переданных участникам в 2010 году на 01.01.2011 составила 21 143,3 кв. м. (36 215,5 кв. м. - 15 072,2 кв. м.), площадь нежилых помещений - 1 415,2 кв. м. (2020 кв. м. - 604,8 кв. м.).

Себестоимость строительства 1 кв. м определена инспекцией за 2011 год: по жилым помещениям и машиноместам в размере 115 834 рубля (57 957 155 рублей *98,09%)+ 5 617 301 рубль НДС)/21 143,3 кв. м. + 112 879 рублей), по нежилым помещениям в размере 35 268 рублей (57 957 155 рублей *1,91%)/ 1 415,2 кв.м.+34 486 рублей).

Инспекцией определен размер полученных обществом средств от участников долевого строительства по переданным им объектам в 2011 году, который составил 2 256 713 674 рубля по переданным жилым помещениям и машиноместам по объекту: Удальцова, 73-1 и 105 238 370 рублей по нежилым помещениям по объекту: Вернадского, 42-1-Б.

В 2011 году участникам долевого строительства передано 18 029,6 кв. м. жилой площади и машиномест и 1415,5 кв. м нежилой площади.

Инспекцией приведен расчет суммы превышения размеров вкладов участников над себестоимостью строительства переданных в 2011 году объектов, который составил 223 589 504 рубля, в том числе: по жилым помещениям и машиноместам 168 272 988 рублей (2 256 713 674 рубля-115 834 рубля * 18 029,6 кв. м.); по нежилым помещениям рублей 55 316 516 рублей (105 238 370 рублей-35 268 рублей * 1415,5 кв. м.).

Так, например расчет себестоимости объектов долевого участия в строительстве (квартиры, гаражи, нежилые помещения) по конкретным участникам, выглядит следующим образом.

По адресу проспект Вернадского, д.42Б: 1) по предварительному договору купли-продажи нежилого помещения N 1/Н/42-1-Б от 24.04.2008, заключенному 24.04.2008 с Егоршевым И.М. с учетом дополнительного соглашения N 2 от 28.01.2009, дополнительного соглашения N 3 от 08.04.2011.

Предмет договора - четыре нежилых помещения, расположенных на первом этаже здания по адресу: г. Москва, пр-т Вернадского, квартал 34-35, корп. 42-1-Б. Сумма по договору - 47 723 320,17 руб. Согласно акту приема-передачи от 12.04.2011 в соответствии с предварительным договором N 1/Н/42-1-Б от 24.04.2008 "ССК" передает Егоршеву И.М. нежилые помещения общей площадью 548,1 кв.м., расположенные по адресу: г. Москва, пр-т Вернадского, квартал 34-35, корп. 42-1-Б.

По адресу ул. Удальцова, д.73: 1) по договору долевого участия в строительстве многоквартирного дома, заключенному 21.09.2010 с Оспановым P.P. N 403/ДУ. Предмет договора - квартира N 54 по адресу: г. Москва, ул. Удальцова, корпус 73-1. Сумма по договору - 12 800 000 руб. Согласно передаточному акту от 17.11.2010 (т. 7 л.д. 139), акту об итогах реализации от 17.11.2010 (т. 7 л.д. 140), в соответствии с договором долевого участия в строительстве N 403/ДУ от 21.09.2010 ОАО "ССК" передает Оспанову P.P. квартиру N 54 общей площадью 122,9 кв.м., расположенную по адресу: г. Москва, ул. Удальцова, корпус 73.; по договору долевого участия в строительстве многоквартирного дома, заключенному 11.02.2009 с Ароновым А.В. N 1 УДУ/Г. Предмет договора - машиноместо N 90 но адресу: г. Москва, ул. Удальцова, корпус 73-1. Сумма по договору - 1 757 500 руб.

Согласно передаточному акту от 02.03.2011 г., акту об итогах реализации от 02.03.2011 в соответствии с договором долевого участия в строительстве N 11/ДУ/Г от 11.02.2009 ОАО "ССК" передает Аронову А.В. машиноместо N 90 общей площадью 17 кв.м., расположенную по адресу: г. Москва, ул. Удальцова, корпус 73.

