Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 8 сентября 2015 г. N 20АП-4482/15

г. Тула

8 сентября 2015 г.

Дело N А68-9790/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 01.09.2015.

Постановление изготовлено в полном объеме 08.09.2015.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Мордасова Е.В., судей Еремичевой Н.В. и Федина К.А., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Бондаренко О.А., при участии в судебном заседании представителя заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Химторг" (Тульская область, г. Новомосковск, ОГРН 1027101415967, ИНН 7116005970) - Евстигнеева В.В. (доверенность от 02.07.2015 N 0207/2015/1), представителя заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Тульской области (Тульская область, г. Новомосковск, ОГРН 1077116002105, ИНН 7116144445) - Беляевой Н.В. (доверенность от 23.12.2014 N 03-21/17691), рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Химторг" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Тульской области на решение Арбитражного суда Тульской области от 15.06.2015 по делу N А68-9790/2014, установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью "Химторг" (далее - ООО "Химторг", общество) обратилось в Арбитражный суд Тульской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 9 по Тульской области (далее - инспекция) от 05.05.2014 N 12/43 о привлечении ООО "Химторг" к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления сумм налога на добавленную стоимость в размере 495 030 руб., налога на прибыль организаций в размере 550 033 руб., начисления пени по указанным налогам в размере 258 369,12 руб. и привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 104 506,30 руб., предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Решением суда от 15.06.2015 требования общества удовлетворены частично: решение инспекции признано недействительным в части доначисления: налога на прибыль организаций в сумме 550 033 руб. (пункт 1 резолютивной части решения); пени по налогу на прибыль в сумме 148 836 руб. 96 коп. (пункт 3 резолютивной части решения); штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в сумме 55 003 руб. 30 коп. (пункт 2 резолютивной части решения). В удовлетворении требований в остальной части отказано.

Не согласившись с принятым решением, общество обратилось с жалобой в Двадцатый арбитражный апелляционный суд, в которой просит его отменить в части, которой судом первой инстанции в удовлетворении заявленного требования отказано. Мотивируя позицию, заявитель указывает, что материалах дела присутствуют пояснения общества на отзыв инспекции, в котором отмечается, что отмеченных налоговым органом расхождения в заявках и ТТН обусловлены особенностями ведения хозяйственное деятельности при выполнении данных перевозок. Считает, что утверждение инспекции о том, что индивидуальные предприниматели и водители не получали доход в закрытом акционерном обществе "Сервис Проект" (далее - ЗАО "Сервис Проект"), закрытом акционерном обществе "Сервис-центр "Калибри" (далее - ЗАО "Сервис-центр "Калибри") и обществе с ограниченной ответственностью "Техпромторг" (далее - ООО "Техпромторг") не подтверждено доказательствами и материалами дела. Отмечает, что в материалах дела отсутствуют сведения об операциях по расчетному счету ЗАО "Сервис-центр "Калибри" в ОАО "Международный банк финансов и инвестиций", Полагает, что отсутствие сведений об ООО "Химторг" в товарно-транспортной накладной по перевозке г. Донской-Московская область не может быть поставлено в вину ООО "Химторг", так как данная накладная составлялась грузоотправителем - закрытым акционерным обществом "Новомебель" (далее - ЗАО "Новомебель"), а сам факт перевозки грузоотправитель не отрицает.

Инспекция в свою очередь, не согласившись с принятым решением, обратилась с жалобой в Двадцатый арбитражный апелляционный суд, в которой просит его отменить в части удовлетворенных требований общества. Мотивируя позицию, заинтересованное лицо настаивает, что товарно-транспортные накладные на перевозку грузов обществом по требованию от 12.02.2014 N 10-09/043внп не представлены. Сообщает, что инспекцией в ходе проверки проведены мероприятия налогового контроля в отношении контрагентов общества -ООО "Техпромторг", ЗАО "Сервис Проект" и ЗАО "Сервис центр "Калибри" и установлено: фактическое место нахождения учредителей и руководителей ЗАО "Сервис Проект", ЗАО "Сервис центр "Калибри" и ООО "Техпромторг" не установлено; во всех выше перечисленных организациях учредители и (или) руководители являются "массовыми"; ЗАО "Сервис Проект", ЗАО "Сервис центр "Калибри" и ООО "Техпромторг" по адресам, указанным в учредительных документах и документах, представленных ООО "Химторг", не располагаются; место регистрации ЗАО "Сервис Проект", ЗАО "Сервис центр "Калибри" и ООО "Техпромторг" согласно данным ЕГРЮЛ и место жительства учредителей и руководителей данных организаций располагаются в разных регионах Российской Федерации; непредставление ЗАО "Сервис Проект", ЗАО "Сервис центр "Калибри" и ООО "Техпромторг" документов (пояснений) по требованиям налоговых органов; отсутствие имущества, в том числе транспортных средств; сведения по форме 2-НДФЛ в налоговый орган не представлялись; отсутствие в сведениях о видах экономической деятельности вида деятельности, касающегося грузовых и иных транспортных перевозок; отсутствие расходов, связанных с какими - либо платежами, направленными на обслуживание транспортных средств, на его содержание или аренду; отсутствие платежей, свидетельствующих о реальной финансово-хозяйственной деятельности (арендная плата, коммунальные платежи, выплата заработной платы),а также операций, характерных для организаций, ведущих реальную деятельность; транзитный характер платежей. Считает, что представленные обществом товарно-транспортные накладные и договоры-заявки содержат противоречивые сведения, не позволяющие идентифицировать финансово-хозяйственные взаимоотношения ООО "Химторг" с контрагентами, в связи с чем не являются доказательством оказания транспортно-экспедиторских услуг (услуг по перевозке грузов) данными контрагентами. Отмечает, что общество в обоснование выбора контрагентов не привело доказательств их деловой репутации, платежеспособности, возможности исполнения обязательств без риска, наличия у контрагентов необходимых ресурсов (специальных транспортных средств), соответствующего опыта и квалифицированного персонала.

Инспекцией представлен отзыв на апелляционную жалобу общества, в которой возражает против ее доводов.

Обжалуемый судебный акт проверен судом апелляционной инстанции в порядке статей 266 и 268 Кодекса в пределах доводов апелляционных жалоб.

Проверив в порядке, установленном статей 258, 266, 268 Кодекса, законность обжалуемого судебного акта, Двадцатый арбитражный апелляционный суд не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции ввиду следующего.

