Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12 сентября 2015 г. N 15АП-6303/15

город Ростов-на-Дону

12 сентября 2015 г.

дело N А53-7874/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 07 сентября 2015 года.

Полный текст постановления изготовлен 12 сентября 2015 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Стрекачёва А.Н.

судей Н.В. Сулименко, Д.В. Емельянова

при ведении протокола судебного заседания

секретарем судебного заседания Ароян О.У.

при участии:

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Таганрогу Ростовской области: представители Третьякова И.Г. по доверенности от 23.12.2014 (до перерыва), Науменко Е.А. по доверенности от 23.12.2014, Мусаутова Э.Д. по доверенности от 25.02.2015, Колесникова О.К. по доверенности от 23.12.2014 (до и после перерыва),

от общества с ограниченной ответственностью "ГАММА-ЛЕС-ЮГ": представители Лабзо И.В. по доверенности от 01.06.2015 (до перерыва), Ивлев Р.Ю. по доверенности от 01.08.2014, Скоробогатов В.А. по доверенности от 12.05.2014, Суров А.В. по ордеру от 07.07.2015, генеральный директор Карабутова Ж.А. (до и после перерыва),

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "ГАММА-ЛЕС-ЮГ", Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Таганрогу Ростовской области на решение Арбитражного суда Ростовской области от 02.03.2015 по делу N А53-7874/2014

принятое в составе судьи Кривоносовой О.В.

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" (далее - ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ", общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Таганрогу Ростовской области (далее - ИФНС России по г. Таганрогу, инспекция, налоговый орган) от 29.11.2013 N 12-20/56 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 02.03.2015 признано недействительным решение инспекции от 29.11.2013 N 12-20/56 о привлечении к налоговой ответственности общества в части: 50 311 руб. 40 коп. суммы штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату налога на прибыль (бюджет субъекта РФ) за 2011 год; 24 274 638,07 рублей исчисления пени по налогу на добавленную стоимость 2011 год; 3 470 050 рублей суммы штрафа по статье 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость 2 квартал 2011 года; 14 964 428 рублей суммы штрафа по статье 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость 3 квартал 2011 года; 817 580 руб. 40 коп. суммы штрафа по статье 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость 4 квартал 2011 года. В удовлетворении остальной части требований отказано.

ИФНС России по г. Таганрогу и ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" обжаловали решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Общество просит отменить решение суда от 02.03.2015 в части отказа в удовлетворении требований общества; удовлетворить заявленные требования в полном объеме. Апелляционная жалоба мотивирована тем, что суд при исключении из состава расходов общества материальных затрат не установил размер налоговых обязательств; не исследовал обстоятельства, связанные с установлением вины общества для целей привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ; не дал оценку условиям и правовой квалификации договоров с лизингополучателями и ОАО "ГТЛК"; не дал оценку доказательствам общества о принятии мер должной осмотрительности при выборе поставщиков; суд, отмечая недопустимость использования в качестве доказательства по делу аудиторского заключения для целей НДС, вместе с тем дал оценку порочным доказательствам - заключениям технической почерковедческой экспертизы, основывая выводы о нереальности на недостатках документов, не имеющих правового значения для целей налогообложения и лишь некоторых первичных документов; пришел к противоречивым выводам об обстоятельствах реальности агента, которые основаны на показаниях ряда свидетелей, не согласующихся с иными доказательствами о фактической деятельности; не исследовал доказательства, представленные обществом в подтверждение реальности хозяйственной деятельности; вышел за пределы полномочий, оценив обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности; неправильно применил статью 173 НК РФ, что выразилось в неправильном определении факта, с которым связано право на возмещение сумм НДС, уплаченным в качестве налогового агента; не дал оценку доводам общества о существенных нарушениях инспекцией процессуального порядка проведения налоговой проверки в их совокупности; неправильно применил статью 252 НК РФ, при условии фактического несения обществом расходов, связанных с осуществлением хозяйственной деятельности; не учел несоответствия содержания резолютивной части решения налоговым обязательствам общества в части штрафов и пеней и формированию налоговых обязательство на момент вынесения решения; не оценил довод общества о наличии смягчающих обстоятельств по делу, необоснованно не применил указанное основание для снижения налоговых санкций; нарушил процессуальные сроки судопроизводства.

Инспекция просит отменить решение суда от 02.03.2015 в части признания недействительным решения инспекции в части доначисления 24 274 638 руб. 07 коп. пени по НДС, 3 470 050 руб. штрафа по статье 122 НК РФ за неуплату НДС за 2 квартал 2011 года, 14 964 428 руб. штрафа по статье 122 НК РФ за неуплату НДС за 3 квартал 2011 года, 817 580 руб. 40 коп. штрафа по статье 122 НК РФ за неуплату 40 коп. штрафа по статье 122 НК РФ за неуплату НДС за 4 квартал 2011 года, в указанной части отказать обществу в заявленных требованиях. Апелляционная жалоба мотивирована тем, что инспекцией установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующая о притворности заключения агентских договоров, целью заключения которых было получение ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" необоснованной налоговой выгоды и перечисление денежных средств на счета иностранной организации в иностранном банке. Судом неправомерно произведен перерасчет пени и размера налоговых санкций ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" в связи с произведенной переквалификацией платежей, уплаченных обществом в качестве налогового агента - в излишне внесенные в бюджет средства налогоплательщика. Т.е. фактически судом произведен зачет имеющихся у общества налоговых обязательств.

В судебном заседании, состоявшемся 31.08.2015, представитель ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" заявил ходатайство о приобщении к материалам дела объяснений Хижняка О.А., Сокола В.П.

Представитель ИФНС России по г. Таганрогу выражал против удовлетворения ходатайства.

Суд апелляционной инстанции протокольным определением определил отказать в удовлетворении ходатайства о приобщении к материалам дела объяснений Хижняка О.А., Сокола В.П.

Представитель ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" заявил ходатайство о допросе в качестве свидетелей Хижняк О.А., Сокол В.П.

Представитель ИФНС России по г. Таганрогу возражал против удовлетворения ходатайства.

Суд апелляционной инстанции протокольным определением определил отказать в удовлетворении ходатайства о допросе свидетелей Хижняк О.А., Сокол В.П.

В порядке статьби 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации вынесено и объявлено протокольное определение о перерыве в судебном заседании до 07.09.2015. После перерыва судебное заседание продолжено.

Представитель ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" заявил ходатайства о приобщении к материалам дела заключения эксперта (специалиста) ООО "Аудиторско-консалдинговое бюро "АЗИМУТ" от 21.04.2015 N 04/15/179/1, о допросе в качестве специалиста Лабзо И.В. для разъяснения указанного заключения эксперта, о допросе в качестве свидетелей Хижняк О.А., Сокол В.П.

Представитель ИФНС России по г. Таганрогу выражал против удовлетворения заявленных ходатайств.

Суд апелляционной инстанции протокольным определением определил отказать в удовлетворении ходатайств о приобщении к материалам дела заключения специалиста, о привлечении специалиста Лабзо И.В., о допросе свидетелей Хижняк О.А., Сокол В.П.

В судебном заседании представители сторон поддержали свои правовые позиции по спору.

В силу части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Ввиду отсутствия возражений лиц, участвующих в деле, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения суда первой инстанции только в обжалуемой части.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба налогового органа подлежит удовлетворению, а в удовлетворении апелляционной жалобы общества надлежит отказать, по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, ИФНС России по г. Таганрогу в соответствии со статьей 89 НК РФ, на основании решения заместителя начальника инспекции N 12-18/88 от 15.08.2012 г. (с учетом изменений и дополнений) проведена выездная налоговая проверка ООО "ГАММА-ЛЕС-Ю" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) следующих налогов и сборов за период с 01.01.2009 г.-31.12.2011 г.: налога на прибыль организаций, налога по операциям с ценными бумагами, налога с доходов, полученных иностранной организацией от источников в РФ, водного налога, налога на добавленную стоимость, налога на добычу полезных ископаемых, налога на имущество, земельного налога, налога с доходов в виде дивидендов, транспортного налога, единого налога на вмененный доход; за период с 01.09.2009 г. по 31.07.2012 г. правильности исчисления, удержания и своевременности перечисления налога на доходы физических лиц и полноты представления сведений о доходах физических лиц; за период с 01.01.2009 г. по 31.12.2009 г. по вопросу исчисления и своевременности перечисления единого социального налога и взносов по обязательному пенсионному страхованию.

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт N 12-09/40 от 07.08.2013 г., который в соответствии с пунктом 5 статьи 100 НК РФ 13.08.2013 г., вручен лично генеральному директору ООО " ГАММА-ЛЕС-ЮГ"" Карабутовой Ж.А.

Извещение N 12-15/01514 от 13.08.2013 г. о времени и месте рассмотрения материалов проверки вручено 13.08.2013 г. генеральному директору ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" Карабутовой Ж.А. Рассмотрение материалов проверки назначено на 04.09.2013 г.

ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" воспользовалось правом, предусмотренным пунктом 6 статьи 100 НК РФ, 13.09.2013 г. представило письменные возражения на акт выездной налоговой проверки письмом от 13.09.2013 г.N 0347.

Извещение N 12-15/01607 б/д о времени и месте рассмотрения материалов проверки вручено 16.09.2013 г. генеральному директору ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" Карабутовой Ж.А. Рассмотрение материалов проверки назначено на 17.09.2013 г.

Материалы проверки и представленные возражения рассмотрены в присутствии представителей налогоплательщика, о чем составлен протокол от 17.09.2013 г.

По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и возражений налогоплательщика в соответствии с пунктом 6 статьи 101 НК РФ вынесено решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля N 12-18/05 от 17.09.2013 г., которое вручено 18.09.2013 г. генеральному директору ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" Карабутовой Ж.А.

На основании пункта 1 статьи 101 НК РФ инспекцией принято решение N 12-18/06 от 17.09.2013 г. о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки до 17.10.2013 г., которое вручено 18.09.2013 г. генеральному директору ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" Карабутовой Ж.А.

По результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля составлена справка от 16.10.2013 г., вручена 16.10.2013 г. генеральному директору ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" Карабутовой Ж.А.

Обществом 15.11.2013 г. письмом от 15.11.2013 г.N 0409 представлены письменные возражения по материалам проверки с учетом результатов дополнительных мероприятий налогового контроля.

Материалы проверки, возражения налогоплательщика и результаты дополнительных мероприятий налогового контроля рассмотрены в присутствии налогоплательщика, о чем составлен протокол от 27.11.2013 г.

По результатам рассмотрения материалов проверки с учетом проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля и возражений налогоплательщика, в соответствии со статьей 101 НК РФ ИФНС России по г. Таганрогу вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 12-20/56 от 29.11.2013 г., в соответствии с которым обществу начислен налог на прибыль организаций в сумме 61 897 556 рублей, пени по налогу на прибыль 10 306 717 рублей, налоговые санкции 12 379 511 рублей; налог на добавленную стоимость 119 356 260 рублей, пени по налогу на добавленную стоимость 24 283 613 рублей, налоговые санкции 19 254 274 рублей; налог на доходы физических лиц 10332 рублей, пени 2 860 рублей, налоговые санкции 23 219 рублей.

Решение вручено 05.12.2013 г. генеральному директору ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" Карабутовой Ж.А.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества на решение Инспекции ФНС по г. Таганрогу за N 12-20/56 от 29.11.2013 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Управлением ФНС России по Ростовской области принято решение за N 15-15/523 от 12.03.2014 г., которым решение N 12-20/56 от 29.11.2013 г. о привлечении ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" к ответственности за совершение налогового правонарушения ИФНС России по г. Таганрогу отменено в части: необоснованного привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ по налогу на прибыль, уплачиваемому в федеральный бюджет в сумме 11 667 руб.; необоснованного привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ по налогу на прибыль, уплачиваемому в бюджет субъекта РФ в сумме 38 573 руб. 40 коп.

В остальной части решение N 12-20/56 от 29.11.2013 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения ИФНС России по г. Таганрогу оставлено без изменения и вступило в силу.

Полагая, что решением ИФНС России по г. Таганрогу от 29.11.2013 г. N 12-20/56 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения нарушены законные права и обязанности общества, заявитель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании указанного решения недействительным.

Спорным решением общество привлечено к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ виде штрафа в размере 23 210 руб. по НДФЛ и исчислены пени по НДФЛ в сумме 2 860 руб. 24 коп., которые обществом по материальным основаниям не оспаривает.

Оценив доводы заявителя о процессуальных нарушениях при проведении налоговой проверки, а именно, о получении положенных в основу решения документов с нарушением установленного процессуального порядка (получение за рамками проверки, получение неуполномоченными лицами - сотрудниками полиции), о незаконном привлечении к участию в проверке сотрудников полиции (по инициативе самой полиции, а не налогового органа), о проведении проверки вне места нахождения общества, о превышении максимальных установленных налоговым законодательством сроков проведения проверки, которые, по его мнению, являются самостоятельным основанием для признания оспариваемого решения налогового органа недействительным, судом правомерно установлено следующее.

В соответствии со статьей 82 НК РФ налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном Налоговым Кодексом.

Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных Налоговым Кодексом.

В соответствии с пунктом 3 статьи 82 НК РФ налоговые органы, таможенные органы, органы внутренних дел и следственные органы в порядке, определяемом по соглашению между ними, информируют друг друга об имеющихся у них материалах о нарушениях законодательства о налогах и сборах и налоговых преступлениях, о принятых мерах по их пресечению, о проводимых ими налоговых проверках, а также осуществляют обмен другой необходимой информацией в целях исполнения возложенных на них задач.

Из положений пункта 2 статьи 89 НК РФ следует, что решение о проведении выездной налоговой проверки выносит налоговый орган по месту нахождения организации.

