Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27 августа 2015 г. N 18АП-6473/15

г. Челябинск

27 августа 2015 г.

Дело N А34-6334/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 20 августа 2015 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 27 августа 2015 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Малышевой И.А.,

судей Баканова В.В., Костина В.Ю.,

при ведении протокола судебного заседания секретарём судебного заседания Тележным А.В.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кургану на решение Арбитражного суда Курганской области от 22.04.2015 по делу N А34-6334/2014 (судья Крепышева Т.Г.).

В судебном заседании приняли участие представители:

Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кургану - Черва С.В.

(удостоверение, доверенность N 04-12/00016 от 12.01.2015);

индивидуального предпринимателя Ужакова Вадима Николаевича -Суханов С.П. (паспорт, доверенность от 01.06.2015);

третьего лица, не заявляющего самостоятельные требования относительно предмета спора, (Управления Федеральной налоговой службы по Курганской области) - Смирнова Ю.В. (удостоверение, доверенность N 02-42/01 от 21.07.2015).

Индивидуальный предприниматель Ужаков Вадим Николаевич (далее - заявитель, предприниматель, ИП Ужаков В.Н.) обратился в Арбитражный суд Курганской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кургану (далее - заинтересованное лицо, инспекция, ИФНС России по г. Кургану) о признании незаконными решения от 25.06.2014 N 1575 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения от 25.06.2014 N 23 об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, а также об обязании налогового органа принять решение о возмещении налога на добавленную стоимость в размере 417 858 рублей и оформить на основании решения о возмещении поручение в территориальный орган Федерального казначейства и направить его в названный орган (с учётом уточнения заявленных требований, принятого судом первой инстанции в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Определением суда от 04.03.2015 Управление Федеральной налоговой службы по Курганской области (далее - УФНС России по Курганской области, управление) привлечено к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора.

Решением Арбитражного суда Курганской области от 22.04.2015 (резолютивная часть решения объявлена 13.04.2015) заявленные требования удовлетворены, решение от 25.06.2014 N 1575 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение от 25.06.2014 N 23 об отказе в возмещении суммы НДС, заявленной к возмещению, признаны незаконными. Суд обязал ИФНС России по г. Кургану устранить допущенное нарушение прав и законных интересов заявителя путём принятия решения о возмещении НДС в размере 417 858 руб., оформления на основании этого решения поручения на возврат НДС и направления поручения в территориальный орган Федерального казначейства. Кроме того, судом взыскано с инспекции в пользу предпринимателя в возмещение расходов по оплате госпошлины 200 руб.(с учётом исправления опечатки).

Налоговый орган обжаловал решение суда в апелляционном порядке.

В апелляционной жалобе инспекция просит решение суда первой инстанции отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать.

В обоснование апелляционной жалобы её податель ссылается на то, что собранными по делу доказательствами подтверждён факт неправомерного завышения предпринимателем сумм НДС, заявленных к возмещению, а также неполной уплаты налога в результате необоснованного применения налоговых вычетов за 3 квартал 2011 года по спорным хозяйственным операциям. Указывает на то, что приобретённые предпринимателем товары (работы, услуги) не связаны с осуществлением им предпринимательской деятельности, поскольку данные товары могут быть использованы в том числе при проведении ремонта, сведений об их дальнейшей реализации не имеется. Помимо этого, инспекция указывает на отсутствие в собственности заявителя недвижимого имущества, используемого для предпринимательской деятельности, в целях ремонта которого могли быть использованы приобретённые товары (работы, услуги). Жилые помещения, в которых заявитель зарегистрирован по месту жительства, находятся в собственности иных лиц. Для ремонта арендуемого предпринимателем помещения офиса площадью 15 кв.м. приобретённые товарно-материальные ценности не использовались, поскольку они не были указаны в актах на списание ТМЦ.

По информации Департамента городского хозяйства Администрации г. Кургана, земельные участки в собственность ИП Ужакову В.Н. не предоставлялись, разрешения на строительство, реконструкцию или ремонт объектов капитального строительства не выдавались.

Кроме того, по мнению апеллянта, некоторые приобретённые налогоплательщиком товары не могли быть использованы в предпринимательских целях (тачка садовая, казан, расчёска - брашинг, сковорода, машинка закаточная и т.д.).

