Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 19 октября 2015 г. N 08АП-10012/15

город Омск

19 октября 2015 г.

Дело N А81-1977/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 13 октября 2015 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 19 октября 2015 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Лотова А.Н.

судей Золотовой Л.А., Шиндлер Н.А.

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Бака М.Е.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-10012/2015) открытого акционерного общества "Новоуренгойский объединенный авиаотряд" на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 08.07.2015 по делу N А81-1977/2015 (судья Лисянский Д.П.), принятое по заявлению открытого акционерного общества "Новоуренгойский объединенный авиаотряд" (ИНН 8904045602, ОГРН 1048900319412) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу об оспаривании решения от 14.11.2014 N 504 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии в судебном заседании представителей:

от открытого акционерного общества "Новоуренгойский объединенный авиаотряд" - не явился, о времени и месте судебного заседания извещен надлежащим образом;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу - Ходырева Виктория Сергеевна, предъявлено удостоверение, по доверенности N 13 от 12.10.2015 сроком действия по 31.12.2015;

установил:

открытое акционерное общество "Новоуренгойский объединенный авиаотряд" (далее по тексту - ОАО "Новоуренгойский объединенный авиаотряд", Общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с требованием, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее по тексту - Инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) об оспаривании решения от 14.11.2014 N 504 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (НДС) в сумме 557 727 руб., привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату НДС в виде штрафа в размере 141 441 руб., а также начисления пеней по НДС в размере 15 295 руб. 55 коп.

Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 08.07.2015 по делу N А81-1977/2015 Обществу отказано в удовлетворении требований.

Мотивируя решение, суд первой инстанции указал, что передача для собственных нужд вырабатываемой Обществом тепловой энергии налогообложению НДС не подлежит, в связи с чем, в нарушение статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации заявителем неправомерно учтены в составе налоговых вычетов суммы НДС, приходящиеся на направленную для собственных нужд произведенную тепловую энергию в сумме 557 727 руб. Суд первой инстанции признал, что налоговый орган в ходе проверки в соответствии со статьей 170 Налогового кодекса Российской Федерации обоснованно определил пропорцию (долю), исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции, по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период (по кварталам).

Не согласившись с указанным судебным актом, Общество обратилось с апелляционной жалобой в Восьмой арбитражный апелляционный суд, в которой просит решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 08.07.2015 по делу N А81-1977/2015 отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных им требований.

В обоснование апелляционной жалобы заявитель указал, что в данном случае для учета входного НДС по приобретенному газу и услугам по его транспортировке следует принимать сумму НДС к вычету согласно общему порядку, в соответствии со статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации, так как товары (работы, услуги) приобретены для облагаемых НДС операций (абзац 3 пункт 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации). В жалобе указано, что, поскольку газ и услуги по его транспортировке в 1 квартале 2014 года были использованы для осуществления операций, облагаемых НДС, целью которых являлось получение дохода от предпринимательской деятельности (в качестве топлива для выработки энергии, используемой в производстве, а также реализуемой сторонним потребителям), поэтому основания для ведения пропорционального учета отсутствовали.

Представитель Инспекции в судебном заседании поддержала доводы отзыва на апелляционную жалобу, решение суда первой инстанции просила оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Общество, надлежащим образом извещенное о времени и месте судебного заседания, явку своего представителя в судебное заседание не обеспечило. Ходатайство об отложении судебного заседания не представлено.

В порядке статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации апелляционный суд рассмотрел апелляционную жалобу в отсутствие указанного заявителя, надлежащим образом извещенного о времени и месте судебного заседания.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв, заслушав представителя Инспекции, установил следующие обстоятельства.

18.04.2014 Обществом в Инспекцию была представлена налоговая декларация по НДС за 1 квартал 2014 года.

В период с 18.04.2014 по 17.07.2014 налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка указанной налоговой декларации, по итогам которой составлен акт камеральной налоговой проверки от 17.07.2014 N 566.

14.11.2014 налоговым органом принято решение N 504 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым решено доначислить Обществу с учетом состояния расчетов с бюджетом НДС в размере 707 211 руб.; привлечь ОАО "Новоуренгойский объединенный авиаотряд" к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 141 441 руб.; начислить пени по НДС в размере 19 386 руб.; уменьшить сумму налога, излишне заявленного к возмещению, на 884 753 руб.

