Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 10 ноября 2015 г. N 09АП-46460/15

г. Москва

10 ноября 2015 г.

Дело N А40-83195/15

Резолютивная часть постановления объявлена 05 ноября 2015 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 10 ноября 2015 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи Н.О. Окуловой

Судей В.Я. Голобородько, М.В. Кочешковой

при ведении протокола судебного заседания секретарем Н.А. Бельковым

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ОАО "Инвестиции в развитие технологий"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 27.08.2015

по делу N А40-83195/15, принятое судьей Л.А. Шевелёвой

по заявлению ОАО "Инвестиции в развитие технологий" (ИНН: 7705678285)

к ИФНС России N 5 по г.Москве (ИНН: 7705045236)

о признании недействительным решения

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Злотников А.В. по дов. от 11.01.2015; Подлипалина Е.А. - по дов. от 19.12.2014;

от заинтересованного лица - Исраелян В.Г. по дов. от 22.04.2015; Никитина Ю.О. по дов. от 16.12.2014;

УСТАНОВИЛ:

ОАО "Инвестиции в развитие технологий" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к ИФНС России N 5 по г. Москве (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительными Решений N 19/30701-15 от 04.02.2015 г., N 19/1710-15 от 04.02.2015 г.

Решением от 27.08.2015 г. в удовлетворении требований отказано.

Не согласившись с принятым решением, Заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований, указывая на то, что судом неправильно применены нормы материального права, не полностью выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела.

Заинтересованное лицо представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит отказать в удовлетворении апелляционной жалобы, а решение суда оставить без изменения.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители сторон поддержали свои правовые позиции по спору.

Законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в порядке ст. ст. 266, ст. 268 АПК РФ.

Изучив представленные в деле доказательства, рассмотрев доводы апелляционной жалобы, отзыва, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации Заявителя по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2014 года.

По результатам камеральной налоговой проверки данной декларации Инспекцией вынесены решения от 04.02.2015 N 19/30701-15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, от 04.02.2015 N 19/1710-15 об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, в соответствии с которыми Общество привлечено к ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс, НК РФ) в виде штрафа в размере 521 402 руб., а также Обществу отказано в применении налоговых вычетов по НДС в размере 6 935 757 руб., в возмещении налога из бюджета в размере 4 079 396 руб., а также доначислена сумма НДС в размере 2 856 361 руб.

Налогоплательщик обжаловал решения инспекции в вышестоящий налоговый орган.

УФНС России по г. Москве, рассмотрев апелляционную жалобу Общества, вынесло решение N 21-10/034136 от 10.04.2015 г. в котором оставило решения Инспекции без изменений, а апелляционную жалобу Налогоплательщика без удовлетворения.

Общество оспорило решения налогового органа в судебном порядке.

Суд первой инстанции пришел к выводу о необоснованности заявленных обществом требований.

Арбитражный апелляционный суд, исследовав и оценив представленные в деле доказательства в их совокупности и взаимной связи, считает, что судом первой инстанции полно и всесторонне установлены обстоятельства по делу и им дана надлежащая правовая оценка.

В апелляционной жалобе Заявитель приводит доводы о том, что Общество ведет раздельный учет затрат, при этом ввиду отсутствия законодательно установленного порядка ведения раздельного учета расходов в деятельности, связанной со строительством, налогоплательщик, с учетом особенностей своей деятельности, разрабатывает его самостоятельно и в соответствии с методикой с целью определения доли НДС, приходящейся на нежилые помещения, считает, что вычет возможно применить в текущем периоде.

По мнению Заявителя, суд необоснованно при вынесении обжалуемого решения исходил из положений Закона N 39-ФЗ, которые не применимы при оценке деятельности общества.

Заявитель полагает, что у него имелись все основания принятия НДС к вычету при соблюдении условий, установленных ст. 171, 172 НК РФ, не дожидаясь момента ввода в эксплуатацию объекта, а принятие НДС к вычету на дату подписания акта приема-передачи с участниками в конце 2017 г. лишает его права на возмещение НДС за 2012-2014 г. в виду превышения трехлетнего срока для возмещения НДС.

Данные доводы рассмотрены судом апелляционной инстанции и подлежат отклонению по следующим основаниям.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, Общество, являясь Застройщиком, осуществляет строительство жилого комплекса "Преображенский" с нежилыми помещениями (машино-места в подземной автостоянке), расположенного по адресу: г. Москва, ул. Краснобогатырская, вл. 90 (далее - Объект).

