Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28 октября 2015 г. N 17АП-12999/15

г. Пермь

28 октября 2015 г.

Дело N А71-14483/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 21 октября 2015 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 28 октября 2015 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Гуляковой Г. Н.,

судей Васевой Е.Е., Савельевой Н.М.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Шабалиной А.В.,

при участии:

от заявителя индивидуального предпринимателя, главы крестьянско-фермерского хозяйства Проказова Павла Александровича (ИНН 182500011030, ОГРНИП 304183734500111) - Шубко М.В., паспорт, доверенность от 08.12.2014;

от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 2 по Удмуртской Республике (ИНН 1829014293, ОГРН 1041801907652) - Веретенникова Е.Е., удостоверение, доверенность от 12.01.2015;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заявителя индивидуального предпринимателя, главы крестьянско-фермерского хозяйства Проказова Павла Александровича

на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 30 июля 2015 года

по делу N А71-14483/2014,

принятое судьей Калининым Е.В.

по заявлению индивидуального предпринимателя, главы крестьянско-фермерского хозяйства Проказова Павла Александровича

к Межрайонной ИФНС России N 2 по Удмуртской Республике

о признании недействительным решения в части,

установил:

Индивидуальный предприниматель, глава КФХ Проказов Павел Александрович (далее - заявитель, предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 2 по Удмуртской Республике (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 05.09.2014 N 08-1-18/24 в части начисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения в сумме 1 261 707 руб., соответствующей суммы пени и штрафа, а также уменьшении налоговых санкций в двадцать раз.

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 30.07.2015 заявленные требования удовлетворены в части. Решение инспекции от 05.09.2014 N 08-1-18/24 признано недействительным в части привлечения к налоговой ответственности по ст.ст. 122 и 123 НК РФ в общей сумме, превышающей 10 000 руб. В удовлетворении остальной части требований отказано. Суд обязал заинтересованное лицо устранить нарушение прав заявителя.

Не согласившись с принятым решением в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения инспекции от 05.09.2014 N 08-1-18/24 в части начисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН в сумме 1 261 707 руб., соответствующей суммы пени и штрафа, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит решение в обжалуемой части отменить и принять по делу новый судебный акт. По мнению заявителя жалобы, арбитражным судом при принятии решения неправильно применены нормы материального права, не исследованы обстоятельства, имеющие существенное значение для правильного разрешения спора. Заявитель жалобы не согласен с выводами суда о правомерности доначисления инспекцией единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН. Ссылаясь на положения ст. 41 НК РФ, считает, что весь доход заявителя, независимо от способов, порядка получения и сроков оплаты, подлежит налогообложению единым налогом на вмененный доход, так как это доход от деятельности по оказанию автотранспортных услуг. Предприниматель настаивает на том, что операции по реализации кирпича, поступившего в адрес заявителя в качестве оплаты за оказанные в рамках осуществления деятельности, подпадающей под уплату ЕНВД, нельзя вырвать из общего контекста деятельности и квалифицировать как самостоятельную предпринимательскую деятельность.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель заявителя поддержал доводы жалобы, представитель заинтересованного лица в соответствии с доводами письменного отзыва просил решение суда в обжалуемой части оставить без изменения, жалобу - без удовлетворения.

Законность и обоснованность решения проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации только в обжалуемой части.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 2 по Удмуртской Республике проведена выездная налоговая проверка ИП Проказова П.А. за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, по результатам которой составлен акт от 25.07.2014 N 08-1-18/24дсп и принято решение от 05.09.2014 N 08-1-18/24, которым заявителю начислены 1 376 133 руб. единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения. Также, решением предприниматель привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения по ст. 122 НК РФ в сумме 27 523 руб., по ст. 123 НК РФ - 4 655 руб., начислены пени в общей сумме - 163 989,53 руб., в т.ч. в сумме 163 112,89 руб. по единому налогу уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, 876,64 руб. - по налогу на доходы.

Основанием начисления налогов, пени и штрафов послужили выводы налогового органа о неправомерном неисчислении единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения с реализации товара, полученного в счет оплаты за оказанные транспортные услуги.

Решением УФНС России по Удмуртской Республике от 12.11.2014 оспариваемое решение инспекции оставлено без изменения.

Предприниматель оспорил решение инспекции в судебном порядке.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции признал правомерным начисление предпринимателю единого налога, пени и штрафа, поддержав выводы инспекции о том, что выручка (доход) от последующей реализации, товара, полученного в счет оплаты услуг, является объектом обложения единым налогом, уплачиваемым в связи с применением упрощенной системы налогообложения, на основании ст. 346.17 НК РФ.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, обсудив доводы апелляционной жалобы и возражений на нее, проверив правильность применения судом норм материального права, соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как установлено судом и следует из материалов дела, между ОАО "Удмуртский завод строительных материалов" (далее - ОАО "УЗСМ") и ИП Проказовым П.А. заключен договор 01.04.2010 N 20/03-18 на перевозку грузов.