Как следует из материалов дела, инспекцией была проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, своевременности уплаты (удержания и перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.07.2013.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт выездной налоговой проверки от 26.02.2014 N 12/43, вынесено решение от 05.05.2014 N 12/43 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Пунктом 1 резолютивной части решения обществу доначислены суммы неуплаченных налогов в общем размере 1 045 063 руб., в том числе: налог на прибыль - 550 033 руб.; налог на добавленную стоимость - 495 030 руб.

Пунктом 2 резолютивной части решения общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 104 506 руб. 30 коп., предусмотренной статьей 123 НК РФ, в виде штрафа в сумме 11 505 руб. 90 коп.

Пунктом 3 резолютивной части решения обществу начислены пени по состоянию на 05.05.2014 в общей сумме 258 369 руб. 12 коп.

Не согласившись с решением инспекции, общество направило в Управление Федеральной налоговой службы России по Тульской области (далее - Управление) апелляционную жалобу.

По итогам рассмотрения апелляционной жалобы Управлением было принято решение N 07-15/11571, которым отменено решение инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечисление налоговым агентом в размере 1 278 руб. 70 коп.

Полагая незаконным решение инспекции в оспариваемой части недействительным, общество обратилось в Арбитражный суд Тульской области заявлением.

Суд апелляционной инстанции полагает, что суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требования общества в части признания недействительным решения инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 495 030 руб., начисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 109 477,08 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 49 503 руб., обоснованно исходил из следующего.

Согласно части 1 статьи 198 Кодекса, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу пункта 4 статьи 200 Кодекса при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (без-действия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации является прибыль полученная налогоплательщиком.

Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ), действующей в проверяемом периоде, предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, перечисленные в данной статье.

Таким образом, условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически осуществлены.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

В силу пункта 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Статьей 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 НК РФ и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно пункту 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Учитывая изложенное, при соблюдении названных требований НК РФ налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет.

Возможность уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль на сумму осуществленных расходов, равно как и возможность применения налоговых вычетов по НДС, обусловливается наличием реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе признать необоснованными расходы, а также отказать в применении вычетов по НДС, в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлено получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, допущенное при совершении указанных операций.

Следовательно, осуществление формального документооборота вне связи с реальной деятельностью не может служить основанием для признания расходов по налогу на прибыль и налоговых вычетов по НДС правомерными.

Поскольку формирование состава расходов и применение налоговых вычетов направлено на уменьшение налогового обязательства налогоплательщика, то именно на него возлагается обязанность доказывания наличия перечисленных условий.

Данный вывод соответствует правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 15.02.2005 N 93-О, в котором указано, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53), под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (получения налогового вычета, уменьшения налоговой базы) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Как следует из решения от 05.05.2014 N 12/43, основанием для доначисления обществу налога на прибыль и НДС послужили выводы налогового органа о неправомерном учете в составе расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, а также в составе вычетов по НДС затрат по сделкам с ООО "Техпромторг" с ЗАО "Сервис Проект" и с ЗАО "Сервис центр "Калибри".

При этом в оспариваемом решений налоговым органом сделан вывод о невозможности реального осуществления хозяйственных операций ООО "Техпромторг", ЗАО "Сервис Проект" и ЗАО "Сервис центр "Калибри", а также о недостоверности сведений, отраженных в представленных Обществом документах.

Из материалов дела следует, что ООО "Химторг" (заказчик") заключило договор от 20.01.2010 N 24 на транспортно-экспедиционное обслуживание с ООО "Техпромторг" (экспедитор), согласно условиям которого он регулирует взаимоотношения сторон, возникающие при планировании, организации и осуществлении перевозок грузов автомобильным транспортом и оказание связанных с перевозками дополнительных услуг (осуществление транспортно-экспедиционного обслуживания).

Размер платы за услуги экспедитора определяется согласно согласованным тарифам (пункт 2.1 договора).

Пунктом 3.2 договора от 20.01.2010 N 24 предусмотрено, что на каждую перевозку оформляется транспортная заявка, которая составляется уполномоченным лицом заказчика и передается экспедитору посредством факсимильной или электронной связи.

Заявка на перевозку является неотъемлемой частью данного договора применительно к каждой отдельной перевозке и содержит специальные требования для каждой отдельной перевозки (пункт 3.3 договора).

В соответствии с пунктом 4.1.1 договора экспедитор обязан организовывать перевозки и оказывать связанные с перевозкой дополнительные услуги по предварительным заявкам заказчика.

Экспедитор обязан обеспечить передачу заказчику документов, подтверждающих выполнение перевозки: счет, счет-фактуру, ТТЛ, заверенную печатью и подписью отправителя и получателя грузов и акт выполненных работ с указанием места, даты прибытия и убытия транспортного средства под погрузку/разгрузку и документальное подтверждение дополнительных расходов, произведенных экспедитором (пункт 4.1.9 договора).

Согласно пункту 4.2.1 договора заказчик обязан заблаговременно, до начала конкретной перевозки груза выслать экспедитору предварительную заявку на перевозку груза с использованием средств связи, доступных обеим сторонам договора.

В силу пункта 4.2.3 договора заказчик обязан обеспечить подготовку груза к перевозке, а также загрузку его в транспортное средство, контейнер таким образом, чтобы обеспечить безопасность его перевозки и сохранность груза и не допустить повреждение транспортного средства, контейнера, а также заранее подготовить сопроводительную документацию на груз (товарно-транспортные документы, необходимые сертификаты и другие документы, подлежащие следованию с грузом). Основным перевозочным документом, по которому производится прием/сдача груза Заказчику/грузополучателю, является ТТН.

На договоре от 20.01.2010 N 24 от лица ООО "Техпромторг" проставлена подпись Твердовой Н.И., от лица ООО "Химторг" - Казмирского Р.Н.

Также ООО "Химторг" (клиент) заключило договор от 20.05.2011 N 205Ф на транспортно-экспедиционное обслуживание с ЗАО "Сервис-Проект" (экспедитор), по условиям которого экспедитор принимает на себя обязанности организовать по заявке Клиента выполнение транспортных перевозок и экспедиторское обслуживание грузов, а Клиент обязуется оплатить вышеуказанные услуги.