Инспекцией установлено, что строительство Объекта осуществляется за счет средств участников долевого строительства (физических лиц), привлекаемых ОАО "Галс-Девелопмент" в рамках исполнения условий Агентского Договора от 26.04.2013 N 108ИРТ/13, заключенного между Обществом (Принципал) и ОАО "Галс-Девелопмент" (Агент), а также кредитных и собственных денежных средств.

Кроме того, "по состоянию на 30.06.2014 не все помещения строящегося Объекта финансируются за счет привлеченных средств дольщиков на основании договоров долевого участия, строительство части жилых и нежилых помещений финансируется за счет кредитных и собственных средств".

Строительство Объекта Обществом (Заказчик) осуществляется с привлечением основных подрядчиков: "Галс-Девелопмент" (управление операционной деятельностью организации и координация проектной и строительной деятельности), ООО "Творческое производственное объединение "Резерв" (разработка проектной документации жилого комплекса и подбор архитектурно-художественных решений), ООО "Спецстрой-57" (строительство коммуникаций), ООО "ФПК Сатори" (выполнение комплекса СМР подготовительного периода) и иных строительных и проектных организаций для выполнения отдельных работ. Кроме того, Общество привлекает рекламные агентства для проведения рекламных компаний в СМИ с целью привлечения к долевому строительству.

Как установлено Инспекцией в ходе проверки, при определении пропорции распределения суммы НДС, принимаемой к вычету и учитываемой в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг), Общество исходило из величины жилой (нежилой) площади строящегося Объекта.

Инспекцией было отказано в применении Обществом налогового вычета в связи с неверным ведением Обществом раздельного учета сумм НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным для осуществления операций как подлежащих налогообложению, так и освобождаемых от налогообложения.

Так, Инспекция ссылается на то, что применяемая Обществом пропорция для определения суммы НДС, подлежащей вычету и учитываемой в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг), используемых для осуществления операций, как подлежащих налогообложению, так и освобождаемых от налогообложения, противоречит требованиям пункта 4 статьи 170 НК РФ, в связи с чем право на применение вычета сумм НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным для осуществления строительства, у Общества во 2-м кв. 2014 г. в рассматриваемой ситуации отсутствовало.

Согласно абз. 4 п. 4 ст. 170 НК РФ, суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Порядок ведения раздельного учета Обществом разрабатывается самостоятельно и закрепляется в Приказе об учетной политике для целей налогообложения.

В соответствии с пунктом 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/2008, утвержденного приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н, если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики организацией осуществляется разработка соответствующего способа исходя из настоящего и иных положений по бухгалтерскому учету, а также Международных стандартов финансовой отчетности. Принятая организацией учетная политика подлежит оформлению соответствующей организационно-распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т.п.) организации. Ввиду отсутствия законодательно установленного порядка ведения раздельного учета расходов в деятельности, связанной со строительством, организация с учетом особенностей своей деятельности разрабатывает его самостоятельно. Под порядком ведения раздельного учета следует понимать любую обоснованную методику, закрепленную в учетной политике организации, которая позволяет достоверно определить необходимые показатели.

Учетная политика для целей налогообложения на 2014 год с учетом специфики деятельности Общества утверждена приказом генерального директора от 31.12.2013, разделами 2.2. и 2.3 учетной политики установлено, что в случае осуществления расходов на строительство объекта, часть из которого в будущем подлежит использованию в деятельности облагаемой НДС, а часть - в деятельности необлагаемой НДС (например, при строительстве жилого дома, имеющего встроенные нежилые помещения и подземный паркинг), суммы "входящего" НДС принимаются к вычету или включаются в стоимость строительства в доле, приходящейся на создание соответствующей части объекта. Определение такой доли осуществляется исходя из площадей, предусмотренных технико-экономическими показателями по проекту строительства и (или) данными обмеров БТИ. Распределение сумм НДС пропорционально площадям, подлежащим использованию в деятельности облагаемой НДС, отражается в отчете "Распределение НДС в доле владения", справке-расчете.

При принятии обжалуемого решения суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что Общество осуществляет строительство комплекса, помещения которого реализуются на основании договоров долевого участия. При этом, данная реализация возможна исключительно на этапе строительства, т.е. до ввода объекта в эксплуатацию. С учетом практики рынка недвижимости реализация возводимых объектов/помещений в них в полном объеме на этапе строительства невозможна. После ввода объекта в эксплуатацию Общество будет реализовывать помещения по договорам купли-продажи.