В проверяемом периоде ИП Проказов П.А. оказал ОАО "УЗСМ" транспортные услуги на общую сумму 25 869 431,64 руб., что подтверждается выставленными счетами-фактурами: за 2011 год на сумму 2 947 032,40 руб., в т.ч. за автотранспортные услуги на сумму 2 871 540 руб.; за 2012 год 10 343 005 руб., и за 2013 год - 12 654 886,64 руб.

В связи с отсутствием денежных средств в счет оплаты услуг ОАО "УЗСМ" передало ИП Проказову П.А. продукцию собственного производства - кирпич.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что строительные материалы, полученные от ОАО "УЗСМ", в дальнейшем были реализованы ИП Проказовым П.А. сторонним организациям, в том числе ООО "Воронеж Мел", ООО "Строй-Центр", ООО "ВМ Ритейл", ООО "Мой дом", ИП Касимову М.И. и т.д.

Принимая обжалуемое заявителем решение, налоговый орган исходил из того, что последующая реализация товара, полученного в счет оплаты услуг, является объектом обложения единым налогом, уплачиваемым в связи с применением упрощенной системы налогообложения на основании ст. 346.17 НК РФ, и, поскольку заявитель выбрал объектом обложения налогом "доходы", то с реализации кирпича в сумме 21 028 444 руб. должен быть уплачен налог в размере 1 261 706,64 руб.

Указанные выводы, поддержанные судом первой инстанции, суд апелляционной инстанции признает верными в силу следующего.

Согласно частям 1-4 ст. 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов в виде дивидендов, а также с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 и 5 статьи 224 настоящего Кодекса), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности, за исключением объектов налогообложения налогом на имущество физических лиц, включенных в перечень, определяемый в соответствии с пунктом 7 статьи 378.2 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных абзацем вторым пункта 10 статьи 378.2 настоящего Кодекса).

Иные налоги уплачиваются индивидуальными предпринимателями, применяющими упрощенную систему налогообложения, в соответствии с законодательством о налогах и сборах.

Для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, сохраняются действующие порядок ведения кассовых операций и порядок представления статистической отчетности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.12 НК РФ плательщиками единого налога признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на УСН и применяющие ее в порядке, предусмотренном главой 26.2 названного Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 346.14 НК РФ объектом налогообложения при применении УСН признаются доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов.

Выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком, за исключением случая, предусмотренного пунктом 3 настоящей статьи. Объект налогообложения может изменяться налогоплательщиком ежегодно. Объект налогообложения может быть изменен с начала налогового периода, если налогоплательщик уведомит об этом налоговый орган до 31 декабря года, предшествующего году, в котором налогоплательщик предлагает изменить объект налогообложения. В течение налогового периода налогоплательщик не может менять объект налогообложения.

Заявитель является плательщиков единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.14 НК РФ объектом налогообложения единым налогом предприниматель избрал "доходы".

При этом, основным видом деятельности ИП Проказова П.А. является оказание автотранспортных услуг.

По указанному виду деятельности налогоплательщик исчисляет и уплачивает единый налог на вмененный доход, нарушений в порядке исчисления и уплаты ЕНВД налоговым органом за проверяемый период не установлено.

В отношении иных видов деятельности, как указано выше, налогоплательщиком применяется упрощенная система налогообложения.

В соответствии с абзацем вторым пункта 7 статьи 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными названным Кодексом.

При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих обложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.

Применение физическим лицом, имеющим статус индивидуального предпринимателя, осуществляющего деятельность без образования юридического лица, упрощенной системы налогообложения (глава 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации) означает, что в составе доходов, облагаемых единым налогом по УСН, учитываются все доходы, полученные налогоплательщиком в связи с осуществлением предпринимательской деятельности.

Пунктом 1 статьи 346.15 НК РФ установлено, что налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 названного Кодекса.

Согласно части 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В п. 1 ст. 346.18 Кодекса указано, что в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя.

В силу ч. 1 ст. 346.20 НК РФ в случае, если объектом налогообложения единым налогом, уплачиваемым при применении УСН, являются доходы, налоговая ставка устанавливается в размере 6 процентов.

Как видно из материалов дела, по результатам проверки налоговый орган начислил заявителю единый налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения, с доходов, полученных от реализации кирпича, который ранее получен заявителем в оплату автотранспортных услуг.

Учитывая, что операции по продаже строительных материалов (кирпича) в силу прямого указания ст.ст. 39, 249, 346.15 НК РФ признаются реализацией и подлежат обложению единым налогом, уплачиваемым в связи с применением упрощенной системы налогообложения (объект налогообложения - доходы), решение налогового органа, поддержанное судом первой инстанции, вопреки доводам апелляционной жалобы, является законным и обоснованным, соответствующим установленным обстоятельствам по делу и соответствующим нормам налогового законодательства. Начисление единого налога, пени и штрафа в оспариваемой части является правомерным.

Как верно отметил суд первой инстанции, действующее гражданское законодательство не ограничивает субъектов предпринимательства в выборе способа оплаты выполненных работ, поставленных товаров и оказанных услуг.

Контрагент заявителя за оказанные ему транспортные услуги расплатился с ним строительными материалами (кирпичом), что подтверждается объяснениями заявителя, налогового органа и имеющимися в материалах дела заявлениями о зачете взаимных требований, подписанных заявителем и ОАО "УЗСМ".

