Постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 20 ноября 2015 г. N 06АП-5510/15

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Дальневосточного округа от 7 марта 2016 г. N Ф03-418/16 настоящее постановление отменено

г. Хабаровск

20 ноября 2015 г.

А37-861/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 18 ноября 2015 года.

Полный текст постановления изготовлен 20 ноября 2015 года.

Шестой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Песковой Т.Д.

судей Вертопраховой Е.В., Сапрыкиной Е.И.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Мамонтовой Н.А.

при участии в заседании:

от Общества с ограниченной ответственностью "Партия": Васянин М.М., директор, предъявлен паспорт, решение N 1, приказ о назначении на должность директора; Чернобаев Ю.Ю., представитель по доверенности от 23.07.2015 б/н;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Магаданской области: Маханова Ю.Н., представитель по доверенности от 12.01.2015 N 07.1-13; Иванова Т.В., представитель по доверенности от 26.10.2015 N 07.1-13

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Магаданской области

на решение от 14.08.2015

по делу N А37-861/2015

Арбитражного суда Магаданской области

принятое судьей Минеевой А.А.

по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Партия"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Магаданской области

о признании недействительным решения N ОА-06-28/1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 02.02.2015, в редакции решения УФНС по Магаданской области от 13.05.2015

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Партия" (далее - Общество, ООО "Партия") обратилось в Арбитражный суд Магаданской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Магаданской области (далее - налоговый орган) о признании недействительным решения N ОА-06-28/1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 02.02.2015, в редакции решения УФНС по Магаданской области от 13.05.2015, принятого по результатам выездной налоговой проверки.

На основании оспариваемого решения от 02.02.2015 N ОА-06-28/1, в редакции решения УФНС по Магаданской области от 13.05.2015, ООО "Партия" доначислены и предложены к уплате налог на прибыль за 2011 год в сумме 861 914 рублей, налог на прибыль за 2012 год в сумме 8 511 946 рублей, НДС за второй квартал 2012 года в сумме 1 207 120 рублей, НДС за третий квартал 2012 года в сумме 4 728 131 рубль, НДС за четвертый квартал 2012 года в сумме 1 725 500 рублей; пени по НДС в сумме 1 236 029 рублей 83 копейки, пени по налогу на прибыль за 2011 год в сумме 212 140 рублей 69 копеек, пени по налогу на прибыль за 2012 год в сумме 1 909 269 рублей 81 копейки. Общество привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа по статье 122 НК РФ по налогу на прибыль за 2011 год в сумме 84 809 рублей 60 копеек, по налогу на прибыль за 2012 год в сумме 848 883 рубля 50 копеек.

Решением суда первой инстанции от 14.08.2015 заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

Решение Межрайонной ИФНС России N 2 по Магаданской области от 02.02.2015 N ОА-06-28/1, в редакции решения УФНС по Магаданской области от 13.05.2015, признано недействительным в части:

- пункта 1 резолютивной части решения в части доначисления налога на прибыль за 2011 год в сумме 861 914 рублей, налога на прибыль за 2012 год в сумме 8 511 946 рублей, НДС за второй квартал 2012 года в сумме 1 207 120 рублей, НДС за третий квартал 2012 года в сумме 4 728 131 рубль, НДС за четвертый квартал 2012 года в сумме 1 725 500 рублей;

- пункта 2 резолютивной части решения в части привлечения к ответственности в виде штрафа по статье 122 НК РФ по налогу на прибыль за 2011 год в сумме 84 809 рублей 60 копеек, по налогу на прибыль за 2012 год в сумме 848 883 рубля 50 копеек;

- пункта 3 резолютивной части решения в части начисления пени по НДС в сумме 1 236 029 рублей 83 копейки, пени по налогу на прибыль за 2011 год в сумме 212 140 рублей 69 копеек, пени по налогу на прибыль за 2012 год в сумме 1 909 269 рублей 81 копейки.

- пункта 4 резолютивной части решения в части предложения к уплате указанных в пунктах 1, 2, 3 резолютивной части решения налогов, пени, штрафов

Не согласившись с судебным актом, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы России N 2 по Магаданской области обратилась в Шестой арбитражный апелляционный суд с жалобой и дополнениями к ней, в которых просит отменить в полном объеме решение суда первой инстанции, в связи с неправильным применением и толкованием норм материального права, неполным выяснением обстоятельств, имеющих значение для настоящего дела, несоответствием выводов суда фактическим обстоятельствам, и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

В заседании суда апелляционной инстанции представители налогового органа поддержали в полном объеме доводы апелляционной жалобы и дополнений к ней, просили отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Представители ООО "Партия" в заседании суда апелляционной инстанции отклонили доводы апелляционной жалобы и дополнений к ней, как несостоятельные, по основаниям, изложенным в отзыве, просили решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Обществом заявлено ходатайство о допросе свидетеля Ряузова М.А., которое судом апелляционной инстанции на основании положений части 1 статьи 268 АПК РФ отклонено.

Суд апелляционной инстанции на основании положений части 1 статьи 268 АПК РФ повторно рассматривает дело по имеющимся в деле доказательствам.

Изучив материалы дела, заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, проверив обоснованность доводов апелляционной жалобы и дополнений к ней, а также отзыва на жалобу, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.

Как следует из материалов дела, общество с ограниченной ответственностью "Партия" зарегистрировано в качестве юридического лица Мэрией города Магадана Магаданской области 22.11.2000, ОГРН 1024900961755, ИНН 4900004333, местонахождение по адресу: Магаданская область, Тенькинский район, п. Усть-Омчуг, ул. Горняцкая, дом 11. Основным видом деятельности Общества является добыча руд цветных металлов, кроме урановой и ториевой руд. Дополнительными видами деятельности, в том числе являются деятельность автомобильного грузового транспорта, обработка отходов и драгоценных металлов, добыча руд и драгоценных металлов (т.2 л.д. 121-150).

Межрайонной ИФНС России N 2 по Магаданской области в период с 24.09.2013 по 14.07.2014 была проведена выездная налоговая проверка (справка о проведенной выездной налоговой проверки от 14.07.2014) ООО "Партия" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам за период с 01.01.2011 по 31.12.2012. Выездная проверка на основании решений руководителя Межрайонной ИФНС России N 2 по Магаданской области неоднократно приостанавливалась в период с 14.10.2013 по 16.05.2014. На основании решения заместителя руководителя УФНС по Магаданской области от 16.05.2014 N 1 срок проведения выездной проверки был продлен до 14.07.2014 (т.5 л.д.3-24).

Справка о проведенной выездной налоговой проверке ООО "Партия" от 14.07.2014 получена Обществом 21.07.2014 (т.5 л.д.25-27).

Результаты проведенной выездной налоговой проверки зафиксированы в акте проверки от 15.09.2014 N 06-28/8 (Приложения NN 1-6), факт получения акта проверки подтверждается соответствующей записью и подписью директора ООО "Партия", с отметкой директора Общества о не согласии с выводами акта проверки (т.4 л.д. 2-166, 167-174). На указанный акт проверки ООО "Партия" поданы в налоговый орган возражения на акт и дополнения к ним (т.5 л.д. 40-377).

23.10.2014 директором ООО "Партия" получено уведомление о вызове налогоплательщика для участия в рассмотрении материалов проверки по акту выездной налоговой проверки от 15.09.2014 N 06-28/8 05.11.2014 в 15 час. 00 мин. (т.5 л.д.28).

Решением заместителя начальника Межрайонной ИФНС России N 2 по Магаданской области N 4 от 10.11.2014 продлен срок рассмотрения материалов налоговой проверки до 09.12.2014 (т.5 л.д.29).

10.11.2014 заместителем начальника Межрайонной ИФНС России N 2 по Магаданской области вынесено решение N 3 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (т.5 л.д.30).

18.11.2014 ООО "Партия" получено уведомление о вызове налогоплательщика для участия в рассмотрении материалов проверки по акту выездной налоговой проверки от 15.09.2014 N 06-28/8 09.12.2014 в 15 час. 00 мин. (т.5 л.д.31-32).

Срок рассмотрения материалов по акту выездной налоговой проверки от 15.09.2014 N 06-28/8 неоднократно продлевался, в связи с получением материалов дополнительных мероприятий и для ознакомления с ними ООО "Партия" (т.5 л.д. 33-39).