Следовательно, в ходе камеральной налоговой проверки инспекцией не установлено, что товар был приобретён заявителем для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения НДС, в связи с чем заявителем в общей сумме НДС, заявленной к вычету за 3 квартал 2011 года, неправомерно заявлена сумма налога по строительным материалам, не связанным с осуществлением предпринимательской деятельности.

Помимо этого, инспекция считает необоснованным предъявление к вычету НДС, уплаченного при приобретении автомобиля BMW X3 xDrive 35i, у общества с ограниченной ответственностью "Премиум-Дина" по договору купли-продажи N 961 от 11.07.2011 стоимостью 2 894 973 рубля, в том числе НДС 441606 рублей 05 копеек, на третий день (14.07.2011) реализованного супруге налогоплательщика Ужаковой Елене Евгеньевне по договору купли -продажи б/н от 13.07.2011 и счёту-фактуре от 14.07.2011 N 07-14-01 ниже стоимости покупки на 2 000 000 руб., поскольку сделка по реализации данного автомобиля не имела экономического смысла и деловой цели.

При совершении сделки по реализации автомобиля супруге отсутствует направленность воли заявителя на получении дохода, поскольку цена последующей реализации автомобиля на 2 000 000 руб. меньше цены его приобретения. Данные обстоятельства, по мнению апеллянта, свидетельствуют об отсутствии реальных экономических и иных причин для совершения данной сделки и о том, что сделка купли-продажи автомобиля не связана с предпринимательской деятельностью налогоплательщика и совершена заявителем для вида, в целях возмещения НДС из бюджета, в связи с чем включение в сумму налоговых вычетов НДС, уплаченного при приобретении товара по данной сделке, не соответствует требованиям ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации и направлено на получение необоснованной налоговой выгоды в виде незаконного возмещения заявителем НДС из бюджета.

Инспекция указывает также на отсутствие доказательств передачи денежных средств по договору купли-продажи между Ужаковым В. Н. и Ужаковой Е.Е.

Опираясь на положения ст. 166, п. 1 ст. 167, ст. 168, п. 1 ст. 253, п. 1 ст. 256 Гражданского кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей на момент заключения договора купли-продажи), ст. 34, п. 2 ст. 38 Семейного кодекса Российской Федерации, налоговый орган утверждает, что автомобиль, приобретённый в браке по возмездной сделке, является общей совместной собственностью супругов, при этом каждый из них обладает равными правами по владению, пользованию и распоряжению данным имуществом, в связи с чем реализация такого имущества одним из супругов другому противоречит положениям действующего законодательства и является недействительной (ничтожной) сделкой, которая в силу ст. 168 Гражданского кодекса Российской Федерации не влечёт для её сторон юридических последствий.

В этой связи налоговый орган указывает также на то, что в декларации по НДФЛ за 2011 год доход от продажи указанного автомобиля задекларирован заявителем как физическим лицом в разделе 2.2. декларации "Суммы, полученные от продажи иного имущества, находящегося в собственности менее трёх лет".

В отношении вывода суда первой инстанции о неполноте оспоренных решений, инспекция обращает внимание на то, что мотивировка решений в части указания счетов-фактур, по которым отказано в праве на вычет, дополнена решением УФНС России по Курганской области, в котором, в частности, перечислены счета-фактуры, на основании которых заявлены налоговые вычеты.

На этом основании налоговый орган просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В судебном заседании представители налоговых органов поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе.

Представитель налогоплательщика против доводов апелляционной жалобы возразил, считает решение законным и обоснованным.

Проверив законность и обоснованность судебного акта в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, коллегия судей апелляционного суда приходит к выводу о наличии оснований для отмены решения суда в части признания недействительными решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кургану N 23 от 25.06.2014 об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 417 858 руб. за 3 квартал 2011 года, а также решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кургану N 1575 от 25.06.2014 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2011 года в сумме 23 748 руб. 05 коп., соответствующих сумм пени и налоговой санкции по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, предъявленного к возмещению по сделке приобретения автомобиля BMW X3 xDrive 35i, реализованного заявителем супруге Ужаковой Е.Е.