Аналогичные документы, связанные с приобретением жилых и нежилых помещений, а также машиномест приобщены в материалы дела в отношении Белодерик В.М. (т. 2, 141-142), Аникина И.А. (т. 7 л.д. 143-144)., Мацук Д.И. (т. 7 л.д. 145-146), Любимова Г.Г. (т. 8 л.д. 1-2), Сурменко В.Л. (т. 8, л.д. 3), Мацук И.В. (т. 8, л.д.4-5), Цыбулина Л.В. (т. 8 л.д. 6-7).

Расчет себестоимости строительства 1 кв.м. площади по ул. Удальцова, 73 : общая площадь жилых помещений = 31 844,8 кв.м. (В соответствии с разрешением на ввод в эксплуатацию жилого комплекса по адресу: г. Москва, ул. Удальцова, 73-1; площадь нежилых помещений, переданных ОАО "Строительная сберегательная касса" участникам долевого строительства = 1 472, 2 кв.м. (в соответствии с передаточными актами, подписанными с участниками долевого строительства), а также 548,1 кв.м. - по адресу: пр-т Вернадского, 42-1-Б (нежилое помещение получено Егоршевым И.М. на основании решения Никулинского районного суда города Москвы от 22.04.2011 по делу N 2-2122/11).

Итого : 2 020,3 кв.м. (1 472,2+548,1)(стр. 39 решения инспекции, приложение N 7 к решению).

Площадь машиномест = 4 367,4 кв. м. (в соответствии с протоколом распределения машиномест, а также с передаточными актами, подписанными с участниками долевого строительства).

Общая площадь жилых комплексов (Удальцова, 73-1, пр-т Вернадского, 42-1-А, 42-1-Б) = 105 557,90 кв.м. (64 642,5+20 441,6+20 473,8). В соответствии с разрешением на ввод в эксплуатацию жилых комплексов).

Расчет доли НДС, приходящейся на облагаемые и не облагаемые НДС операции: доля НДС, приходящаяся на облагаемые НДС операции: (1 472,2+548,1)/ 105 557,90*100=1,91%, доля НДС, приходящаяся на не облагаемые НДС операции:

100-1,91=98,09%.

Сумма затрат на строительство объектов, отраженная на счете 08.3 "Строительство объектов основных средств" (сальдо по дебету счета 08.3) за 2008-2010 г.г. = 3 647 957 429, 42 руб., из них расходы в сумме 220785,01 руб. не приняты для расчета себестоимости.

Итого затраты на строительство за 2008-2010 г.г., принятые для расчета себестоимости, составили 3 647 736 644,41 руб. (3 647 957 429, 42 220785,01).

Итого затраты на строительство за 2011 г., отраженные на счете 08.3 и принятые для расчета себестоимости, составили 57 957 154,85 руб.

Расчет суммы НДС, которая может быть принята к вычету и, соответственно, отнесена на расходы, формирующие себестоимость 1 кв. м.:

по 2010 г. сумма НДС, отраженная по дебету счета 19.1 "НДС по приобретенным основным средствам", составила 528 329 728,07 руб. в 2010 г., из которой сумма НДС в размере 8 841 381,90 руб. (2 745 762,71+6 808,73+6 088 810,46) не учитывается при определении сумм НДС, которые могут быть приняты к вычету, и сумм НДС, учитываемых в составе расходов, формирующих себестоимость строительства 1 кв.м. по причине того, что данные суммы НДС относятся к затратам, не связанным со строительством объектов по адресам Удальцова, 73, Вернадского 42-1-А,Б.

Таким образом, сумма НДС, принятая для расчета себестоимость 1 кв.м. за 2010 г. = 519 488 346,17 руб. (528 329 728,07 - 8 841 381,90).

по 2011 г. суммы НДС, отраженные по дебету счета 19.08 "НДС при строительстве", составили 5 726 680, 95 руб. в 2011 г.

Таким образом, за 2010 г.: сумма НДС, которая может быть принята к вычету, составляет 9 922 227 руб. (519 488 346,17 * 1,91%), сумма НДС, учитываемая в составе расходов, формирующих себестоимость строительства 1 кв.м., составляет 509 566 119 руб.