02.02.2015 заместитель начальника Межрайонной ИФНС России N 2 по Магаданской области, рассмотрев материалы выездной налоговой проверки (акт выездной проверки от 15.09.2014 N 06-28/8), письменные возражения ООО "Партия" (вх.N 9548 от 29.10.2014) и дополнительные возражения (вх.N 9686 от 05.11.2014) с участием законного представителя Общества и иных представителей по доверенностям, принял решение N АО 06-28/1 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения. Копия указанного решения была получена директором ООО "Партия", что подтверждается соответствующей записью и подписью на последней странице решения (т. 1 л.д. 44-170, т.2 л.д. 1-17).

Указанным решением налоговым органом Обществу доначислены и предложены к уплате налог на прибыль за 2011 год в сумме 853 178 рублей, налог на прибыль за 2012 год в сумме 8 520 682 рублей, НДС за второй квартал 2012 года в сумме 1 207 120 рублей, НДС за третий квартал 2012 года в сумме 4 728 131 рубль, НДС за четвертый квартал 2012 года в сумме 1 725 500 рублей; пени по НДС в сумме 1 298 662 рублей 82 копейки, пени по налогу на прибыль за 2011 год в сумме 212 132 рублей 17 копеек, пени по налогу на прибыль за 2012 год в сумме 1 909 192 рублей 14 копейки, пени по НДФЛ (02.02.2015) в сумме 286 рублей 93 копейки. Общество привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа по статье 122 НК РФ по налогу на прибыль за 2011 год в сумме 84 809 рублей 60 копеек, по налогу на прибыль за 2012 год в сумме 849 757 рубля 10 копеек, по статье 123 НК РФ по НДФЛ в сумме 2 913 рублей 10 копеек.

Не согласившись с решением Межрайонной ИФНС России N 2 по Магаданской области от 02.02.2014 N АО 06-28/1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой от 06.03.2015 N 14 на не вступившее в законную силу решение инспекции в Управление федеральной налоговой службы по Магаданской области, в которой просил отменить указанное решение в полном объеме.

13.05.2015 (исх. N 11-21.1/2807 от 18.05.2015) Управлением ФНС по Магаданской области было принято решение по апелляционной жалобе, которым жалоба заявителя оставлена без удовлетворения. При этом решение Межрайонной ИФНС России N 2 по Магаданской области от 02.02.2015 N АО-06-28/1 изменено, а именно: ООО "Партия" доначислены и предложены к уплате налог на прибыль за 2011 год в сумме 861 914 рублей, налог на прибыль за 2012 год в сумме 8 511 946 рублей, НДС за второй квартал 2012 года в сумме 1 207 120 рублей, НДС за третий квартал 2012 года в сумме 4 728 131 рубль, НДС за четвертый квартал 2012 года в сумме 1 725 500 рублей; пени по НДС в сумме 1 236 029 рублей 83 копейки, пени по налогу на прибыль за 2011 год в сумме 212 140 рублей 69 копеек, пени по налогу на прибыль за 2012 год в сумме 1 909 269 рублей 81 копейки. Общество привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа по статье 122 НК РФ по налогу на прибыль за 2011 год в сумме 84 809 рублей 60 копеек, по налогу на прибыль за 2012 год в сумме 848 883 рубля 50 копеек. В остальной части решение от 02.02.2015 N АО-06-28/1 оставлено без изменения. Данное решение, в редакции решения УФНС по Магаданской области, утверждено Управлением и вступило в законную силу. Копия данного решения УФНС по Магаданской области получено директором ООО "Партия" 19.05.2015, что подтверждается соответствующей записью и подписью (т.2 л.д. 28-90).

Следовательно, как обоснованно признал суд первой инстанции, досудебный порядок урегулирования спора соблюден.

ООО "Партия", не согласившись с принятым решением Межрайонной ИФНС России N 2 по Магаданской области от 02.02.2015 N АО-06-28/1, в редакции решения УФНС по Магаданской области от 13.05.2015, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании названного решения налогового органа недействительным.

Удовлетворяя требования, заявленные ООО "Партия", суд первой инстанции исходил из следующего.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пунктами 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, либо товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Исходя из пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Налоговый орган вправе отказать в возмещении налога на добавленную стоимость, если предъявленная к возмещению сумма не подтверждена надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, сформировавшие вычеты хозяйственные операции нереальны либо совершены с контрагентами, не исполняющими налоговых обязанностей.

Пунктом 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению (пункт 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации).

Согласно части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

В соответствии с пунктом 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Как установлено судом первой инстанции из содержания оспариваемого решения, выездная налоговая проверка проведена налоговым органом по адресу нахождения исполнительного органа ООО "Партия": г. Магадан, ул. Приморская, дом 4, выборочным методом проверки документов ООО "Партия", а также с проведением мероприятий налогового контроля.

Основанием для доначисления и предложения к уплате оспариваемых ООО "Партия" сумм НДС, налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафов по пункту 1 статьи 122 НК РФ послужили выводы налогового органа о нереальности хозяйственных операций ООО "Партия" по сделке с ООО "СоюзПром" (договор N 10/12 от 01.02.2012 на выполнение работ по переработке минерального сырья, содержащего драгоценные металлы) по обогащению минерального сырья, принадлежащего ООО "Партия"; а также вывод налогового органа о том, что ООО "Партия" не проявило достаточную степень осмотрительности в выборе контрагента - ООО "Союзпром", что влечет для налогоплательщика неблагоприятные последствия такого выбора.

Суд первой инстанции, исследовав представленные в материалах дела доказательства, на основании которых, установив обстоятельства, имеющие значение по настоящему делу, посчитал вышеназванные выводы налогового органа не подтвержденными доказательствами.

При этом спор, как установлено судом, по произведенным расчетам налогов, пени, штрафов у сторон отсутствует.

Из материалов дела следует, что ООО "Партия" владеет перерабатываемым минеральным сырьем (отходы горнорудного производства ЗИФ "Нелькобазолото" месторождения "Школьное") на праве собственности, возникшем на основании договора купли-продажи минерального сырья, содержащего драгоценные металлы N 7/12/11 от 07 декабря 2011 года.

В судебном заседании судом установлено, что данный факт не оспаривался налоговым органом.

В соответствии с положениями статьи 1.2, пункта 6 статьи 10.1 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" (далее - Закон РФ о недрах) недра в границах территории Российской Федерации, включая подземное пространство и содержащиеся в недрах полезные ископаемые, энергетические и иные ресурсы, являются государственной собственностью, и участки недр не могут отчуждаться в частную собственность.

Как усматривается из материалов дела, представителем налогоплательщика представлено письмо Магаданнедра от 11.08.2015 N АП-08/1045 на запрос ООО "Партия от 06.08.2015 года б/н. Из содержания данного ответа судом установлено, что Магаданнедра на вопрос "имеют ли отношение отходы горнорудного производства, перерабатываемые ООО "Партия", к полезным ископаемым, извлекаемым из недр, и является ли указанное минеральное сырье, перерабатываемое ООО "Партия" полезным ископаемым", проинформировало общество, что отходы горнорудного и связанных с ним перерабатывающих производств не могут быть признаны полезным ископаемым; согласование изменений в техническом проекте, ведущих к увеличению степени извлечения полезного компонента из минерального сырья, не требуется.

Кроме того, в содержании данного письма-ответа Магаданнедра сообщает, что в соответствии с пунктом 3 части 1 статьи Закона Российской Федерации "О недрах" недра предоставляются в пользование для разведки и добычи полезных ископаемых, в том числе использования отходов горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств. Данная норма распространяет свое действие только на добычу полезных ископаемых. При этом под добытым полезным ископаемым действующим законодательством понимается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом из недр минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая определенным стандартам.

По обоснованному выводу суда первой инстанции, данные в указанном письме разъяснения Магаданнедра, не противоречат положениям Закона Российской Федерации "О недрах".

Доводов и доказательств, как усматривается из материалов дела, опровергающих вышеуказанные обстоятельства, в материалы дела налоговым органом не предоставлено.

Таким образом, как обоснованно признал суд первой инстанции, исходя из смысла вышеизложенного, поскольку перерабатываемое минеральное сырье (отходы горнорудного производства ЗИФ "Нелькобазолото" из хвостохранилища месторождения "Школьное") является собственностью ООО "Партия", следовательно, Закон Российской Федерации от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" в данном случае не применяется.