Соответственно, подлежит отмене и решение суда в части обязания Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кургану устранить нарушение прав и законных интересов индивидуального предпринимателя Ужакова Вадима Николаевича путём принятия решения о возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 417 858 рублей, оформления на основании решения поручения на возврат налога на добавленную стоимость и направления его в территориальный орган Федерального казначейства.

В остальной части решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, отмене или изменению не подлежит.

При этом апелляционный суд исходит из следующего:

Как следует из материалов дела, индивидуальный предприниматель Ужаков Вадим Николаевич зарегистрирован Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Кургану, о чём 01.03.2012 внесена запись в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей за основным государственным регистрационным номером 312450106100061, поставлен на налоговый учёт с присвоением ИНН 450102529646.

ИФНС России по г. Кургану проведена камеральная налоговая проверка представленной индивидуальным предпринимателем Ужаковым Вадимом Николаевичем 15.01.2014 уточнённой налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2011 года, по результатам которой составлен акт от 29.04.2014 N 1378 и приняты: решение от 25.06.2014 N 1575 о привлечении к ответственности за налоговое правонарушение по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость в результате завышения налоговых вычетов за 3 квартал 2011 года в виде штрафа в размере 25796 рублей, доначислении налога на добавленную стоимость 128983 рубля и пеней 32629 рублей 58 копеек, уменьшении суммы налога, излишне заявленного к возмещению, 417857 рублей, а также предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учёта; решение от 25.06.2014 N 23 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению (т. 1 л.д.12-36, т. 4 л.д. 117-119).

Решением УФНС России по Курганской области от 12 сентября 2014 года N 221 апелляционная жалоба налогоплательщика на решения ИФНС России по г. Кургану от 25.06.2014 N 1575 и от 25.06.2014 N 23 оставлена без удовлетворения (т. 1 л.д.40-47), после чего налогоплательщик оспорил его в судебном порядке.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции пришёл к выводу о наличии у налогоплательщика права на применение налоговых вычетов (возмещения) по НДС за 3 квартал 2011 года и о наличии существенных нарушений требований к содержанию акта проверки и решения инспекции, принятого по её результатам.

Исследовав материалы дела, заслушав доводы представителей участвующих в деле лиц и оценив представленные в дело доказательства с позиций ст. ст. 65-71, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, коллегия судей апелляционного суда приходит к следующим выводам:

Согласно пункту 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации плательщики налогов обязаны уплачивать установленные законом налоги и сборы.

Глава 21 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает правила и особенности исчисления налога на добавленную стоимость с применением вычетов, уменьшающих исчисленную сумму налога.

В силу статьи 143 Налогового кодекса Российской Федерации заявитель является плательщиком налога на добавленную стоимость.

В соответствии со статьёй 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

На основании п. 1 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 названного Кодекса, на установленные этой статьёй налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы данного налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу гл. 21 Налогового кодекса Российской Федерации, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации определён порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, установленные ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, после принятия на учёт указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Пунктом 1 статьи 176 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, полученная разница подлежит возмещению (зачёту, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями настоящей статьи.

После представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьёй 88 настоящего Кодекса.

Согласно статье 169 Налогового кодекса Российской Федерации счёт-фактура является документом, служащим основанием для принятия к вычету сумм налога, предъявленных покупателю продавцом товаров.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Из системного анализа статей 169, 171, 172, 176 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета (возмещение) налога на добавленную стоимость при одновременном выполнении следующих условий: наличие счёта-фактуры, оформленного в соответствии с императивными требованиями статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации; принятие товара (работ, услуг) к своему учёту на основании первичных учётных документов; приобретение товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу гл. 21 Налогового кодекса Российской Федерации, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

При отсутствии хотя бы одного из указанных условий право на применение налогового вычета по НДС (возмещение НДС) не может быть признано установленным.

Следовательно, сам по себе факт выставления счёта-фактуры не является достаточным основанием для возникновения права на предъявление налогового вычета по НДС (возмещения НДС).

Для того, чтобы данное право возникло, необходимо, чтобы товары (работы, услуги), на оплату которых выставлен соответствующий счёт-фактура, были налогоплательщиком приняты и оприходованы в установленном законом порядке, предназначались для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу гл. 21 Налогового кодекса Российской Федерации, или для перепродажи.