Принимая во внимание место регистрации ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ", мероприятия налогового контроля проведены уполномоченным в силу пункта 2 статьи 89 НК РФ налоговым органом - ИФНС России по г. Таганрогу, как налоговым органом, на налоговом учете в котором состоит организация.

Участие органов внутренних дел при проведении налоговыми органами выездных налоговых проверок предусмотрено статьей 36 НК РФ, а также пунктом 28 статьи 13 Федерального закона от 7 февраля 2011 г. N 3-ФЗ "О полиции".

Согласно пункту 7 Инструкции, утвержденной Приказом МВД России N 495, ФНС России N ММ-7-2-347 от 30.06.2009 "Об утверждении порядка взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов по предупреждению, выявлению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений" сотрудники органов внутренних дел принимают участие в выездных налоговых проверках на основании мотивированного запроса налогового органа, подписанного руководителем (заместителем руководителя) налогового органа. Мотивированный запрос налогового органа об участии сотрудников органов внутренних дел в выездной (повторной выездной) налоговой проверке может быть направлен в орган внутренних дел, как перед началом налоговой проверки, так и в процессе ее проведения.

В соответствии с представленным в материалы дела письмом Главного Управления МВД РФ по Ростовской области за N 14/50-15973 от 29.11.2012 г. сообщено о назначении сотрудников органом полиции для участия в выездной проверке ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" (л.д. 11 том. 5). Согласно тексту указанного сообщения оно является ответом на соответствующий запрос налогового органа Управления ФНС по Ростовской области.

Решением Федеральной налоговой службы по г. Таганрогу от 04.12.2012 г. за N 12-18/134 внесены дополнения (изменения) в решение ИФНС России по г. Таганрогу от 15.08.2012 г., в соответствии с которыми в состав проверяющих включены сотрудники органов полиции (л.д. 113 том. 5).

Наличие запроса ИФНС России по г. Таганрогу от 05.12.2012 г. N 1214/02823, определяющего конкретное направление деятельности сотрудников органов полиции, является документом, конкретизирующим порядок взаимодействия контролирующих органов и обусловлен исполнением требований совместного Приказа МВД России N 495, ФНС России N ММ-7-2-347 от 30.06.2009.

Поскольку участие сотрудников полиции при проведении мероприятий налогового контроля в виде выездных налоговых проверок соответствует законодательству и направлено на пресечение нарушений законодательства о налогах и сборах, а также участие уполномоченных сотрудников органов полиции в проверке оформлено надлежащим образом, доводы заявителя о нарушении порядка привлечения к участию в выездной налоговой проверки представителей органов полиции судом обоснованно отклонены.

Исследовав доводы заявителя относительно соблюдения налоговым органом сроков проведения проверки суд правомерно принял во внимание следующее:

Согласно требованиям статьи 89 НК РФ срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке. При этом проверка не может продолжаться более двух месяцев, указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до шести месяцев.

Решением N 12-18/88 от 15.08.2012 г. ИФНС России по г. Таганрогу назначено проведение выездной налоговой проверки ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" по вопросам правильности исчисления и уплаты таких налогов как налог на прибыль, налог на операции с ценными бумагами, налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников РФ, налог на добычу полезных ископаемых, водный налог, земельный налог, налог на имущество организаций, налог с доходов в виде дивидендов, транспортный налог, налог на добавленную стоимость, единый налог на вмененный доход - за период с 01.01.2009 по 31.12.2011 года, в отношении налога на доходы физических лиц - с 01.01.2009 года по 31.07.2012 года, единого социального налога с 01.10.2009 года по 31.12.2009 года (л.д. 100 том 5). Справка о проведении проверки составлена 07.06.2013 года.

В указанный период в соответствии с пунктом 9 статьи 89 НК РФ выездная налоговая проверка приостанавливалась в следующем порядке.

30 августа 2012 года было принято решение за N 12-18/164 о приостановлении указанной проверки на период с 30.08.2012 г. в связи с необходимостью истребования документов в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 НК РФ (л.д. 102 том 5).

Проведение проверки возобновлено с 04.12.2012 г., о чем принято соответствующее решение налогового органа за N 12-18/257 от 04.12.2012 г. (л.д. 103 том 5).

Повторно проверка была приостановлено на период с 12.12.2012 г. по основанию - необходимость истребования документов согласно пункта 1 статьи 93.1. НК РФ. После чего проверка возобновлена 14.01.2013 г. (решение N 1218/5 от 14.01.2013 г., л.д.105 том 5).

21.01.2013 г. проведение проверки было приостановлено по аналогичным основаниям, о чем принято решение N 12-18/18.

Проведение проверки возобновлено с 19.02.2013 г. (решение от 19.02.2013 г. N 12-18/35) и продолжалось до 20.02.2013 г.

20.02.2013 г. решением N 12-18/36 от 20.02.2013 г. проверка приостановлена, после чего решением N 12-18/51 проведение проверки возобновлено.

Таким образом, на основании указанных решений о возобновлении и приостановлении проверки (л.д. 100-109 том 5), длительность проверки составила 41 рабочий день.

Вопрос о продлении проверки свыше двухмесячных сроков, определенных статьей 89 НК РФ, был разрешен в установленном порядке Управлением ФНС по Ростовской области в решении от 05.04.2013 г., срок проведения проверки продлен до четырех месяцев, следовательно, до 05.08.2013 г. (л.д. 110 том 5).

Как следует из пункта 9 статьи 89 НК РФ, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе приостановить проведение выездной налоговой проверки в том числе для истребования документов (информации) в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 НК РФ.

На основании представленных документов установлены следующие сроки приостановления выездной проверки - с 31.08 по 04.12, с 13.12. по 14.01, с 21.01 по 19.02, с 20.02 по 13.03). Таким образом, судом не установлено факта превышения ограничительного временного предела в шесть месяцев, предусмотренного положениями пункта статьи 89 НК РФ.

При изложенных обстоятельствах, судом правомерно не было установлено фактов нарушения сроков проведения проверки, определенных налоговым законодательством.

Судом учтено, что исходя из системного толкования налогового законодательства, нарушение сроков проведения проверки само по себе не является основанием для признания решения по результатам такой проверки недействительным.

Проведение выездной проверки по месту нахождения налогового органа предусмотрено статьей 89 НК РФ и не противоречит налоговому законодательству. Возникновение обстоятельств, предусмотренных пунктом 14 статьи 101 НК РФ, и являющихся основанием для отмены решения налогового органа, связанных с проведением проверки на территории налогового органа, судом не установлено. На наличие таких обстоятельств не указано и самим обществом. В этой связи, суд пришел к правильному выводу о том, что доводы общества о том, что проведение проверки по месту нахождения налогового органа является существенным нарушением, влекущим отмену принятого налоговым органом ненормативного акта, не нашли своего подтверждения.

Общество указало, что при осуществлении в отношении него процедуры привлечения к налоговой ответственности налоговым органом были допущены существенные нарушения прав налогоплательщика, что выразилось в непредставлении возможности дать пояснения по результатам проведенных мероприятий налогового контроля и непредставлении полного пакета документов, полученных по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля. В результате таких нарушений, как указывает заявитель. Общество не смогло подготовить и представить обоснованные возражения по выводам налогового органа по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля, поскольку такие выводы не были конкретно сформулированы.

Оценив фактические обстоятельства по осуществлению налоговым органом действий при мероприятиях налогового контроля на соответствие требованиям налогового законодательства судом установлено следующее.

В соответствии со статьей 100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки, в котором подлежат отражению в том числе сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки, документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых, выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи настоящего Кодекса, в случае если Налоговым Кодексом предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах.

Согласно пункту 3.1. статьи 100 НК РФ к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются. Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.

Акт налоговой проверки в течение пяти дней с даты этого акта должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом.

Как следует из материалов дела, акт выездной налоговой проверки N 12-09/40 от 07.08.2013 г. был вручен директору Карабутовой Ж.А. 13.08.2013 г. с приложениями на 213 листах.

Как указывает общество, налоговым органом нарушены положения статьи 100 НК РФ, что выразилось в непредставлении документов, полученных при проведении проверки, одновременно с вручением акта проверки, а именно Положения о порядке ведения лизинговой сделки ОАО "ГТЛК"; приложения к письму ООО "Лизинговая компания "Желдорлизинг" от 16.04.2013 г.; приложения к письму ООО "Рузхиммаш" от 02.04.2013 г. N 3/2056; приложения к письму ОАО "Кондопога" от 31.01.2013 г. N 29/86; приложения к письму ОАО Эй-Би-Рейл" от 24.01.2013 г. N 87; политика в области работы с поставщиками" ОАО "ГТЛК"; приложения к ответу РОСЖЕЛДОРА от 11.04.2013 N УИП-4/1261-исх.

Вместе с тем, из материалов дела усматривается, и заявителем не оспаривается, что налоговый орган принял меры и в целях реализации права общества на ознакомление с материалами проверки обеспечил по заявлению обществу дополнительной возможностью ознакомления с материалами проверки.

Данное заявление общества налоговым органом было удовлетворено, о чем свидетельствует протокол ознакомления с результатами мероприятий налогового контроля по материалам выездной налоговой проверки от 07.10.2013 г.

В ознакомлении принимали участие представители ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" Скоробогатов В.А по доверенности от 02.08.2013 г. и Балуян Ю.В. по доверенности от 02.10.2013 г. N 24.

Представителями ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" была сделана запись "с материалами налоговой проверки ознакомлены частично в связи с истечением рабочего времени". Представители налогоплательщика ознакомлены, в том числе с Положением о ведении лизинговой сделки ОАО "ГТЛК" на 49 листах, Положением о ведении лизинговой сделки ОАО "ГТЛК" на 94 листах, материалы ООО "Лизинговая Компания "Желдорлизинг" от 16.04.2013 г. N 45/12,материалы ОАО "Кондопога" от 31.01.2013 г., материалы ООО "Эй-Би-Рэйл" от 24.01.2013 г., материалы ОАО "Русхиммаш" от 02.04.2013 г. Согласно протоколу ознакомления с приложением к ответу Росжелдора от 11.04.2013 г. N УИП-4/1261-ис ознакомлен уполномоченный представитель общества Ивлев Р.Ю.

В соответствии с пунктом 6 статьи 100 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение одного месяца со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

Право на представление возражений на акт проверки было реализовано ООО "ГаммаЛесЮг" путем представления текста возражений в налоговый орган 13.09.2013 г. (л.д. 63 том 5).

В части эпизодов, по которым заявитель просит признать решение налогового органа незаконным по материальным основаниям, заявителем на стадии представления возражений на основании полученных от налогового органа документов была сформирована правовая позиция, согласно которой общество не согласно с выводами налогового органа об отсутствии экономической целесообразности и деловой цели заключенных агентских договоров с компанией, указывая на неверность оценки фактических обстоятельств в части исполнения сделки, на необоснованность выводов налогового органа относительно размера вознаграждения по агентским договорам, об отсутствии полномочий представителя на подписание договоров, указывает на представление всех необходимых документов в обоснование расходов, а также на фактическое исполнение агентом условий сделки.

По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений общества налоговым органом было принято решение N 12-18/05 от 17.09.2013 г. о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля в виде проведения технической экспертизы документов, представленных в ходе проведения выездной проверки в отношении его налогового агента - Baliore Limited (Кипр), об истребовании необходимых документов в соответствии со ст.93 и 93.1 НК РФ (л.д. 118 том 5).

По результатам проведенных мероприятий налогового контроля ИФНС России по г. Таганрогу составлена справка от16.10.2013 г., в которой отражены проведенные конкретные мероприятия. Справка вручена представителю общества "ГаммаЛесЮг" 09.01.2013 г. без приложений 16.10.2013 г. (л.д. 126 том 5).

Согласно протоколу ознакомления с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля от 16.10.2013 г. генеральный директор ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" Карабутова Ж.А. была ознакомлена с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля, о чем имеется личная подпись Карабутовой Ж.А. и уполномоченного представителя общества Ивлева Р.Ю. Общество ознакомлено со следующими документами: заключением Центра Судебных экпертиз по Южному округу от 24.09.2013 N 879/13 на 35 листах; заключением Центра Судебных экспертиз по Южному округу от 11.10.2013 N 971/13 на 21 листе, материалами ГУ МВД РВ по РО: ответ Межрайонного отдела МВД России "Кондопожский" с приложениями: протокола допроса Бибилова В.М. на 4 листах; протокола допроса Леонтовича А.М. на 4 листах; объяснением Бибилова С.В. на 2 листах; запросом МВД по Республике Карелия от 23.07.2013 N 8/3017 на 1 листе; Ответ ОАО "Кондопога" от 30.07.2013 на 179 листах; ответом ГУ МВД России по Ростовской области от 20.09.2013 N 14/59-1 8071 о направлении в Управление ФНС России по Ростовской области материалов в отношении ООО "Илларио Групп" с приложениями на 8 листах: сопроводительные письма, копии запросов на 4 листах, копия паспорт Безрукова В.В. на 2 листах; объяснение Безрукова В.В. на 2 листах; ответом ГУ МВД России по РО от 15.08.2013 N 14/59-15680 о направлении информации в отношении гражданина Украины Хижняка О.А. с приложениями на 28 листах: 1) ответ управления ФМС по Ростовской области от 09.08.2013 NМС-19/-4-22268 на 1 листе; 2) заявление Хижняка О.А. на 6 листе; 3) перевод украинского паспорта Хижняка О.А. на 2 листах; 4) копия украинского общегражданского паспорта Хижняка О.А. на 6 листах; ответом Управления УФМС по Ростовской области от 09.10.2013 в ГУ МВД России по РО на 1 листе; Рапорт зам. начальника отдела N2 ГУ МВД России по РО от 03.06.2013 Стукалова Б.И. в отношении Хижняка О.А. на 1 листе.