Основанием для доначисления оспариваемых сумм НДС Обществу послужил вывод налогового органа о том, что в нарушение пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации заявителем неправомерно полностью учтены в составе налоговых вычетов суммы НДС по счетам-фактурам, в то время как выполненные работы и оказанные услуги использовались как в льготируемой, так и облагаемой НДС деятельности. Поскольку тепловая энергия, произведенная из закупаемого у ЗАО "Газпром межрегионгаз Север" газа, используется налогоплательщиком как для собственных нужд, так и для реализации сторонним организациям, Обществом завышены вычеты по НДС в сумме 557 727 руб.

Не согласившись с указанным решением Инспекции, и соблюдая досудебный порядок урегулирования спора, налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган.

УФНС России по Ямало-Ненецкому автономному округу 03.03.2015 принято решение N 42, которым апелляционная жалоба ОАО "Новоуренгойский объединенный авиаотряд" оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение Инспекции N 504 от 14.11.2014 нарушает права и законные интересы заявителя, Общество обратилось в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с настоящим требованиями.

Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 08.07.2015 по делу N А81-1977/2015 Обществу отказано в удовлетворении требований.

Означенное решение обжалуется заявителем в суд апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции, не находит оснований для его отмены, исходя из следующего.

Из положений главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что налог на добавленную стоимость представляет собой изъятие в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства, и определяется как разница между суммами налога со стоимости реализованных услуг и суммами налога, уплаченного поставщику за данные услуги.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Налогового кодекса Российской Федерации исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз (пункт 1 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации).

Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты.

В силу пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Порядок применения налоговых вычетов установлен в статье 172 Налогового кодекса Российской Федерации. Согласно пункту 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса. Вычетам подлежат, если иное не установлено этой статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, условиями применения налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость являются приобретение товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, принятие на учет указанных товаров (работ, услуг) и наличие соответствующих первичных документов.

Пунктом 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено изъятие из общего правила, которое касается налогоплательщиков, осуществляющих одновременно как облагаемые, так и освобождаемые от налогообложения операции.

В соответствии с пунктом 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации - по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг) за рассматриваемый период.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).

Из содержания процитированных норм права следует вывод о том, что законом установлен критерий, в соответствии с которым суммы НДС, включенные в цену приобретенных товаров (работ, услуг), налогоплательщик либо предъявляет к налоговому вычету, либо включает в состав расходов при исчислении налога на прибыль. Таким критерием является характер использования приобретенных товаров (работ, услуг), а именно: используются они для совершения операций, подлежащих обложению НДС, или для операций, не подлежащих обложению названным налогом (освобождаемых от налогообложения).

Следовательно, налогоплательщик имеет право заявить к вычету суммы НДС, предъявленные продавцами при приобретении товаров (работ, услуг), только в случае использования таких товаров (работ, услуг) для операций, подлежащих обложению данным налогом.

В ходе камеральной налоговой проверки Инспекцией установлено, что ОАО "Новоуренгойский ОАО" производило тепловую энергию из газа, закупаемого у ЗАО "Газпром межрегионгаз Север" на основании договора от 12.09.2012 N 63-5-65-3915/13, которую налогоплательщик использовал как для собственных нужд, так и для реализации сторонним организациям.

Кроме того, Обществом был заключен договор с ОАО "НОВО-УРЕНГОЙМЕЖРАЙГАЗ" от 29.11.2010 N 190/1/2010 на транспортировку газа по распределительным сетям.

Суммы НДС, уплаченного указанным контрагентам в общем размере 929 542 руб., Обществом в полном размере учтены в составе налоговых вычетов.

Между тем, согласно "Информации о выработанной и израсходованной тепловой энергии за 1 квартал 2014 года" (т. 3 л.д. 7-10) Общество отразило расчет:

израсходованного газа за 1 квартал 2014 года;

выработанной тепловой энергии из данного газа за 1 квартал 2014 года, в том числе, на нужды:

котельной - 724,790 Гкал;

сторонних организаций (по договорам реализации тепловой энергии) - 2 081,665 Гкал;

сторонних организаций (по договорам аренды) - 23,59 Гкал;

сторонних организаций (по договорам обслуживания) - 392,61 Гкал;

предприятия - 9 865,393 Гкал (75 % от выработки).

Таким образом, 75 % выработанной тепловой энергии, в том числе израсходованного газа, приходится на нужды Общества.

Следовательно, полученная тепловая энергия используется Обществом как для собственных нужд, так и для продажи иным лицам.

Операции по реализации тепловой энергии являются объектом обложения налогом на добавленную стоимость.

