Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 10 ноября 2015 г. N 04АП-5847/15

г. Чита

10 ноября 2015 г.

Дело N А19-9386/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 3 ноября 2015 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 10 ноября 2015 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Басаева Д.В.,

судей: Никифорюк Е.О., Ткаченко Э.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Щецко Ю.О.,

при участии в судебном заседании представителей Акционерного общества "Восточно-Сибирская топливная компания" Маковеева А.А. (доверенность от 30.10.2015), Колбиной Н.Б. (доверенность от 30.10.2015), Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому округу г. Иркутска Дяденко Н.А. (доверенность от 15.04.2015), Скуратова Е.П. (доверенность от 26.12.2014),

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Акционерного общества "Восточно-Сибирская топливная компания" на решение Арбитражного суда Иркутской области от 03 сентября 2015 года N А19-9386/2015 (суд первой инстанции - Луньков М.В.),

установил:

Акционерное общество "Восточно-Сибирская топливная компания (ОГРН 1023801546295, ИНН 3811050093, место нахождения: 667075, г. Иркутск, ул. Байкальская, далее - налогоплательщик, общество) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением, к Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому округу г. Иркутска (ОГРН 1043841003832, ИНН 3808114244, место нахождения: 664011, г. Иркутск, ул.Свердлова,28, далее - инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому округу г. Иркутска (далее по тексту - инспекция, налоговый орган) от 12.02.2015 N 12-23/3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения УФНС России по Иркутской области от 20.05.2015 N26-13/008358, в части: доначисления суммы неуплаченного (излишне возмещенного) налога на добавленную стоимость с учетом состояния расчетов с бюджетом в размере 981728 руб.; привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст.122 Налогового кодекса РФ в размере 65330 руб., по ст. 123 Налогового кодекса РФ в размере 2208 руб.; начисления пени за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога (сбора) по состоянию на 12.02.2015 в размере 185058 руб.

Решением Арбитражного суда Иркутской области от 03 сентября 2015 года N А19-9386/2015 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой ставит вопрос об отмене обжалуемого судебного акта в полном объеме.

В отзыве на апелляционную жалобу инспекция с доводами общества не согласилась.

Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционной жалобе размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет 14.10.2015. Таким образом, о месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 АПК РФ.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ.

Изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы, отзыв на жалобу, заслушав в судебном заседании пояснения представителей налогоплательщика и налогового органа, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, на основании решения о проведении выездной налоговой проверки от 24.12.2013 года N 13-16/32-3442 налоговым органом по месту учета проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Восточно-Сибирская топливная компания" по вопросам соблюдения законодательства по налогам и сборам, в том числе: налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога на имущество, транспортного налога; налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2010 по 31.12.2012 (т.2 л.д. 43).

Решением N 13-16/32-3442/1 от 27.12.2013 года инспекция приостановила проведение налоговой проверки (т.2 л.д. 44). Решением N 13-16/32-3442/2 от 24.06.2014 года инспекция возобновила проведение налоговой проверки (т.2 л.д. 45).

Решением N 13-16/32-3442/2 от 24.07.2014 года инспекция внесла изменения в решение о проведении налоговой проверки (т. 2 л.д. 46).

Справка о проведенной налоговой проверке N 13-20/8 от 18.08.2014 года вручена налогоплательщику в день ее составления (т. 2 л.д. 50).

Решением N 13-38/25-1136 от 03.12.2014 года инспекция отложила рассмотрение материалов налоговой проверки (т. 2 л.д.53). Решением N 13-19/35-1171 от 08.12.2014 года инспекция провела дополнительные мероприятия налогового контроля (т. 2 л.д. 55-56). Решением N 12-40/1 от 12.01.2015 инспекция продлила срок рассмотрения материалов налоговой проверки (т. 2 л.д. 58).

Справка о результатах дополнительных мероприятий налогового контроля от 29.12.2014 года вручена налогоплательщику в день ее составления (т. 2 л.д. 60-61).

По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 17.10.2014 года N 13-17/22 (далее - акт проверки, т.2 л.д. 25-41).

По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки заместителем начальника инспекции в присутствие лица, в отношении которого вынесено решение, при надлежащем извещении налогоплательщика вынесено решение N 12-23/3 от 12.02.2015 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.2 л.д. 1-24).