При соблюдении условий, содержащихся в статьях 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик вправе принять к вычету, то есть уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, подлежащую уплате в бюджет, на суммы налога, предъявленные поставщиками товаров (работ, услуг).

Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О, Постановлениям Конституционного Суда Российской Федерации от 28.10.1999 N 14-П, от 14.07.2003 N 12-П при рассмотрении налоговых споров суды должны исследовать все фактические обстоятельства дела, а не только формальные условия применения правовой нормы.

Бремя доказывания заявленных вычетов по НДС возлагается на налогоплательщика как лицо, претендующее на получение налоговой выгоды, и соответственно, на него также возлагается риск наступления неблагоприятных последствий в виде отказа в указанном праве, в случае представления противоречивых документов в обоснование налоговых вычетов.

Из материалов дела следует, что инспекция отказала заявителю в применении налоговых вычетов (возмещении) по НДС по сделкам приобретения строительных и хозяйственных материалов, а также автомобиля по мотиву отсутствия доказательств их приобретения для осуществления предпринимательской деятельности или перепродажи.

При рассмотрении апелляционной жалобы установлено, что реальность совершения сделок по приобретению товаров, из стоимости которых заявлены налоговые вычеты (возмещение) по НДС, инспекцией не оспаривается.

Спор возник относительно целей приобретения и использования товаров.

По мнению налогового органа, все товары были приобретены заявителем для личного использования, что не предполагает предоставления налоговых вычетов по НДС в силу ст.ст. 171, 176 Налогового кодекса Российской Федерации, в то время как заявитель утверждает, что спорные товары были приобретены им для перепродажи, в связи с чем у него есть право на налоговый вычет по сделкам их приобретения.

Как указано в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 N 20-П, гражданин, если он является индивидуальным предпринимателем без образования юридического лица, использует своё имущество не только для занятия предпринимательской деятельностью, но и в качестве собственно личного имущества, необходимого для осуществления неотчуждаемых прав и свобод. Имущество гражданина в этом случае юридически не разграничено. Законодатель не отделяет имущество физического лица при осуществлении им предпринимательской деятельности. В рассматриваемом случае при налогообложении дохода определяющее значение имеет характер использования имущества (Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2011 N 1017-О-О, от 22.03.2012 N 407-О-О). Следовательно, для установления права гражданина, зарегистрированного в качестве индивидуального предпринимателя, на применение налоговых вычетов по НДС в порядке ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговому органу и суду необходимо в каждом конкретном случае устанавливать цели приобретения и характер использования имущества.

1. Апелляционный суд не может согласиться с выводами налогового органа и признаёт обоснованной позицию налогоплательщика и суда в части, касающейся предъявления налоговых вычетов по НДС со стоимости приобретённых заявителем в спорном налоговом периоде строительных и хозяйственных материалов с учётом следующего:

Для подтверждения права на налоговые вычеты, предусмотренные пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, за 3 квартал 2011 года индивидуальным предпринимателем Ужаковым В.Н. представлены счета-фактуры, которые отражены в книге покупок за указанный период, товарные накладные, платёжные документы (т. 1 л.д. 144-153,т. 2 л.д. 6-137, т. 3 л.д. 1-198).

В ходе проверки налоговым органом исследованы книги покупок и продаж за проверяемый период, договоры с поставщиками, выписки по расчётным счетам, а также истребованы документы у контрагентов.

По итогам анализа представленных документов, инспекция пришла к выводу о подтверждении фактов совершения заявителем сделок с контрагентами: ООО "СК Аруна", ООО "Трейд плюс", ООО "Союз Торг", ООО "Премиум Дина", ООО "ПКФ Барс", ООО "Техника продаж", ООО "Уральский Завод Металл Профиль", ООО "ШИНИНВЕСТ", ООО "Уральская трубная компания", ООО "УралКлиматМонтаж", ООО "ТФК", ООО "Оками Курган", ООО "Фаворит", ООО "Центр Систем Безопасности", ООО "РОСБИЗНЕСЦЕНТР", ООО "АТД "Феникс", ООО "Металлоконструкция", ООО "ТрейдПолис", ООО "Еврокласс" (приобретались строительные, хозяйственные и иные материалы, бытовая техника).