Исходя из подпункта 22 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации, не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации услуг, оказываемых непосредственно в аэропортах Российской Федерации и воздушном пространстве Российской Федерации по обслуживанию воздушных судов, включая аэронавигационное обслуживание.

Согласно части 3 статьи 40 Воздушного кодекса Российской Федерации, аэропорт - комплекс сооружений, включающий в себя аэродром, аэровокзал, другие сооружения, предназначенный для приема и отправки воздушных судов, обслуживания воздушных перевозок и имеющий для этих целей необходимые оборудование, авиационный персонал и других работников.

Следовательно, деятельность налогоплательщика, связанная с оказанием услуг непосредственно в аэропорту и воздушном пространстве Российской Федерации по обслуживанию воздушных судов, включая аэронавигационное обслуживание, не подлежит обложению НДС.

Согласно сведениям, отраженным в налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2014 года, общая сумма реализации (передачи для собственных нужд) товаров (работ, услуг) в спорный период составила 409 784 021 руб., из них: 163 568 433 руб. (39,92 %) - операции облагаемые НДС по ставке 18%, 246 215 588 руб. (60,08%) - операции освобожденные от налогообложения в соответствии с подпунктом 22 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации.

Поскольку в рассматриваемый период Общество осуществляло операции, как подлежащие обложению налогом на добавленную стоимость, так и не облагаемые данным налогом, предъявление к вычету указанных сумм НДС без применения принципа пропорционального распределения является неправомерным.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда от 05.07.2011 N 1407/11, главой 21 Кодекса не предусматривается деление расходов на виды, а также не устанавливается порядок учета предъявленных контрагентами сумм налога, дифференцируемый в зависимости от того, в составе общехозяйственных или других расходов уплачен этот налог.

Кроме того, при совершении как операций, не признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, так и операций, освобожденных от налогообложения, указанный налог в бюджет не поступает, поэтому получение его из бюджета в форме налогового вычета противоречит положениям главы 21 Кодекса.

Таким образом, учитывая изложенное, поскольку приобретенные товары (услуги) используются в операциях, как облагаемых налогом, так и освобождаемых от налогообложения, налоговый орган правомерно произвел расчет, распределив "входной" НДС пропорционально стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению и освобождены от налогообложения (39,92% / 60,08%), отказав в отнесении на налоговые вычеты суммы НДС в размере 557 727 руб. (929 542 руб. х 60,08%).

При таких обстоятельствах, довод Общества о том, что в данном случае для учета входного НДС по приобретенному газу и услугам по его транспортировке, следует принимать сумму налога к вычету согласно общему порядку в соответствии со статьей 172 Кодекса, так как товары (работы, услуги) приобретены для облагаемых НДС операций (абзац 3 пункта 4 статьи 170 Кодекса) является неверным.

Также подлежит отклонению довод заявителя о неверном составлении пропорции, поскольку таковая составлена налоговым органом в соответствии с требованиями пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации. Кроме того, указанный довод в любом случае не может повлечь отмену оспариваемого ненормативного акта, поскольку согласно представленным расчетам налогоплательщика доля тепловой энергии, использованной на собственные нужды, составила 75%, в то время как доля выручки от реализации товаров (работ, услуг), освобожденных от налогообложения, по данным налогового орган составила 60,08%, что не нарушает прав Общества.

Учитывая изложенное, оспариваемое решение Инспекции не подлежит признанию недействительным.

Суд апелляционной инстанции считает, что Обществом не представлено в материалы дела надлежащих и бесспорных доказательств в обоснование своей позиции, доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не могут служить основанием для отмены решения суда первой инстанции.

С учетом изложенного, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным. Судом апелляционной инстанции не установлены нарушения норм материального или процессуального права, которые в силу статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации могли бы повлечь изменение или отмену решения суда первой инстанции.

Поскольку апелляционная жалоба Общества удовлетворению не подлежит, судебные расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы, согласно статье 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, относятся на подателя жалобы, то есть на Общество.

Кроме того, Обществу надлежит возвратить из федерального бюджета 1 500 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной по платежному поручению N 3439 от 04.08.2015.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

апелляционную жалобу открытого акционерного общества "Новоуренгойский объединенный авиаотряд" оставить без удовлетворения, решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 08.07.2015 по делу N А81-1977/2015 - без изменения.

Возвратить открытому акционерному обществу "Новоуренгойский объединенный авиаотряд" из федерального бюджета 1 500 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной по платежному поручению N 3439 от 04.08.2015.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

А.Н. Лотов

Судьи

Л.А. Золотова Н.А. Шиндлер