При этом, поскольку у ООО "Партия" отсутствует необходимость оформления лицензии на переработку принадлежащего ему указанного минерального сырья, следовательно, отсутствуют отношения недропользования, которые, в силу статьи 9 Закона Российской Федерации от 21.02.92 N 2395-1 "О недрах", возникают с момента государственной регистрации лицензии на пользование участками недр.

Таким образом, суд правомерно посчитал обоснованными доводы налогоплательщика о том, что рассматриваемые правоотношения не подпадают под действие норм Закона "О недрах", а перерабатываемое ООО "Партия" минеральное сырье (отходы горнорудного производства ЗИФ "Нелькобазолото" из хвостохранилища месторождения "Школьное") не признается полезным ископаемым.

Из материалов дела усматривается, что 01.02.2012 ООО "Партия" (Поставщик) заключило договор N 10/12 с ООО "СоюзПром" (Переработчик) на выполнение работ по переработке минерального сырья, содержащего драгоценные металлы, предметом которого являлась поставка Поставщиком минерального сырья (отходов горнорудного производства ЗИФ "Нелькобазолото" из хвостохранилища месторождения "Школьное"), содержащего драгоценные металлы, для последующей переработки Переработчиком и передачи полученной в результате такой переработки готовой продукции в виде гравитационного концентрата с заданным содержанием драгоценных металлов - не менее 50 кг/тн. Поставщику в установленном договором порядке (пункт 1.1 Договора) (т.11 л.д. 12-22).

По условиям договора Поставщик обязуется поставить сырье, содержащее драгоценные металлы, а также оплатить Переработчику стоимость переработки сырья и транспортные расходы по доставке готовой продукции. Общее количество поставляемого сырья и график поставки оговариваются в дополнительном соглашении, являющемся неотъемлемой частью данного договора (пункт 1.2 договора). Условия и сроки переработки сырья отражены в Приложении N 1 к настоящему договору (пункт 1.3 договора). Переработчик имеет право для выполнения работ по переработке привлекать на договорной основе любые специализированные организации (пункт 1.4). Срок действия договора: с момента подписания его обеими сторонами до момента выполнения ими обязательств по нему (пункт 1.5 договора).

Судом первой инстанции установлено, что налоговый орган, полагая, что по заключенному между ООО "Партия" и ООО "Союзпром" договору N 10/12 от 01.02.2012 отсутствуют реальные хозяйственные отношения, исключил из состава расходов на уменьшение налогооблагаемой прибыли сумму произведенных затрат ООО "Партия" и не принял налоговые вычеты по сделке ООО "Партия" с ООО "СоюзПром", мотивировав это тем, что установленные в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля факты, а именно: наличие недостоверных и противоречивых сведений в представленных первичных документах, подписанных от имени руководителей ООО "СоюзПром" и контрагента ООО "Союзпром" - ООО "УралРезерв", а также в представленных документах контрагентами ООО "Союзпром" второго порядка ООО "УралРезерв", ООО "Монолитпром", ООО "Олимп-ДМ", ООО "СвердСнабСервис", неустановленными лицами; отсутствие спорных контрагентов по адресу государственной регистрации; отсутствие у данных юридических лиц необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности - основных средств, имущества, транспортных средств, складских помещений; транзитный характер движения денежных средств по счетам в банках; отсутствие расходов, свидетельствующих о реальном осуществлении финансово-хозяйственной деятельности - в совокупности свидетельствуют, по мнению налогового органа, о невозможности осуществления спорными контрагентами работ по переработке минерального сырья по заключенным договорам с ООО "Союзпром" и впоследствии для возвращения продукта переработки - гравитационного концентрата ООО "Партия" по договору N 10/12 от 01.02.2012 года между ООО "Союзпром" и ООО "Партия".

Из материалов дела усматривается, что представитель налогового органа пояснил, что спор между сторонами полноте представленных ООО "Партия" документов отсутствует, но налоговый орган считает, что представленные счета-фактуры, не принятые налоговым органом к вычету по НДС, не соответствуют статье 169 НК РФ, в связи с тем, что содержат недостоверные сведения, а именно, подписаны не директором ООО "Союзпром", а иным лицом. При этом основывают свои выводы на результатах проведенных в ходе выездной налоговой проверки почерковедческих экспертиз и допросах директора ООО "Союзпром" Шарниной А.С., Ряузова М.А. - представителя по доверенности и учредителя ООО "Союзпром", и руководителей, учредителей других контрагентов, с которыми были заключены договоры ООО "Союзпром" (т.10 л.д. 98-267).

Кроме того, как установлено судом, налоговый орган посчитал, что не подтверждается доставка сырья из г. Магадана в г. Екатеринбург.

В то же время, как обоснованно признал суд, налоговый орган не учел, что передача минерального сырья (отходов) ООО "Партия" к ООО "Союзпром" осуществлялась в г. Магадане, ул. Портовая, дом 16 (представленные в материалы дела путевые листы ООО "Партия"). Дальнейшая доставка, как следует из материалов дела, в г. Екатеринбург осуществлялась ООО "Союзпром", в связи, с чем ООО "Партия" не имела возможности предоставить налоговому органу документы на доставку груза из г. Магадана в г. Екатеринбург.

Судом установлено, что доставка готовой продукции - гравитационного концентрата из г. Екатеринбурга в г. Магадан подтверждается представленными налоговому органу документами (описи о передаче сырья N 2/12 от 28.06.2012, N 3/12 от 16.07.2012, N 4/12 от 01.10.2012, накладные на отпуск товаров на сторону, транспортные накладные N 1 от 16.07.2012, N 2 от 01.10.2012, письмо N 49 от 11.05.2012 ООО "Союзпром" к ООО "Партия" об отправке сырья), но налоговый орган данные документы не принял в подтверждение факта доставки готовой продукции как содержащие недостоверные, противоречащие фактическим обстоятельствам сведения, ссылаясь на то обстоятельство, что автомобиль, на котором перевозился груз по сведениям Федерального информационного ресурса принадлежал Ряузову М.А.(представитель ООО "Союзпром" по доверенности, подлинность которой не оспаривалась налоговым органом). При этом имеется отметка о доставке и сдаче груза Ряузовым М.А. в г. Магадане и его приемке директором ООО "Партия" Васяниным М.М.

В то же время, как усматривается из материалов дела, налоговый орган не принимая указанные документы в качестве подтверждения доставки продукции переработки - гравитационного концентрата в г. Магадан, не отрицает факт полной сдачи ООО "Партия" на Колымский аффинажный завод лигатурного золота, полученного в результате проведенного ООО "Партия" повторного обогащения продукции переработки - гравитационного концентрата, доставленного от ООО "Союзпром".

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно признал несостоятельными доводы налогового органа о том, что сданное лигатурное золото могло быть получено ООО "Партия" со своих лицензионных участков, поскольку данные доводы не подтверждены доказательствами.

Кроме того, как установлено судом из содержания представленного в материалы дела акта проверки Управления Росприроднадзора по Магаданской области в отношении ООО "Партия" от 10.08.2012 года, в проверяемый период 2012 год ООО "Партия" имея 2 лицензии на лицензионные участки, расположенные на территории Тенькинского района Магаданской области, пользование недрами ООО "Партия" на одном лицензионном участке (лицензия МАГ 03300 БР) не осуществлялось в связи с отсутствием разрешительной документации, которая находилась в стадии разработки Обществом, а на другом лицензионном участке (лицензия МАГ 03473 БР) к моменту подписания акта проверки - 10.08.2012 только начинались подготовительные работы к началу промывочного сезона.

Из объяснений представителя налогоплательщика, что также не оспаривалось представителями налогового органа в судебном заседании, судом установлено, что поскольку в отправляемом из г. Магадана в г. Екатеринбург минеральном сырье (отходах) содержалось менее 5% золота на тонну (в минеральном сырье ООО "Партия" содержалось 1.8 кг/тн золота), необходимости в специальной охране и указании оценочной стоимости данного груза не имелось.