Заявитель ссылается на абз. 4 п. 4 ст. 170 НК РФ, между тем, заявителем не учтен полностью текст абз. 4 п. 4 ст. 170 НК РФ, который изложен следующим образом: суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождение от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения, и с учетом особенностей, установленных пунктом 4.1 настоящей статьи".

Согласно и. 4.1 ст. 170 НК РФ пропорция, указанная в абзаце четвертом пункта 4 статьи 170 ПК РФ, определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав за налоговый период.

Таким образом, налоговое законодательство, нормами, закрепленными в п.4 и п. 4.1 ст. 170 НК РФ обязывает налогоплательщика вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций в пропорции, утвержденной учетной политикой Общества, исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав за налоговый период.

Следует признать обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что учетная политика Общества, в соответствии с которой, пропорция определения сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам) используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций зависит не от стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), а исходя из площадей, предусмотренных технико-экономическими показателями по проекту строительства и (или) данными обмеров БТИ, противоречит вышеуказанным нормам НК РФ.

Как правильно указывает Налоговый орган, распределение сумм НДС, предъявленных Обществу при строительстве жилого комплекса со встроенными нежилыми помещениями, относящихся к стоимости жилых и нежилых помещений, предназначенных для осуществления операций, освобождаемых от налогообложения и облагаемых этим налогом, следует производить после принятия Заявителем на учет готового к вводу в эксплуатацию жилого дома, так как только после постройки дома и начала реализации имущества данного дома станет понятно, какая стоимость реализованного (отгруженного) имущества приходится на нежилые помещения (операции по которым облагаются НДС) и жилые помещения (операции по которым не облагаются НДС).

Довод Общества о том, что примененная им методика распределения НДС, утвержденная в учетной политике, используется не с целью ведения раздельного учета в соответствии с п. 4 ст. 170 Кодекса, а с целью определения доли НДС, приходящейся на нежилые помещения, который возможно предъявить к вычету в текущем периоде, был рассмотрен и обоснованно отклонен судом первой инстанции, поскольку в п. 4 ст. 170 НК РФ как раз закреплено право налогоплательщика принимать вычеты по НДС в каждом налоговом периоде, исходя из доли сумм НДС, приходящейся на нежилые помещения, определить которую можно только путем ведения раздельного учета сумм НДС по операциям как облагаемых, так и необлагаемых НДС, в пропорции, закрепленной в п. 4.1 ст. 170 НК РФ.

Ссылки заявителя на судебную практику, приведенные в апелляционной жалобе, не могут быть приняты во внимание судом апелляционной инстанции, поскольку в настоящем споре иные фактические обстоятельства.

Доводы Заявителя о неверном применении судом первой инстанции положений Закона N 39-ФЗ являются несостоятельными, учитывая, что правовые отношения участников долевого строительства регулируют Федеральные законы: от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений"; от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации".

В отношении жилых или нежилых помещений (машино-мест), строительство которых профинансировано Обществом за счет собственных средств, и которые после завершения строительства перейдут непосредственно в собственность Общества, необходимо учитывать, что согласно подпунктам 22 и 23 пункта 3 статьи 149 НК РФ операции по реализации жилых домов, жилых помещений, долей в них, а также передача доли в праве на общее имущество в многоквартирном доме при реализации квартир не подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость.

Также согласно подпункту 23.1 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежат обложению НДС услуги застройщика на основании договора участия в долевом строительстве, заключенного в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (за исключением услуг застройщика, оказываемых при строительстве объектов производственного назначения).

В силу подпункта 1 пункта 2 статьи 170 НК РФ суммы налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, освобождаемых от налогообложения, учитываются в стоимости этих товаров (работ, услуг).

Таким образом, продажа квартир, а также услуги застройщика как в отношении строительства квартир, так и машино-мест, передаваемых гражданам для личного использования в рамках договора долевого строительства, являются необлагаемыми НДС операциями в соответствии с подпунктами 22, 23 и 23.1 пункта 3 статьи 149 НК РФ, в отношении которых не применяются налоговые вычеты по НДС.

На основании пунктов 1 и 5 статьи 172 НК РФ суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями при проведении ими капитального строительства, подлежат вычетам на основании счетов-фактур после принятия на учет работ, выполненных подрядными организациями, и при наличии соответствующих первичных документов.

В связи с чем, операции по реализации машино-мест после окончания строительства по договорам купли-продажи облагаются НДС в общем порядке, и налогоплательщик вправе принять к вычету НДС по товарам (работам, услугам), используемым для этих операций, после принятия их на учет при наличии счетов-фактур (пункт 1 статьи 146, пункт 1 статьи 172 НК РФ).