Не оспаривая реальность сделок по приобретению данных товарно-материальных ценностей, инспекция по указанным сделкам отказала предпринимателю в праве на налоговый вычет по мотиву отсутствия доказательств их приобретения для осуществления предпринимательской деятельности, сославшись на отсутствие в представленных документах ссылок на конкретные помещения, на строительство (ремонт) которых были использованы приобретённые материалы, осуществлены работ. При этом налоговым органом отклонены ссылки предпринимателя на использование им строительных материалов для обеспечения нормальных условий труда в помещения по месту осуществления предпринимательской деятельности с указанием на непредставление предпринимателем доказательств осуществления предпринимательской деятельности по адресам его регистрации и использования материалов для ремонта единственного арендованного помещения, поскольку это помещение не указано в актах на списание товарно-материальных ценностей как помещение, на производство ремонта которого использовались приобретенные материалы.

Отклоняя доводы налогового органа в данной части, суд первой инстанции пришёл к обоснованному выводу о том, что выводы инспекции об отсутствии доказательств приобретения товарно-материальных ценностей для осуществления предпринимательской деятельности носят предположительный характер и материалами проверки не подтверждены, в ходе проверки конкретные факты использования данных товарно-материальных ценностей для личных нужд заявителя не установлены, использование приобретённых товаров (работ, услуг) для собственной предпринимательской деятельности (ремонта арендуемых служебных помещений и т.д.) в силу приведённых выше норм права не является единственным основанием для применения налоговых вычетов.

Из материалов дела следует, что в рассматриваемый период предприниматель занимался прочей торговлей и, согласно его пояснениям, товарно-материальные ценности у перечисленных выше контрагентов были приобретены им в целях последующей реализации. Эти доводы предпринимателя налоговым органом не опровергнуты, фактическое использование приобретенных товаров (включая указанные в апелляционной жалобе товары - тачка садовая, казан, расчёска -брашинг, сковорода, машинка закаточная и т.д.) в иных целях, не связанных с последующей реализацией (в том числе в последующие налоговые периоды), в рамках камеральной налоговой проверки не установлено и не доказано. То обстоятельство, что товарно-материальные ценности не были реализованы или использованы для целей строительства и ремонта в течение проверяемого налогового периода (одного квартала), не означает, что они не могут быть реализованы или использованы иным образом для осуществления предпринимательской деятельности в последующих периодах, и не исключает право заявителя на применение налоговых вычетов по НДС по данным хозяйственным операциям, в связи с чем суд первой инстанции при рассмотрении спора в данной части пришёл к обоснованному выводу о том, что ИП Ужаковым В.Н. в рамках камеральной налоговой проверки надлежащим образом исполнена обязанность по подтверждению права на налоговые вычеты по указанным операциям (в целях подтверждения права на налоговые вычеты представлены все предусмотренные законом документы, к оформлению которых со стоны инспекции претензии не предъявляются), реальность этих операций налоговым органом не оспаривается. В то же время, со стороны инспекции не представлены полученные в ходе камеральной налоговой проверки доказательства, подтверждающие изложенный в оспоренных ненормативных актах вывод о неправомерности применения предпринимателем налогового вычета ввиду использования заявителем приобретённых товаров (работ, услуг) в деятельности, не облагаемой НДС.

Данный вывод суда является обоснованным и переоценке на стадии апелляционного производства не подлежит.

С другой стороны, налоговый орган не лишён возможности в ходе выездной налоговой проверки исследовать вопрос о фактическом использовании приобретённых товаров в последующих налоговых периодах и установить, какие из них были использованы для предпринимательской деятельности и перепродажи, а какие - для иных целей (при наличии таковых).

Довод апеллянта об отсутствии у ИП Ужакова В.Н. какого-либо недвижимого имущества для хранения ТМЦ, в том числе строительных материалов, других товаров, являлся предметом рассмотрения в суде первой инстанции и обоснованно был им отклонён, поскольку данное обстоятельство само по себе не может являться бесспорным доказательством факта отсутствия реальных хозяйственных взаимоотношений с указанными контрагентами и не может служить безусловным основанием для отказа в принятии сумм налога на добавленную стоимость к вычету.