15.11.2013 г. обществом были представлены возражения на справку по мероприятиям налогового контроля с выражением своей позиции по установленным обстоятельствам.

Дополнительно по ходатайству общества его представителям была предоставлена возможность ознакомления с материалами проверки 29.10.2013 г. (л.д. 30-31, том 6).

Таким образом, инспекция обеспечила возможность лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки, а также обеспечила возможность ознакомления с материалами проверки, как влияющими на выводы проверяющих относительно спорных обстоятельств, так и с иными документами.

Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки, акта проверки, результатов дополнительных мероприятий налогового контроля состоялось в присутствии представителя общества, что зафиксировано в протоколе рассмотрения материалов проверки, согласно которого были заслушаны возражения и доводы общества о несогласии с выводами проверяющих.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки 29.11.2013 г. налоговым органом было принято решение N 12-20/56 о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения. Решение получено представителем общества 05.12.2013 г. (л.д.106, том 3)

Общество указало, что налоговым органом допущены существенные нарушения осуществления процедуры привлечения к налоговой ответственности, что выразилось в непредставлении обществу возможности представить свои возражения на результаты дополнительных мероприятий налогового контроля, поскольку налоговый орган не обеспечил возможность ознакомления с собранными по результатам контрольных мероприятий документами, в том числе и свидетельствующими в пользу общества, а также налоговый орган не вручил налогоплательщику все документы, о которых указано в справке о дополнительных мероприятиях налогового контроля, чем также лишил общество возможности подготовить обоснованные возражения.

Доводы заявителя о существенном влиянии непредставления отдельных документов, полученных по результатам мероприятий налогового контроля на возможность формировать правовую позицию, не обоснован, поскольку материалами дела доказано о предоставлении представителю общества документов, полученных в ходе мероприятий налогового контроля, а также в предоставлении возможности участвовать при рассмотрении всех материалов проверки и выражать свою позицию по каждому эпизоду начислений.

В силу пункта 4 статьи 101 НК РФ отсутствие письменных возражений не лишает лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки, в связи с чем Общество обладало правом свободного выражения своей позиции и могло им воспользоваться непосредственно при рассмотрении материалов налоговой проверки и дополнительных материалов при их исследовании, задавать вопросы, представлять доказательства.

Доводы общества об отсутствии осведомленности относительно выводов налогового органа по результатам мероприятий налогового контроля суд правомерно оценил исходя из конкретных обстоятельств и посчитал их необоснованными, поскольку из совокупности процессуальных документов, составленных налоговым органом в ходе проверки, как то: акт проверки, решение о проведении мероприятий налогового контроля, справка о результатах дополнительных мероприятий налогового контроля следует о последовательном документальном отражении позиции налогового органа по конкретным эпизодам установленных нарушений. Решение о проведении мероприятий налогового контроля содержит описание проводимых мероприятий. Таким образом, при сопоставлении данных документов, надлежащее вручение которых обществу обеспечено, общество располагало возможностью представлять доказательства и аргументы в свою пользу. При этом суд учел, что позиция налогового органа, определенная в акте проверки (относительно рассматриваемых в настоящем судебном разбирательстве вопросов) по результатам проведения мероприятий налогового контроля изменена не была.

В силу пункта 38 Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" материалы, полученные в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, подлежат исследованию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа наряду с иными материалами налоговой проверки в целях принятия решения по итогам соответствующей проверки. При этом лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе до вынесения такого решения знакомиться со всеми материалами дела о налоговом правонарушении, в том числе и с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля. Данное право обществу налоговым органом предоставлено.

Согласно пункту 38 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" в случае ненаправления налоговым органом лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка, материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, суд с учетом положений пункта 14 статьи 101 НК РФ оценивает существенность данного нарушения.

При оценке доводов общества о существенности нарушения его прав на возможность представления возражения по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля по причине непредставления всех документов, поименованных в справке о дополнительных мероприятиях, суд обоснованно принял во внимание следующее.

Судом в целях проверки доводов общества истребованы данные документы у налогового органа, представлены для ознакомления обществу и к оценке суда.

По результатам ознакомления с данными документами доводы заявителя относительно оснований для признания решения недействительным по оспариваемым эпизодам не изменились.

В этой связи факт непредставления обществу отдельных документов, полученных на стадии мероприятий налогового контроля, не может быть оценен судом как существенное нарушение процедуры привлечения общества к налоговой ответственности.

Как следует из пункта 38 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", если по итогам исследования обстоятельств конкретного дела, в том числе характера и объема полученных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля материалов, суд приходит к выводу о том, что не направление названных материалов лицу не привело к существенному нарушению его прав, соответствующее решение налогового органа не может быть признано недействительным.

В этой связи требования заявителя о признании решения ИФНС России по г. Таганрогу от 29.11.2013 г. N 12-20/56 в порядке пункта 14 статьи 101 НК РФ правомерно были отклонены судом.

Общество считает, что инспекцией нарушены процессуальные правила проведения экспертизы, которые препятствуют использованию результатов экспертизы в качестве доказательств для установления обстоятельств по делу о налоговом правонарушении. Постановление от 09.10.2013 N 2 о назначении повторной технической экспертизы документов не содержит мотивированных оснований для проведении повторной экспертизы. Более того, в нарушение абзаца 2 пункта 10 статьи 95 НК РФ проведение экспертизы поручено одному и тому же эксперту - Дьяченко Э.Н. Общество отмечает, что ходатайствовало об участии в соответствии с пунктом 7 статьи 95 НК РФ при проведении технической экспертизы, назначенной на основании постановления от 18.09.2013 N 1 (т.31, л.д.83), что подтверждается отметкой в протоколе от 18.09.2013 N 1 (т.31, л.д.85) об ознакомлении проверяемого лица с постановлением до назначения технической экспертизы и разъяснении его прав. Однако, общество было лишено права на участие при производстве экспертизы, инспекция о месте, дате и времени проведении экспертизы общество не уведомляла.

Так, в ходе проведения проверки инспекцией в порядке статьи 95 НК РФ на основании постановлений от 18.09.2013 N 1 и от 09.10.2013 N2 инициировано проведение технической экспертизы в отношении документов, представленных ходе проверки - коммерческих предложений и актов об оказании услуг. Экспертиза проводилась экспертом по технической экспертизе документов Центра судебных экспертиз по Южному округу г. Ростова-на-Дону Дьяченко Э.Н. Результатом поведенных экспертиз стали заключения от 24.09.2013 N879/13 (т.31, л.д.88-103) и от 11.10.2013 N971/13 (т.31, л.д.126-145). В частности, на основании постановления от 18.09.2013 N1 (л.д. 119, том 5) исследованию подверглись: копии "коммерческих предложений" Общества "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" от 25.11.2011 N339/1; от 01.11.2011 N301; от 21.10.2011 N211; от 25.11.2011 N339 (направленных в ОАО "ГТЛК"); копии писем от 15.12.2011 N374; от 14.12.2011 N369; от 02.12.2011 N359 (направленных в ООО "Трансфер ЛТД"), копии доверенностей, выданных ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" на имя Хижняк О N 17 от 01.02.2011, N18 от 01.02.2011, а также копии актов сдачи приемки выполненных работ, представленных ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" от 30.12.2011 N3 (к агентскому договору N1D), от 30.12.2011 N3 (к агентскому договору 3D), от 28.12.2011 N1 (к агентскому договору N19D) от 29.12.2011 N3 (к агентскому договору N16D).

Перед экспертом поставлены вопросы: является ли изображение подписи на копиях "коммерческих писем" копией одной и той же подписи; является ли изображение подписи на копиях писем копией одной и той же подписи; является ли изображение подписи на копиях доверенностей копией одной и той же подписи; является ли изображение подписи на копиях актов копией одной и той же подписи.

По результатам проведенного экспертного исследования (заключение N 879/13 от 24.09.2013) экспертом в отношении каждого вопроса, подлежащего исследованию, установлено, что изображение подписи является изображением одной и той же подписи или ее копией (л.д. 101 том 31).

Как следует из материалов дела, налоговым органом решение о проведении технической экспертизы принималось повторно, на стадии мероприятий дополнительного налогового контроля, о чем вынесено постановление от 09.10.2013 N 2 (т.31 л.д.121-122).

В соответствии с указанным, постановлением назначена "повторная техническая экспертиза", перед экспертом поставлены следующие вопросы: " является ли изображение подписи (после слов исполнитель Хижняк О.А.") на копиях следующих документов: "коммерческих предложений" Общества "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" от 25.11.2011 N 339/1; от 01.11.2011 N 301; от 21.10.2011 N 211; от 25.11.2011 N 339 (направленных в ОАО "ГТЛК"); писем от 15.12.2011 N 374; от 14.12.2011 N 369; от 02.12.2011 N359 (направленных в ООО "Трансфер ЛТД"), доверенностей, выданных ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" на имя Хижняк О. N17 от 01.02.2011, N18 от 01.02.2011 - копией одной и той же подписи.

Согласно экспертного заключения 9971/13 от 11.10.2013 г. (л.д.134 том 31) изображение рукописного текста (подписи) на представленных документах является изображением одного и того же рукописного текста (подписи) или его копией.

В соответствии со статьей 95 НК РФ в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт.

Экспертиза назначается в случае, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле.

В целях соблюдения интересов общества налоговым органом были предоставлены к ознакомлению постановления о назначении экспертиз, о чем составлены отдельные процессуальные документы в виде протоколов об ознакомлении проверяемого лица с постановлением о назначении экспертизы (л.д. 123, л.д. 85 том 31), в связи с чем общество обладало возможностью реализовать предоставленные ему права пунктом 7 статьи 95 НК РФ в полном объеме.

Как следует из текста экспертного исследования от 18.09.2013 г. (л.д. 89 том 31) экспертом в целях реализации прав общества на участие при производстве экспертизы были приняты меры по оповещению представителей общества о месте и времени производства экспертизы. В связи с неявкой приглашенных лиц экспертное исследование осуществлено в их отсутствие, что само по себе не является основанием для выводов о ничтожности проведенных исследований. Особенностей проведения экспертного исследования, при которых участие представителя общества является необходимым и влияет на выводы эксперта, в данном случае не усматривается.

Суд оценил доводы общества о незаконности повторной экспертизы, проведенной на основании постановления ИФНС России по г. Таганрогу N 2 от 09.10.2013 г., по причине нарушения налоговым органом пункта 10 статьи 95 НК РФ и поручения проведения такой экспертизы тому же эксперту, и установил следующее.

В соответствии с пунктом 10 статьи 95 НК РФ дополнительная экспертиза назначается в случае недостаточной ясности или полноты заключения и поручается тому же или другому эксперту. Повторная экспертиза назначается в случае необоснованности заключения эксперта или сомнений в его правильности и поручается другому эксперту.

Как следует из материалов дела, при проведении первичного экспертного исследования экспертом Дяченко Э.Н. были даны ответы по поставленным вопросам, а именно: является ли изображение подписи на копиях коммерческих предложений (писем) от ООО "Гамма Лес-Юг" N 339/1 от 25.11.2011 г. N 331 от 01.11.2011 г., N 211 от 21.10.2011 г. N 339 от 25.11.2011 г. копией одной и той же подписи, является ли изображение подписи на копиях документов - копиях писем Nс374 от 15.12.2011 г., N369 от 14.12.2011 г., Nс 359 от 02.12.2011 г. копией одной и той же подписи, являются ли изображение подписи на копиях доверенности N 17 от 01.02.2011 г., доверенности N 18 от 01.02.2011 г. копией одной и той же подписи.

По результатам исследования указанных вопросов экспертом дано соответствующее заключение N 879/13 от 24.09.2013 г.

Из заключения N 97113 от 11.10.2013 г., проведенного на основании постановления N 2 ИФНС России по г. Таганрогу от 09.10.2013 г., следует, что экспертом проводились исследования иных вопросов: эксперту поручено проведение исследований на предмет "являются ли копией одной и той же подписи подпись, проставленная одновременно на всех выше указанных документах".

Поскольку при проведении экспертного исследования от 11.10.2013 г. экспертом по существу разрешались иные вопросы; данных, свидетельствующих о недостаточной ясности и полноте проверенного первичного экспертного исследования, в материалы дела не представлено, то из фактических обстоятельств, имевших место быть при проведении контрольных мероприятий, не следует о проведении повторной технической экспертизы. Указание в постановлении N 2 от 09.10.2013 г. на назначение повторной технической экспертизы документов, суд признает некорректным, между тем, допущенное налоговым органом неверное указание вида назначенной экспертизы не свидетельствует о недействительности проведенного в установленном налоговым законодательством порядке экспертного исследования.

Кроме того, указанные выше экспертные заключения подлежат оценке как доказательства по делу наряду с иными представленными доказательствами, исходя из совокупности установленных судом обстоятельств.

При проведении мероприятий налогового контроля налоговым органом установлено необоснованное включение обществом в налоговую базу по налогу на прибыль 2011 год расходов в сумме 309 371 247 рублей, оплаченных за оказанные компанией BalioreLimited (республика Кипр) услуги (пункт "В" пункта 1.1. решения о привлечении к ответственности, л.д. 3 том 3).

В соответствии со статьей 252 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, указанных в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

В определении от 16.11.2006 N 467-О Конституционный Суд Российской Федерации разъяснил, что арбитражные суды не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (оплата покупателем товаров (работ, услуг), фактические отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги).

В целях обоснования и документального подтверждения расходов в сумме 309 371 247 рублей обществом с ограниченной ответственностью "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" в налоговый орган были представлены следующие документы: договоры оказания агентских услуг, дополнительные соглашения, доверенности на представителей компании BalioreLimited, отчеты агента, коммерческие предложения, отчеты агента, акты сдачи приемки выполненных работ, а также договора на реализацию и приобретение товаров.