При таких обстоятельствах, продажа квартир, а также услуги застройщика в отношении строительства как квартир, так и машино-мест, передаваемых гражданам для личного использования в рамках договора долевого строительства, в соответствии подпунктами 22, 23 и 23.1 пункта 3 статьи 149 НК РФ являются необлагаемыми НДС операциями, в отношении которых не применяются налоговые вычеты по НДС. Реализация машино-мест после окончания строительства по договорам купли-продажи облагается НДС в общем порядке, и налогоплательщик вправе принять к вычету НДС по товарам (работам, услугам), используемым для этих операций, при условии принятия их на учет, наличия счетов-фактур и ведения раздельного учета в соответствии с пунктом 4 статьи 170 Кодекса.

Следует признать обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что распределение сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных налогоплательщику при строительстве жилого комплекса со встроенными нежилыми помещениями, относящихся к стоимости жилых и нежилых помещений, предназначенных для осуществления соответственно операций, освобождаемых от налогообложения и облагаемых этим налогом, следует производить после принятия налогоплательщиком на учет готового к вводу в эксплуатацию жилого дома.

Судом первой инстанции также было обоснованно принято во внимание то, что из представленного с материалами жалобы письма от 10.11.2014 N 03-02-П-14/480, направленного Обществом в адрес Инспекции, следует, что "по состоянию на 06.11.2014 Обществом не заключен ни один договор участия в долевом строительстве в установленном законодательством порядке".

Кроме того, Инспекцией проведен допрос Подлипалиной Е.Н., являющейся главным бухгалтером Общества (протокол допроса свидетеля от 14.03.2014), которая сообщила, что строительство Объекта не начато, ведутся поиски генподрядчиков, планируется построить жилой комплекс с нежилыми помещениями на первых этажах, машино-места, вело-места и детский сад, а также, что завершение строительства Объекта планируется в 2017 году.

Таким образом, совокупность установленных Налоговым органом в ходе проверки обстоятельств подтверждает правильность вывода Инспекции о том, что применение Обществом в проверяемом периоде налогового вычета до принятия на учет готового к вводу в эксплуатацию жилого комплекса и определение суммы НДС, относящейся к стоимости возведенных нежилых помещений (профинансированных Обществом за счет собственных средств), предназначенных для осуществления облагаемых операций, является необоснованным, соответственно, Инспекция правомерно отказала Обществу в вычете налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), приобретенным для строительства жилого комплекса с нежилыми помещениями (машино-места в подземной автостоянке).

Ввиду отсутствия оснований для правильного расчета пропорции во 2 кв. 2014 г. и не подтверждении Обществом права на налоговый вычет в рассматриваемом периоде, с учетом обоснованной позиции Налогового органа, суд апелляционной инстанции полагает, что Общество, предъявив вычет в соответствующий период времени в установленном порядке с учетом наличия совокупности условий для его предъявления, не может быть лишено права на получение вычета по НДС в связи с чем ссылки Заявителя на возможный пропуск трехлетнего срока не могут быть приняты во внимание судом апелляционной инстанции.

Оценив доводы сторон и представленные по делу доказательства с учетом положений ст. 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции полагает выводы суда первой инстанции мотивированными, соответствующими обстоятельствам дела и требованиям закона.

Обжалуемое решение суда первой инстанции соответствует нормам материального и процессуального права, судом первой инстанции правильно установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, полно, всесторонне и объективно исследованы представленные доказательства в их совокупности и взаимной связи, и сделаны правильные выводы, соответствующие фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам, основанные на правильном применении норм материального права.

Апелляционной инстанцией рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.

Расходы по оплате госпошлины по апелляционной жалобе распределяются в соответствии со ст.110 АПК РФ и относятся на заявителя.

При подаче апелляционной жалобы заявителем была излишне уплачена госпошлина по апелляционной жалобе, которая подлежит ему возврату из федерального бюджета.

С учетом изложенного, руководствуясь ст.ст.110, 266, 268, 269, 271 АПК РФ, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 27.08.2015 по делу N А40-83195/15 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить ОАО "Инвестиции в развитие технологий" из федерального бюджета 3 000 руб. 00 коп. государственной пошлины, излишне уплаченной по апелляционной жалобе.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Н.О. Окулова

Судьи

В.Я. Голобородько М.В. Кочешкова