(519 488 346-9 922 227); за 2011 г.: сумма НДС, которая может быть принята к вычету, составляет 109 380 руб. (5 726 680,95 * 1,91%), сумма НДС, учитываемая в составе расходов, формирующих себестоимость строительства 1 кв.м., составляет 5 617 301 руб. (5 726 680,95 - 109 380).

Расчет себестоимости строительства 1 кв.м. площади. в 2010 г.: жилых помещений и машиномест 112 879 руб. ((3 647 736 644,41 *98,09%) + 509 566 119) / (31 844,8 + 4 367,7); нежилых помещений 34 486 руб. ((3 647 736 644,41*1,91%) / (1 472,2 + 548,1). в 2011 г.: жилых помещений и машиномест 115 834 руб. ((57 957 154,85 *98,09% + 5 617 301) / ((31 844,8 - 14 482,3) + (4 367,7 - 589,9)) + 112 879); нежилых помещений 35 268 руб. ((57 957 154,85 *1,91%) /((1 472,2 + 548,1 - 604,8)) + 34 486).

Таким образом установлено, что данное превышение привлеченных обществом денежных средств в рамках договоров долевого участия в строительстве над суммой расходов по строительству соответствующей части объектов за 2010-2011 годы в размере 445 070 041 руб. является доходом общества, подлежащим включению в налоговую базу по налогу на прибыль, а превышение в части нежилых помещений в сумме 67 938 182 руб. является объектом обложения НДС.

Заявитель указывает на отсутствие у инспекции оснований для определения финансового результата от передачи объектов инвесторам, участникам долевого финансирования строительства, так как сам по себе факт передачи объектов не свидетельствует об окончательной реализации генерального контракта N 1184 и возникновении объективной возможности определения достоверного финансового результата от исполнения генерального контракта N 1184 в связи с тем, что генеральный контракт в целом не завершен, а окончены лишь некоторые его этапы.

Суд полагает несостоятельными доводы заявителя о том, что сам по себе факт передачи объектов по договорам инвестирования и договорам долевого участия в строительстве, а также дальнейшие действия привлеченных соинвесторов (уплата налога на имущество, заявление имущественных налоговых вычетов, открытие лицевых счетов) не свидетельствуют и не могут свидетельствовать об окончательной реализации генерального контракта и объективной возможности для общества определить достоверный финансовый результат по итогам исполнения генерального контракта и реальные налоговые обязательства организации.

Заявитель утверждает, что заключение договоров инвестирования и договоров долевого участия в строительстве не являлись самостоятельной целью общества. Действительной целью деятельности организации, по словам заявителя, являлось получение некоего результата, предусмотренного по окончании реализации генерального контракта. Исполнение по генеральному контракту, по сведениям заявителя, еще не закончено. Незавершенность отношений между сторонами по генеральному контракту объясняется следующими обстоятельствами: текст генерального контракта не содержит сведений о его поэтапном закрытии, а по условиям этого соглашения невозможно определить финансовый результат до момента полного окончания исполнения генерального контракта. Многочисленные дополнительные соглашения и соглашения к этим дополнительным соглашениям, заключенные между сторонами, предусматривают окончание генерального контракта, (п. 1.15, 1.16 и 4.3.4 дополнительного соглашения N 9 от 18.09.2006; п.1 дополнительного соглашения N 10 от 15.09.2009) и связывают окончание генерального контракта в целом с подписанием сторонами акта о результатах реализации генерального контракта. Акт о результатах реализации генерального контракта не был составлен и подписан сторонами не в проверяемый налоговым органом период, ни после его завершения.

Взаиморасчеты между сторонами по генеральному контракту не завершены.

Общество несет расходы по созданию и содержанию введенных в эксплуатацию и переданных объектов.

При этом заявитель ссылается на отсутствие в проверяемом периоде обязательных условий для определения выручки организации, предусмотренных п. 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99), утвержденного Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 N 32-н. А также утверждает, что п. 13 ПБУ 9/99 дает ему право определить выручку (доходы) по завершении реализации генерального контракта в полном объеме.

Заявитель полагает, что налоговый орган необоснованно определил финансовый результат по отдельной самостоятельной хозяйственной операции общества - по генеральному контракту, исказив действительный экономический смысл данной операции.