Так, обществом с ограниченной ответственностью "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" за период с февраля 2011 года по декабрь 2011 года было заключено 20 договоров об оказании компанией BalioreLimited (республика Кипр) агентских услуг: N 1D от 01.02.2011 г, N 2D от 13.04.2011 г, N 3D от 22.04.2011 г, N 4D от 29.04.2011 г, N 5D от 25.04.2011 г, N 6D от 27.05.2011 г, N 7D от 01.06.2011 г, N 8D от 01.06.2011 г, N 9D от 30.06.2011 г, N 10D от 09.08.2011 г, N 11D от 09.08.2011 г, N 12D от 09.08.2011 г, N 13D от 27.10.2011 г, N 14D от 15.11.2011 г, N 15D от 21.11.2011 г, N 16D от 21.11.2011 г, N 17D от 21.11.2011 г, N 18D от 21.11.2011 г, N 19D от 05.12.2011 г, N 20D от 05.12.2011 г.

Из текста агентских договоров следует, что предмет, права и обязанности всех указанных договоров аналогичны между собой за исключением агентского договора N 5D от 25.04.2011 г.

Так, в соответствии с условиями агентских ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" ("Фирма") предоставляет компании "Baliore Limited" ("Агенту") право: осуществлять поиск покупателей на продукцию "Фирмы" по устанавливаемой минимальной стоимости (п.1.1 агентских договоров); содействовать в заключении сделок по продаже-поставке вагоностроительной техники (п.1.2 агентских договоров). "Агент", в соответствии с предметом агентских договоров, обязуется: привлекать интерес потребителей к продукции "Фирмы" (п.2.1.1 агентских договоров); устанавливать контакты с заказчиками, формировать заказы на поставку продукции (п.2.1.2 агентских договоров); проводить единую с "Фирмой" ценовую и сбытовую политику (п.2.1.2 агентских договоров); проводить целевой маркетинг по изучению спроса продукции "Фирмы" с целью подготовки конкретных коммерческих предложений на продажу продукции (п.2.1.4 агентских договоров); передавать "Фирме" всю информацию, собранную в связи с выполнением агентских договоров (п.2.1.8 агентских договоров).

Вознаграждение "Агента" устанавливается из двух частей: фиксированная часть - в размере 29 650 руб. за единицу продукции; дополнительный доход - разница между фактической продажной стоимостью единицы продукции над минимальной стоимостью, устанавливаемой "Фирмой". Весь дополнительный доход уплачивается "Агенту" (п.4.3 агентских договоров).

В соответствии с условиями агентского договора N 5D от 25.04.2011 г ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" ("Фирма") предоставляет компании "Baliore Limited" ("Агенту") право: осуществлять поиск поставщиков продукции "трубы шлейфовые" не выше максимально устанавливаемой цене закупки (п.1.1 агентских договоров). "Агент" в соответствии с предметом агентского договора обязуется: устанавливать контакты с поставщиками, формировать заказы на поставку продукции (п. 2.1.1. и 2.1.2 агентского договора); проводить единую с "Фирмой" ценовую и сбытовую политику (п.2.1.2 агентских договоров); проводить целевой маркетинг по изучению рынка продукции с целью подготовки конкретных коммерческих предложений на закупку продукции (п.2.1.4 агентских договоров); передавать "Фирме" всю информацию, собранную в связи с выполнением агентских договоров (п.2.1.7 агентских договоров).

Вознаграждение "Агента" устанавливается из двух частей: фиксированная часть - в размере 14 000 руб. за тонну продукции; дополнительный доход - разница между фактической закупочной стоимостью единицы продукции над максимально устанавливаемой "Фирмой" цене закупки. Весь дополнительный доход уплачивается "Агенту" (п.4.3 агентских договоров).

Расчеты "Фирмы" с "Агентом" производятся на основании отчета "Агента" по представлению Акта сдачи-приемки выполненных работ с приложением всех подтверждающих документов (п.4 агентских договоров).

Со стороны компании "Baliore Limited" агентские договоры подписаны Хижняк Олег, по генеральной доверенности от 03.01.2011 г. Место подписания - г. Таганрог.

Из материалов дела следует, что отчеты "Агента" составлены по единому типовому образцу, в них констатируется, что "Агентом" проведены переговоры и найден покупатель на продукцию "Фирмы". В качестве подтверждения выполнения услуг в отчете указывается реквизиты и "стороны" договора, по которому ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" реализует продукцию (п.1 Отчетов "Агента"); указывается согласованная цена продажи 1 единицы продукции (п.2 Отчетов "Агента"); указывается дополнительный доход от реализации 1 единицы продукции (п.3 Отчетов "Агента").

К агентским договорам представлены Акты сдачи-приемки выполненных работ двух видов:

- акт сдачи-приемки выполненных работ, в котором в качестве наименования услуги указывается: "исследование и анализ рынка потенциальных покупателей, проведение переговоров в интересах "Фирмы", согласование цены продажи продукции, предоставление полной информации о "покупателе" продукции. В акте имеется ссылка на приложение: "переписка, коммерческое предложение с указанием N и даты, пакет документов для заключения договора с покупателем (указывается наименование покупателя), копия договора купли-продажи (указывается реквизиты договора купли-продажи); указывается период времени оказания услуг, сумма оказанных услуг (с НДС);

- акт (акты) сдачи-приемки выполненных работ, в котором в качестве наименования услуги указывается: "организация проведения контроля технического состояния вагонов и приемки-передачи вагонов". Указывается общее количество продукции, в отношении которой оказываются услуги, период времени, сумма оказанных услуг (с НДС). В акте имеется ссылка на приложение: "Акт технической приемки".

Из текста приложений N 1 к агентским договорам N 1D-20D следует, что данное приложение датировано одной датой с отчетом агента. В Приложении N 1 указывается общее агентское вознаграждение по договору, причитающееся к выплате "Агенту", способ и сроки перечисления вознаграждения.

Все документы компании "Baliore Limited" (Кипр) (агентские договоры, приложения, спецификации и др.) имеют подпись представителя компании "Baliore Limited" Хижняк О., действующего по доверенности N 1 от 03.01.2011 г., представляющей ему полный спектр полномочий, соответствующий объему полномочий, характерному для единоличного исполнительного органа общества.

Представленные дополнительные соглашения N 2 от 19.04.11г к агентскому договору N 1D, дополнительное соглашение N 1 от 28.04.11г. к агентскому договору N 2D, дополнительное соглашение N 1 от 04.05.11г. к агентскому договору N 3D, дополнительное соглашение N 1 от 04.05.11г. к агентскому договору N 4D, дополнительное соглашение N 1 от 28.06.11г. к агентскому договору N 6D, дополнительное соглашение N 1 от 04.08.11г. к агентскому договору N 9D, дополнительное соглашение N 1 от 07.09.11г. к агентскому договору N 10D, также имеют признаки формальных ввиду следующего.

Дополнительным соглашениям предусмотрено, что "Фирма" предоставляет "Агенту" право и "Агент" обязуется обеспечить проведение контроля технической приемки партий вагонов, поставляемых в рамках заключенного договора купли-продажи.

При этом, на даты составления указанных дополнительных соглашений между ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" и компанией "Baliore Limited" уже составлены Приложения N 1 к агентскому договору, в которых определено общее агентское вознаграждение по агентскому договору, т.е. исходя из условий предмета агентских договоров "Агент" на указанные даты уже исполнил свои обязанности, а обязанности, указанные в дополнительных соглашениях, не входят в предмет подлежащих к оказанию услуг по условию агентских договоров

В ходе проведения мероприятий налогового контроля налоговым органом были проведены опросы свидетелей - должностных лиц организаций-покупателей вагонов и установлены факты, свидетельствующие об отсутствии фактических действий агента по исполнению агентских договоров.

Согласно информации, полученной от ОАО "Государственная транспортная лизинговая компания" по запросам на УЭБ и ПК ГУ МВД России по РО N 14/50-0456 от 31.01.13г., а также из приложений к допросам должностных лиц ОАО "ГТЛК", и сведений, размещенных на официальном сайте www.gtlk.ru), ОАО "ГТЛК" утверждены "Положение о порядке ведения лизинговой сделки" и "Политика в области работы с поставщиками". Согласно "Положению о порядке ведения лизинговой сделки" (далее "Положение") процесс принятия решения о заключении лизинговой сделки и её сопровождение состоит из нескольких этапов: подготовительный этап, экспертиза лизинговой сделки, этап принятия решения, сопровождение лизинговой сделки, закрытие лизинговой сделки. Подготовительный этап включает в себя переговоры с клиентом (потенциальный "лизингополучатель") и проведение экспресс анализа: при встрече с клиентом и/или в ходе телефонных переговоров выявляется потребность клиента в заключении лизинговой сделки. Если "клиент" заинтересован в заключении договора лизинга, то сотрудник ОАО "ГТЛК" проводит предварительные переговоры. По результатам проведения предварительных переговоров "клиент" направляет в ОАО "ГТЛК" лизинговую заявку, а также первичный комплект документов. После проведения экспресс-анализа выявляется возможность работы с данным "клиентом" и направляется предложение (предварительный расчет платежей). При акцептовании предложения "клиентом" сотрудник ОАО "ГТЛК" взаимодействует с участниками лизинговой сделки в части подготовки и сбора документов (юридических и финансовых). В случае если "поставщиком" предмета лизинга по лизинговой сделке является организация, с которой заключается первый договор поставки, сотрудники ОАО "ГТЛК" взаимодействуют с поставщиком предмета лизинга в части подготовки и сбора документов. Экспертиза "поставщика" проводится только в случае, если лизинговая сделка с "поставщиком" является первой. После согласований всех замечаний с "клиентом", лизинговая документация направляется сотрудниками ОАО "ГТЛК" для её подписания контрагентами ("лизингополучателем" и "поставщиком). Комплект документов по лизинговой сделке, подписанный со стороны "лизингополучателя" и "поставщика", поступает в ОАО "ГТЛК" для визирования и подписания от имени ОАО "ГТЛК".

Из протоколов допросов должностных лиц ОАО "ГТЛК" было установлено, что при осуществлении лизинговых сделок с участием ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" должностные лица ОАО "ГТЛК" действовали в соответствии регламентом ОАО "ГТЛК", в частности - с "положением о порядке ведения лизинговой сделки", с "политикой в области работы с поставщиками".

Свидетель Князев С.С., заместитель директора по продажам ж/д транспорта ОАО "ГТЛК", пояснил, что в ОАО "ГТЛК" 02 марта 2011 г. N 763 поступила "заявка на предоставление оборудования в лизинг" от ООО "ЭйБиРэйл", в которой отражены требования-пожелания ООО "ЭйБиРэйл" к предмету лизинга, а также было указано, что выбор "поставщика" продукции будет осуществлен по согласованию сторон. Представителем поставщика ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" был Филатов В. Д.; условия работы с "поставщиком" ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" были согласованы с "лизингополучателем" ООО "ЭйБиРэйл". До непосредственного подписания договора N ДКП0300-001-К/2011 от 23.03.11г., представители ООО "ЭйБиРэйл" и ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" приезжали в ОАО "ГТЛК" для согласования условий. После одобрения и аккредитации "поставщика" и "лизингополучателя" на Лизинговом совете, были подписаны договор Лизинга и договор купли-продажи. Сокол Владислав Петрович (паспорт Украины АЕ 362162 представлен на обозрение) и Хижняк Олег (паспорт Украины ЕЕ 667202 представлен на обозрение) ему не знакомы, фамилии слышал.

Из протокола допроса зам. ген. директора ОАО "ГТЛК" Борисевич А.В. (представитель ОАО "ГТЛК" по договорам купли-продажи, подписанным с ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ") следует: "Организация "Baliore Limited" ( Кипр) и/или её представители: Сокол В.П. и Хижняк Олег, ему не знакомы, с указанными представителями не общался".

Инспекцией проведены допросы должностных лиц организаций -"Лизингополучателей": Трекулова А.А. - советника директора ООО "ЭйБиРэйл", Галочка А.В. - директора ООО "Объединенная транспортная компания", Фридмана О.Л. - директора ООО "Трансфер ЛТД"; взяты объяснения директора ООО "ТЭК Нижегородский экспресс" Гонова А.Н.

Из показаний Трекулова А.А. (ООО "ЭйБиРэйл") следует: "... по договору N ДЛ 0300-002-К/2011 от 21.07.2011 г "поставщиком" было ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ". Переговоры велись непосредственно с представителем ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" - Филатовым В. Д. по телефону, с которым согласовывались все существенные условия сделки по поставке вагонов в лизинг. Технические вопросы (обмен документов) решались с Карабутовой Ж.А. После согласования всех существенных условий сделки, были подписаны трехсторонний договор купли-продажи N ДКП 0300-002-К/2011 от 21.07.2011 г и двухсторонний договор N ДЛ 0300-002-К/2011 от 21.07.2011 г. На вопрос каким образом осуществлялись преддоговорные отношения по заключению договора лизинга N ДЛ 0300-003-К/2011 от 07.09.2011 г, N ДЛ 0300-004-К/2011 от 29.11.2011 г. пояснил, что работы проводились по аналогии с договором N ДЛ 0300-002-К/2011 от 21.07.2011 г.

Представителем ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" выступал Филатов В.Д. Сокол В. П. (паспорт Украины АЕ 362162 представлен на обозрение) и Хижняк Олег (паспорт Украины ЕЕ 667202 представлен на обозрение) ему не знакомы, организация "Baliore Limited" не известна".