Пунктом 1 резолютивной части решения ЗАО "Восточно-Сибирская топливная компания" доначислены суммы неуплаченных (излишне возмещенных) налогов с учетом состояния расчетов с бюджетом по налогу на добавленную стоимость за 2010-2012 годы, в том числе: за 1 квартал 2010 года в сумме 51 458 руб., за 2 квартал 2010 года в сумме 36 281 руб., за 3 квартал 2010 года в сумме 32 084 руб., за 4 квартал 2010 года в сумме 39 020 руб.; за 1 квартал 2011 года в сумме 205 306 руб., за 4 квартал 2011 года в сумме 198 100 руб., за 1 квартал 2012 года в сумме 206 832 руб., за 2 квартал 2012 года в сумме 186 810 руб.; за 3 квартал 2012 года в сумме 31 849 руб.; за 4 квартал 2012 года в сумме 41 381 руб.

Пунктом 2 резолютивной части решения налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату сумм налога на добавленную стоимость за 2011-2012 годы, в том числе: за 4 квартал 2011 года в виде штрафа в размере 19 810 руб.; за 1 квартал 2012 года в виде штрафа в размере 20 683 руб.; за 2 квартал 2012 года в виде штрафа в размере 18 681 руб., за 3 квартал 2012 года в виде штрафа в размере 3 185 руб., за 4 квартал 2012 года в виде штрафа в размере 4 138 руб., предусмотренной ст. 123 НК РФ за несвоевременное перечисление сумм налога на доходы физических лиц за 2012 год в виде штрафа в размере 2 208 руб.

Пунктом 3 резолютивной части решения налогоплательщику начислены пени по состоянию на 12.02.2015 года по налогу на добавленную стоимость в сумме 196 642 руб.; налогу на доходы физических лиц в сумме 6 руб.

Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обжаловал его в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области от 20.05.2015 года N 26-13/008358 решение ИФНС по Октябрьскому округу г. Иркутска от 12.02.2015 года N 12-2/3 оставлено без изменения, апелляционная жалоба без удовлетворения (т. 1 л.д. 70-78).

Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обжаловал его в Арбитражный суд Иркутской области.

Суд первой инстанции, оценив доводы и возражения сторон, а также доказательства, представленные сторонами в обоснование своих требований и возражений, в соответствии со статьёй 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации на предмет их относимости, допустимости, достоверности в отдельности, а также достаточности и взаимной связи в их совокупности, на основе правильного установления фактических обстоятельств по делу, верного применения норм материального и процессуального права сделал обоснованный вывод об отсутствии оснований для удовлетворения заявленного налогоплательщиком требования.

В силу части 1 статьи 268 АПК РФ при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело.

Согласно части 1 статьи 198, части 4 статьи 200, частям 2 и 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие оспариваемых ненормативного правового акта, решений и действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Суд апелляционной инстанции полагает, что существенных нарушений порядка проведения проверки и вынесения решения по ее результатам налоговым органом допущено не было. Досудебный порядок урегулирования спора заявителем соблюден.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно нормам статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

В силу подпункта 2 пункта 5 статьи 173 НК РФ налог подлежит уплате в бюджет в случае, если при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), операции по реализации, которых не подлежат налогообложению, покупателю был выставлен счет- фактура с выделением суммы налога. При таких обстоятельствах обязанность уплатить налог возлагается на лицо, являющееся налогоплательщиком.

Сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз (пункт 1 статьи 166 НК РФ).

Согласно пункту 4 статьи 170 НК РФ при отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

Налогоплательщик вправе не применять положения настоящего пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации, которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 22 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации услуг, оказываемых непосредственно в аэропортах Российской Федерации и воздушном пространстве Российской Федерации по обслуживанию воздушных судов, включая аэронавигационное обслуживание. Данная норма не содержит исключений в отношении каких-либо определенных услуг из числа услуг по обслуживанию воздушных судов, оказываемых непосредственно в аэропортах и воздушном пространстве Российской Федерации.

Как следует из статьи 11 НК РФ, в случае отсутствия институтов, понятий и терминов в налоговом законодательстве, подлежат применению институты, понятия и термины иных отраслей законодательства в том значении, в котором они используются в этих отраслях законодательства.