Клиент обязан направлять экспедитору заявку (не позднее 15 часов дня, предшествующего перевозке по Москве и до 12 часов дня, предшествующего междугородней или международной перевозке) на организацию перевозок грузов, в которой должно быть указано: маршрут перевозки; требуемый тип подвижного состава (тип полуприцепа, объем); подробный адрес места погрузки; дата и время подачи автомобиля под погрузку; конкретное лицо, ответственное за погрузку и телефон; наименование груза, а также его вес, характеристика груза, вид тары, упаковки, способ погрузки; комплект документов, связанных с перевозкой груза; условия страхования; сумма оплаты за перевозку; условия оплаты; условия перевозки; подробный адрес места разгрузки; конкретное лицо, ответственное за разгрузку и его телефон (пункт 2.1.1 договора от 20.05.2011 N 205Ф).

В случае принятия по заявке клиента груза к перевозке у третьего лица, клиент обязан предоставить экспедитору документ (доверенность), по которому последний сможет получить груз у третьего лица, предварительно выданной по факсу, с последующим предоставлением оригиналов (пункт 2.1.5 договора).

В силу пункта 2.1.6 договора клиент обязан предоставить экспедитору на предназначенный к перевозке груз товарно-транспортную накладную установленной формы, являющуюся основным перевозочным документом, по которой производится прием груза к перевозке, перевозка груза и сдача его грузополучателю.

Размер оплаты за перевозку и экспедиционные услуги по данному договору устанавливается в рублях и согласовывается сторонами в заявке перед перевозкой (пункт 3.1 договора).

На договоре от 20.05.2011 N 205Ф от лица ЗАО "Сервис-Проект" проставлена подпись Тимошиной И.Ю., от лица ООО "Химторг" - Казмирского Р.Н.

Также ООО "Химторг" (заказчик) заключило договор от 01.03.2011 N 03/05 на перевозку грузов автомобильным транспортом по территории РФ с ЗАО "Сервис центр "Калибри" (перевозчик), согласно условиям которого он регулирует взаимоотношения сторон при выполнении перевозчиком поручений заказчика по планированию, организации перевозок грузов автомобильным транспортом и транспортно-экспедиционному обслуживанию за счет средств заказчика по территории РФ.

Перевозчик обязан доставлять вверенный ему заказчиком груз в пункт назначения, указанный в товаросопроводительной накладной и выдавать его уполномоченному на получение груза лицу (грузополучателю), указанному в заявке (пункт 3.1.3 договора).

В соответствии с пунктом 3.2.1 договора заказчик обязан подавать заявку на перевозку в письменном виде по факсимильной связи или электронной почте с подтверждением от перевозчика ее получения, не позднее чем за пять рабочих дней до планируемой даты начала перевозки, если в результате переговоров на конкретную перевозку не оговорены иные сроки размещения заявки на перевозку.

В силу пункта 3.2.6 договора заказчик обязан обеспечить в пункте погрузки оформление необходимых товаросопроводительных документов (товарно-транспортной накладной).

Расчеты между заказчиком и перевозчиком производятся на основании договорной цены, указанной в заявке.

В течение 10 дней после окончания перевозки перевозчик представляет товарно-транспортные документы (ТТН, CMR) в электронном виде.

На договоре от 01.03.2011 N 03/05 от лица ЗАО "Сервис центр "Калибри" проставлена подпись Боровковой Е.В., от лица ООО "Химторг" - Казмирского Р.Н.

Из условий представленных договоров, заключенных обществом с ООО "Техпромторг", с ЗАО "Сервис Проект" и с ЗАО "Сервис центр "Калибри", следует, что выполнение услуг транспортно-экспедиционного обслуживания, а также услуг на перевозку грузов автомобильным транспортом осуществляется по предварительным письменным заявкам, при этом наличие товарно-транспортной накладной на перевозку является обязательным и предусмотрено каждым из вышеперечисленных договоров.

Для подтверждения факта оказания услуг ООО "Техпромторг", ЗАО "Сервис Проект", ЗАО "Сервис центр "Калибри" заявителем помимо указанных договоров представлены акты выполненных работ, счета-фактуры, при этом счета-фактуры, оформленные от лица ЗАО "Сервис Проект" в 2011 году, никем не подписаны.

В судебном заседании установлено, что налоговым органом в адрес общества направлено требование от 12.02.2014 N 10-09/043внп о представлении документов.

Из указанного требования следует, что налоговым органом истребовались следующие документы, в том числе: договоры; счета-фактуры; акты выполненных работ; товарно-транспортные накладные; прочие документы, подтверждающие финансово-хозяйственную деятельность, в том числе с ООО "Техпромторг", ЗАО "Сервис Проект" и ЗАО "Сервис центр "Калибри".

Требование от 12.02.2014 N 10-09/043внп получено 12.02.2014 лично руководителем ООО "Химторг" Казмирским Р.Н.

Письмом от 17.02.2014 N 1702 общество в ответ на требование от 12.02.2014 N 10- 09/043внп представило копии следующих документов: договоры на 23 листах; акты выполненных работ, товарные накладные на 344 листах.

При этом представленные обществом акты выполненных работ, составленные с ООО "Техпромторг", ЗАО "Сервис Проект", ЗАО "Сервис центр "Калибри", не содержат информации о маршруте следования, о пунктах отправки, пунктах прибытия, о расстоянии, о свойствах груза, об условиях его перевозки, о сроках доставки, о марках автотранспортных средств, о государственных номерах автомобилей, о фамилиях водителей (экспедитора), что свидетельствует о формальном характере данных актов.

Вместе с тем, товарно-транспортные накладные на перевозку грузов обществом по требованию от 12.02.2014 N 10-09/043внп не представлены.

Пунктом 2 статьи 785 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) установлено, что заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или кодексом).

Согласно пункту 1 статьи 8 Федерального закона от 08.11.2007 N 259-ФЗ "Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта" заключение договора перевозки груза подтверждается транспортной накладной. Транспортная накладная, если иное не предусмотрено договором перевозки груза, составляется грузоотправителем.

В соответствии с постановлением Госкомстата Российской Федерации от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте (далее - постановление N 78) товарно-транспортная накладная предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов при перевозках автомобильным транспортом и является документом, определяющим взаимоотношения грузоотправителей-заказчиков автотранспорта с организациями - владельцами автотранспорта, выполнившими перевозку грузов, и служащим основанием для учета транспортной работы и расчетов грузоотправителей или грузополучателей с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные ими услуги по перевозке грузов.

