Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 25 ноября 2015 г. N 04АП-4832/15

г. Чита

25 ноября 2015 г.

Дело N А78-5656/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 18 ноября 2015 года.

Полный текст постановления изготовлен 25 ноября 2015 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ткаченко Э.В.,

судей Рылова Д.Н., Желтоухова Е.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Щецко Ю.О., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Индивидуального предпринимателя Салапиной Елены Викторовны на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Забайкальского края от 13 июля 2015 года по делу N А78-5656/2015 по заявлению индивидуального предпринимателя Салапиной Елены Викторовны (ОГРН 304753424400177, ИНН 753700295765, место нахождения: г. Чита) о признании частично недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 2 по г. Чите (ОГРН 1047550035400, ИНН 7536057435, место нахождения: 672000, Забайкальский край, г. Чита, ул. Бутина, 10) от 29.12.2014 N 16-06/42,

с привлечением к участию в деле третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, - Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю (ОГРН 1047550033739, ИНН 7536057354, место нахождения: 672000, Забайкальский край, г. Чита, ул. Анохина 63) (суд первой инстанции: Минашкин Д.Е.),

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Яковлева А.И., представителя по доверенности от 18.02.2015, Барановой Ю.В., представителя по доверенности от 06.05.2015;

от инспекции - Норбоевой Р.Б., представителя по доверенности от 25.12.2014, Турушевой Т.А., представителя по доверенности от 16.01.2015, Филипповой Е.В., представителя по доверенности от 24.12.2014;

от третьего лица - Филипповой Е.В., представителя по доверенности от 12.01.2015,

установил:

Индивидуальный предприниматель Салапина Елена Викторовна (далее также - предприниматель, ИП Салапина Е.В.) обратилась в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите (далее также - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 29.12.2014 N 16-06/42 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения УФНС России по Забайкальскому краю N 2.14- 20/98-ИП/03437 от 03.04.2015 в части доначисления НДФЛ за 2011 год в сумме 128140 руб., НДФЛ за 2012 год в сумме 885730 руб., НДС за 1 квартал 2012 года в сумме 29711 руб., НДС за 2 квартал 2012 года в сумме 32252 руб., НДС за 3 квартал 2012 года в сумме 13527 руб.; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неполную уплату НДФЛ за 2011 год в сумме 9099,84 руб., за неполную уплату НДС за 1 квартал 2012 года в сумме 434,19 руб., за неполную уплату НДС за 2 квартал 2012 года в сумме 2150 руб., за неполную уплату НДС за 3 квартал 2012 года в сумме 901,80 руб., за неполную уплату НДС за 3 квартал 2012 года в сумме 901,80 руб., за неполную уплату НДС за 3 квартал 2012 года в сумме 901,80 рублей; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ, за непредставление в установленный срок документов по требованию в сумме 20000 руб.; начисления пеней за каждый день просрочки исполнения обязанности по уплате налога на 29.12.2014 по НДФЛ за 2011, 2012 годы в сумме 3575,8 руб., НДС за 1, 2, 3 кварталы 2012 года в сумме 723,05 руб.

Определением Арбитражного суда Забайкальского края от 19.05.2015 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора на стороне инспекции, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю (далее также - УФНС России по Забайкальскому краю).

Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 13 июля 2015 года по делу N А78-5656/2015 заявленные требования удовлетворены частично.

Решение Межрайонной ИФНС России N 2 по г. Чите от 29.12.2014 N 16-06/42 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в редакции решения УФНС России по Забайкальскому краю от 03.04.2015 N 2.14-20/98-ИП/03437, в части доначисления налога на доходы физических лиц за 2012 год в сумме 515318 руб. признано недействительным как несоответствующее Налоговому кодексу РФ.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Суд обязал Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите устранить допущенное нарушение прав и законных интересов индивидуального предпринимателя Салапиной Елены Викторовны.