В соответствии с письмом Минтранса России от 09.10.2007 N 01-01-02/2675 (в редакции действовавшей в проверяемом периоде), к услугам по обслуживанию воздушных судов относятся услуги, входящие в стоимостную основу тарифов, приведенных в пунктах 4.11 - 4.13 главы "Тарифы за обслуживание воздушного судна" и пунктах 4.14 - 4.17 главы "Тарифы за техническое обслуживание воздушного судна" раздела 4 приложения 1 к приказу Минтранса России от 02.10.2000 N 110 "Об аэронавигационных и аэропортовых сборах, тарифах за обслуживание воздушных судов эксплуатантов Российской Федерации в аэропортах и воздушном пространстве Российской Федерации"

Приказом Министерства транспорта Российской Федерации от 02.10.2000 N 110 (в редакции от 23.11.2009) утвержден Перечень аэронавигационных и аэропортовых сборов, тарифов за обслуживание воздушных судов в аэропортах и воздушном пространстве Российской Федерации (далее - Перечень), из которого следует, что все указанные в нем услуги, в том числе услуги по хранению авиатоплива, относятся к услугам по обслуживанию воздушных судов.

В соответствии с подпунктом 4.11.1 Перечня тариф за хранение авиационного топлива устанавливается за предоставление комплекса услуг по приему, хранению и выдаче авиационного топлива, включая: прием авиационного топлива на склад, лабораторный контроль качества авиационного топлива, хранение авиационного топлива, в том числе предоставление емкостей для хранения авиационного топлива, подготовку и выдачу авиационного топлива на заправку (фильтрация, добавление противоводокристаллизационной жидкости и другие операции, предусмотренные технологией), предоставление персонала (включая инженерно-авиационный), другие услуги в соответствии с требованиями воздушного законодательства Российской Федерации и технологией обслуживания по хранению авиационного топлива.

Министерство тр нспорт Российской Федер ции в письме от 09.10.2007 N 01-01\02/2675 р зъяснило, что ук з нные в н зв нном прик зе услуги по хр нению ви топлив следует относить к услуг м по обслужив нию воздушных судов, освобожд емых от н логообложения НДС в порядке, уст новленном подпунктом 22 пункт 2 ст тьи 149 Налогового кодекс Российской Федер ции.

Как установлено судом и следует из материалов дела, ЗАО "ВСТК" с ООО "РН-Аэро" заключены договоры от 15.04.2009 N 38 и от 15.04.2009 N 32/ТК2009

Согласно договору хранения от 15.04.2009 N 38, ЗАО "ВСТК" (хранитель) обязуется за вознаграждение осуществлять для ООО "РН-Аэро" (поклажедатель) комплексную услугу по транспортировке по авиакеросинопроводу АНХК-Иркутский аэропорт (АКП), приему авиатоплива "поклажедателя", размещению, контролю качества, учету, хранению и передаче авиатоплива авиакомпаниям.

В соответствии с договором на оказание услуг от 15.04.2009 N 32/ТК2009 ЗАО "ВСТК" (исполнитель) оказывает ООО "РН-Аэро" (заказчик) комплекс услуг по обеспечению заправки воздушных судов авиационным топливом, принадлежащим "заказчику" и находящимся на хранении у "исполнителя".

Заправка воздушных судов авиакомпаний авиационными горюче-смазочными материалами, принадлежащими заказчику и находящимися на хранении у исполнителя, производится в соответствии с распоряжениями силами и средствами исполнителя. Заказчик обязуется обеспечить наличие авиационных горюче-смазочных материалов на складе исполнителя в аэропорту Иркутска в количестве, необходимом для выполнения услуг исполнителем. Предоставлять исполнителю график заправки воздушных судов на следующий месяц. Предоставлять распоряжения по заправке заказчику. Исполнитель обязуется в рамках исполнения данного договора вести контрольно-учетную документацию по отпуску авиационных горюче-смазочных материалов, принадлежащих заказчику, передавать заказчику сведения о количестве заправленных в воздушные суда авиационных горюче-смазочных материалов по согласованной сторонами форме.

Апелляционный суд поддерживает позицию суда первой инстанции относительно того, что из содержания указанных договоров и сложившегося механизма их исполнения сторонами следует, что комплексная услуга по транспортировке, приему авиатоплива, размещению, контролю качества, учету, хранению и передаче топлива авиакомпаниям является неотъемлемой частью технологического процесса авиатопливообеспечения воздушных перевозок и связана непосредственно с обслуживанием воздушных судов.

Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по делу N А51-20859/2009, изложенной в Постановлении от 07.06.2011 N 17072/10 при рассмотрении вопроса, касающегося применения нормы подпункта 22 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса, под услугами, освобождаемыми от обложения НДС, следует понимать любые услуги, если они связаны с обслуживанием воздушных судов непосредственно в аэропортах Российской Федерации и воздушном пространстве Российской Федерации.

Доводы апеллянта о неверном толковании указанной правовой позиции судом первой инстанции отклоняются как необоснованные.

При таких обстоятельствах и выявленном правовом регулировании суд первой инстанции правильно исходил из того обоснованности выводов налогового орган о том, что операции по реализации Обществом услуг по транспортировке и хранению авиатоплива в 2011 году на сумму 13094179 руб. и в 2012 году на сумму 11981174 руб. не подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость и соответствуют положениям подпункта 22 пункта 2 статьи 149 НК РФ.

Апелляционный суд считает обоснованными мотивы отклонения судом первой инстанции доводов заявителя о том, что ЗАО "ВСТК" оказывало услугу по транспортировке и хранению ТС-1 для организации, не участвующей в обеспечении воздушных перевозок и не все топливо, предаваемое на хранение по договору хранения от 15.04.2009 N 38 передавалось авиакомпаниям для заправки воздушных судов в рамках исполнения договора на оказание услуг от 15.04.2009 N 32/ТК2009".

Так, как следует из материалов дела, контрагент Общества ООО "РН-Аэро" и покупатель авиатоплива ООО "Аэрофьюэлз Улан-Удэ" не являясь авиакомпаниями, тем не менее, осуществляют деятельность по наземному обслуживанию воздушных судов, следовательно, услуги, оказанные для указанных организаций, в силу подпункта 22 пункта 2 статьи 149 НК РФ, НДС не облагаются.

Независимо от того, что топливо, поступившее ООО "Аэрофьюэлз Улан-Удэ", перед заправкой в воздушные суда в соответствии с "Руководством по приему, хранению, подготовке к выдаче на заправку и контролю качества авиационных горюче-смазочных материалов и специальных жидкостей в предприятиях воздушного транспорта", утвержденным приказом Министерства транспорта РСФСР от 17.10.1992 N ДВ-126, подлежало доведению до определенного качества, указанное само по себе не может свидетельствовать о том, что приобретенное топливо использовалось ООО "Аэрофьюэлз Улан-Удэ" не для заправки воздушных судов, а в каких-то иных целях. Такие выводы проверки достаточными и достоверными доказательствами налогоплательщиком опровергнуты не были.

Таким образом, учитывая, что операции по реализации услуг по транспортировке и хранению авиатоплива не подлежат налогообложению в соответствии с подпунктом 22 пункта 2 статьи 149 НК РФ, а удельный вес расходов по операциям, не подлежащим налогообложению в 1, 4 кварталах 2011 года и 1, 2 кварталах 2012 год превысил 5 процентов, в соответствии с требованиями, установленными пунктом 4 статьи 149, подпункта 1 пункта 2, пункта 4 статьи 170 НК РФ налогоплательщик в эти налоговые периоды должен был вести раздельный учет операций, облагаемых налогом и не подлежащих налогообложению.

В соответствии с утвержденной учетной политикой Общества для целей налогового учета в связи с осуществлением деятельности как облагаемой, так и не облагаемой налогом на добавленную стоимость предусмотрено ведение раздельного учета расходов, которым предусмотрено, что управленческие расходы и расходы по содержанию лаборатории ГСМ распределяются между видами деятельности в соответствии с пропорцией, которая рассчитывается исходя из доли выручки за налоговый период не облагаемой НДС в общем объеме выручки.

Согласно приложению N 2 к учетной политике "Порядок ведения раздельного учета облагаемых и необлагаемых НДС операций": в случае приобретения товаров, работ, услуг, используемых для осуществления как облагаемых так и не подлежащих налогообложению операций, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и реализации товаров (работ, услуг).

Пунктом 4 статьи 170 НК РФ определено, что суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения, и с учетом особенностей, установленных пунктом 4.1 настоящей статьи.