Кроме того, общество считает, что установленное инспекцией превышение полученных ОАО "ССК" средств от инвесторов, участников долевого строительства над себестоимостью строительства соответствующих объектов, является внереализационным доходом и не подлежит обложению НДС.

В соответствии со статьей 313 Кодекса налогоплательщики исчисляют налоговую базу по налогу на прибыль по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

Согласно статье 274 Кодекса налоговой базой по налогу на прибыль признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 НК РФ и подлежащей налогообложению. Так, прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 Кодекса.

На основании статьи 248 Кодекса к доходам в целях исчисления налога на прибыль относятся:

- доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, которые определяются в порядке, установленном в статье 249 Кодекса;

- внереализационные доходы, которые определяются в порядке, установленном в статье 250 Кодекса.

В соответствии со статьей 249 Кодекса в целях главы 25 Кодекса доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной форме.

В соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.

К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования, в виде аккумулированных на счетах инвестора средств дольщиков и (или) соинвесторов.

Таким образом, все затраты, связанные со строительством жилого дома, инвестор, застройщик осуществляет за счет аккумулированных на его счетах средств соинвесторов, дольщиков. В налоговом учете эти расходы не отражаются.

Если после завершения строительства у организации остается разница между суммой средств целевого финансирования и суммой расходов на строительство (создание) объекта недвижимости, не подлежащая возврату инвесторам, дольщикам по условиям договора, то указанная разница утрачивает статус средств целевого финансирования и подлежит включению в состав внереализационных доходов на основании пункта 14 статьи 250 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 271 Кодекса в целях налогообложения прибыли доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 Налогового Кодекса РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318-320 Кодекса (пункт 2 статьи 272 Кодекса).

В соответствии со статьей 1 Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" (далее - Закон N 39-ФЗ) инвестиционной деятельностью признается вложение инвестиции, осуществление практических действий в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта.

Согласно статье 4 Закона N 39-ФЗ субъектами инвестиционной деятельности являются инвесторы, заказчики, подрядчики, пользователи объектов капитальных вложений и другие лица.

Субъект инвестиционной деятельности вправе совмещать функции двух и более субъектов, если иное не установлено договором и (или) государственным контрактом, заключаемыми между ними в соответствии со статьей 8 Закона N 39-ФЗ.

Так, инвесторы осуществляют капитальные вложения на территории Российской Федерации с использованием собственных и (или) привлеченных средств.

Инвесторами могут быть физические и юридические лица, создаваемые на основе договора о совместной деятельности, не имеющие статуса юридического лица объединения юридических лиц, государственные органы, органы местного самоуправления, а также иностранные субъекты предпринимательской деятельности.

Заказчиками признаются уполномоченные на то инвесторами физические и юридические лица, которые осуществляют реализацию инвестиционных проектов. При этом они не вмешиваются в предпринимательскую и (или) иную деятельность других субъектов инвестиционной деятельности, если иное не предусмотрено договором между ними. Заказчиками могут быть инвесторы.

В статье 8 Закона N 39-ФЗ предусмотрено, что отношения между субъектами инвестиционной деятельности осуществляются на основе договора и (или) государственного контракта, заключаемых между ними в соответствии с Гражданским Кодексом РФ.

Установлено, что обществом для осуществления строительства объектов, предусмотренных дополнительным соглашением N 7 к генеральному контракту N 1184 осуществляло привлечение денежных средств путем заключения договоров инвестирования с инвесторами. В результате распределения результатов инвестиционной деятельности инвестор становится собственником определенного договором инвестирования объекта.

Сторонами генерального контракта N 1184 подписаны акты о результатах частичной реализации инвестиционного проекта: по объекту капитального строительства по адресу: г. Москва, ул. Удальцова, корп. 81-1 в части площади нежилых помещений и машиномест 12.03.2009, по объекту капитального строительства по адресу: г. Москва, ул. Удальцова, корп. 69-1 в части площади нежилых помещений и машиномест 12.02.2009, по объекту капитального строительства по адресу: Москва, ул. Удальцова, корп. 77-1 в части площади нежилых помещений и машиномест 11.08.2008 и 18.10.2010.