Из показаний Фридмана О.Л. (директор ООО "Трансфер ЛТД") следует: "ООО "Трансфер ЛТД" заключило договоры лизинга N ДЛ 0330-001-К/2011 от 21.06.11г., N ДЛ 0330-003-К/2011 от 23.06.11г., N ДЛ 0330-005-К/2011 от 23.11.11г. на приобретение в лизинг бывших в употреблении (б/у) вагонов. Фактически б/у вагоны до заключения сделок с лизинговой компанией ОАО "ГТЛК" находились во владении ООО "Трансфер ЛТД". По финансовым соображениям возникла необходимость заключить договоры лизинга на б/у вагоны. Была найдена лизинговая компания ОАО "ГТЛК", условия лизинга которой устраивали. В процессе переговоров с ОАО "ГТЛК" получена информация, что "поставщиком" по лизинговым сделкам с б/у вагонами будет ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ". После согласования предварительных условий лизинга, была подана в ОАО "ГТЛК" "заявка на представление оборудования (имущества) в лизинг" и пакет необходимых документов. Переговоры велись с ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" Филатовым В.Д. В 2011 г. ООО "Трансфер ЛТД" заключило договоры лизинга на получение новых вагонов по договору лизинга N ДЛ 0330-002-К/2011 от 22.06.11г., N ДЛ 0330-003-К/2011 от 23.06.11г., N ДЛ 0330-004-К/2011 от 23.11.11г. по вопросу заключения данных договоров переговоры велись с Филатовым В.Д. Сокол В. П. (паспорт Украины АЕ 362162 представлен на обозрение) и Хижняк Олег (паспорт Украины ЕЕ 667202 представлен на обозрение) ему не знакомы".

Из показаний Галочка А.В. (директор ООО "Объединенная транспортная компания") следует, что в 2011 г в рамках заключения договоров поставки железнодорожных вагонов в лизинг переговоры велись с директором ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" Филатовым В.Д. По договору лизинга N ДЛ0354-002-К/2011 от 29.11.11г. на поставку в лизинг 100 вагонов, новые вагоны предложил приобрести Филатов В.Д., после чего была оформлена заявка на ОАО "ГТЛК", и заключен соответствующий договор лизинга по схеме - как и с договором N ДЛ 0354-001-К/2011 от 28.10.11г. По договору лизинга N ДЛ0354-003-К/2011 от 29.11.11г. новые вагоны предложил приобрести Филатов В.Д. Организация "Baliore Limited" (Кипр) и (или) Сокол В. П. (паспорт Украины АЕ 362162 представлен на обозрение) и Хижняк Олег (паспорт Украины ЕЕ 667202 представлен на обозрение) ему не знакомы".

Из показаний директора ООО "ТЭК Нижегородский экспресс" Гонова А.Н. следует: "...В 2011 году одним из поставщиков цистерны для перевозки сжиженных углеводородов, было ОАО "ГТЛК". Все переговоры по приобретению цистерн проводились с заместителем генерального директора ОАО "ГТЛК" Борисевичем А.В. После проведения переговоров была достигнута договоренность о том, что ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ", директор Филатов В.Д., будет осуществлять поставку цистерн. Сокол В.П. (паспорт Украины АЕ 362162), Хижняк О. (паспорт Украины ЕЕ667202), Карабутова Ж.А. 1971 г.р. ему не знакомы. Филатов В.Д. знаком, он является директором ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ", познакомились при обсуждении договоров лизинга и купли продажи цистерн, проходившей в офисе ОАО "ГТЛК" в г. Москве".

Из показаний Безрукова В.В. (директор ООО "Илларио Групп"), следует, что с начала 2011 года он является директором ООО "Илларио Групп". Один из учредителей ООО "Илларио Групп" Полихрониди Х.К. познакомил с представителями ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" и Филатовым В.Д., с которым обсуждались условия договора на поставку в адрес ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" труб. Условия по цене сделки не помнит. Сокола В. П. и Хижняка Олега не знает, организация "Baliore Limited" (Кипр) ему не знакома".

Таким образом, показания должностных лиц организаций лизингополучателей свидетельствуют о том, что данными организациями финансово-хозяйственная деятельность с "Baliore Limited" (Кипр) не осуществлялась, переговоры по заключению договоров велись с Филатовым В.В., являющимся представителем ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ".

Об отсутствии необходимости привлекать агента компанией "Baliore Limited" (Кипр) для поиска потенциальных покупателей свидетельствует также следующие установленные проверкой обстоятельства.

ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" приобрело по договору N 1-287 от 21.06.2011 г. бывшие в эксплуатации вагоны у ООО "Трансфер ЛТД". Реализация данных вагонов осуществлена по тройственному договору N ДКП 0330-001-К/2011 от 21.06.11г. в адрес ОАО "ГТЛК" - "лизингополучателем", в котором является тот же самый ООО "Трансфер ЛТД" (по договору лизинга N ДЛ 0330-001-К/2011 от 21.06.11г). Таким образом, на момент приобретения б/у вагонов у ООО "Трансфер ЛТД", ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" обладало информацией, что данные вагоны останутся в пользовании ООО "Трансфер ЛТД" (протокол допроса директора ООО "Трансфер ЛТД" Фридман О.Л.). В то же время ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" заключило агентский договор с компанией "Baliore Limited" N 7D от 01.06.11г. на поиск ООО "Трансфер ЛТД" (Лизингополучатель) и ОАО "ГТЛК" (Покупатель) и выплатило за данный поиск агентское вознаграждение в размере, значительно превосходящем прибыль ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" от сделки. В отчете агента от 30.11.11г. указывается, что "Агентом проведены переговоры и найден покупатель на бывшие в употреблении вагоны, что подтверждается подлинником договора ДКП 0300-001-К/2011 от 21.06.11г. с ОАО "ГТЛК" (Покупатель) и ООО "Трансфер ЛТД" (Лизингополучатель). Агентом согласована цена продажи..

Аналогичная ситуация усматривается по агентскому договору N 15D от 21.11.11г. (на момент приобретения б/у вагонов ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" у ООО "Трансфер ЛТД" уже знало, что данные вагоны останутся в пользовании ООО "Трансфер ЛТД".

Анализ лизинговых заявок, полученных от ОАО "ГТЛК" на запрос УЭБ и ПК ГУ МВД России по РО N 14/50 от 18.01.13г.) также свидетельствует об отсутствии необходимости заключения агентских договоров.

Согласно условиям агентского договора N 1D от 01.02. 2011 г., "Агент" обязуется осуществить поиск покупателей на 150 полувагонов модели 12-132. Минимальная стоимость за единицу продукции 2 605 000 рублей. Согласно отчету агента от 24.03. 2011 г. "Агентом" проведены переговоры и найден покупатель, что подтверждается подлинником договора ДКП 0300-001-К/2011 от 23. 03. 2011 г. с ОАО "ГТЛК" ("Покупатель") и ООО "ЭйБиРэйл" ("Лизингополучатель"). В тоже время, в приложении N 1 от 01.03.2011 г. к агентскому договору N 1D, уже отражены данные о договоре ДКП 0300-001-К/2011 от 23 03.2011 г., определено общее Агентское вознаграждение с учетом согласованной цены реализации.

При заключении договора купли-продажи ДКП 0300-004-К/2011 г от 29.11.11г.: ООО "ЭйБиРэйл" - "Лизингополучатель", ООО "ГаммаЛесЮг" - "поставщик", ОАО "ГТЛК" - "покупатель",ООО "ЭйБиРэйл" 14.11.2011 г. направило в адрес ОАО "ГТЛК" лизинговую заявку, в которой указало поставщика предмета лизинга - "ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ", контактное лицо поставщика - Филатов В.Д., количество и стоимость имущества, приобретаемого на условиях лизинга. Таким образом, на дату 14.11.2011 г. ООО "ЭйБиРэйл" уже знало о том, что в качестве "поставщика" в лизинговой сделке с

ОАО "ГТЛК" будет участвовать ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ". В тоже время, 21.11.2011 г. ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" привлекает для поиска ООО "ЭйБиРэйл" и ОАО "ГТЛК" компанию "Baliore Limited" по договору N 16D от 21.11.11г. и выплачивает за данный поиск агентское вознаграждение в размере, значительно превосходящем прибыль ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" от сделки. В отчете агента от 30.11.11г. указывается, что Агентом проведены переговоры и найден покупатель, что подтверждается подлинником договора ДКП 0300-004-К/2011 от 29.11.11г. с ОАО "ГТЛК" (Покупатель) и ООО "ЭйБиРэйл" (Лизингополучатель). Агентом согласована цена продажи.Аналогичная ситуация складывается по другим договорам:

- по агентскому договору N 13D от 27.10.11г: к договору купли-продажи N 0354-001-К/2011 от 28.10.гг.: "ООО "Объединенная транспортная компания" -"Лизингополучатель", ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" - "поставщик", ОАО "ГТЛК" -"покупатель". Лизинговая заявка на ОАО "ГТЛК" отправлена 20. 10. 2011 г. с указанием поставщика предмета лизинга - "ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ", контактное лицо поставщика - "Филатов В.Д.", контактный телефон - (86344) 38-16-79. Указанный номер телефона является официальным номером ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" (размещен на бланке писем ООО " ГАММА-ЛЕС-ЮГ"). Наличие в заявке от 20.10.11г. контактного номера телефона ООО " ГАММА-ЛЕС-ЮГ" и сведений о Филатове В.Д. как руководителе ООО " ГАММА-ЛЕС-ЮГ" позволяют утверждать, что до заключения агентского договора N 13D от 27.10.2011 г между ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" и ООО "Объединенная транспортная компания" были установлены преддоговорные отношения без участия представителей компании "BalioreLimited". Данный вывод подтверждается также и ответами директора "ООО "Объединенная транспортная компания" Галочка А.В. (протокол допроса от 24.04.2013 г.);

- по агентскому договору N 14D от 15.11.2011 г. (Договор купли-продажи N 0330-004-К/2011 от 23.11.2011 г., ООО "Трансфер ЛТД" - "Лизингополучатель", ООО " ГАММА-ЛЕС-ЮГ" - "поставщик", ОАО "ГТЛК" - "покупатель". Заявка ООО "Трансфер ЛТД" от 01.09. 2011 г., "поставщиком" указано ООО " ГАММА-ЛЕС-ЮГ"; по агентскому договору N 15D от 21.11.2011 г. (Договор купли-продажи N 0330-004-К/2011 от 23.11.2011 г., ООО "Трансфер ЛТД" - "Лизингополучатель", ООО " ГАММА-ЛЕС-ЮГ" - "поставщик", ОАО "ГТЛК" - "покупатель". Заявка ООО "Трансфер ЛТД" от 03 октября 2011 г., "поставщиком" указано ООО " ГАММА-ЛЕС-ЮГ"; по агентскому договору N 7D от 01.06.2011 г. (Договор купли-продажи N 0330-001-К/2011 от 21.06.2011 г., ООО "Трансфер ЛТД"- "Лизингополучатель", ООО " ГАММА-ЛЕС-ЮГ" - "поставщик", ОАО "ГТЛК" - "покупатель". Заявка ООО "Трансфер ЛТД" от 01 июня 2011 г., "поставщиком" указано ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ".

Кроме того, представленные в материалы дела доказательства позволяют сделать вывод, что на момент заключения агентских договоров с "BalioreLimited", организация ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" фактически имела взаимоотношения с потенциальным "покупателем" (ОАО "ГТЛК") по вопросам поставки конкретной партии товара.

Директор ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" Карабутова Ж.А. пояснила что документами, подтверждающими оказание услуг компанией "BalioreLimited", являются коммерческие предложения, данные о которых содержатся в Актах сдачи-приемки выполненных работ к агентским договорам N 1 D-20D.

При проверке информации, отраженной в "коммерческих предложениях", было установлено, что по агентскому договору N 13D от 27.10.2011 г. ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" поручает "Агенту" найти покупателя на 25 бывших в эксплуатации вагонов модели 12-132, минимальная стоимость 2 428 000 руб. за 1 единицу продукции. К агентскому договору представлен акт сдачи-приема выполненных работ N 01 от 15.11.11г. Наименование работ: "исследование и анализ рынка потенциальных покупателей, проведение переговоров в интересах "Фирмы", согласование цены продажи продукции, предоставление полной информации о "покупателе" продукции". В приложении в качестве переписки приводится сведение о "коммерческом предложении" N 211 от 21 октября 2011 г.

Согласно отчету "Агента" от 28.10.2011 г. к агентскому договору N 13D от 27.10.11г. "Агентом" проведены переговоры и найден "покупатель" на бывшие в употреблении вагоны мод. 12-132 в кол-ве 25 штук, что подтверждается подлинником договора N ДКП 0354-001-К/2011 от 28.10.11г. с ОАО "ГТЛК" (Покупатель) и ООО "Объединенная транспортная компания" (Лизингополучатель". "Агентом" согласована цена продажи 1 единицы в размере 2 510 000 руб.

Согласно "коммерческому предложению" N 211 от 21 октября 2011 г., подписанному директором Филатовым В.Д., ООО " ГАММА-ЛЕС-ЮГ" предлагает ОАО "ГТЛК" бывшие в эксплуатации вагоны модели 12-132 по цене 2 510 000 руб., с указанием предложения по условию поставки, оплаты, сроков и места поставки.

Таким образом, установлено, что на момент заключения агентского договора N 13D от 27.10.11г. ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" уже направило предложение о реализации вагонов в адрес ОАО "ГТЛК" по цене, отраженной в отчете "Агента". При этом ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" выплачивает "Агенту" за поиск "покупателя" (ОАО "ГТЛК") агентское вознаграждение в размере, значительно превосходящем прибыль ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" от сделки.

Аналогичная ситуация усматривается по агентскому договору N 2D от 13.04.2011 г. На момент заключении агентского договора ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" уже направило предложение N 59 от 29.03.2011 г. о реализации вагонов в адрес ОАО "ГТЛК" по цене 2 850 000 руб. за 1 единицу, с указанием предложения по условию поставки, оплаты, сроков и места поставки; При этом, ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" выплачивает "Агенту" за поиск "покупателя" (ОАО "ГТЛК") агентское вознаграждение в размере, значительно превосходящем прибыль ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" от сделки.