Налоговым органом при анализе представленных налогоплательщиком документов (журналов полученных счетов-фактур с разделением: по основным средствам - приобретались для использования в видах деятельности, облагаемых налогом; по товарам (нефтепродукты) - приобретались для использования в видах деятельности, облагаемых налогом; по услугам (счет-фактуры распределены по службам) - приобретались для видов деятельности, облагаемых налогом, так и льготируемой) установлено, что налогоплательщиком за 1, 4 кварталы 2011 года, 1, 2 кварталы 2012 года приобретено услуг, используемых для осуществления не подлежащих налогообложению операций (льготируемых), а именно услуг по заправке воздушных судов на сумму 4170323 руб., в том числе налог на добавленную стоимость в размере 636151 руб., без учета расходов на хранение и транспортировку авиатоплива, по которым налогоплательщиком принят к вычету налог на добавленную стоимость.

Кроме того Обществом на проверку не был представлен расчет пропорции для определения стоимости облагаемых и необлагаемых налогом на добавленную стоимость услуг за 2010 год, 3, 4 кварталы 2012 года.

При таких обстоятельствах налоговый орган обоснованно пришел к выводу о неправомерном принятии ЗАО "ВСТК" к вычету налога на добавленную стоимость за 1, 2, 3, 4 кварталы 2010 г., 1, 4 кварталы 2011 г., 1, 2, 3, 4 кварталы 2012 г. в сумме 1029121 руб. и доначислил неуплаченный (излишне возмещенный) налог за указанные периоды.

Судом первой инстанции обоснованно отклонены доводы общества в отношении того, что расходы по договору от 02.12.2008 N 1590-08/720, заключенному с ОАО "Международный Аэропорт Иркутск" на оказание услуг охраны в полном размере должны относиться к расходам, связанным с осуществлением деятельности, облагаемой налогом на добавленную стоимость, ввиду того, что письмом ОАО "Международный Аэропорт Иркутск" от 17.10.2014 N13-17/22 сообщено о том, что по данному договору он обеспечивает услуги охраны территории склада ГСМ, реализация которого облагается налогом на добавленную стоимость.

При этом суд первой инстанции правильно исходил из того, как установлено проверкой, на территории склада осуществляется и деятельность, не облагаемая налогом на добавленную стоимость, а именно: оказание услуг по приему, хранению авиатоплива на складе ГСМ аэропорта и передача авиатоплива авиакомпаниям (подготовка к выдаче, выдача на заправку и заправка авиатопливом), следовательно, услуги по охране территории заказчика, на которой находятся: склад ГСМ, пункты налива, отстойники цистерны топливозаправщика, топливозаправщики, гараж для топливозаправщиков, обеспечивают безопасность работы общества по выполнению операций по реализации товаров (работ, услуг), как не подлежащих налогообложению, так и подлежащих налогообложению налогом на добавленную стоимость.

В соответствии со ст.75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Поскольку материалами дела подтверждается наличие у заявителя задолженности по налогу на добавленную стоимость в размере 981728 руб, начисление пени на указанную задолженность в сумме 185058 руб. является обоснованным.

Согласно п.1 ст.122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влекут взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Налоговый орган правильно квалифицировал неуплату налогоплательщиком в бюджет налога на добавленную стоимость в результате завышения налоговых вычетов как налоговое правонарушение, предусмотренное п.1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации и исчислил размер налоговых санкций с учетом смягчающих ответственность обстоятельств в сумме 65330 руб.

В соответствии со статьей 24 Налогового кодекса Российской Федерации заявитель признается налоговым агентом, на которого в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетные фонды) налогов. Налоговые агенты на основании подпункта 1 пункта 3 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги.

Пунктом 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках. В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

В соответствии с пунктом 1 статьи 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

Согласно пункту 4 статьи 81 НК РФ если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случаях:

1) представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени;

2) представления уточненной налоговой декларации после проведения выездной налоговой проверки за соответствующий налоговый период, по результатам которой не были обнаружены неотражение или неполнота отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибки, приводящие к занижению подлежащей уплате суммы налога.

Следовательно, Налоговый кодекс РФ предоставляет возможность освобождения от ответственности налогоплательщика, допустившего налоговое правонарушение в виде неуплаты (неполной уплаты) налога, если он самостоятельно выявит допущенное нарушение, произведет расчет (перерасчет) подлежавшей уплате за конкретный налоговый период суммы налога, исчислит пени за просрочку уплаты доначисленной в результате выявленной ошибки суммы налога, уплатит доначисленные суммы налога и пеней в бюджет, внесет исправления в ранее представленную декларацию путем подачи дополнительной (уточненной) декларации.

Как следует из материалов дела по результатам выездной налоговой проверки установлено, что за 2012 год Обществом несвоевременно перечислена в бюджет сумма налога на доходы физических лиц в размере 22082 руб.