Вывод налогового органа о допущенном налогоплательщиком нарушении не может быть основан на предположениях, а потому решения инспекции в части отказа в предоставлении предпринимателю налоговых вычетов по указанным операциям нельзя признать обоснованным.

Кроме того, при рассмотрении спора в данной части судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о неполноте оспоренных ненормативных правовых актов ввиду отсутствия в них сведений о конкретных документах (счетах-фактурах), по которым не приняты налоговые вычеты по хозяйственным операциям приобретения товарно-материальных ценностей у перечисленных вые контрагентов.

Признавая такое замечание суда первой инстанции обоснованным, инспекция указывает на то, что это нарушение устранено УФНС России по Курганской области путем изложения в мотивировочной части собственного решения от 12.09.2014 N 221 исчерпывающих сведений о конкретных счетах-фактурах, с указанием их реквизитов и отражением содержащихся в них сумм.

Вместе с тем этому доводу налогового органа судом первой инстанции дана надлежащая оценка. В частности, судом правомерно отмечено, что включение в мотивировочную часть решения управления выполненных в табличной форме сведений о счетах-фактурах по каждому контрагенту предпринимателя произведено без анализа оснований непринятия к вычету сумм налога, применительно к каждому указанному счету-фактуре, а приведённые в этих сведениях суммы не соотносятся с информацией, отраженной в оспоренных решениях, а также с информацией, содержащейся в расчётах, представленных инспекцией в ходе судебного разбирательства.

С учётом изложенного, суд первой инстанции пришёл к обоснованному выводу об отсутствии оснований для отказа в применении налоговых вычетов по НДС по операциям приобретения заявителем строительных материалов, бытовой техники и прочих товарно-материальных ценностей. В данной части решение суда является законным и обоснованным.

2.Вместе с тем, проанализировав основания для отказа применения налоговых вычетов по НДС по сделке приобретения автомобиля BMW X3 xDrive 35i у общества с ограниченной ответственностью "Премиум-Дина" по договору купли-продажи N 961 от 11.07.2011 стоимостью 2 894 973 рубля, в том числе НДС 441606 рублей 05 копеек (счёт-фактура N 3026 от 12.07.2011), апелляционный суд не может согласиться с выводом суда первой инстанции о наличии у заявителя права на налоговый вычет (возмещение НДС) по данной сделке, с учётом следующего.

Как указано выше, в силу п. 1 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации одним из условий, при которых НДС может быть заявлен к налоговому вычету (возмещению), является цель использования приобретённых товаров (работ, услуг), а также имущественных прав: осуществление операций, признаваемых объектами налогообложения в силу гл. 21 Налогового кодекса Российской Федерации, или перепродажа.

НДС является косвенным налогом, взимаемым с каждого участника хозяйственного оборота при реализации ими товаров (работ, услуг). Поэтому все участники сделок определяют объекты налогообложения и налоговую базу по НДС и в целях определения суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, уменьшают сумму исчисленного налога на налоговые вычеты - сумму налога, уплаченного поставщикам.

Соответственно, каждая последующая хозяйственная операция, являющаяся объектом обложения НДС, формирует источник для предоставления налоговых вычетов (возмещения) НДС по предыдущей операции.

Налоговые обязательства, будучи прямым следствием деятельности в экономической сфере, неразрывно с нею связаны. Их возникновению, как правило, предшествует вступление лица в гражданские правоотношения, то есть налоговые обязательства базируются на гражданско-правовых отношениях либо тесно с ними связаны. Предпринимательские отношения хозяйствующих субъектов в гражданском обороте оформляются сделками между ними. Оценка добросовестности налогоплательщика в спорах о получении налоговых выгод предполагает оценку сделок с его участием, по которым им задекларированы и заявлены налоговые расходы и выгоды, особенно в тех случаях, когда они не имеют деловой цели либо налоговая цель превалирует в них над экономической.

Пунктами 3 и 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с п. 9 данного постановления установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учётом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счёт налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности её получения может быть отказано.