Согласно пункту 4.9 Инструкции "О порядке учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней, продукции из них и ведения отчетности при их производстве, использовании и обращении", утвержденной Приказом Министерства финансов РФ 29.08.2001 г. N 68н (далее - Инструкция N 68н), транспортировка материалов, содержащих менее 5 процентов драгоценных металлов, может производиться почтовыми отправлениями, багажным железнодорожным или другим видом транспорта.

Суд правомерно нашел обоснованными доводы общества о том, что обязанности по сопровождению и охране сырья по дороге из Екатеринбурга в г. Магадан возложены на переработчика и уполномоченных им лиц, перевозящих груз.

Согласно статье 714 ГК РФ подрядчик несет ответственность за сохранность представленных заказчиком материала, оборудования, переданной для переработки (обработки) вещи или иного имущества, оказавшегося во владении подрядчика в связи с исполнением договора подряда.

Кроме этого, как усматривается из материалов дела, налоговым органом не представлено доказательств, подтверждающих факт выявления недостачи или пропажи драгметалла по результатам исполнения вышеназванного договора.

Исходя из смысла пункта 1 статьи 715 ГК РФ и пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 года N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (в действующей в проверяемый период времени редакции), а также пункта 1.2 договора N 10/12 от 01.02.2012, суд обоснованно посчитал правомерными доводы налогоплательщика о том, что после передачи сырья в распоряжение ООО "СоюзПром" - ООО "Партия" не несет обязанности по оформлению документов на транспортировку сырья к месту его переработки и обратно.

Материалами дела подтверждается и не оспаривается налоговым органом тот факт, что весь полученный ООО "Партия" драгметалл (лигатурное золото) сдан на аффинажный завод и впоследствии сдан в банк - АКБ Ланта Банк (ЗАО).

Из материалов дела усматривается, что ООО "Партия" по описи N 1 от 02.02.2012 отдано на переработку ООО "СоюзПром" минеральное сырье (отходы) в количестве 20000 кг, с содержанием золота 1812 грамм/тн, с количеством ДМ по данным поставщика 36,240 кг (в х/ч).

Как установлено судом, возврат гравитационного концентрата от переработчика ООО "СоюзПром", полученного из этих 20000 кг, осуществлялся партиями:

-28.06.2012 года, опись N 2/12, вес нетто 50.45 кг, содержанием ДМ 12,108 кг (х/ч);

-16.07.2012 года, опись N 3/12, вес нетто 50.65 кг, содержание ДМ 12.157 кг (х/ч);

-01.10.2012 года, опись N 4/12, вес нетто 35.04 кг, содержанием ДМ 8.410 кг (х/ч);

Итого: было получено 136.14 кг гравитационного концентрата, с содержанием золота 240 кг/тн, с количеством ДМ по данным переработчика 32.675 кг (в х/ч).

Затем, как следует из материалов дела, гравитационный концентрат:

- по описи N 2/12, поступивший в цех ООО "Партия", был доведен до лигатурного золота и сдан на ОАО Колымский аффинажный завод - 13.07.2012 по Реестру N 3. В описи-накладной N 3 от 13.07.2012, в графе "место добычи" указано - минсырье Школьное, после аффинажа получено 10176,6 грамм золота и сдано в банк;

- по описи N 3/12, поступивший в цех ООО "Партия", был доведен до лигатурного золота и сдан на ОАО Колымский аффинажный завод - 03.08.2012 по Реестру N 4. В описи-накладной N 4, в графе "место добычи" указано - минсырье Школьное, после аффинажа получено 11585,0 грамм золота и сдано в банк;

- концентрат по описи N 4/12, поступивший в цех ООО "Партия", был доведен до лигатурного золота и сдан на ОАО Колымский аффинажный завод - 13.10.2012 по Реестру N7, в описи-накладной N 7, в графе "место добычи" указано - минсырье Школьное, после аффинажа получено 7864,9 грамм золота и сдано в банк.

Итого: после аффинажа получено золото в слитках в количестве 29626,5 грамм.

Судом установлено, что налоговый орган принял фактическое выполнение поставок золотосодержащего сырья на аффинажные заводы и отгрузку готовой продукции в адрес уполномоченных покупателей (банков).

Как пояснил представитель налогоплательщика, делая по формальным признакам вывод о том, что реальных отношений у ООО "Партия" с контрагентами не было, налоговый орган не установил поставщиков, которые, по мнению инспекции, фактически произвели переработку спорного сырья.

Из материалов дела усматривается, что доказательств, опровергающих вышеуказанные обстоятельства, в материалы дела налоговым органом не представлено.

Судом исследованы представленные обществом в материалы дела документы, подлинники которых обозревались в судебном заседании, подтверждающие получение ООО "Партия" продукции переработки - гравитационного концентрата, доставленного от ООО "Союзпром" по договору N 10/12 от 01.02.2012, а также от ЗАО НПП "Заря" по договору 36/2012 от 12.12.2011.

В судебном заседании, как усматривается из материалов дела, также исследовались журнал учета драгметалла N 9, а именно: записи журнала, идентифицированные по количеству продукта и дате его поступления, в которых имеются сведения о поступлении в цех ООО "Партия" гравитационного концентрата, который после поступления в цех ООО "Партия" был доведен в результате его повторного обогащения до лигатурного золота, затем были сформированы посылки и сданы ООО "Партия" на ОАО Колымский аффинажный завод.

Как установил суд, все предоставленные налогоплательщиком подлинные документы по спорной сделке с ООО "Союзпром", а также по сделке с ЗАО НПП "Заря", которая не оспаривается налоговым органом, совпадают с их копиями, представленными в деле, сопоставимы с показаниями, внесенными в журнал учета драгметалла N 9, следовательно, по обоснованному выводу суда, подтверждают факт выполнения сторонами, в том числе договора N 10/12 от 01.02.2012, а также сдачи ООО "Партия" всего лигатурного золота, полученного из доставленного гравитационного концентрата, на ОАО Колымский аффинажный завод для аффинажа, а затем продажи золота АКБ Ланта Банк (ЗАО).

Из материалов дела усматривается, что судом исследованы документы, представленные на обозрение суда по договору N 10/12 от 01.02.2012 с ООО "Союзпром" и по сделке с ЗАО НПП "Заря" (т.26 л.д.85-139, также приложение к письменным дополнениям заявителя от 10.08.2012 б/н):

- счет-фактура N 11 от 11.05.2012, акт N 11 от 11.05.2012, опись N 1/12 от 11.05.2012, паспорт-расчет " 1/12 от 11.05.2012, сертификат от 11.05.2012, накладная N 1 от 11.05.2012, спецификация N 2 от 01.06.2012, опись-накладная N 2 от 01.06.2012, счет-фактура N 2 от 01.06.2012, реестр на приемку ОАО Колымский аффинажный завод, журнал учета N 9;

- счет-фактура N 12 от 20.07.2012, акт N 000012 от 20.07.2012, опись N 12 от 28.06.2012, акт " 2/12 от 28.06.2012, паспорт-расчет N 2/12 от 28.06.2012, сертификат от 28.06.2012, накладная N 2 от 28.06.2012,, опись-накладная N 4 от 02.08.2012, счет-фактура N 4 от 02.08.2012, спецификация N 4 от 02.08.2012, реестр от 03.08.2012, журнал учета N 9;

- счет-фактура N 14 от 16.07.2012, акт N 14 от 16.07.2012, опись 3/12 от 16.07.2012, акт 3/12 от 16.07.2012, паспорт-расчет 3/12, сертификат на приемку от 16.07.2012, накладная N3 от 16.07.2012; опись-накладная N 3, спецификация N 3, реестр N 3, журнал N 9;

- счет-фактура N 22 от 01.10.2012, акт N 22 от 01.10.2012, опись N 4/12 от 01.10.2012, паспорт-расчет от 01.10.2012, накладная N 4 от 01.10.2012, сертификат от 01.10.2012, опись-накладная N 7 от 12.10.2012, спецификация N 7 от 12.10.2012, счет-фактура N 7 от 12.10.2012, сформирована посылка 12.08.2012, реестр на приемку ОАО Колымский аффинажный завод от 13.08.2012.

Кроме этого, судом исследованы и обозревались в судебном заседании представленные налоговым органом документы: договор N 10/12 от 01.02.2012, транспортная накладная от 01.10.2012, транспортная накладная от 16.07.2012, акт N 17 от 20.04.2012, накладная N 14, договор на оказание транспортных услуг от 30.04.2012, акт выполненных работ от 30.04.2012, транспортная накладная от 16.05.2012, опись от 16.05.2012, акт приема-передачи, накладная 1/у, акт N 13 от 15.02.2012.