По совокупности установленных при проверке фактических обстоятельств совершения реализации товара в пользу покупателей, суд первой инстанции сделал правильный вывод об отсутствии реальных хозяйственных операций по оказанию услуг компанией "Baliore Limited" (Кипр) по вышеуказанным агентским договорам.

Кроме того, при проведении проверочных мероприятий также установлен ряд противоречий в представленных в обоснование налоговой выгоды документах, что также подтверждает названный выше вывод суда.

При визуальном сравнении подписей "Хижняк О.А., выполненных на "коммерческих предложениях" (письмах) N 339/1 от 25.11.11г.,N 301 от 01.11.11г.,N 211 от 21.10.11г., N 339 от 25.11.11г., и подписей "Хижняк О.А." на письмах N 374 от 15.12.2011 г, N 369 от 14.12.2011 г., N 359 от 02.12.2011 г., адресованных от ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" на ОАО "ГТЛК" и ООО "Трансфер ЛТД" (представлены к протоколу допроса директора ООО "Трансфер ЛТД" Фридмана О.Л. от 25.04.13г), подписей "Хижняк О.А." на доверенностях N 17 от 01.02.2011 г. и N 18 от 01.02.2011 г. (выписанных ООО " ГАММА-ЛЕС-ЮГ" было установлено полное совпадение подписей "Хижняк О.А." во всех перечисленных документах и для установления данного обстоятельства не требуется каких-либо специальных познаний.

Учитывая даты составления перечисленных документов, инспекцией сделан вывод о том, что подписи "Хижняк О.А." на документах предположительно выполнены с помощью копировально-множительной техники (принтер, ксерокс). Оригиналы (подлинники) коммерческих предложений у ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" отсутствуют.

Из протокола допроса Карабутовой Ж.А. от 17.05.13г. следует, что оригиналы находятся у компании "Baliore Limited". Вместе с тем, указанные документы являются первичными документами общества и в силу общих положений о документообороте должны храниться по месту нахождения последнего.

Экспертизой, проведенной Центром Судебных экспертиз по Южному федеральному округу в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, подтверждено, что "изображение фрагмента в заключительной части документов (подписи, печати) являются изображением одного и того же экземпляра документа или его копии". Ни в ходе выездной налоговой проверки, ни к возражениям на акт выездной налоговой проверки общество не представило оригиналы указанных документов.

Данный факт свидетельствуют о том, что ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" не обеспечило контроль за требуемым документальным оформлением полномочий контрагента, что дает основания полагать, что данном случае не располагало подлинными документами, относящиеся к деятельности с компании "Baliore Limited" (Кипр), непосредственного оформления хозяйственной операции в момент ее совершения не осуществлялось, а представленные в подтверждение совершения действий документы имеют признаки изготовленных с помощью копировальной техники.

В течение 2011 года ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" производило перечисление денежных средств на расчетный счет компании "Baliore Limited" (Кипр), открытом за пределами территории Российской Федерации.

Согласно части 2 статьи 24 Федерального закона от 10.12.2003 N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле" (далее - Закон N 173-ФЗ) резиденты и нерезиденты, осуществляющие в Российской Федерации валютные операции, обязаны вести в установленном порядке учет, составлять отчетность по проводимым ими валютным операциям и представлять органам и агентам валютного контроля документы и информацию в случаях, предусмотренных Законом N 173-ФЗ.

В соответствии с частью 3 статьи 23 Закона N 173-ФЗ порядок представления уполномоченным банкам резидентами и нерезидентами подтверждающих документов и информации при осуществлении валютных операций устанавливается Центральным банком Российской Федерации.

В силу пункта 2.1 Положения о порядке представления резидентами уполномоченным банкам подтверждающих документов и информации, связанных с проведением валютных операций с нерезидентами по внешнеторговым сделкам, и осуществления уполномоченными банками контроля за проведением валютных операций (утв. Банком России 01.06.2004 N 258-П), резидент в целях учета валютных операций по контракту и осуществления контроля за их проведением представляет в банк, в котором им оформлен паспорт сделки по контракту, документы, связанные с проведением указанных операций, подтверждающие выполнение работ, оказания услуг.

Как следует из материалов проверки, паспорта сделок с вышеуказанной организацией открыты ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" в ЗАО Коммерческий Банк "Рублев", куда представлялись документы, связанные с проведением валютных операций.

Проверкой установлено, ООО "ГаммаЛесЮг" представляло в ЗАО Коммерческий Банк "Рублев" документы, связанные с проведением валютных операций (документы представлены ЗАО Коммерческий Банк "Рублев" в рамках встречной проверки), в т.ч.:

Паспорт сделки	К договору, N , дата	подтверждающие документы: акт сдачи-приемки выполненных работ, N , дата
		по данным из актов, представленных ООО "ГаммаЛесЮг" в ходе ВНП	из актов, представленных ООО "ГаммаЛесЮг" в Банк
N 11040003/3098/00 00/4/0	N 1D от 01.02.20Hr	2 от 27.07.11г	2 от30.12.11г
		1 от 19.04.11г	1 от30.12.11г
		3 от 08.08.11г	3 от30.12.11г
N 11070004/3098/00 00/4/0	N 9D от 30.06.2011 г	3 от 24.10.11г	3 от 30.12.11г
		1 от 04.08.11г	1 от 30.12.11г
		2 от 19.09.11г	2 от30.12.11г
N 11040004/3098/00 00/4/0	N 2D от 13.04.2011 г	1 от 28.04.11г	1 от30.12.11г
		3 от 31.05.11г	3 от30.12.11г
		2 от 26.05.11г	2от30.12.11г
N 11050001/3098/00 00/4/0	N 3D от 22.04.2011 г	3 от 24.11.11г	3 от30.12.11г
		2 от 29.09.11г	2 от 30.12.11г
		1 от 04.05.11г	1 от 30.12.11г
N 11050003/3098/00 00/4/0	N 4D от 29.04.2011 г	4 от 10.11.11г	4 от 30.12.11г
		3 ох 19.10.11г	3 от 30.12.11г
		2 от 16.09.11г	2 от30.12.11г
		1 от 04.05.11г	1 от 30.12.11г
N 11060001/3098/00 00/4/0	N 6D от 27.05.2011 г	1 от 28.06.11г	1 от 30.12.11г
N 11070003/3098/00 00/4/0	N 8D от 01.06.2011 г	1 от 13.07.11г	1 от 30.12.11г
N 11120003/3098/00 00/4/0	N 19D от 05.12.2011 г	1 от 27.12.11г	1 от 28.12.11г
N 11070002/3098/00 00/4/0	N 7D от 01.06.2011 г	1 от 13.07.11г	1 от 30.12.11г
N 11060002/3098/00 00/4/0	N 5D от 25.04.2011 г	1 от 30.12.11г	2 от01.07.12г

Как видно из таблицы, даты оказания услуг на актах сдачи-премки выполненных работ, представленных на проверку, отличаются от дат, зафиксированных в актах, представленных в Банк. Сведения о реквизитах представленных в Банк документов также содержится в ведомости банковского контроля в разделе о подтверждающих документах.

При проведении проверочных мероприятий налоговым органом установлено, что в составе обязательных к представлению документов в ОАО "Банк Москвы" и ЗАО КБ "Рублев" организация ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" не представляла дополнительные соглашения N 2 от 19.04.11г к агентскому договору N 1D, дополнительное соглашение N 1 от 28.04.11г. к агентскому договору N 2D, дополнительное соглашение N 1 от 04.05.11г. к агентскому договору N 3D, дополнительное соглашение N 1 от 04.05.11г. к агентскому договору N 4D, дополнительное соглашение N 1 от 28.06.11г. к агентскому договору N 6D, дополнительное соглашение N 1 от 04.08.11г. к агентскому договору N 9D, дополнительное соглашение N 1 от 07.09.11г. к агентскому договору N 10D, обязательность представления которых, предусмотрена положениями Закона N 173-ФЗ и вызвана тем, что ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" осуществляло переводы денежных средств за пределы территории Российской Федерации.

При рассмотрении Актов сдачи-приемки выполненных работ, представленных в банк, установлено, что представленные в банк Акты заверены директором ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" Карабутовой Ж.А. и печатью ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ". Акты содержат также печати и подписи компании "Baliore Limited" (Кипр) и ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ". При визуальном сравнении подписей и печатей на Актах, представленных в банк, предположительно установлено, что печати и подписи компании BalioreLimited (Кипр) и ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" на Акте N 3 от 30.12.11г. к договору N 1D от 01.02.11г., Акте N 3 от 30.12.11г. к договору N 3D от 22.04.11г., Акте N 1 от 28.12.11г. к договору N 19D от 05.12.11г. полностью совпадают с подписями и печатью на Акте N 3 от 29.12.11г., агентского договора N 16D от 21.11.11г., представленных на проверку в налоговый орган.

Также выявлены различия в представленных налоговому органу и в ЗАО Коммерческий Банк "Рублев" сведений о минимальной стоимости на бывшие в употреблении 82 вагона модели 11-1709 по спецификации N 1 к агентскому договору N 7D от 01.06.11г. (2 370 500 руб. и 2 387 150 руб. соответственно).

Кроме того, в ходе проведения проверки инспекцией установлен ряд противоречий в документах по приему-передаче товаров к ряду договоров купли-продажи, заключенных между ООО " ГАММА-ЛЕС-ЮГ" и ОАО "ГТЛК":

- по договору N ДКП 0317-001-К/2011 от 18.04.11г. по Акту приема-передачи товара N 2 от 10.06.2011 г. в г. Рославль представитель ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" Сокол В.П. передал ОАО "ГТЛК" 5 (пять) полувагонов модели 12-9766. Согласно документам, полученным Федеральным агентством железнодорожного транспорта (РОСЖЕЛДОР) по Акту N 2 прием-передача товара состоялся 23 мая 2011 г. в г.Рославль. Представителем от ООО " ГАММА-ЛЕС-ЮГ" участвовал Филатов В.Д., были переданы представителю ОАО "ГТЛК" 35 (тридцать пять) полувагонов модели 12-9766. (Документы на регистрацию 35 вагонов представлены собственником - ОАО "ГТЛК" в РОСЖЕЛДОР в целях регистрации вагонов, в т.ч.: заявка на регистрацию собственных вагонов от 16.05.2011 г N 01/12-1112, Акт осмотра технического состояния вагонов собственности ОАО "ГТЛК" от 03.05.2011 г, договор N ДКП 0317-001-К/2011 от 28.04.11г предоставлялись в дирекцию по управлению движения и в Федеральное агентство железнодорожного транспорта в соответствии с положением приказа Минтранса РФ "Об утверждении правил приписки железнодорожного подвижного состава предназначенного для перевозки грузов по железнодорожным путям общего пользования" от 28.03.2006 г. N 35 и Приказом Минтранса РФ "Об утверждении административного регламента федерального агентства железнодорожного транспорта предоставления государственной услуги по осуществлению полномерного учета железнодорожного подвижного состава и контейнеров");

- по договору N 0300-001-К/2011 от 23.03.11г. по Акту приема-передачи товара N 1 от 15 июня 2011 года, Акту N 2 от 22.06.11г., Акту N 3 от 23.06.11г., Акту N 4 от 29.06.11г., Акту N 5 от 27.07.11г., Акту N 6 от 28.06.11г., в г.Рузаевке представитель ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" Сокол В.П. передал ОАО "ГТЛК" 4 полувагона (по Акту N 1), 30 полувагонов (по Акту N 2), 30 полувагонов (по Акту N 3), 36 полувагонов (по Акту N 4), 25 полувагонов (по Акту N 5), 25 полувагонов (по Акту N 6) модели 12-132. Согласно документам, полученным Федеральным агентством железнодорожного транспорта (РОСЖЕЛДОР) и Северной дирекции управления движением по Акту б/н прием-передача товара по договору N ДКП 0300-001-К/2011 состоялась 29.04.2011 г. в г. Москва, представителем от ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" участвовал Филатов В.Д., были переданы представителю ОАО "ГТЛК" 150 (тридцать пять) полувагонов модели 12-132.

По документам, относящимся к приемке вагонов в рамках договоров, заключенных между ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" (Покупатель) с Поставщиками вагонов, было установлено, что приема-передачи товара от имени ООО " ГАММА-ЛЕС-ЮГ" осуществлял директор ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" Карабутова Ж.А. (Филатов В.Д.). Так, к договору N 35-11 от 29.04.2011 г. (ЗАО "Промтрактор-Вагон"-Поставщик, ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" - Покупатель) по акту N 3 от 31.10.2011 г. Карабутова Ж.А. осуществила в г.Канаш приемку 100 полувагонов модели 12-1302. В тоже самое время, согласно данных допроса Карабутовой Ж.А. от 11.10.2013 г. следует, что она фактического участия в приемке не принимала, в определенное договором поставки место выезжал Сокол В.П. и одновременно осуществлял приемку вагонов у "Поставщика" и передачу вагонов в адрес ОАО "ГТЛК" и "Лизингополучателям".

Согласно пункту 4.1 Договора N 35-11 от 29.04.2011 г. (ЗАО "Промтрактор-Вагон"-Поставщик, ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" - Покупатель) определено, что участие представителя Покупателя обязательно. Аналогично по контракту N 515/11 от 15.11.2011 г (ОАО "АЗТМ"-Поставщик, ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" - Покупатель) по акту технической приемки N 6 от 31.12.2011 г. стороной от ООО " ГАММА-ЛЕС-ЮГ" выступает Сокол В.П. (документы представлены РОСЖЕЛДОР - к заявке ОАО "ГТЛК" на перерегистрацию собственных грузовых вагонов от 18.01.2012 N 01/18ДПП-82).