Таким образом, товарно-транспортная накладная является документом, служащим основанием для учета транспортной работы и расчетов грузоотправителей или грузополучателей с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные ими услуги по перевозке грузов, при этом оформление товарно-транспортных накладных прямо предусмотрено условиями заключенных договоров с ООО "Техпромторг", с ЗАО "Сервис Проект" и с ЗАО "Сервис центр "Калибри".

Согласно пункту 1 статьи 801 ГК РФ по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента- грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза.

В силу пункта 1 статьи 1 Федерального закона от 30.06.2003 N 87-ФЗ "О транспортно-экспедиционной деятельности" (далее - Федеральный закон N 87-ФЗ) под транспортно-экспедиционной деятельностью понимается оказание услуг по организации перевозок грузов любыми видами транспорта и оформлению перевозочных документов, документов для таможенных целей и других документов, необходимых для осуществления этих перевозок.

Статьей 802 ГК РФ установлено, что договор транспортной экспедиции составляется в письменной форме.

В соответствии с пунктами 5, 7 Правил транспортно-экспедиционной деятельности, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 08.09.2006 N 554, неотъемлемой частью договора транспортной экспедиции являются экспедиторские документы, к которым относятся: поручение экспедитору (определяет перечень и условия оказания экспедитором клиенту транспортно-экспедиционных услуг в рамках договора транспортной экспедиции); экспедиторская расписка (подтверждает факт получения экспедитором для перевозки груза от клиента либо от указанного им грузоотправителя); складская расписка (подтверждает факт принятия экспедитором у клиента груза на складское хранение).

Из приведенных норм следует, что заключение и исполнение сторонами договора транспортной экспедиции должно подтверждаться соответствующими экспедиторскими документами.

Вместе с тем, обществом в ходе проверки не представлены экспедиторские документы, являющиеся неотъемлемой частью договора транспортной экспедиции, подтверждающие факт оказания данного вида услуг и обоснованность включения затрат на экспедиторские услуги в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, а также в состав вычетов по НДС.

Налоговым органом в ходе проверки проведены мероприятия налогового контроля в отношении контрагентов общества - ООО "Техпромторг", ЗАО "Сервис Проект" и 3AО "Сервис центр "Калибри" и установлено следующее: фактическое место нахождения учредителей и руководителей ЗАО "Сервис Проект", ЗАО "Сервис центр "Калибри" и ООО "Техпромторг" не установлено. Во всех вышеперечисленных организациях учредители и (или) руководители являются "массовыми"; ЗАО "Сервис Проект", ЗАО "Сервис центр "Калибри" и ООО "Техпромторг" по адресам, указанным в учредительных документах и документах, представленных ООО "Химторг", не располагаются; место регистрации ЗАО "Сервис Проект", ЗАО "Сервис центр "Калибри" и ООО "Техпромторг" согласно данным ЕГРЮЛ и место жительства учредителей и руководителей данных организаций располагаются в разных регионах Российской Федерации; непредставление ЗАО "Сервис Проект", ЗАО "Сервис центр "Калибри" и ООО "Техпромторг" документов (пояснений) по требованиям налоговых органов; отсутствие имущества, в том числе транспортных средств; сведения по форме 2-НДФЛ в налоговый орган не представлялись; отсутствие в сведениях о видах экономической деятельности вида деятельности, касающегося грузовых и иных транспортных перевозок; отсутствие расходов, связанных с какими-либо платежами, направленными на обслуживание транспортных средств, на его содержание или аренду; отсутствие платежей, свидетельствующих о реальной финансово-хозяйственной деятельности (арендная плата, коммунальные платежи, выплата заработной платы), а также операций, характерных для организаций, ведущих реальную деятельность; транзитный характер платежей.

Из анализа движения денежных средств по расчетному счету ЗАО "Сервис Проект", открытому в ОАО "Московский кредитный банк", следует, что на расчетный счет организации поступило денежных средств в сумме более 600 млн. руб., в том числе за период с 23.05.2011 по 12.07.2011 - 242,7 млн. руб. Вместе с тем, согласно декларации по налогу на прибыль за 2011 год, доходы от реализации, указанные ЗАО "Сервис Проект", составили 403 199 руб., что значительно меньше доходов, поступивших на расчетный счет данной организации и меньше суммы доходов, полученных только от ООО "Химторг" (1 106 102 руб. без НДС). Поступившие на расчетный счет ЗАО "Сервис Проект" денежные средства (в основном за компьютерное оборудование) перечислялись на Кипр, при этом расходование денежных средств, связанное с какими-либо платежами, направленными на обслуживание транспортных средств, на его содержание или аренду, ЗАО "Сервис Проект" не производило.

Расчетный счет ООО "Техпромторг" в "Интрастбанке" (ОАО) закрыт 03.02.2011, при этом за период с 01.01.2010 по 03.02.2011 сумма списаний денежных средств со счета составила 366,7 млн. руб.

Из анализа движения денежных средств по расчетному счету ЗАО "Сервис центр "Калибри", открытому в ОАО "Московский кредитный банк", следует, что на счет данной организации поступали денежные средства от 1,5 до 7 млн. рублей за рекламные услуги. Одновременно производились перечисления на оплату туристических услуг от 1,5 до 3,5 млн. рублей (единовременно). Кроме того, ЗАО "Сервис центр "Калибри" перечисляло денежные средства под проценты физическим лицам без указания ИНН и паспортных данных на суммы от 1,5 до 13 млн. руб.

Из изложенного следует, что у ЗАО "Сервис Проект", ЗАО "Сервис центр "Калибри" и ООО "Техпромторг" отсутствовали условия для осуществления реальной финансово-экономической деятельности, при этом счета использовались для проведения транзитных операций и создании видимости хозяйственной деятельности.

Как следует из оспариваемого решения, ООО "Химторг" с возражениями представило договоры-заявки на предоставление транспортного средства, товарно-транспортные накладные, а также подписанные счета-фактуры, оформленные от лица ЗАО "Сервис Проект".

Из анализа представленных обществом с возражениями договоров-заявок на предоставление транспортного средства следует, что заказчиком услуг является ООО "Химторг", перевозчиками ЗАО "Сервис Проект", ООО "Техпромторг", ЗАО "Сервис центр "Калибри", грузоотправителем ООО "Ставролен", а грузополучателем - ООО "Авгол-Рос".