ЗАО "ВСТК" 10.07.2012 г. произведена выплата заработной платы, сумма удержанного налога на доходы физических лиц составила 1421024 руб., при этом, сумма перечисленного 10.07.2012 г. в бюджет налога составила 1398942 руб. Недостающую сумму налога налоговый агент перечислил в бюджет 11.07.2012 г.

Указанное обстоятельство подтверждается материалами дела и заявителем не оспаривается.

Судом первой инстанции установлено, что из материалов дела не усматривается, что в декларацию за указанный период Обществом вносились какие-либо корректирующие сведения в связи с указанными нарушениями. При таких обстоятельствах, в рассматриваемом случае положения статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации не применимы.

В этой связи апелляционный суд не может учесть ссылку апеллянта на правовую позицию Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении от 18.03.2014 N 18290/13, поскольку указанное дело рассмотрено при иных фактических обстоятельствах.

Согласно статье 123 Налогового кодекса РФ (в редакции Федерального закона 27.07.2010 N 229-ФЗ, действующей с 02.09.2010), неправомерное не удержание и (или) не перечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

При этом, п.3 ст.114 НК РФ определено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса.

В соответствии с п.4 ст.112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Предусмотренный п.1 ст.112 НК РФ перечень обстоятельств, смягчающих ответственность, является открытым и любое обстоятельство с учетом характера правонарушения может быть признано смягчающим ответственность.

В соответствии с пунктом 21 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30 июля 2013 г. N 57 при рассмотрении споров о взыскании с налоговых агентов штрафа за неправомерное неперечисление в установленный срок сумм налога, подлежащего удержанию с налогоплательщика, судам необходимо учитывать, что такое правонарушение может быть вменено налоговому агенту только в том случае, когда он имел возможность удержать и перечислить соответствующую сумму, имея в виду, что удержание осуществляется из выплачиваемых налогоплательщику денежных средств.

Суд первой инстанции, учитывая объективную возможность ЗАО "ВСТК" при выплате сотрудникам заработной платы удержать и своевременно перечислить исчисленный налог на доходы в бюджет, и, принимая во внимание, что правонарушение совершено налогоплательщиком впервые, а также социальную значимость деятельности Общества, пришел к правильному выводу о правомерности квалификации налоговым органом действий ЗАО "ВСТК" по несвоевременному перечислению налога на доходы физических лиц за 2012 год, как налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации, и исчисления размера штрафа с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность, в сумме 2208 руб.

Факт перечисления налога в качестве основания для отказа в привлечении к ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации не иметт правового значения, поскольку в редакции, действующей со 02 сентября 2010 г., основанием для привлечения к ответственности является не только факт неперечисления НДФЛ на момент обнаружения (то есть отсутствие уплаты налога на момент проверки), но и факт перечисления НДФЛ с нарушением установленных статьей 226 Налогового кодекса Российской Федерации сроков, вне зависимости от последующей уплаты этого налога.

Судом первой инстанции при этом учтено, что специфика такого налога как НДФЛ заключается в том, что Общество налогоплательщиком не является, оно в силу закона обязано перечислить налог физического лица в бюджет. Соответственно, не перечислив его в срок, оно незаконно пользуется денежными средствами налогоплательщиков, что недопустимо.

Факт самостоятельного выявления нарушения до проведения выездной налоговой проверки и уплаты в бюджет пени за период просрочку перечисления НДФЛ также не может рассматриваться в качестве обстоятельства, освобождающего от налоговой ответственности налогового агента, поскольку, как следует из нормы статьи 123 Налогового кодекса РФ, объективная сторона налогового правонарушения, предусмотренного данной статьей, как раз и состоит в неправомерном неудержании и (или) неперечислении (неполном удержании и (или) перечислении) в установленный Налоговым кодексом РФ срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом.

Иных обстоятельств, смягчающих ответственность и не учтенных налоговым органом при принятии оспариваемого решения судами двух инстанций не установлено.

При таких установленных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но правильных выводов суда первой инстанции не опровергают и не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены обжалуемого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Иркутской области от 03 сентября 2015 года N А19-9386/2015 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд первой инстанции в срок, не превышающий двух месяцев с даты принятия.

Председательствующий

Д.В. Басаев

Судьи

Е.О. Никифорюк Э.В. Ткаченко