Судом первой инстанции отклонены как несостоятельные доводы заявителя о допущенных инспекцией существенных нарушениях процедуры проведения налоговой проверки и порядка рассмотрения материалов проверки и принятия по его результатам решения о привлечении к налоговой ответственности.

Принимая во внимание фактические обстоятельства дела, суд посчитал, что налогоплательщик в рассматриваемом случае не вправе ссылаться на то, что ему не было предоставлено возможности передачи всех необходимых, подтверждающих его позицию документов в полном объеме, поскольку они изначально запрашивались у него в ходе выездной налоговой проверки, и в дальнейшем были подвергнуты оценке и краевым налоговым управлением, но не были учтены им по ряду причин.

Представленные в суд дополнительные расходные документы не могут влиять на уменьшение налогооблагаемой базы по НДФЛ рассматриваемых периодов, поскольку рассматриваемые расходы не только не были задекларированы ИП Салапиной Е.В. в налоговых декларациях по НДФЛ спорных периодов, но и также не отражены в ее книгах учета доходов и расходов за 2011-2012 годы (т.10. л.д. 1-10), подвергнутых проверке; правом на уточнение своих налоговых обязательств предприниматель воспользовался после принятия оспариваемого решения инспекции.

Судом учтено, что заявителем в порядке статьи 70 Арбитражного процессуального кодекса РФ признана обоснованность части эпизодов доначисления налогов, пени и санкций, в связи с чем оценке суда подверглась позиция инспекции об исключении из состава профессиональных налоговых вычетов предпринимателя по НДФЛ за 2011 год суммы в размере 484226,85 руб. по его взаимоотношениям с ОАО "Читинская швейная фабрика", за 2012 год суммы в размере 3065397,35 руб., связанной с затратами на ремонт и содержание нежилого помещения по адресу: г. Чита, ул. Профсоюзная, 25, пом. 2; за 2012 год в размере 686936,50 руб., связанной с изготовлением вывесок "Караван", "Зеленый Караван" по взаимоотношениям заявителя с ИП Самуиловой Л.А. и ИП Марковым П.Б., а также обусловленной этим обстоятельством дополнительным вменением в состав затрат заявителя суммы в размере 16632,73 руб. амортизационных отчислений по таким конструкциям; за 2012 год сумм в размере 211650,15 руб., связанных с амортизационными отчислениями по основным средствам, введенным в эксплуатацию по адресу: г. Чита, ул. Профсоюзная, 25, магазин "Зеленый караван".

Судом признаны правомерными доначисления по эпизоду исключения из состава профессиональных налоговых вычетов предпринимателя по НДФЛ за 2011 год суммы в размере 484226,85 руб. по его взаимоотношениям с ОАО "Читинская швейная фабрика".

При этом судом не установлено обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика, и оснований для снижения штрафов по статьям 112, 114 Налогового кодекса РФ.

По остальным вышеприведенным эпизодам суд согласился с позицией заявителя, установив, что спорные затраты направлены на получение экономической выгоды, правомерно учтены предпринимателем в составе профессиональных налоговых вычетов в целях исчисления НДФЛ, и признав необоснованным доначисление НДФЛ за 2012 год в сумме 515318 руб.

Предприниматель, не согласившись с решением суда первой инстанции, обжаловала его в апелляционном порядке, поставив вопрос об отмене решения суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований и принятии нового судебного акта об отказе в удовлетворении требований в полном объеме, ссылаясь на следующее.

По мнению заявителя, судом не учтено, что инспекцией допущено нарушение требований Налогового кодекса РФ и существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, выразившееся в нарушении права налогоплательщика на защиту и представление объяснений по выявленным налоговым правонарушениям в результате неотложения рассмотрения материалов налоговой проверки по ходатайству налогоплательщика, что привело к необоснованным доначислениям налога.

Несмотря на явку представителей налогоплательщика на рассмотрение материалов налоговой проверки, было заявлено ходатайство об отложении рассмотрения, при этом, его удовлетворение не привело бы к нарушению сроков рассмотрения материалов налоговой проверки и налогоплательщик не был бы лишен возможности представить возражения с представлением документов.