При этом сведения, содержащиеся в договорах-заявках и товарно-транспортных накладных, являются противоречивыми.

Так, сведения, содержащиеся в договорах-заявках (в которых Заказчиком выступает ООО "Химторг", а перевозчиком - ООО "Техпромторг") имеют следующие расхождения со сведениями, содержащимися в ТТН: наименование грузополучателя (в заявках: от 23.03.2010 N 2303, от 12.04.2010 NN 1204, 1204/1, от 13.04.2010 N 1304, от 13.05.2010 NN 1305, 1305/1, 1305/2, от 21.06.2010 NN 2106, 2106/1, 2106/2, 2106/3, от 12.07.2010 N 1207, от 08.11.2010 NN 0811, 0811/1, от 09.11.2010 NN 0911, 0911/1 указано ООО "Авгол-Рос", в ТТН - ООО "Спанэкс", при этом стоит отметка ООО "Спанэкс" о принятии груза); адреса разгрузок (в заявках: от 23.03.2010 N 2303, от 12.04.2010 NN 1204, 1204/1, от 13.04.2010 N 1304, от 13.05.2010 NN 1305, 1305/1, 1305/2, от 21.06.2010 NN 2106, 2106/1, 2106/2, 2106/3, от 12.07.2010 N 1207, от 08.11.2010 NN 0811, 0811/1, от 09.11.2010 NN 0911, 0911/1 указан г. Узловая, ул. Дружбы, стр. 1, в ТТН - г. Москва, ул. Профсоюзная д. 3, офис 517); информация о грузе (в заявках указана упаковка - мешки 50 кг, в ТТН указан вид упаковки - мешок 25 кг).

Кроме того, из анализа представленных документов (заявок на предоставление транспорта и ТТН) следует, что в ряде случаев доверенности, выданные грузополучателем -ООО "Спанэкс" водителям, осуществляющим перевозку грузов, датированы ранее заявок, направленных ООО "Химторг" в адрес перевозчика (ООО "Техпромторг"), т.е. грузополучатель еще до получения перевозчиком заявки и предоставления последним информации о предоставляемом транспорте и водителе выдает данному водителю.

Также из анализа представленных документов следует, что в ряде случаев заявки на предоставление транспорта и ТТН датированы одним числом (заявки: от 23.03.2010 N 2303, от 13.05.2010 NN 1305, 1305/1, 1305/2, от 21.06.2010 NN 2106, 2106/1, 2106/2, 2106/3, от 12.07.2010 N 1207, от 11.10.2010 N 1110, от 08.11.2010 NN 0811, 0811/1, от 09.11.2010 NN 0911, 0911/1), тогда как согласно условиям заключенных договоров (пункт 4.2.1 договора от 20.01.2010 N 24; пункт 2.1.1 договора от 20.05.2011 N 205Ф; пункт 3.2.1 договора от 01.03.2011 N03/05), заявка подается заблаговременно до начала перевозки груза.

Данные обстоятельства верно оценены судом первой инстанции, как свидетельствующие о формальном документообороте.

Согласно сведениям, содержащимся в федеральном информационном ресурсе "ЕРГН. Сведения о транспорте физических лиц" владельцами автотранспортных средств, указанных в ТТН, являются физические лица, зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей, причем в отдельных случаях, являющиеся водителями собственного транспорта.

Так, например, автомобиль Даф В784МК26 (ТТН от 15.04.2010 N 80700856, водитель Тыртыкин А.В.) принадлежит с 11.01.2008 Тыртыкину А.В. (ИНН 262400269123), зарегистрированному в качестве индивидуального предпринимателя, ОКВЭД 60.24 - деятельность автомобильного грузового транспорта.

Автомобиль Даф Т7550А26 (ТТН от 21.06.2010 N 80752089, водитель Сушко А.А.), принадлежит с 18.06.2007, Сушко А.А. (ИНН 260802376160), зарегистрированному в качестве индивидуального предпринимателя, ОКВЭД 60.24 - деятельность автомобильного грузового транспорта.

Автомобиль Фрейтлайнер Р104РМ26 (ТТН от 21.06.2010 N 80752035, водитель Лазарев И.С.) принадлежит с 10.03.2010 Лазареву И.С. (ИНН 260802193287), зарегистрированному в качестве индивидуального предпринимателя, ОКВЭД 60.2 - деятельность прочего сухопутного транспорта.

Автомобиль Ивеко Н397АК161 (ТТН от 13.05.2010 N 80722158, водитель Ефремов А.И.) принадлежит с 16.04.2008 Шелепеню А.Н. (ИНН 616800766077), зарегистрированному в качестве индивидуального предпринимателя, ОКВЭД 60.24 - деятельность автомобильного грузового транспорта.

Автомобиль Ивеко У618НН62 (ТТН от 13.05.2010 N 80722154, водитель Полетаев А.А.) принадлежит с 16.07.2008 Бычкову С.В. (ИНН 623007224710), зарегистрированному в качестве индивидуального предпринимателя, ОКВЭД 60.24 - деятельность автомобильного грузового транспорта.

Автомобиль Вольво У626ЕС26 (ТТН от 21.06.2010 N 80752014, водитель Кримачев А.Н.) принадлежит с 16.12.2009 Бондарю Т.С., зарегистрированному в качестве индивидуального предпринимателя, ОКВЭД 52.42.1 - розничная торговля мужской, женской и детской одеждой.

Автомобиль Рено С839МК43 (ТТН от 08.11.2010 N 80867042, водитель Каллимулин З.И.) принадлежит с 23.05.2008 Хохлову Э.В., зарегистрированному в качестве индивидуального предпринимателя, ОКВЭД 60.21 - деятельность прочего сухопутного пассажирского транспорта.

При этом материалы дела не содержат доказательств получения указанными лицами дохода от ЗАО "Сервис Проект", ЗАО "Сервис центр "Калибри" и ООО "Техпромторг" не получал.

Из изложенного следует, что представленные заявителем ТТН подтверждают факт перевозки полипропилена от ООО "Ставролен" до ООО "Спанэкс" с привлечением индивидуальных предпринимателей с собственным транспортом, но не факт перевозки товара ЗАО "Сервис Проект", ООО "Техпромторг", ЗАО "Сервис центр "Калибри" по заказу ООО "Химторг".