Судом установлено, что по спорной сделке - договор N 10/12 от 01.02.2012 (счета-фактуры N 11 от 11.05.2012, N 12 от 20.07.2012, N 14 от 16.07.2012, N 22 от 01.10.2012) единственным контрагентом ООО "Партия" в проверяемом периоде являлся ООО "Союзпром". Контрагенты второго и третьего звена цепочки переработки сырья, установленной налоговым органом, вступали в хозяйственные отношения только с ООО "Союзпром".

Как обоснованно признал суд, доводы налогового органа о том, что ООО "Союзпром" является логистической компанией, не является безусловным основанием для вывода о нереальности сделки между ООО "Партия" и ООО "Союзпром".

ООО "Союзпром" в пояснительной записке (т.11 л.д. 54) подтвердил, что между ООО "Партия" и ООО "Союзпром" заключен договор N 10/12 от 01.02.2012. В г. Екатеринбурге переработка сырья и последующая утилизация отходов осуществлялась поэтапно несколькими организациями: ООО "Олимп-ДМ", ООО Свердснабсервис", ООО "УралРезерв", ООО "Монолитпром", что не противоречит заключенному договору N 10/12 от 01.02.2012. Офисных помещений ООО Союзпром" не арендует, так как работники предприятия работают по совместительству и осуществляют свою деятельность на дому или по основному месту работы. Складских и производственных помещений ООО "Союзпром" в собственности не имеет и не арендует, поскольку все работы производятся силами специализированных организаций, а сырье и материалы поступают, перерабатываются и хранятся на их производственных площадях. Деятельность ООО "Союзпром" заключается в договорной и логистической работе.

Из материалов дела следует, что в обоснование своих доводов об отсутствии реальных хозяйственных отношений по сделке между ООО "Партия" и ООО "Союзпром" (договор N 10/12 от 01.02.2012) налоговый орган сослался на результаты проведенных в ходе выездной налоговой проверки ООО "Партия" почерковедческих экспертиз и технических экспертиз.

Старшим государственным налоговым инспектором отдела выездных проверок были вынесены постановления о назначении почерковедческой экспертизы N 5 (установление подлинности подписей директора ООО "Союзпром" Шарниной А.С.) и N 6 (установление подлинности подписей Чигинцева Е.В.) соответственно от 26.06.2014 и 18.11.2014 (т.10л.д. 3-6, 34-36). Проведение экспертиз было поручено сотруднику ООО "МС-оценка" Пидвирному П.М.

Из материалов дела усматривается, что представитель общества в судебном заседании заявил об отсутствии в материалах дела доказательств, подтверждающих надлежащую квалификацию указанного эксперта, а именно, сведений о том, что он является экспертом, специализирующимся в проведении почерковедческих экспертиз, также отсутствуют сведения о специальном в области почерковедения образовании и профессиональной переподготовке, подтверждающей обладание экспертом актуальными на настоящее время профессиональными знаниями в сфере почерковедения, а также о стаже работы в качестве эксперта-почерковеда.

Конституционный суд Российской Федерации в Определении от 18.12.2003 года N 429-О разъяснил обязанность проверки компетенции эксперта при назначении экспертизы вне государственного экспертного учреждения, поскольку "сторонам должна обеспечиваться возможность ознакомления с данными, свидетельствующими о надлежащей квалификации эксперта, что вытекает из сформулированной в Постановлении Конституционного Суда РФ от 18.02.2000 года по делу о проверке конституционности пункта 2 статьи 5 Федерального закона "О прокуратуре Российской Федерации" правовой позиции, согласно которой в силу непосредственного действия должностных лиц обязанность обеспечить каждому возможность ознакомления с документами и материалами, непосредственно затрагивающими его права и свободы, любая такого рода информация должна быть ему доступна".

В материалы дела представлены копия диплома о получении Пидвирным Петром Михайловичем высшего образования по специальности правоведение (30.06.1983), а также свидетельство о предоставлении права производства всех видов криминалистических экспертиз (30.08.1974) (т.10, л.д.32-33).

При этом у налогоплательщика возникли правомерные сомнения в части наличия достаточной квалификации в проведении именно почерковедческих экспертиз указанным экспертом. Документов, как следует из материалов дела, достоверно подтверждающих наличие у эксперта образования, опыта, стажа работы эксперта по специальности "почерковедческая экспертиза" обществу для ознакомления предоставлено не было. Также не предоставлены названные документы в материалы дела, что лишило, по обоснованному выводу суда, налогоплательщика возможности отвести кандидатуру эксперта, в связи с не подтверждением у него наличия надлежащей квалификации и стажа работы по конкретной экспертной специальности.

Суд, исследовав материалы дела, правомерно нашел обоснованными указанные доводы представителя общества, поскольку в материалы дела не представлено доказательств наличия у эксперта Пидвирного П.М. образования, стажа работы, квалификации со специализацией по почерковедческой экспертизе. Налоговый орган также не представил доказательств, подтверждающих данные обстоятельства.

Доводы налогового органа о том, что эксперт ООО "МС-оценка" Пидвирный П.М. был допущен к проведению экспертиз по другим судебным делам, не подтверждают, как обоснованно признал суд, по настоящему делу то обстоятельство, что у данного эксперта имеется образование, стаж работы, квалификация со специализацией по почерковедческой экспертизе.

В статье 41 Федерального закона от 31.05.2001 N 73-ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации" определен порядок проведения экспертизы вне государственных судебно-экспертных учреждений. В соответствии с частью 2 статьи 41 действие отдельных статей указанного Федерального закона распространяется на деятельность не только государственных судебно-экспертных учреждений, но также и на негосударственных экспертных учреждений.

Негосударственные экспертные учреждения выполняют аналогичные государственным судебно-экспертным учреждениям задачи. При осуществлении своей деятельности они руководствуются теми же принципами, правами и несут те же обязанности, что и эксперты государственных судебно-экспертных учреждений. Негосударственный эксперт подлежит отводу от участия в судебной экспертизе по тем же основаниям, что и государственный. Следовательно, к заключению негосударственного эксперта предъявляются общие требования данного Закона.

В нарушение абз.2 статьи 25 названного Федерального закона от 31.05.2001 N 73-ФЗ в экспертных заключениях N 290/06/14 от 10.07.2014 и N 505/11/14 от 05.12.2014, как следует из материалов дела, отсутствуют сведения об организации, с которой был заключен договор, отсутствуют необходимые сведения о специализации эксперта, а указаны лишь общие сведения об образовании и экспертной специальности, не указано, в какой области экспертной специальности у эксперта стаж работы 27 лет, отсутствуют документы, подтверждающие стаж работы в качестве эксперта-почерковеда (данные обстоятельства должны подтверждаться записями в трудовой книжке, заполняемой согласно нормам Постановления Правительства РФ от 16.04.2003 N 225).

Отсутствие документов, подтверждающих стаж работы эксперта по конкретной специальности является основанием для признания заключения эксперта недопустимым доказательством.

Учитывая вышеизложенное, суд обоснованно признал представленные в деле копии заключений N 290/06/14 от 10.07.2014 и N 505/11/14 от 05.12.2014 недопустимыми доказательствами.

Из материалов дела также усматривается, что старшим государственным налоговым инспектором отдела выездных проверок были вынесены постановления о назначении экспертиз N 2, N 3 от 24.04.2014, N 7 от 05.12.2014, N 4 от 14.05.2014. Проведение экспертиз было поручено эксперту Прейсу В.К. и эксперту Селиванову А.А. (т.10 л.д.55-79).

Между тем, после проведения данных экспертиз и составления заключений экспертизы, налоговый орган не учел выводы заключений эксперта Прейса В.К. (в судебном заседании налоговый орган не смог пояснить данное обстоятельство), в том числе в заключении N 7 от 05.12.2014 о том, что в 2012 году центробежных аппаратов у предприятия не было, и соответственно, переработка в цехе указанного количества концентрата отходов горнорудного производства (28 тонн) не была возможна. Для обогащения концентрата в цеху предварительно должен быть получен такой концентрат на участке, для чего и были предусмотрены центробежные аппараты. Первичное обогащение на отсадочных машинах привело только к потерям тонких фракций металла, а в отходах "Школьное" содержание этих фракций не менее 80 %. В результате полученные после отсадки концентраты в количестве 28 тонн оказались бедными и для переработки в цеху предприятия не пригодными. Таким образом, как обоснованно признал суд, по первому и второму вопросам ответ эксперта следующий: полного цикла обогащения у ООО "Партия" в указанные периоды не было.