Выводы суда о том, что представленные дополнительно документы в ходе судебного разбирательства и в порядке досудебного урегулирования спора были запрошены ранее у налогоплательщика в порядке статьи 93 Налогового кодекса РФ, не находит подтверждения в материалах дела. Например, не истребовались технические паспорта на изделия - вывески, требования-накладные на списание ТМЦ, в то время, как данные документы представлены для дополнительного подтверждения взаимосвязи понесенных расходов и полученных налогоплательщиком доходов. Право на представление документов при рассмотрении возражений налогоплательщика не поставлено в зависимость от реализации обязанности по представлению истребованных документов.

Дополнительно в судебном заседании представитель предпринимателя заявил о пересмотре апелляционным судом обоснованности выводов суда первой инстанции по эпизоду исключения из состава профессиональных налоговых вычетов предпринимателя по НДФЛ за 2011 год суммы в размере 484226,85 руб. по его взаимоотношениям с ОАО "Читинская швейная фабрика".

В письменных пояснениях заявитель указал, что сумма агентского вознаграждения в общем размере 5 300 000 руб. в полном объеме учтена в 2010 году в составе расходов принципала. Однако, дополнительным соглашением от 31.12.2010 к агентскому договору от 01.01.2010 было установлено, что по результатам работы в 2010 году агент и принципал пришли к необходимости установить дополнительное вознаграждение агенту в сумме 400 000 руб., что не противоречит нормам гражданского законодательства. Данная сумма не была оплачена в 2010 году и не отражена в составе расходов принципала за 2010 год. Как следует из финансовых поручений, кредитор передал непосредственно должнику распоряжение, содержащее указание на правомочие принять исполнение по данному обязательству в общей сумме 380 064 руб., и должник исполнил данное обязательство. Соответственно, налогоплательщиком были понесены в 2011 году экономически оправданные и документально подтвержденные расходы в сумме 380 064 руб., которые не были учтены проверкой.

Инспекция оспорила доводы апелляционной жалобы по мотивам, изложенным в отзыве на нее и дополнении к нему, просила оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 25.09.2015.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Согласно части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

В пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 36 от 28.05.2009 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" разъяснено, что при применении части 5 статьи 268 АПК РФ необходимо иметь в виду, что если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.

При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 АПК РФ.

В связи с тем, что инспекция и предприниматель не настаивали на проверке решения суда первой инстанции в полном объеме, возражения в суд до начала судебного заседания не поступили, законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверена судом апелляционной инстанции только в обжалуемой предпринимателем части по приведенным им мотивам.

Судом апелляционной инстанции в судебном заседании 11.11.2015 объявлен перерыв до 14 час. 10 мин. 18.11.2015, о чем сделано публичное извещение о перерыве в судебном заседании, размещенное в сети "Интернет" 12.11.2015.

Рассмотрение апелляционной жалобы начато в составе судей Ткаченко Э.В.. (председательствующий), Басаева Д.В., Желтоухова Е.В.

В связи с длительным отсутствием судьи Басаева Д.В. ввиду болезни на основании пункта 2 части 3 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и пункта 37 Регламента арбитражных судов Российской Федерации, утвержденного Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.06.1996 N 7, определением заместителя председателя Четвертого арбитражного апелляционного суда от 18 ноября 2015 года судья Басаев Д.В. заменен на судью Рылова Д.Н., в связи с чем рассмотрение дела произведено с начала.

В судебном заседании представители предпринимателя доводы апелляционной жалобы и письменных пояснений поддержали, просили отменить решение суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований по приведенным мотивам, указывая, что эпизоды, по которым заявитель согласился с обоснованностью доначислений, по существу не оспариваются.