Как следует из материалов дела, обществом с возражениями представлен договор-заявка от 10.02.2010 N 1002 на предоставление транспортного средства, в котором отражено, что заказчиком является ООО "Химторг", перевозчиком - ООО "Техпромторг", при этом в ТТН от 12.02.2010 в качестве заказчика указано ЗАО "Ново Мебель"; в договоре-заявке два пункта разгрузки (Московская область, г. Домодедово и Московская область, г. Крекшино), а в ТТН только один пункт разгрузки (Московская область Наро-Фоминский район, д. Крекшино, Тупиковый проезд, строение 1).

Кроме того, в представленных товарно-транспортных накладных от 12.02.2010 N 192, от 28.10.2010 N 1937 отражено, что грузоотправителем является ЗАО "Ново Мебель" (г. Донской), грузополучателем - ООО "Национальная логистическая компания" (Московская область), перевозимым товаром - мебель, заказчиком - ЗАО "Ново Мебель", водителями, соответственно, Рошка B.C. (автомобиль Мерседес, государственный номерной знак - Х615СХ150, ВН 126250) и Верхоглядов А.И. (автомобиль марки "Ивеко", государственный номерной знак - Н 604 ОР 71).

При этом сведения об ООО "Химторг" в указанных ТТН отсутствуют.

Согласно сведениям, содержащимся в информационном ресурсе "ЕРГН. Сведения о транспорте физических лиц":

- Рошка B.C. (ИНН 504906706847), являлся владельцем автомобиля Мерседес Х615СХ150 в период 15.07.2008-15.03.2011 (дата ТТН 12.02.2010). Рошка B.C. с 10.06.2008 зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя, основным видом деятельности является организация перевозок грузов (ОКВЭД 63.40);

- владельцем автомобиля Ивеко Н6040Р 71с 17.07.2008 является Сафонов М.В. (ИНН 711702435360). Сафонов М.В. с 01.04.2002 зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя, основным видом деятельности является предоставление прочих видов услуг по техническому обслуживанию автотранспортных средств (ОКВЭД 50.20.3);

- водитель автомобиля Ивеко Н6040Р71 Верхоглядов А.И. (ИНН 711608046870) также зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя, основным видом деятельности является розничная торговля мучными кондитерскими изделиями (ОКВЭД 52.24.21).

При этом материалы дела также не содержат доказательств получения указанными лицами дохода от ЗАО "Сервис Проект", ЗАО "Сервис центр "Калибри" и ООО "Техпромторг".

На основании оценки приведенных обстоятельств судом первой инстанции сделан верный вывод о том, что указанные ТТН подтверждают факт перевозки мебели (шкафов, блоков, тумб) от ЗАО "Ново Мебель" до ООО "Национальная логистическая компания" с привлечением индивидуальных предпринимателей с собственным транспортом, но не факт перевозки товара ЗАО "Сервис Проект", ООО "Техпромторг", ЗАО Сервис центр "Калибри" по заказу ООО "Химторг".

Также из анализа представленных заявителем документов (договоры-заявки на предоставление транспорта, ТТН) следует, что сведения, содержащиеся в договорах-заявках (в которых Заказчиком выступает ООО "Химторг", а перевозчиком - ЗАО "Сервис Проект") не соответствуют сведениям, содержащимся в ТТН, в том числе:

- наименование грузополучателя (в заявках: от 08.07.2011 N N 0807, 0807/1, от 11.07.2011 NN 1107, 1107/1, от 12.07.2011 NN 1207, 1207/1, 1207/2, от 13.07.2011 N 1307, от 16.08.2011 N 1608, от 17.08.2011 N N 1708, 1708/1, 1708/2, 1708/3, 1708/4, 1708/5, от 08.09.2011 NN 0809, 0809/1, 0809/2, 0809/3, 0809/4, 0809/5, 0809/6 указано ООО "Авгол-Рос", в ТТН - ООО "Спанэкс", при этом стоит отметка ООО "Спанэкс" о принятии груза);

- адреса разгрузки (в заявках: от 08.07.2011 N N 0807, 0807/1, от 11.07.2011 NN 1107, 1107/1, от 12.07.2011 NN 1207, 1207/1, 1207/2, от 13.07.2011 N 1307, от 16.08.2011 N 1608, от 17.08.2011 NN 1708, 1708/1, 1708/2, 1708/3, 1708/4, 1708/5, от 08.09.2011 NN 0809, 0809/1, 0809/2, 0809/3, 0809/4, 0809/5, 0809/6 указан г. Узловая, ул. Дружбы, стр. 1, в ТТН - г. Москва, ул. Профсоюзная д.3, офис 517);

- информация о грузе (в заявках указана упаковка - мешки 50 кг, в ТТН указан вид упаковки - мешок 25 кг).

Кроме того, в ряде случаев доверенности, выданные грузополучателем - ООО "Спанэкс" водителям, осуществляющим перевозку грузов, датированы ранее заявок, направленных ООО "Химторг" в адрес перевозчика (ЗАО "Сервис Проект"), то есть грузополучатель еще до получения перевозчиком заявки и предоставления последним информации о предоставляемом транспорте и водителе выдает данному водителю.

В ряде случаев договоры-заявки датированы позже даты оформления ТТН: заявка N 1107 от 11.07.2011, ТТН 07/11 от 08.07.2011; заявка N 1207 от 12.07.2011, ТТН 07/11 от 11.07.2011; заявка N 1207/1 от 12.07.2011, ТТН 07/11 от 11.07.2011; заявка N 1708/3 от 17.08.2011, ТТН 08/11 от 16.08.2011; заявка N 1708/4 от 17.08.2011, ТТН 08/11 от 16.08.2011; заявка N 1708 от 17.08.2011, ТТН 08/11 от 16.08.2011; заявка N 0809/6 от 08.09.2011, ТТН 09/11 от 07.09.2011; заявка N 0809/5 от 08.09.2011, ТТН 09/11 от 07.09.2011.

Данные обстоятельства правомерно оценены судом первой инстанции, как свидетельствующие о формальном характере заявок на предоставление транспортных средств, оформленных ООО "Химторг".