Согласно пункту 2.8 Контракта N 515/11 от 15.11.2011 г (ОАО "АЗТМ"-Поставщик, ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" - Покупатель) определено, что участие техническая приемка Товара по качеству и комплектности осуществляется уполномоченными представителями сторон на площадях завода-изготовителя с подписанием сторонами Акта технической приемки.

Таким образом, было установлено, что Сокол В.П., принимая участие в приемке-передаче вагонов (технической приемке), выступал в качестве уполномоченного представителя ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" при исполнении обязательств, вытекающих из договорных отношений между ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" (Покупатель) с Поставщиками вагонов - так как прежде чем передать вагоны "Лизингополучателю" и "Покупателю" (ОАО "ГТЛК"), он должен был изначально принять вагоны у "Поставщика" вагонов, т.е. Сокол В.П. действовал в т.ч. вне рамок договорных отношений между ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" и "BalioreLimited".

В этой связи, доводы общества о том, что фактическое исполнение агентом "Baliore Limited" (Кипр) услуг для ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" подтверждается участием в приемке вагонов покупателями представителя Сокол В.П. правомерно подвергнуты судом критической оценке, поскольку отдельные действия физических лиц, совершенные в интересах ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" сами по себе не свидетельствуют об участии в сделке агента. Таким образом, ссылки общества на показания Лопухова от 24.04.2013 г. и показания Сокол В.П. от 17.08.2013 г. (т.13, л.д.163-167) подлежат критической оценке исходя из иных установленных по делу обстоятельств.

Изложенная выше совокупность собранных в ходе выездной налоговой проверки доказательств позволяет также критически оценить показания Хижняк О.А (т.13, л.д. 110-119) об осуществлении компанией "Baliore Limited" для общества агентских услуг.

В совокупности с установленными выше обстоятельствами, подлежит оценке также довод налогового органа, что доход ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" за 1 вагон с учетом выплаты агентского вознаграждения по разным договорам купли-продажи в течение 2011 года составлял один и тот же размер (8 850 руб.), независимо от вида железнодорожного подвижного состава, разных моделей, срока выпуска, разных производителей, стоимости. При этом размер вознаграждения Агента по разным договорам превышает доход Принципала от 12,3 раза до 73,9 раз. Между тем, в соответствии с налоговой декларацией по налогу на прибыль за 2011 год общество получило прибыль в целях налогообложения в сумме 14 855 369 руб., заплатив при этом агентское вознаграждение компании "Baliore Limited" в сумме 309 371 247 рублей.

Доводы общества о том, что представленное аудиторское заключение аудиторской компании ЗАО "2К Аудит-Деловые консультации/Морисон Интернешнл" от 24.06.2011 г. является документальным подтверждением действий общества при исчислении налогов 2011 года в соответствии с налоговым законодательством, подлежат отклонению ввиду следующего.

Из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 20.02.2001 N 3-П следует, что при разрешении спора о праве на налоговый вычет суд не должен ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и, в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета, обязан установить, исследовать и оценить всю совокупность обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения дела.

Вместе с тем, составление аудиторского заключения исходя из представленной обществом первичной документации, без учета фактов, установленных и оцененных в судебном заседании, не может являться надлежащим доказательством.

Согласно статье 64 Арбитражного процессуального Кодекса РФ в качестве доказательств допускаются письменные и вещественные доказательства, объяснения лиц, участвующих в деле, заключения экспертов, показания свидетелей, аудио- и видеозаписи, иные документы и материалы. Таким образом, для использования в качестве доказательства в судебном процессе аудиторское заключение должно обладать статусом заключения экспертов. Между тем, указанным требованиям представленное заключение не отвечает.

На основании изложенного, принимая во внимание установленные обстоятельства, суд обоснованно признал верным вывод налогового органа, что ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" (Принципал) использовал схему получения необоснованной налоговой выгоды в рамках осуществления своей деятельности, номинально привлекая компанию "Baliore Limited" (Агента) для выполнения задач, определенных агентским договором. При этом фактический поиск покупателей и реализация приобретенной продукции, ведение переговоров с заказчиками осуществлялись должностными лицами ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" без вовлечения в процесс компании "Baliore Limited", которой только создана видимость осуществления финансово-хозяйственной деятельности посредством оформления документов.

В соответствии с условиями заключенных агентских договоров основная сумма дохода по заключенным сделкам, значительно превышающая доход ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ", приходится на "Baliore Limited" (Кипр), не состоящей на налоговом учете в Российской Федерации (не регистрировала постоянного представительства на территории Российской Федерации). Используя Соглашение об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал, заключенное между Правительством РФ и Правительством Республики Кипр от 05.12.1998, компания не уплачивала налог на прибыль от полученных доходов на территории Российской Федерации, путем заключения агентских договоров N 1 D-20D и установления в них вознаграждения и минимальной цены реализации имело целью выведение из под налогообложения в Российской Федерации фактически получаемого дохода ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ".

Согласно сведений из открытых баз данных о регистрации субъектов права республики Кипр физические лица, указанные в качестве директора и акционеров компании "Baliore Limited" фактически являются работниками созданных ими группы компаний, сфера деятельности которых сводится к предоставлению (созданию) номинальных юридических лиц на территории оффшорных зон, с целью минимизации налоговых платежей на территории Российской Федерации и вывода денежных средств за территорию Российской Федерации.

Как указано выше, согласно пункту 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Поскольку в ходе мероприятий налогового контроля установлены доказательства, опровергающие участие иностранной компании в качестве агента общества в отношениях по приобретению и поставке вагонов, а именно, "цена" услуги установлена вне всякой связи с количественным показателем "наименования оказываемых услуг" и вне всякой связи с условиями агентских договоров относительно установления предмета и цены договора; использование поддельных документов, т.к. подписи на документах выполнены с помощью копировально-множительной техники, что подтверждено проведенной экспертизой; отсутствие ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" оригиналов коммерческих предложений; противоречивость первичных документов, представленных на проверку и в банк; отсутствие доказательств, оказания услуг иностранной организацией (наличия деловых отношений с лизингодателями и лизингополучателями, в ходе исполнения сделок, отсутствие деловой переписки); формальность актов выполненных работ; показания должностных лиц лизингополучателей, свидетельствующие об отсутствии взаимоотношений с "Baliore Limited" по заключению договоров; экономическая необоснованность сделки с учетом несоразмерности дохода "Агента" по отношению к размеру дохода ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ", выводы налогового органа об отсутствии у общества оснований для получения налоговой выгоды и включения в состав расходов общества затрат по агентским договорам с компанией "Baliore Limited" в сумме 309 371 247 рублей правомерно признаны судом обоснованными. В связи с этим, суд пришел к правильному выводу о том, что оснований для признания решения налогового органа в части начисления налога на прибыль в сумме 61 874 249 рублей, соответствующих пени и штрафа не имеются.

В соответствии с главой 21 НК РФ общество является плательщиком НДС.

В силу статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Кодекса, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном налоговым законодательством. Обязанность по составлению счетов-фактур, являющихся основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком-покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных статьей 169 Кодекса, возлагается на продавца.

По результатам проверки налоговым органом установлена неуплата налога на добавленную стоимость за 2011 года в сумме 119 356 260 рублей, в том числе за второй квартал 2011 года - 17 350 251 рублей (из которых 17 347 200 рублей вычет по НДС в связи с оплатой услуг компании "Baliore Limited" (Кипр), и, 3 051 рублей необоснованное применение вычета по предварительной оплате по договору аренды с контрагентом, не являющимся налогоплательщиком НДС); за третий квартал - 74 822 139 рублей (из которых 51 729 369 рублей вычет по НДС в связи с оплатой услуг компании "Baliore Limited" (Кипр), 7881 рублей - установленное при проверке расхождения регистров бухгалтерского учета, 23084889 рублей необоснованное применение вычета не в надлежащем налоговом периоде); в четверном квартале 27 183 870 рублей - вычет по НДС в связи с оплатой услуг компании "Baliore Limited" (Кипр).

Одновременно налоговым органом произведено уменьшение исчисленного НДС 4 квартал 2011 года на сумму 23 084 889 рублей, в связи с самостоятельным включением обществом указанной суммы в налоговую базу по НДС в четвертом квартале 2011 года.

Обществом начисления НДС в части 3 051 рублей, 7881 рублей, 23 084 889 рублей по материальным основаниям не оспариваются.

В части начислений НДС в сумме - 17 347 200 рублей (второй квартал 2011 года), 51 729 369 рублей (третий квартал 2011 года), 27 183 870 рублей (четвертый квартал 2011 года), общество просит признать решение налогового органа недействительным.

Как следует из материалов дела, обществом в 2011 году производилось перечисление денежных средств в пользу иностранной компании BalioriLimited в счет оплаты услуг по агентским договорам N 1 от 01.02.2011 г., N 2D от 13.04.2011 г., N 3D от 22.04.2011 г., N 4D от 29.04.2011 г., N 5D от 25.04.2011 г., N 6D от 27.05.2011 г., N 7D от 01.06.2011 г., N 8D от 01.06.2011 г., N 9D от 30.06.2011 г., N 10D от 09.08.2011 г., N 11D от 09.08.2011 г., N 12D от 09.08.2011 г., N 13D от 27.10.2011 г., N 14D от 15.11.2011 г., N 15D от 21.11.2011 г., N 16D от 21.11.2011 г., N 17D от 21.11.2011 г., N 18D oт 21.11.2011 г., N l9D oт 05.12.2011 г, N 20D от 05.12.2011 г. в общей сумме 309 371 247 рублей.

В соответствии со статьей 161 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога. В этом случае налоговая база определяется налоговыми агентами.

Налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков.

Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога.

Согласно пункта 4 статьи 174 НК РФ в случаях реализации работ (услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, уплата налога производится налоговыми агентами одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств таким налогоплательщикам.

Суммы налога, уплаченные покупателями - налоговыми агентами при условии, что товары (работы, услуги), имущественные права были приобретены налогоплательщиком, являющимся налоговым агентом для целей, предусмотренных статьей 171 НК РФ (для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения НДС) и при их приобретении он уплатил налог в соответствии с главой 21 НК РФ, подлежат вычетам (пункт 3 статьи 171 НК РФ).

Из материалов дела следует, что в соответствии с пунктами 1, 2 статьи 161, пункта 4 статьи 174 НК РФ, ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" удерживало НДС при перечислении денежных средств в адрес компании Baliore Limited и перечисляло его в бюджет в качестве налогового агента, что подтверждается платежными поручениями, представленными в материалы дела (том 40).

Общество, полагая, что на основании абзаца 3 пункта 3 статьи 171 НК РФ, предъявило соответствующие суммы НДС, уплаченные как налоговым агентом, к налоговому вычету при определении итоговой суммы НДС к уплате в бюджет.

Между тем, несмотря на то, что в момент выплаты дохода иностранной организации обществом удержан и уплачен налог на добавленную стоимость в бюджет, суммы налога исчислены к уплате соответственно в налоговых декларациях 2-4 квартала 2011 года, проведенной налоговой проверкой, как указано выше, было установлено отсутствие реальных хозяйственных операций по оказанию услуг компанией "Baliore Limited" (Кипр) по вышеуказанным агентским договорам по поиску покупателей, проведению переговоров, согласование цен.

Таким образом, налогоплательщиком не соблюдено условие предъявления к вычету сумм налога на добавленную стоимость, установленное пунктом 3 статьи 171 НК РФ, а именно, расходы, понесенные ООО "Гамма-Лес-Юг" по уплате агентского вознаграждения компании "BalioreLimited", не связаны с осуществлением реальных хозяйственных операций и не направлены на осуществление операций, признаваемых объектом налогообложения.

Реальность приобретаемых услуг и их непосредственная связь с предпринимательской деятельностью общества документально не подтверждена, соответственно, расходы, понесенные обществом, являются экономически не оправданными, условия для вычета налога, уплаченного обществом в качестве налогового агента, не соблюдены.

Таким образом, из установленных при проверке фактических обстоятельств следует, что финансово-хозяйственных отношений по исполнению агентских договоров между заявителем и иностранной компанией не имелось, представленные документы являются формальными и не отражают реальных хозяйственных операций, поскольку мероприятиями налогового контроля подтверждено отсутствие таких операций.

При таких обстоятельствах, вывод налогового органа об отсутствии законных оснований для уменьшения исчисленного обществом НДС на налоговые вычеты в виде НДС, удержанного из дохода иностранного контрагента и уплаченного в бюджет, являются верными.

Поскольку материалами дела подтверждено и судом установлено отсутствие реальных хозяйственных отношений и операций по реализации иностранным контрагентом услуг в пользу ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ", то представление деклараций об исчислении НДС как налоговым агентом и фактическое внесение средств в бюджет, как НДС исчисленный и удержанный у иностранного лица, не состоящего на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков при приобретении у него товары (работы, услуги) на территории РФ, следует рассматривать как формальные действия, совершенные обществом в рамках единого намерения на получение необоснованной налоговой выгоды.

Изложенное, свидетельствует об отсутствии оснований для уменьшения налоговой обязанности по уплате в бюджет НДС обществом "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" на суммы, уплаченные им в бюджет с наименованием "НДС, налоговый агент".

При указанных обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно отказал в удовлетворении заявленных обществом требований о признании незаконным решения инспекции от 29.11.2013 N 12-20/56 в части доначисления налога на добавленную стоимость за 2011 год в сумме 119 356 260 рублей.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции не согласен с выводами суда первой инстанции о незаконности доначисления обществу штрафа по статье 122 НК РФ в сумме 19 252 058 руб. 40 коп. и пени в сумме 24 274 638 руб. 07 коп. по НДС и при этом исходит из следующего.