Доходы от реализации товара, полученного в счет оплаты за оказанные транспортные услуги, должны учитываться в составе доходов при определении объекта обложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения в порядке, предусмотренном ст. 346.17 НК РФ.

Поскольку предпринимателем выбран объект налогообложения доходы, и расходы при исчислении налога не учитываются, то заявитель несет риски от выбранного способа начисления налога.

Доводы налогоплательщика о том, что при рассмотрении настоящего спора необходимо учитывать факт получения дохода от реализации именно автотранспортных услуг, полученного посредством заключения нескольких сделок, в том числе и по реализации кирпича, основан на неверном толковании законодательства и отклоняется судом апелляционной инстанции.

В рассматриваемой ситуации между сторонами гражданского оборота заключен ряд сделок, налоговые последствия исполнения которых возникают в отношении каждой из них.

Реализация налогоплательщиком транспортных услуг в адрес ОАО "УЗСМ" облагается ЕНВД в силу вышеприведенных норм права. Факт получения выручки и ее размер в рассматриваемом случае с учетом установленного объекта налогообложения и порядка исчисления ЕНВД в целях налогообложения значения не имеет.

Реализация кирпича ОАО "УЗСМ" в адрес налогоплательщика облагается налогом ( единый налог или налог на прибыль, НДС (в зависимости от выбранного режима налогообложения)) у ОАО "УЗСМ".

При этом, обязательства по оплате оказанных услуг и оплате полученного кирпича в силу ст. 410 ГК РФ прекращены зачетом встречных однородных требований.

Выручка, полученная налогоплательщиком от дальнейшей реализации кирпича, является самостоятельным объектом налогообложения, поскольку образует доход от иного вида деятельности.

Ссылка апеллятора на необходимость учета в целях налогообложения итогового результата от множества хозяйственных операций в силу ст. 41 НК РФ, отклоняется как основанная на неверном толковании закона.

Согласно общему принципу определения доходов, содержащемуся в статье 41 Налогового кодекса РФ, доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой эту выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 25 "Налог на прибыль организаций".

При этом, понятие "доход" не подразумевает экономический результат от деятельности налогоплательщика в целом, поскольку норма носит отсылочный характер к нормам, регламентирующим порядок определения налоговой базы по налогу на прибыль.

Согласно статье 249 НК РФ доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

В соответствии с п. 1 ст. 346.17 Кодекса датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и имущественных прав.

Таким образом, доход для целей налогообложения - это результат отдельной хозяйственной операции.

При этом цель заключения сделки (в рассматриваемом случае - фактическое получение денежных средств) значения не имеет.

Заявитель, заключая соответствующие договоры с контрагентами, несет не только гражданско-правовые последствия исполнения договора, но и налоговые последствия.

Как разъяснено в п. 7 Постановления Пленума ВАС РФ от 10.04. 2008 N 22, оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций, совершенных во исполнение сделок, должна производиться налоговыми органами в порядке, предусмотренном налоговым законодательством.

Поэтому, если суд на основании оценки доказательств, представленных налоговым органом и налогоплательщиком, придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения не учел операции либо учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания данной операции или совокупности операций в их взаимосвязи.

Реализация полученного кирпича является отдельной сделкой. Соответственно, при его реализации в момент получения денежных средств у заявителя возникает объект налогообложения - с полученного дохода необходимо исчислить и уплатить в бюджет сумму единого налога.

При таких обстоятельствах доводы заявителя жалобы о том, что весь доход заявителя, независимо от способов, порядка получения и сроков оплаты, подлежит налогообложению ЕНВД, операции по реализации кирпича, поступившего в адрес заявителя в качестве оплаты за оказанные в рамках осуществления деятельности, подпадающей под уплату ЕНВД, нельзя вырвать из общего контекста деятельности и квалифицировать как самостоятельную предпринимательскую деятельность, судом апелляционной инстанции отклоняются как основанные на неверном толковании действующего налогового и гражданского законодательства.

Ссылка заявителя на несоответствия, имеющиеся в заявлениях о зачетах, не принимается судом апелляционной инстанции, как не влияющая на выводы налогового органа и суда первой инстанции. Отсутствие оплаты за оказанные автоуслуги в адрес предпринимателя или за кирпич в адрес ОАО "УЗСМ" в силу приведенных норм права в настоящем случае значения не имеют, поскольку могли быть учтены только при определении расходов предпринимателя на приобретение кирпича, однако, в силу выбранного объекта налогообложения не уменьшают налоговую базу.

Иных доводов, свидетельствующих о незаконности решения суда в оспариваемой части, заявителем жалобы не приведено.

При отмеченных обстоятельствах и с учетом проверки законности и обоснованности судебного акта в пределах доводов апелляционной жалобы оснований для отмены определения суда в обжалуемой части, предусмотренных ст. 270 АПК РФ судом апелляционной инстанции не установлено. В удовлетворении апелляционной жалобы следует отказать.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 30 июля 2015 года по делу N А71-14433/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Удмуртской Республики.

Председательствующий

Г.Н.Гулякова

Судьи

Е.Е.Васева Н.М.Савельева