В судебном заседании по ходатайству представителя общества был допрошен в качестве эксперта Прейс В.К.(судом у него отобрана подписка с предупреждением об ответственности по статье N 307 УК РФ за дачу заведомо ложного заключения, проверены документы, подтверждающие квалификацию, стаж работы по специальности), который подтвердил вышеуказанный вывод проведенной им экспертизы, а именно, что возможности для проведения полного цикла обогащения минерального сырья (отходов) у ООО "Партия" в указанные периоды 2011, 2012 не было.

Кроме того, суд правомерно посчитал, что выводы эксперта Селиванова А.А., принятые налоговым органом, по смыслу и с учетом определения ответов на вопросы по состоянию на 19.05.2014, также не опровергают вышеназванный вывод из экспертного заключения Прейса В.К., поскольку в 2013 году ООО "Партия" было поставлено новое оборудование, позволяющее проводить такого рода переработку.

Таким образом, вышеуказанным заключением эксперта Прейса В.К. опровергается вывод налогового органа о том, что ООО "Партия" в проверяемый налоговым органом период - 2011, 2012 самостоятельно без заключения договора с ООО "Союзпром" на выполнение переработки минерального сырья (отходов), могло в своем цеху переработать данное сырье.

Кроме того, как следует из материалов дела, в судебном заседании эксперт Прейс В.К. пояснил, что ранее в заключении эксперта в ответе на вопрос N 2 указывал о том, что в принципе первичные хвосты "Школьного" ООО "Партия" может самостоятельно перерабатывать с получением гравитационного концентрата и плавкой доводить его до лигатурного золота пробностью до 800%, но при этом извлечение будет не более 70%, эта работа потребует весьма значительных временных затрат. В цехе, находящемся в г. Магадане, ООО "Партия" может перерабатывать лишь достаточно богатые концентраты, а их предприятие получает как от собственного производства на участке, так и от предприятий Екатеринбурга". При этом Прейс В.К. уточнил, что данное заключение он сделал уже с учетом имеющегося у ООО "Партия" нового оборудования, поставленного в 2013 году. В связи, с чем эти выводы не касаются периода 2011-2012 года, когда такое оборудование у ООО "Партия" отсутствовало.

Судом исследованы представленные в дело представителем налогового органа электронные копии выписок БАНКА24.РУ(ОАО), и суд, с учетом положений статьи 71 АПК РФ, обоснованно не принял их в качестве допустимого доказательства по следующим основаниям. Как следует из материалов дела, данные выписки имеют нечитаемый текст, не оформлены надлежащим образом, следовательно, установить, что это выписки банка невозможно, руководствуясь только пояснениями налогового органа, в связи, с чем они обоснованно не приняты судом как доказательства.

Из материалов дела усматривается, что суд предлагал налоговому органу представить надлежащим образом оформленные и читаемые выписки банка, однако налоговый орган представил выписки с текстом еще менее читаемым, чем ранее представленные в материалы дела.

Согласно представленному в деле протоколу допроса от 16.07.2014, Шарнина А.С. подтвердила тот факт, что она являлась в 2011, 2012 руководителем ООО "Союзпром", получала ежемесячную заработную плату, не отрицала, что подписывала документы (т.10 л.д. 171-189).

Согласно представленному в материалы дела допросу N 1045 от 21.03.2014, Ряузов М.А. подтвердил, что он являлся в 2011, 2012 учредителем ООО "Союзпром", занимался его финансово-хозяйственной деятельностью, договаривался и заключал сделки, но документы подписывала директор Шарнина А.С. Ряузов М.А. также подтвердил наличие деловых партнерских отношений с директором ООО "Партия" Васяниным М.М. Для переработки минерального сырья, принадлежащего ООО "Партия" в 2012 году использовались услуги сторонних организаций: ООО "Свердснабсервис", ООО Уралрезерв", ООО "Олимп-ДМ", ЗАО НИО "Вектор", ЗАО Кыштымский медеэлектролитный завод. Также он подтвердил, что указанная переработка минерального сырья, принадлежащего ООО "Партия", осуществлялась поэтапно несколькими специализированными организациями, а именно: ООО "Олимп-ДМ", ООО "СвердСнабСервис", ООО "УралРезерв", ООО "Монолитпром" (т.10 л.д. 142-154).

Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим, предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, в частности, налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных Кодексом, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных статьей 169 Кодекса, возлагается на продавца.

Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.

При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

Таким образом, суд правомерно посчитал, что положенные в основание вывода налогового органа о фиктивности нереальности хозяйственных операций со спорными контрагентами такие обстоятельства как недостоверность сведений, указанных в счетах-фактурах в части подписи руководителя контрагента не доказаны, и поскольку данные обстоятельства не были известны ООО "Партия", следовательно, не являются основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Как усматривается из материалов дела, налоговым органом не представлено доказательств, опровергающих указанные обстоятельства.

Учитывая изложенное, доводы налогового органа о несоответствии спорных счетов-фактур статье 169 НК РФ являются необоснованными и не подтвержденными материалами дела.

Кроме того, судом установлено, что поскольку счет-фактура N 9 от 05.09.2011, представленный Обществом в рамках камерального контроля и использованный налоговым органом в ходе выездной проверки не соответствует данным счета-фактуры N 9 от 05.09.2011, представленного ООО "Партия" с дополнениями к возражениям - указанные счета-фактуры оценены налоговым органом как содержащие различные показатели суммы за услуги и НДС.

Из материалов дела усматривается, что согласно данным счета-фактуры N 9 от 05.09.2011, представленного ООО "Партия" с дополнениями к возражениям, ЗАО НПП "Заря" выставлен счет ООО "Партия" на сумму - 14 200 455,30 руб. (в том числе НДС - 2 166 171,15 руб.).

Данный счет-фактура налоговым органом в качестве подтверждения расходов понесенных ООО "Партия" в результате осуществления финансово-хозяйственных отношений с ЗАО НПП "Заря" не принят, как содержащий недостоверную информацию, для исчисления расходов, учитываемых при формировании налоговой базы по налогу па прибыль организаций.

Между тем, представителем налогоплательщика в судебном заседании предоставлен на обозрение суда подлинный счет-фактура N 9 от 05.09.2011 на сумму 14 200 455,30 рублей, исправленный ЗАО НПП "Заря" в части суммы, выставленной к уплате, и направленный для оплаты ООО "Партия", а также подлинное платежное поручение об уплате ООО "Партия" на сумму 5 000 000 рублей, как пояснил представитель заявителя, в качестве доплаты к ранее оплаченному счету-фактуре N 9 от 05.09.2011.

Пунктом 5 статьи 9 Закона о бухгалтерском учете N 129-ФЗ от 21.11.1996 (в редакции, действующей на дату выставленного счета-фактуры), пунктом 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914, налогоплательщику предоставлено право вносить исправления, дополнения в ранее поданные первичные бухгалтерские документы, в том числе в счета-фактуры, содержащие неточности либо незаполненные реквизиты.

Прямого запрета на устранение ошибок путем переоформления счетов-фактур налоговое законодательство Российской Федерации не содержит.

Следовательно, как обоснованно признал суд, исправленный счет-фактура N 9 от 05.09.2011 на сумму 14 200 455,30 рублей подлежит принятию налоговым органом для исчисления расходов, учитываемых при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Таким образом, суд правомерно посчитал, что в данном конкретном случае, при подтверждении факта реальности спорных хозяйственных операций ООО "Партия" с ООО "Союзпром", без представления налоговым органом доказательств осведомленности ООО "Партия" о направленности деятельности контрагентов на уклонение от уплаты налогов, либо согласованного характера действий покупателя и продавца, последние не могут служить основанием для отказа в подтверждении налоговых вычетов и принятия расходов.

Обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщика Налоговым кодексом РФ возложена на налоговые органы.