При этом аналогичные несоответствия сведений, свидетельствующие о формальном характере заявок, оформленных от лица ООО "Химторг", установлены налоговым органом при анализе договоров-заявок (в которых заказчиком выступает ООО "Химторг", а перевозчиком- ЗАО "Сервис центр "Калибри") и ТТН, в том числе: наименование грузополучателя (в заявках: от 10.03.2011 N N 1003, 1003/1, 1003/2, от 11.03.2011 NN1103, 1103/1 указано ООО "Авгол-Рос", в ТТН -ООО "Спанэкс", при этом стоит отметка ООО "Спанэкс" о принятии груза); адреса разгрузки (в заявках: от 10.03.2011 NN 1003, 1003/1, 1003/2, от 11.03.2011 NN1103, 1103/1 указан г. Узловая, ул. Дружбы, стр. 1, в ТТН - г. Москва, ул. Профсоюзная д. 3, офис 517); информация о грузе (в заявках указана упаковка - мешки 50 кг, в ТТН указан вид упаковки - мешок 25 кг).

Кроме того, в ряде случаев доверенности, выданные грузополучателем - ООО "Спанэкс" водителям, осуществляющим перевозку грузов, датированы ранее заявок, направленных ООО "Химторг" в адрес перевозчика (ЗАО "Сервис центр "Калибри"), то есть грузополучатель еще до получения перевозчиком заявки и предоставления последним информации о предоставляемом транспорте и водителе выдает данному водителю.

Также в ряде случаев дата заявки на предоставление транспорта совпадает с датой оформления ТТН (заявки от 10.03.2011 N N 1003, 1003/1, 1003/2).

Как следует из материалов дела, ООО "Химторг" не представило договоры на оказание транспортных (экспедиторских) или посреднических услуг с ООО "Спанэкс" и ЗАО "Ново Мебель".

Таким образом, из материалов дела следует, что представленные обществом товарно-транспортные накладные и договоры-заявки содержат противоречивые сведения, не позволяющие идентифицировать финансово-хозяйственные взаимоотношения ООО "Химторг" с контрагентами ООО "Техпромторг", ЗАО "Сервис Проект" и ЗАО "Сервис центр "Калибри", в связи с чем, указанные документы не являются доказательством оказания транспортно-экспедиторских услуг (услуг по перевозке грузов) данными контрагентами.

Как отражено в оспариваемом решении, налоговым органом проведены допросы главного бухгалтера ООО "Авгол Рос" Поповой А.Н. (протокол от 16.04.2014 N 43/Дм-2), водителя Верхоглядова А.И. (протокол от 17.04.2014 N 43-Дм-3), главного бухгалтера ЗАО "Ново Мебель" Дарюга JI.B. (протокол от 18.04.2014 N 43/Дм-4), при этом указанным лицам ЗАО "Сервис Проект", ООО "Техпромторг" и ЗАО Сервис центр "Калибри" не известны.

Рассмотрев в совокупности все факты и обстоятельства, установленные налоговым органом в ходе проверки (отсутствие у спорных контрагентов собственных транспортных средств; отсутствие расходов, связанных с какими-либо платежами, направленными на обслуживание транспортных средств, на его содержание или аренду; отсутствие трудовых и материальных ресурсов; транзитный характер платежей; формальные акты выполненных работ и заявки на предоставление транспорта; непредставление экспедиторских расписок; противоречивые сведения в части грузополучателя, его адреса, информации о грузе; неподтверждение сведениями, содержащимися в ТТН, что перевозчиками являлись ЗАО "Сервис Проект", ЗАО "Сервис центр "Калибри" и ООО "Техпромторг"; привлекаемые к перевозкам грузов автотранспортные средства зарегистрированы на физических лиц, являющихся индивидуальными предпринимателями, не получающими доходы в ЗАО "Сервис Проект", ООО "Техпромторг" и ЗАО "Сервис центр "Калибри), суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о создании обществом формального документооборота без осуществления реальных хозяйственных операций с контрагентами ЗАО "Сервис Проект", ЗАО "Сервис Центр "Калибри" и ООО "Техпромторг", направленного на получение необоснованной налоговой выгоды в целях уменьшения налоговых обязательств.

Налоговым органом в ходе проверки проведен допрос Казмирского Р.Н. - генерального директора ООО "Химторг" (протокол от 25.02.2014 N 43/1), Евстигнеева В.В. - заместителя директора ООО "Химторг" (протокол от 08.04.2014 N 43/Дм-1).

Из показаний Казмирского Р.Н. следует, что организации по оказанию транспортных услуг - ЗАО "Сервис Проект", ООО "Техпромторг" и ЗАО "Сервис центр "Калибри" (контрагенты ООО "Химторг") были найдены по объявлениям, размещенным на профильных сайтах, передача документов осуществлялась либо почтой, либо электронной почтой, либо по факсу.

Из показаний Евстигнеева В.В. следует, что для оказания услуг по предоставлению транспорта для перевозки грузов искали экспедиторов или перевозчиков, готовых поставить свой транспорт для перевозки грузов. При этом, какими машинами осуществлялась перевозка компаниями-контрагентами, сведениями свидетель не располагает. Также Евстигнеев В.В. пояснил, что поиск контрагентов-перевозчиков осуществлялся путем размещения объявления о существующих, либо планируемых перевозках на профильных сайтах (например, www.ati.su), потенциальные партнеры звонили, предлагали услуги.

В пунктах 4-5, 10 постановления N 53 Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указал, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Обстоятельствами, свидетельствующими о необоснованности получения налоговой выгоды, являются отсутствие подтверждения соответствующими документами реальности хозяйственных операций, совершенных между обществом и его контрагентами; отсутствие у контрагентов необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, транспортных средств; совершение налогоплательщиком без должной осмотрительности и осторожности хозяйственных операций с контрагентами, не исполняющими свои налоговые обязанности.

Заявитель не представил документы, подтверждающие бесспорный факт реального оказания услуг по перевозке грузов контрагентами - ЗАО "Сервис Проект", ЗАО "Сервис центр "Калибри" и ООО "Техпромторг", а также не представил доказательства проявления должной осмотрительности при вступлении в хозяйственные взаимоотношения с указанными организациями.

При выборе контрагента налогоплательщик должен действовать с должной осмотрительностью и осторожностью. Это означает, что, выбирая поставщика, добросовестно действующий налогоплательщик должен оценить возможно ли исполнение договорных обязательств силами данного поставщика, то есть располагает ли он материальными и трудовыми ресурсами для выполнения работ (оказания услуг), достаточны ли его оборотные и внеоборотные активы для обеспечения исполнения договорных обязательств.

Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 25.05.2010 N 15658/09, налогоплательщик в обоснование доводов о проявлении им должной осмотрительности вправе приводить доводы в обоснование выбора контрагента, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

В соответствии со статьей 2 ГК РФ предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность. И налогоплательщик, не воспользовавшийся своим правом обеспечить документальное подтверждение достоверности сведений, изложенных в документах, на основании которых он претендует на право получения налоговых льгот, налоговых вычетов или иного уменьшения налоговой базы, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия.

Неблагоприятные последствия недостаточной осмотрительности в предпринимательской деятельности ложатся на лицо, заключившее такие сделки, и, во всяком случае, не могут быть перенесены на бюджет посредством уменьшения налоговых обязательств и осуществления необоснованных выплат, а в случае недобросовестности контрагентов заказчик несет определенный риск не только по исполнению гражданско- правовых договоров, но и в рамках налоговых правонарушений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты (учесть расходы).

Судом первой инстанции верно указано, что общество в обоснование выбора контрагентов - ЗАО "Сервис Проект", ЗАО "Сервис центр "Калибри", ООО "Техпромторг", не привело доказательств их деловой репутации, платежеспособности, возможности исполнения обязательств без риска, наличия у контрагентов необходимых ресурсов (специальных транспортных средств), соответствующего опыта и квалифицированного персонала.

При этом суд учитывает, что в оспариваемом решении налоговым органом приведены факты и доказательства, свидетельствующие о противоречивости, а, следовательно, недостоверности информации, содержащейся в представленных документах, а также доказательства непроявления ООО "Химторг" необходимой степени осмотрительности при выборе контрагентов.

С учетом изложенного, в удовлетворении требования общества о признании недействительным решения инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 495 030 руб., начисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 109 477,08 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 49 503 руб. правомерно отказано судом первой инстанции.

Частично удовлетворяя требования общества, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

В соответствии с пунктом 8 постановления N 57 указано, что налоговые органы на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Применяя названную норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.

При этом бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.

Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.

В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам указанного подпункта с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика.

В этой связи следует вывод, что: расходы в целях исчисления налога на прибыль должны соответствовать критерию реальности хозяйственных отношений налогоплательщика со своими контрагентами; в случае, когда реальность хозяйственных операций под сомнение ни налоговым органом, ни судами не ставится, но установлена недостоверность представленных налогоплательщиком документов, ввиду чего они признаются ненадлежащими, имеются предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо о непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении-налога на прибыль подлежит определению расчетным путем; в случае, когда налоговым органом установлено и доказано отсутствие реальности хозяйственных операций налогоплательщика со своими контрагентами, с чем согласились суды, налогоплательщик не вправе претендовать на расходы по таким операциям при исчислении налога на прибыль.

На основании установленных выше фактов суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что организации ООО "Техпромторг" и ЗАО "Сервис-Проект", ЗАО СЦ "Калибри" фактически не оказывали транспортные услуги в рамках тех договоров, которые были заключены с ними обществом.

При этом грузополучатель ООО "Авгол-Рос" и грузоотправитель ООО "Ново-мебель" подтверждают оказание транспортных услуг ООО "Химторг", реальность оказания транспортных услуг налоговым органом не оспаривается.

Таким образом, транспортные услуги, оказанные ООО "Техпромторг" и ЗАО "Сервис-Проект", ЗАО СЦ "Калибри", впоследствии были оплачены грузополучателями. Данные доходы учтены обществом при расчете налогооблагаемой базы (из доходной части налогооблагаемой базы данные доходы не исключены), следовательно, должны быть учтены и соответствующие расходы, так как налогоплательщик понес затраты на выполнение данных услуг.

Следовательно, для определения налоговых обязательств налогоплательщика налоговый орган должен был воспользоваться правилами подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

При этом, судом первой инстанции учтено, что если налоговый орган при проведении выездной налоговой проверки не воспользовался для определения налоговых обязательств налогоплательщика правилами подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ и не применил указанный в этой норме способ определения налоговых обязательств, то в ходе рассмотрения дела в суде этот пробел не может быть восполнен. Суд не вправе предлагать в ходе судебного разбирательства налоговому органу истребовать у налогоплательщика и исследовать первичные и учетные документы налогоплательщика с целью пересчета аналогичных затрат самого налогоплательщика, находить аналогичных налогоплательщиков, выяснять рыночную цену в порядке статьи 40 НК РФ (если эти действия не осуществлял налоговый орган).

При изложенных обстоятельствах, поскольку не доказано налоговым органом иное, при рассмотрении спора должны быть признаны обоснованными все те расходы налогоплательщика, которые налоговый орган исключил при определении налоговой базы и налоговых обязательств за проверяемый период (за исключением выше указанных случаев).

С учетом изложенного, следует признать обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что оспариваемое решение инспекции является недействительным в отношении доначисления налога на прибыль организаций в сумме 550 033 руб., начисления пени в сумме 148 836 руб. 96 коп., штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 55 003 руб. 30 коп., поскольку налоговым органом не были определены налоговые обязательства ООО "Химторг" по правилами подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

Как следует из материалов дела, доводы апелляционных жалоб являлись обоснованием позиции заявителя и заинтересованного лица по делу, и они не опровергают выводов суда, а направлены на переоценку норм права, фактических обстоятельств и доказательств, исследованных судом и получивших надлежащую правовую оценку, в связи с чем подлежат отклонению.

Нарушения процессуальных норм, влекущие отмену судебного акта (часть 4 статьи 270 Кодекса), не установлены.

В силу статьи 110 Кодекса судебные расходы по уплате государственной пошлины за подачу обществом апелляционной жалобы подлежат в размере 1 500 руб. подлежат отнесению на данное лицо.

На основании статьи 104 Кодекса обществу надлежит возвратить из федерального бюджета 1 500 руб. излишне уплаченной государственной пошлины.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 110, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Тульской области от 15.06.2015 по делу N А68-9790/2014 оставить без изменения, а апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "Химторг" в доход федерального бюджета 1 500 руб. государственной пошлины.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с пунктом 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба на постановление суда подается через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Е.В. Мордасов

Судьи

Н.В. Еремичева К.А. Федин