Как видно из материалов дела, обществом оспаривается решение ИФНС России по г. Таганрогу в части доначисления: 24 274 638 руб. 07 коп пени по налогу на добавленную стоимость за 2011 г., 3 470 050 руб. штрафа по статье 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2011 г., 14 964 428 руб. штрафа по статье 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2011 г., 817 580 руб. 40 коп. штрафа по ст. 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 г.

Удовлетворяя требования общества в указанной части, суд привел следующее отраженное в судебном акте обоснование.

В части привлечения общества к налоговой ответственности по налогу на добавленную стоимость, в связи с квалификацией сумм НДС, внесенных по основанию "налоговый агент", как излишне уплаченных в бюджет, судом произведен перерасчет налоговых санкций и пеней. Так, согласно представленной налоговым органом карточки исполнения обязанности по уплате НДС 2011 года следует, что в периоде 2 квартал и 3 квартал 2011 годам общество имело переплаты по налогу, превышающую налоговые обязательства. (л.д. 285-289 и л.д.266 том 40), наличие недоимки в сумме 11078 рублей установлено по состоянию на дату 20.03.2012 сроку уплаты третьей части НДС за четвертый квартал 2011 года. В этой связи, исчисление налоговой санкции в порядке статьи 122 НК РФ, подлежит исходя из установленной суммы неуплаченного налога на добавленную стоимость 11078 рублей, в связи с чем штраф по НДС (4 квартал 2011 года) составляет 2216 рублей.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к выводу, что требования общества о признании решения инспекции недействительным в части привлечения общества к налоговой ответственности по налогу на добавленную стоимость в сумме - 3 470 050 рублей штрафа по статье 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2011 года, 14 964 428 рублей суммы штрафа по статье 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость 3 квартал 2011 года, 817 580,40 рублей суммы штрафа по статье 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость 4 квартал 2011 года - подлежат удовлетворению.

При оценке доводов общества о неверном определении налоговым органом пеней, судом первой инстанции осуществлен анализ расчета, представленного обществом и расчета, представленного налоговым органом (л.д.264 том 40, л.д. 278 том 40), при этом установлено, что расчет, произведенный налоговым органом, соответствует требованиям налогового законодательства, произведен с учетом действующей на момент уплаты ставки рефинансирования ЦБ РФ, исходя из фактического количества дней неуплаты налога и из задолженности перед бюджетом, определенной с учетом сведений об оплате обществом сумм налога в бюджет. Пени по НДС, исчисленные в порядке статьи 75 НК РФ с учетом произведенных обществом оплаты, на дату вынесения решения определены в сумме 269,88 рублей (л.д. 289 том 40).

С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к выводу, что решение налогового органа подлежит признанию недействительным в части начисления пени за 2011 год по налогу на добавленную стоимость в сумме 24 274 638 руб. 07 коп., в остальной части оснований для удовлетворения требований общества о признании исчисленных налоговым органом пеней недействительными и несоответствующими закону - не имеется.

Данные выводы апелляционный суд признает ошибочными, поскольку суд в рассматриваемом случае, придя к выводу о неоказании компанией "Baliore Limited" для общества агентских услуг, посчитал удержанный обществом при перечислении агентского вознаграждения и перечисленный в бюджет НДС излишне уплаченным и самостоятельно зачел его в счет налоговых обязательств общества, произведя в связи с этим перерасчет спорных сумм пеней по внутрироссийскому НДС и штрафа, что Налоговым кодексом Российской Федерации не предусмотрено.

Перерасчет по внутрироссийскому НДС произведен без учета обязательств общества как налогового агента, но с учетом уплаченных сумм "НДС, налоговый агент".

Фактически, обжалуемым решением суда признал отсутствие у общества обязанности как налогового агента по перечислению в бюджет сумм НДС, установленных главой 21 НК РФ (п.1 ст. 143, п.2 ст.161, п.3 ст.166, п.4 ст.174 НК РФ).

Апелляционный суд считает выводы суда первой инстанции об отсутствии возникновения у налогового агента (ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ") обязанности удержать и уплатить в бюджет "спорные" суммы "НДС, налоговый агент", а также метод перерасчета пеней и санкций, учитывающий уплату "НДС, налоговый агент" в качестве погашения обязательств по внутрироссийскому НДС ошибочными и при этом исходит из следующего.

Статьей 7 НК РФ установлено, что если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр заключено Соглашение об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал (подписано в г. Никозии 05.12.1998), ратифицировано Российской Федерацией Федеральным законом от 17.07.1999 N 167-ФЗ.

Пунктом 3 статьи 2 названного Соглашения установлено, что указанное Соглашение применяется к следующим налогам применительно к Российской Федерации: налогу на прибыль (доход) предприятий и организаций; подоходному налогу с физических лиц; налогу на имущество предприятий и налогу на имущество физических лиц.

Применительно к Кипру: к подоходному налогу; корпоративному налогу на доход; специальному сбору на защиту Республики; налогу на недвижимое имущество и налогу на прирост стоимости капитала.

Таким образом, указанное Соглашение не распространяется на НДС.

Следовательно, в отношении налогообложения НДС услуг иностранного агента действует порядок, установленный главой 21 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 143 НК РФ российские организации и иностранные организации, определяемые в соответствии с пунктом 2 статьи 11 Кодекса, признаются плательщиками налога на добавленную стоимость по основаниям, предусмотренным 21 главой НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 161 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога.

Налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации с учетом настоящей главы.

Налоговая база, указанная в пункте 1 настоящей статьи, определяется налоговыми агентами. При этом налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у указанных в пункте 1 настоящей статьи иностранных лиц. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные настоящей главой (п.2 ст. 161 НК РФ).

Налоговыми агентами признаются организации, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации (п. 1 ст. 24 НК РФ).

Из названных выше положений НК РФ следует, что налогоплательщики - иностранные организации, не состоящие на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика, общую сумму налога на добавленную стоимость не исчисляют.

В этих случаях (п. 3 ст. 166, п.2 ст. 161 НК РФ) названный налог исчисляется налоговыми агентами отдельно по каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы (в рассматриваемом случае ставка 18%, предусмотрено п.3 ст. 164 НК РФ).

Пунктом 4 статьи 174 Кодекса предусмотрено, что налоговый агент, перечисляющий денежные средства за приобретаемые работы (услуги), местом реализации которых является территория Российской Федерации, у иностранного лица, не состоящего на учете в российском налоговом органе, производит уплату налога на добавленную стоимость одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств указанному иностранному лицу.

Это правило распространяется, в том числе, на случаи уплаты аванса иностранной организации, поскольку исключений из специального правила подпункты 1 и 2 статьи 161 НК РФ не устанавливают.

По общему правилу, установленному пунктом 1 статьи 167 НК РФ, моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат;

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 30.09.2004 N 318-0, авансовыми платежами признаются денежные суммы, полученные до момента фактической отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) покупателям, в связи с чем у налогоплательщика возникает обязанность увеличить налоговую базу по налогу на добавленную стоимость на суммы предоплаты.

Следовательно, дата получения частичной оплаты в счет предстоящего оказания услуг является самостоятельным моментом определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость, отличным от даты реализации (п. 1 ст. 167 Кодекса).

Таким образом, в случае, если перечисление сумм предварительной оплаты в счет предстоящего оказания услуг, местом реализации которых является территория Российской Федерации, осуществляется российской организацией иностранной организации до ее постановки на учет в российском налоговом органе, то уплата налога на добавленную стоимость производится российской организацией - в качестве налогового агента одновременно с выплатой денежных средств указанному иностранному лицу (Определение Верховного Суда РФ от 12.12.2014 г. N 305-ЭС14-5077).

В агентских договорах между ООО "ГаммаЛесЮг" и Baliore Limited предусмотрено, что "... НДС, входящий в агентское вознаграждение (18%) уплачивается Фирмой на территории Российской Федерации" (п.4.6 агентских договоров).

На момент перечисления обществом иностранной компании платежей, последняя не имела представительства на территории Российской Федерации и не стояла на учете в налоговых органах, в связи с чем общество в отношении налогообложения сумм оплаты по агентским договорам являлось налоговым агентом и, следовательно, было обязано исчислить при перечислении денежных средств НДС и перечислить его в бюджет.

Таким образом, уплата обществом в бюджет "НДС, налоговый агент" с сумм оплаты, перечисленных иностранной компании, осуществлена обществом как налоговым агентом в соответствии с требованиями вышеприведенных положений главы 21 НК РФ, а следовательно, спорные суммы "НДС, налоговый агент" не могут считаться излишне уплаченными.

Установление судом факта неоказания компанией "Baliore Limited" агентских услуг по действующим агентским договорам на оказание услуг, свидетельствует о том, что перечисленные в адрес компании "Baliore Limited" денежные средства в рамках указанных договоров являются авансовыми платежами, т.е. платежами предшествующими оказанию услуг, с которых согласно приведенных выше норм НК РФ обществу следовало удержать и перечислить в бюджет НДС, что им и было сделано.

Следовательно, спорные суммы не могут считаться излишне уплаченными.

Таким образом, спорные суммы НДС (налоговый агент) не могут считаться излишне уплаченными (уплаченными в отсутствии правовых оснований), а потому вывод суда первой инстанции об отсутствии у ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" оснований для исчисления и уплаты в бюджет "НДС, налоговый агент", противоречит действующему законодательству.

При этом следует отметить, что в соответствии с пунктом 5 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей. Данная норма распространяется на покупателей-налогоплательщиков, исполняющих обязанности налогового агента в соответствии с пунктом 2 статьи 161 НК РФ.

Таким образом, в случае расторжения договора с иностранной организацией на оказание услуг, местом реализации которых признается территория Российской Федерации, обязательным условием для принятия к вычету сумм налога на добавленную стоимость, уплаченного российской организацией в качестве налогового агента, является возврат продавцу услуг авансовых платежей, с которых исчислен и уплачен в бюджет налог на добавленную стоимость.

Применительно к рассматриваемой ситуации, в материалах дела отсутствуют доказательства того, что агентские договоры N 1D-20D расторгнуты и денежные средства, перечисленные иностранному контрагенту, возвращены обществу. Исходя из чего, правовых оснований для возврата сумм "НДС, налоговый агент" у общества не имеется.

Доводы общества о том, что при исчислении пени инспекция не учла изменение ставок рефинансирования, в том числе за период с 26.12.11 по 13.09.12, апелляционным судом проверены в судебном заседании с участием представителя общества и отклонены апелляционным судом, как не соответствующие фактическим обстоятельствам дела (т.3, л.д. 107-112).

Апелляционным судом проверен также довод общества о неучете управлением при расчете сумм штрафа переплаты по налогу на прибыль в сумме 58 334 руб. и в сумме 192 867 руб., как противоречащий абзацам 2 и 3 на странице 35 решения управления от 12.03.14.

Апелляционным судом установлено, что все имеющиеся у общества переплаты по налогам были учтены инспекцией и управлением, в связи с чем доводы общества в этой части судом апелляционной инстанции во внимание не принимаются.

Исходя из существа допущенных обществом правонарушений и размера произведенных доначислений, инспекция и суд правомерно не нашли оснований для снижения размера штрафных санкций по приведенным обществом в качестве смягчающих обстоятельствам.

Ссылки общества на нарушение судом процессуальных сроков рассмотрения дела апелляционным судом во внимание не принимаются, поскольку приведенное обстоятельство согласно части 4 статьи 270 АПК РФ не является безусловным основанием для отмены судебного акта.

Иные доводы, приведенные в апелляционной жалобе общества, свидетельствуют о несогласии его с установленными по делу фактическими обстоятельствами и оценкой судом первой инстанции доказательств, но не опровергают выводы суда.

Апелляционная жалоба не содержит доводов, которые бы могли повлиять на правовую оценку спорных правоотношений и которые не были бы учтены судом.

Выводы суда первой инстанции, которые оспариваются обществом, соответствуют фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, основаны на правильной системной оценке подлежащих применению норм материального права, отвечают правилам доказывания и оценки доказательств (ч. 1 ст.65, ч. 5 ст. 200, ч. 1 - 5 ст. 71 АПК РФ).

Оснований для отмены или изменения обжалованного судебного акта по доводам, приведенным обществом в апелляционной жалобе, у судебной коллегии не имеется.

По совокупности названных выше доказательств и обоснований, апелляционный суд пришел к выводу о том, что решение Арбитражного суда Ростовской области от 02.03.2015, ввиду неправильного применения норм материального права, надлежит отменить в части признания недействительным решения ИФНС России по г. Таганрогу от 28.11.13 N 12-20/56 в части привлечения ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" к налоговой ответственности в виде штрафа по НДС по статье 122 НК РФ в сумме 19 252 058 руб. 40 коп., начислении пени по НДС в сумме 24 274 638 руб. 07 коп., в указанной части в удовлетворении заявления отказать.

В остальной обжалуемой части решение суда от 02.03.2015 является законным и обоснованным.

Расходы по уплате государственной пошлины в соответствии со статьей 110 АПК РФ подлежат отнесению на общество.

Руководствуясь статьями 258, 269 - 271 АПК РФ, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ростовской области от 02.03.2015 по делу N А53-7874/2014 отменить в части признания недействительным решения ИФНС России по г. Таганрогу от 28.11.13 N 12-20/56 в части привлечения ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" к налоговой ответственности в виде штрафа по НДС по статье 122 НК РФ в сумме 19 252 058 руб. 40 коп., начислении пени по НДС в сумме 24 274 638 руб. 07 коп.

В указанной части в удовлетворении заявления отказать

В остальной обжалуемой части решение Арбитражного суда Ростовской области от 02.03.2015 по делу N А53-7874/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу ООО "ГАММА-ЛЕС-ЮГ" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном АПК РФ, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

А.Н. Стрекачёв

Судьи

Н.В. Сулименко Д.В. Емельянов