Между тем, в соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщик имеет право требовать от должностных лиц налоговых органов и иных уполномоченных органов соблюдения законодательства о налогах и сборах при совершении ими действий в отношении налогоплательщиков. Налоговые органы осуществляют права, предусмотренные НК РФ, и несут обязанности, предусмотренные Кодексом и иными федеральными законами (пункт 2 статьи 31 и пункт 2 статьи 32 Кодекса). Должностные лица налоговых органов обязаны реализовывать права и обязанности в пределах своей компетенции (статья 33 Кодекса).

Также согласно статьи 3 Закона Российской Федерации от 21.03.1991 года N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации" налоговые органы в своей деятельности руководствуются Кодексом и другими федеральными законами, названным Законом и иными законодательными актами Российской Федерации, нормативными правовыми актами Президента Российской Федерации и Правительства Российской Федерации, а также нормативными правовыми актами органов государственной власти субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления, принимаемыми в пределах их полномочий по вопросам налогов и сборов.

Исходя из смысла указанных норм, суд обоснованно не принял доводы налогового органа, касающиеся оценки правильности, полноты и законности содержания договора N 10/12 от 01.02.2012 между ООО "Партия" и ООО "Союзпром" на выполнение работ по переработке минерального сырья (отходов горнорудного производства), содержащего драгоценные металлы, не признанного в установленном порядке недействующим, а также доводы в части не указания сторонами договора в актах выполненных работ всего технологического процесса переработки минерального сырья (с расшифровкой наименований выполненных операций по переработке), оценки соблюдения и возможности осуществления Обществом и его контрагентом по сделке всего технологического цикла переработки (этапов обогащения) минерального сырья, технологической схемы переработки указанного сырья, доводы по предполагаемому количеству минерального сырья, которое должно быть возвращено по сделке, потерь минерального сырья при переработке отходов, оценки и исследования надлежащего выполнения ООО "Партия" Федерального закона от 26.03.1998 N 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях", оценки использования ООО "Партия" при производстве драгоценного металла из отходов горнорудного производства, с применением гравитационного обогащения, разработанной Обществом в целях соблюдения безопасности ведения работ технологической инструкцией (регламентом), а не технологическим проектом, который составляется в соответствии с Федеральным законом РФ "О недрах" от 21.02.1992 года N 2395-1, выводы о нарушении Обществом при переработке отходов горнорудного производства с хвостохранилища, а именно из "хвостов" бывшего месторождения "Школьное", находящегося в собственности ООО "Партия", "Порядка совершения операций с минеральным сырьем, содержащим драгоценные металлы, до аффинажа", утвержденного Постановлением Правительства РФ от 01.12.1998 N 1419, требований "Правил учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности" N 731 и "Инструкции о порядке учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней, продукции из них и ведения отчетности при их производстве, использовании и обращении" N 68н, выводы об экономической нецелесообразности указанной сделки.

Указанные доводы и выводы налогового органа не относятся к полномочиям налогового органа по вопросам правильности исчисления, уплаты, удержания налогов и сборов, соблюдения налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах.

Таким образом, как обоснованно признал суд, налоговый орган в ходе проведения выездной налоговой проверки ООО "Партия" в нарушение пункт 2 статьи 31 и пункт 2 статьи 32, статья 33 Налогового кодекса Российской Федерации вышел за пределы своей компетенции в части названных доводов и выводов, а также в части оценки представленных налоговому органу документов ООО "Партия", исходя из законодательства в сфере недропользования, а не налогового законодательства.

Кроме того, данные доводы и выводы налогового органа не подтверждаются материалами дела, поскольку носят предположительный характер.

В материалы дела обществом представлена копия акта проверки Управления Росприроднадзора по Магаданской области N 18/в-12 от 10.08.2012 года, который относится к проверяемому налоговым органом в ходе выездной проверки периоду времени - 2012 году.

Судом исследован названный акт и установлено, что из содержания указанного акта проверки следует, что Управлением Росприроднадзора по Магаданской области была проведена выездная комплексная проверка в сфере природопользования и охраны окружающей среды и выполнения условий лицензионных соглашений в отношении ООО "Партия". В пункте 5 данного акта проверки содержится вывод уполномоченного и компетентного в названной сфере органа о том, что нарушений законодательства в области обращения с отходами не выявлено.

Таким образом, суд обоснованно признал доводы налогового органа об экономической нецелесообразности вышеназванной сделки, применительно к положениям статьи 252 НК РФ, как несостоятельные.

Расходы являются оправданными и экономически обоснованными, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При этом имеет значение лишь цель и направленность такой деятельности, а не ее результат (абз. 3 и 4 п. 3 Определения N 320-О-П, абз. 3 и 4 п. 3 Определения N 366-О-П). Экономическая оправданность расходов не может оцениваться исходя из их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата (абз. 5 п. 3 Определения N 320-О-П, абз. 5 п. 3 Определения N 366-О-П). Целесообразность, рациональность, эффективность финансово-хозяйственной деятельности вправе оценивать лишь налогоплательщик единолично, поскольку он осуществляет деятельность самостоятельно и на свой риск. Так, исходя из принципа свободы предпринимательской деятельности, суды не призваны проверять экономическую целесообразность принимаемых налогоплательщиком решений в сфере бизнеса (абз. 5 и б п. 3 Определения N 320-О-П, абз. 5 и 6 п. 3 Определения N 366-О-П, Определение ВАС РФ от 12.08.2008 N 9783/08). Все произведенные организацией расходы изначально предполагаются обоснованными. Доказать их необоснованность должны именно налоговые органы (абз. 7 и 9 п. 3 Определения N 320-О-П, абз. 7 и 9 п. 3 Определения N 366-О-П).

Таким образом, исследовав и оценив установленные фактические обстоятельства в совокупности с материалами дела, суд правомерно посчитал, что налоговым органом не доказана недостоверность и противоречивость представленных по спорной сделке документов (по полноте пакета документов спор отсутствовал), не доказана и не подтверждена материалами дела нереальность осуществления спорных хозяйственных операций по сделке между ООО "Партия" и его контрагентом ООО "Союзпром" по выполнению переработки минерального сырья, принадлежащего Обществу, а также между ООО "Союзпром" и его контрагентами ООО "Олимп-ДМ", ООО "СвердСнабСервис", ООО "УралРезерв", ООО "Монолитпром", равно как не доказано и наличие согласованных с контрагентом ООО "Союзпром" умышленных действий ООО "Партия" на получение необоснованной налоговой выгоды в виде необоснованного возмещения из бюджета НДС и расходов по налогу на прибыль.

По вопросу о соблюдении ООО "Партия" должной осмотрительности при заключении сделки с ООО "Союзпром", суд установил следующее.

В Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности.

Из материалов дела усматривается, что налоговым органом не представлено доказательств взаимозависимости, аффилированности или осведомленности ООО "Партия" о нарушениях контрагентом налогового законодательства.

Как разъяснено в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 N 329-О, истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. В случае выявления при проведении налоговых проверок, в том числе и встречных, фактов неисполнения поставщиками товаров (работ, услуг), которые являются самостоятельными налогоплательщиками, установленных пунктами 1 и 5 статьи 173 НК РФ обязанностей по уплате в бюджет сумм налога, выделенных ими в счетах-фактурах и уплаченных покупателем, налоговые органы вправе в порядке статей 45, 46 и 47 НК РФ решить вопрос о принудительном исполнении налогоплательщиками этих обязанностей.

Налоговым органом в ходе проведения налоговой проверки не представлены доказательства, свидетельствующие о том, что ООО "Партия", совершая хозяйственные операции со спорным контрагентом, не проявило должную осмотрительность и осторожность, что оно знало или могло знать о нарушениях, допущенных его контрагентом в момент совершения хозяйственных операций.

Доказательств того, что налогоплательщик ООО "Партия" знало или должно было знать о том, что контрагент злоупотребляет правом и (или) нарушает нормы налогового законодательства, налоговым органом также не представлено.