Обществом и инвесторами подписаны акты об итогах реализации договоров инвестирования и передаточные акты, которыми общество передало инвесторам соответствующие объекты, предусмотренные договорами инвестирования.

Установлено, что ОАО "ССК", самостоятельно определило себестоимость строительства 1 кв.м. переданных объектов по адресам: г. Москва, ул. Удальцова, д. 69-1; г. Москва, ул. Удальцова, д. 77-1; г. Москва, ул. Удальцова, д. 81-1.

Также установлено, что по взаимоотношениям с Бондарчуком А.А. и Донским А.В. по реализации машиномест обществом определялся и учитывался для целей налогообложения налогом на прибыль за 2010 год финансовый результат от данных операций.

На основании представленных инспекцией доказательств, суд первой инстанции пришел к логически обоснованному выводу, о том, что общество осознавало необходимость определения финансового результата по сделкам с инвесторами и в ряде случаев выполняло такую обязанность.

Статьей 2 Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 214-ФЗ) предусмотрено, что для целей данного Закона под застройщиком понимается юридическое лицо независимо от его организационно-правовой формы, имеющее в собственности или на праве аренды, на праве субаренды земельный участок и привлекающее денежные средства участников долевого строительства в соответствии с данным Законом для строительства (создания) на этом земельном участке многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости, за исключением объектов производственного назначения, на основании полученного разрешения на строительство.

Пунктом 1 статьи 3 Закона N 214-ФЗ предусмотрено, что застройщик вправе привлекать денежные средства участников долевого строительства для строительства (создания) многоквартирного дома и (или) иных объектов недвижимости только после получения в установленном порядке разрешения на строительство, опубликования, размещения и (или) представления проектной декларации в соответствии с настоящим Федеральным законом и государственной регистрации застройщиком права собственности на земельный участок, предоставленный для строительства (создания) многоквартирного дома и (или) иных объектов недвижимости, в состав которых будут входить объекты долевого строительства, либо договора аренды, договора субаренды такого земельного участка или в случаях, предусмотренных Федеральным законом "О содействии развитию жилищного строительства", договора безвозмездного срочного пользования таким земельным участком.

Согласно пункту 2 статьи 3 Закона N 214-ФЗ, право на привлечение денежных средств граждан для строительства (создания) многоквартирного дома с принятием на себя обязательств, после исполнения которых у гражданина возникает право собственности на жилое помещение в строящемся (создаваемом) многоквартирном доме, имеют отвечающие требованиям данного Закона застройщики на основании договора участия в долевом строительстве.

Пунктом 1 статьи 4 Закона N 214-ФЗ предусмотрено, что по договору участия в долевом строительстве одна сторона (застройщик) обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением других лиц построить (создать) многоквартирный дом и (или) иной объект недвижимости и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию этих объектов передать соответствующий объект долевого строительства участнику долевого строительства, а другая сторона (участник долевого строительства) обязуется уплатить обусловленную договором цену и принять объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости.

Пунктом 1 статьи 5 Закона N 214-ФЗ предусмотрено, что в договоре долевого участия указывается цена договора, то есть размер денежных средств, подлежащих уплате участником долевого строительства для строительства (создания) объекта долевого строительства. Цена договора может быть определена в договоре как сумма денежных средств на возмещение затрат на строительство (создание) объекта долевого строительства и денежных средств на оплату услуг застройщика.

Пунктами 1-3 статьи 8 Закона N 214-ФЗ установлено, что передача объекта долевого строительства застройщиком и принятие его участником долевого строительства осуществляются по подписываемым сторонами передаточному акту или иному документу о передаче. Передача объекта долевого строительства осуществляется не ранее чем после получения в установленном порядке разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости. После получения застройщиком в установленном порядке разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости застройщик обязан передать объект долевого строительства не позднее предусмотренного договором срока.

В соответствии с пунктом 1 статьи 18 Закона N 214-ФЗ денежные средства, уплачиваемые участниками долевого строительства по договору, подлежат использованию застройщиком только для строительства (создания) многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости в целях, предусмотренных данной статьей.