При рассмотрении спора в части установления оснований для применения налоговых вычетов по НДС по сделке приобретения автомобиля BMW X3 xDrive 35i апелляционный суд установил, что данный автомобиль был приобретён заявителем у общества с ограниченной ответственностью "Премиум-Дина" по договору купли-продажи N 961 от 11.07.2011 по цене 2 894 973 рубля, в том числе НДС 441 606 рублей 05 копеек (счёт-фактура N 3026 от 12.07.2011), в органах ГИБДД за заявителем не был зарегистрирован, а на второй день после его приобретения (14.07.2011) был реализован супруге налогоплательщика Ужаковой Елене Евгеньевне по договору купли -продажи б/н от 13.07.2011 и счёту-фактуре от 14.07.2011 N 07-14-01 по цене 894 973 руб., в том числе НДС 136 521 руб. 31 коп., что ниже стоимости покупки на 2 000 000 руб. (т. 2 л.д. 154-160). При этом Ужакова Елена Евгеньевна является физическим лицом, а доказательств оплаты стоимости реализованного ей автомобиля по данному договору в деле нет.

Проанализировав обстоятельства совершения указанных сделок купли-продажи автомобиля, инспекция пришла к обоснованному выводу о том, что реализация автомобиля на второй день после его приобретения супруге заявителя по цене, на 2 млн. ниже цены приобретения, является заведомо убыточной хозяйственной операцией и не имеет самостоятельного экономического смысла, за исключением получения из бюджета возмещения НДС. Налоговая выгода в данном случае образуется за счёт разницы между налоговым вычетом, заявленным по сделке приобретения транспортного средства, и НДС, начисленным от последующей его реализации супруге. То обстоятельство, что автомобиль до его реализации заявителем супруге находился в его собственности лишь два дня и не был поставлен на регистрационный учёт, что исключает возможность его эксплуатации, очевидно свидетельствует об отсутствии у налогоплательщика намерения использовать его для совершения операций, облагаемых НДС, или для перепродажи иным лицам.

Коллегией судей в ходе судебного разбирательства установлено, что в 3 квартале 2012 года заявителем предъявлялся к возмещению из бюджета НДС со стоимости автомобиля LEXUS RX 270 077, который через два дня после приобретения по аналогичной схеме был также реализован заявителем супруге Ужаковой Е.Е., за по цене, намного ниже цены приобретения, а сумма НДС по сделке приобретения автомобиля, соответственно, была предъявлена к возмещению из бюджета (дело N А 34-6379/2014).

Совокупность указанных обстоятельств в данной части позволяет сделать вывод о том, что заявителем с участием, в том числе, супруги создана схема для возмещения НДС из бюджета, поскольку его действия по неоднократной перепродаже автомобилей своей жене через несколько дней после их покупки по ценам, намного ниже цен приобретения, лишены самостоятельного экономического смысла и направлены не на получение экономической выгоды от реализации автомобилей, а исключительно на формальное подтверждение фактов приобретения автомобилей для перепродажи в целях получения права на возмещение НДС по таким сделкам из бюджета.

Такая налоговая выгода не может быть признана обоснованной, поскольку налоговая цель при совершении данных хозяйственных операций превалирует над экономической, источник возмещения НДС из бюджета не формируется (так как сумма НДС от реализации в три раза меньше суммы налогового вычета по НДС), в связи с чем выводы инспекции об отсутствии оснований для предоставления налогового вычета (возмещения) по НДС по сделке приобретения спорного автомобиля следует признать обоснованным.

Налоговый и судебный контроль в данной части имеет целью не оценку экономической целесообразности сделки, как указал суд первой инстанции, а установление действительных целей использования имущества, из стоимости приобретения которого заявлен налоговый вычет по НДС, в целях определения обоснованности получения налоговой выгоды по НДС, что относится к компетенции налоговых органов и суда в силу приведённых выше норм права.