Как следует из материалов дела, судом из пояснений представителя налогоплательщика в судебном заседании установлено, что ООО "Партия" в 2011-2012 годах в своем цехе могло эффективно перерабатывать только достаточно богатые концентраты и в небольших объемах. Финансовой возможности оснастить цех и участок современным высокопроизводительным оборудованием на тот момент не имелось, перед ООО "Партия" встала необходимость поиска партнера, который обладал бы необходимыми возможностями по переработке отходов горнорудного производства, приобретенных Обществом по договору купли-продажи минерального сырья, содержащего драгоценные металлы, N 7/12/11 от "07" декабря 2011 года, зарегистрированного в ГОХРАН России "14" декабря 2011 года за номером 2011-68 (м). Отходы являлись собственностью ООО "Партия" и не обременены никакими обязательствами.

Как усматривается из материалов дела, налоговым органом не представлено доказательств и доводов, опровергающих указанные факты.

Поскольку Колымский аффинажный завод принимает на переработку и аффинаж гравитационный концентрат с содержанием золота 0,5% и более от массы гравитационного концентрата, что составляет 5 кг драгметалла на 1 тонну, а в имеющемся у Общества сырье содержание драгметалла значительно меньше (около 1 кг на 1 тонну и менее), следовательно, как установлено судом, сдача концентрата на аффинажный завод была для Общества невозможна.

ЗАО "Кыштымский медеэлектролитный завод" на обращение ООО "Партия" от 29 июля 2012 года за исх. N 1/12 с просьбой заключить договор на переработку минерального сырья, заключил с ООО "Партия" договор на поставку только лигатурного золота.

Как пояснил в судебном заседании директор ООО "Партия", Общество всегда было заинтересовано в достижении наилучшего экономического результата от переработки данного вида золотосодержащего сырья. С целью поиска современных технологических решений, в 2009 году директор ООО "Партия" Васянин М.М. ознакомился с разработками "Магаданского Инновационно-технологического центра СВКНИИ ДВО РАН". В ходе сотрудничества с представителями "Магаданского Инновационно-технологического центра СВКНИИ ДВО РАН" Васянину М.М. стало известно о том, что между Северо-Восточным комплексным научно-исследовательским институтом ДВО РАН и ЗАО "Научно-инновационное объединение "Вектор"" заключен договор "о сотрудничестве в проведении научно-исследовательских и опытно-методических работ". В соответствии с указанным договором ЗАО "Научно-инновационное объединение "Вектор"" осуществляет поставку разработанного им инновационного обогатительного оборудования. Директором ЗАО "Научно-инновационное объединение "Вектор"" является Ряузов Александр Васильевич, который, после ряда переговоров и ознакомления с производственным циклом ООО "Партия", предложил производить обогащение золотосодержащих отходов горнорудного производства в г. Екатеринбурге, силами ЗАО НПП "Заря", входящего в группу компаний занимающихся продвижением инновационных технологий. Основываясь на рекомендациях сотрудников "Магаданского Инновационно-технологического центра СВКНИИ ДВО РАН" и просчитав экономический эффект от предварительного обогащения золотосодержащего сырья на современном высокотехнологичном оборудовании, ООО "Партия" заключило с ЗАО НПП "Заря" договор на оказание услуг по обогащению золотосодержащего сырья. В период сотрудничества, ЗАО НПП "Заря", представителем которого в г. Магадане был Ряузов А.В., надлежащим образом выполняло свои договорные обязательства. Ряузов А.В., как директор ЗАО "Научно-инновационное объединение "Вектор"", в сотрудничестве с Магаданским Инновационно-технологическим центром СВКНИИ ДВО РАН, как установлено судом, ведет активную научную деятельность по разработке и внедрению инновационных технологий переработки техногенных отвалов горнорудных производств. Ряузов А.В. также принимал непосредственное участие в проводимой 15-17 июля 2010 года в Северо-Восточном комплексном НИИ ДВО РАН межрегиональной конференции "Проблемы освоения техногенного комплекса месторождений золота". Организаторами мероприятия были Администрация Магаданской области, Северо-Восточный комплексный научно-исследовательский институт Дальневосточного отделения РАН, а также Магаданское отделение Российского геологического общества. В рамках конференции обсуждались такие темы как: "Техногенные отвалы горнорудных производств, проблемы оценки и учета (геологические, экономические и юридические аспекты)", "Техногенные отвалы горнорудных производств, технологические проблемы переработки", "Техногенные отвалы горнорудных производств, экологические проблемы и проблемы рекультивации". Директор ООО "Партия" Васянин М.М. направил в оргкомитет конференции открытое письмо, в котором поставил ряд вопросов относительно специфики технологии переработки лежалых хвостов золотодобывающего производства. А также относительно характера учета запасов техногенных отвалов горнорудных производств. Результатом данного обращения явилось обсуждение поставленных Васяниным М.М. вопросов на заседании круглого стола конференции и проявлении интереса участников конференции к организации переработки техногенных отвалов горнорудных производств в ООО "Партия".

Данное обстоятельство подтверждается письмом от 30.07.2010 г. N 16162-28-918 за подписью заместителя председателя Оргкомитета конференции "Проблемы освоения техногенного комплекса месторождений золота" директора Магаданского Инновационно-технологического центра СВКНИИ ДВО РАН, к.г.-м.н. Прусса Ю.В.

Кроме того, директор ООО "Партия" пояснил, что решающим в выборе партнера при работе с отходами горнорудного производства месторождения "Школьное" стало то обстоятельство, что за годы работы с переработчиками из г. Екатеринбурга не было случая нарушения ими договорных обязательств по возврату концентрата с заданными параметрами (как по количеству, так и по качеству).

Как следует из материалов дела, представителем представлены документы, с которым ознакомился директор ООО "Партия" перед заключением договора с ООО "Союзпром" N 10/12 от 01.02.2012: выписки из ЕГРЮЛ в отношении ООО "Союзпром", копия свидетельства о постановке ООО "Союзпром" на специальный учет в государственной инспекции пробирного надзора Российской Государственной пробирной палаты от 11.10.2011 N 0150005431, свидетельство о государственной регистрации серии 66 N 006670067 и свидетельство о постановке на налоговый учет серии 66 N 00659661 ООО "Союзпром", карточка предприятия -ООО "Союзпром" (т.11 л.д.23-31, т. 5 л.д.245-248).

В связи с чем, как пояснил представитель налогоплательщика, был заключен вышеназванный договор с ООО "Союзпром", учредителем которого является Ряузов М.А., сын партнера Общества - Ряузова А.В., который выступал представителем ООО "Союзпром" по доверенности.

Следовательно, как обоснованно признал суд первой инстанции, у директора ООО "Партия" не имелось оснований сомневаться по поводу добросовестности указанного юридического лица, в связи, с чем между ООО "Партия" (Поставщик) и ООО "СоюзПром" (Переработчик) был заключен Договор N 10/12 от 01.02.2012 года на выполнение работ по переработке минерального сырья (отходов), содержащего драгоценные металлы.

Судом установлено и не оспаривается налоговым органом, что ООО "Союзпром" было зарегистрировано в установленном законом порядке, состояло на налоговом учете и на момент осуществления финансово-хозяйственной деятельности с налогоплательщиком представляло отчетность в налоговый орган и производило уплату налогов.

При этом в отношении конрагентов ООО "Союзпром" - ООО "Олимп-ДМ", ООО "СвердСнабСервис", ООО "УралРезерв", ООО "Монолитпром" налоговым органом не доказано отсутствие регистрации, постановки на налоговый учет, не предоставляется отчетность в налоговый орган и не производится уплата налогов.

На основании вышеизложенного, суд обоснованно посчитал, что у налогового органа отсутствовали правовые основания для отказа ООО "Партия" в подтверждении налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль по спорной сделке, соответственно, доначисление решением налогового органа от 02.02.2015 N ОА-06-28/1, в редакции решения УФНС по Магаданской области от 13.05.2015, указанных налогов, пени за их неуплату и штрафов, незаконно и нарушает права и законные интересы ООО "Партия" в сфере предпринимательской деятельности.

Таким образом, суд первой инстанции правильно применив нормы налогового законодательства, оценив на основании положений статьи 71 АПК РФ представленные в материалах дела доказательства, сделал правильный вывод о недействительности оспариваемого решения, удовлетворив требования ООО "Партия" в полном объеме.

Руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Магаданской области от 14.08.2015 по делу N А37-861/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в арбитражный суд кассационной инстанции в установленном законом порядке.

Председательствующий

Т.Д. Пескова

Судьи

Е.В. Вертопрахова Е.И. Сапрыкина