Передача объекта долевого строительства застройщиком и принятие его участником долевого строительства осуществляются по подписываемым сторонами передаточному акту или иному документу о передаче не ранее чем после получения в установленном порядке разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости (пункты 1 и 2 статьи 8 Закона N 214-ФЗ), и с этого момента обязательства застройщика считаются исполненными (статья 12 Закона N 214-ФЗ).

Как указано выше, общество в соответствии с положениями пункта 2 статьи 3 Закона N 314-ФЗ привлекало денежные средства для осуществления строительства объектов, предусмотренных дополнительным соглашением N 9 к генеральному контракту N 1184 путем заключения в качестве застройщика договоров долевого участия с физическими и юридическими лицами участниками долевого строительства.

Разрешения на ввод в эксплуатацию построенных жилых домов по адресам: г. Москва, пр-т Вернадского, 42-1-Б, г. Москва, пр-т Вернадского, 42-1-А, г. Москва, ул. Удальцова, 73-1 получены ОАО "ССК" 31.12.2009, 30.06.2010, 30.09.2010 соответственно.

В 2010-2011 годах участникам долевого строительства (физическим лицам и организациям) на основании передаточных актов переданы квартиры, машиноместа и нежилые помещения. По итогам передачи с участниками долевого строительства подписаны акты об итогах реализации договоров долевого участия в строительстве.

Исходя из изложенного, суд пришел к правильному выводу о том, что инспекцией правомерно определен доход для целей исчисления налога на прибыль пообъектно на основании актов приема - передачи соответствующих объектов соинвесторам (дольщикам)

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг), а также передача имущественных прав. При этом пунктом 1 статьи 39 НК РФ установлено, что реализацией товаров, работ или услуг организацией признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Согласно пункту 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы по НДС выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

На основании подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ денежные средства, полученные налогоплательщиком и не связанные с оплатой реализованных этим налогоплательщиком товаров (работ, услуг), в налоговую базу по НДС не включаются. В связи с этим денежные средства, получаемые инвестором от соинвесторов, застройщиком от участников долевого строительства в порядке возмещения затрат на строительство соответствующего объекта, не подлежат включению в налоговую базу по НДС при условии направления данных средств на осуществление строительства.

Если после завершения строительства подрядными организациями и передачи застройщиком дольщикам части объекта недвижимости, предусмотренной договором, сумма денежных средств, полученных инвестором, застройщиком от каждого дольщика, превышает затраты по передаваемой части объекта недвижимости, то на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 162 Кодекса суммы превышения, остающиеся в распоряжении инвестора, застройщика не освобождаются от налогообложения НДС, за исключением операций указанных в подпункте 23.1 пункта 3 статьи 149 Кодекса.

Данным пунктом предусмотрено освобождение от налогообложения НДС услуг застройщика на основании договора участия в долевом строительстве, заключенного в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2004 N 214-ФЗ (за исключением услуг застройщика, оказываемых при строительстве объектов производственного назначения).

На основании изложенного не освобождаются от обложения НДС доходы инвестора от превышения величины полученных от соинвесторов средств над себестоимостью строительства соответствующих объектов, а также доходы застройщика в части услуг при строительстве объектов производственного назначения.

В отношении довода заявителя о необоснованности вывода инспекции о необходимости уменьшения цены покупной стоимости квартиры на стоимость доли в праве собственности на имущество общего пользования, следует отметить, что покупной стоимостью объекта для соинвестора (дольщика) является установленная договором величина его инвестиционного взноса.

Учитывая вышеизложенные обстоятельства, суд первой инстанции правомерно установил наличие у общества обязанности по определению финансового результата от деятельности в рамках договоров инвестирования и исчислении с полученного дохода налога на прибыль и НДС.

Выводы суда сделаны на основании надлежащего установления обстоятельств спора, правильного применения норм материального и процессуального права.

Решение суда законно и обоснованно. Оснований для его отмены нет.

Руководствуясь ст. ст. 110, 266 - 269, 271 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 29.05.2015 по делу N А40-215803/14 оставить без изменения, а апелляционную жалобу ОАО "Строительная сберегательная касса" - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

М.С. Сафронова

Судьи

А.С. Маслов П.А. Порывкин