Кроме того, с учётом правовой позиции, изложенной в определениях Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2011 N 1017-О-О, от 22.03.2012 N 407-О-О, принимая во внимание отсутствие в материалах дела доказательств использования спорного автомобиля для предпринимательской деятельности заявителя до заключения договора его купли-продажи с супругой, с учётом того, что Ужакова Е.Е. не имеет статуса предпринимателя, а отношения между супругами носят личный, а не деловой характер, в декларации по НДФЛ за 2011 год доход от продажи указанного автомобиля задекларирован заявителем как физическим лицом, апелляционный суд признаёт обоснованным довод апелляционной жалобы о том, что спорный автомобиль был приобретён заявителем как физическим лицом для личных нужд по возмездной сделке в период брака. Таким образом, данное имущество, при отсутствии договорного режима его использования, в силу ст. 34 Семейного кодекса Российской Федерации является общей совместной собственностью супругов Ужаковых, которые согласно ст. 253 Гражданского кодекса Российской Федерации сообща владеют и пользуются данным автомобилем и распоряжаются им по обоюдному согласию. Следовательно, сделка по реализации такого имущества одним из супругов другому противоречит приведённым нормам права и не порождает правовых, в том числе налоговых, последствий в связи с её недействительностью в силу ст. 168 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Из решения налогового органа и материалов камеральной проверки следует, что по результатам анализа сделки купли-продажи автомобиля инспекция не только отказала в применении налогового вычета по НДС по данной сделке в сумме 441 606 руб. 05 коп., но и уменьшила налоговую базу по НДС за 3 квартал 2011 года в результате исключения из неё НДС от реализации в сумме 136 521 руб. 31 коп., начисленного по сделке реализации автомобиля Ужаковой Елене Евгеньевне по договору купли -продажи б/н от 13.07.2011 и счёту-фактуре от 14.07.2011 N 07-14-01, то есть налоговым органом надлежащим образом определён размер действительной налоговой обязанности в данной части.

С учётом изложенного, апелляционный суд признаёт обоснованным отказ в применении налогового вычета по НДС в сумме 441606 руб. по сделке приобретения автомобиля BMW X3 xDrive 35i у общества с ограниченной ответственностью "Премиум-Дина". В указанной части в удовлетворении заявленного требования следует отказать, отменив решение суда по мотиву неполного исследования обстоятельств дела (п. 1 ч. 1 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены вынесенного судебного акта, не установлено.

Поскольку в силу п. 1 ст. 176 Налогового кодекса Российской Федерации возмещение НДС из бюджета допускается лишь в том случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения, а в данной ситуации сумма необоснованно заявленного налогового вычета по сделке приобретения автомобиля BMW X3 xDrive 35i (441606 руб.05 коп.) превышает сумму, заявленную к возмещению из бюджета за 3 квартал 2011 года (417 858 руб.), решение суда подлежит отмене в части признания недействительными решения инспекции N 23 от 25.06.2014 об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 417 858 руб. за 3 квартал 2011 года, а также в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кургану N 1575 от 25.06.2014 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения о доначислении налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2011 года в сумме 23 748 руб. 05 коп. (441 606 руб.05 коп. - 417 858 руб.), соответствующих сумм пени и налоговой санкции по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации. В связи с отсутствием оснований для признания недействительным решения налогового органа об отказе в возмещении НДС, не имеется также и оснований для удовлетворения требований заявителя об обязании инспекции устранить нарушение его прав путём принятия решения о возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 417 858 рублей, оформления на основании решения поручения на возврат налога на добавленную стоимость и направления его в территориальный орган Федерального казначейства. В указанной части в удовлетворении требований заявителя следует отказать. В остальной части решение суда является законным и обоснованным, отмене не подлежит.

Расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение дела в суде первой инстанции распределены судом верно, в соответствии с требованиями ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Вопрос о распределении расходов по оплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы не рассматривается, поскольку податель апелляционной жалобы от её уплаты освобождён.

Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Курганской области от 22.04.2015 по делу N А34-6334/2014 отменить в части признания недействительными решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кургану N 23 от 25.06.2014 об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 417 858 руб. за 3 квартал 2011 года, а также решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кургану N 1575 от 25.06.2014 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2011 года в сумме 23 748 руб. 05 коп., соответствующих сумм пени и налоговой санкции по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, а также в части обязания Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кургану устранить нарушение прав и законных интересов индивидуального предпринимателя Ужакова Вадима Николаевича путём принятия решения о возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 417 858 рублей, оформления на основании решения поручения на возврат налога на добавленную стоимость и направления его в территориальный орган Федерального казначейства.

В указанной части в удовлетворении заявленного требования отказать.

В остальной части решение Арбитражного суда Курганской области от 22.04.2015 по делу N А34-6334/2014 оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объёме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

И.А.Малышева

Судьи

В.В. Баканов В.Ю. Костин