В судебном заседании представители инспекции доводы апелляционной жалобы оспорили по мотивам, изложенным в отзыве дополнении к нему, просили оставить решение суда первой инстанции в обжалуемой части без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, проанализировав доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, письменных пояснений и дополнения к отзыву, изучив материалы дела, заслушав представителей сторон, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, в отношении предпринимателя Салапиной Е.В. инспекцией была проведена выездная налоговая проверка, по результатам которой составлен акт N 16-06/40 от 24.11.2014 и вынесено решение N 16-06/42 от 29.12.2014 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, скорректированное решением УФНС России по Забайкальскому краю от 03.04.2015 N2.14-20/98-ИП/03437 (отменено в части доначисления НДФЛ за 2011 год в сумме 8814 руб., за 2012 год в сумме 72238 руб., начисления пени по нему в сумме 674,34 руб., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ за 2011 год в сумме 1762,80 руб.).

Предприниматель, считая частично измененное решение инспекции нарушающим его права и законные интересы, обратился в арбитражный суд с уточненным заявлением о признании его недействительным в соответствующей части.

Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции в обжалуемой части подлежащим оставлению без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, исходя из следующего.

Судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального и процессуального права.

Судом первой инстанции обоснованно признан соблюденным досудебный порядок урегулирования спора, с учетом того, что предприниматель обратился с апелляционной жалобой об оспаривании решения в полном объеме, по результатам рассмотрения которой краевым налоговым управлением 03.04.2015 вынесено решение N 2.14-20/98-ИП/03437.

Судом установлено, что нарушений существенных условий процедуры проведения и рассмотрения материалов налоговой проверки либо таких нарушений процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, которые являются основанием для признания недействительным оспариваемого решения налогового органа в соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ, при проведении налоговой проверки допущено не было, ее материалы рассмотрены и оспариваемое решение принято в присутствии представителя надлежащим образом уведомленного налогоплательщика.

По мнению суда апелляционной инстанции, судом первой инстанции правильно отклонены приведенные также в апелляционной жалобе доводы налогоплательщика о допущенных налоговой инспекцией существенных нарушениях порядка рассмотрения материалов налоговой проверки и принятия по его результатам решения о привлечении к налоговой ответственности, служащих основанием для признания решения инспекции незаконным по пункту 14 статьи 101 Налогового кодекса РФ, исходя из следующего.

В обоснование позиции о наличии таких нарушений со стороны налогового органа предприниматель сослался на не предоставление ему возможности для передачи дополнительных документов, которые могли повлиять на итоги доначислений по результатам проверки, с учетом ходатайства предпринимателя об этом.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, на основании решения заместителя начальника налогового органа от 21.08.2014 N 16-06/5434 в отношении ИП Салапиной Е.В. назначена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления приведенного в решении перечня налогов за соответствующие периоды (т. 5, л.д. 40).

Решением от 13.10.2014 N 16-06/5434/1 проведение выездной налоговой проверки с 14.10.2014 приостановлено, а на основании решения от 14.11.2014 N 16-06/5434/2 - с 17.11.2014 возобновлено (т. 5, л.д. 41, 42).

По окончании проверки инспекцией 21.11.2014 оформлена справка о проведенной выездной налоговой проверке, а 24.11.2014 - составлен акт выездной налоговой проверки N 16-06/40, который доведен до предпринимателя 25.11.2014 (т. 4, л.д. 81-123, т. 5, л.д. 43, т. 7, л.д. 49).

Извещением от 24.11.2014 N 16-14/500, полученным доверенным лицом ИП Салапиной Е.В. (Барановой Ю.В. по доверенности от 06.05.2014 N 3Д-692), заявитель поставлен в известность о том, что 29.12.2014 в 14-00 часов состоится рассмотрение материалов его налоговой проверки (т. 4, л.д. 80). При этом в срок, установленный пунктом 6 статьи 100 Налогового кодекса РФ, со дня получения акта выездной налоговой проверки (т.е. с 25.11.2014 до 25.12.2014), никаких возражений и дополнительных документов заявителем в инспекцию представлено не было (данное обстоятельство зафиксировано в п. 12 решения инспекции на стр. 33-34).

Согласно протоколу рассмотрения возражений налогоплательщика и материалов проверки N 25-10-1226 в присутствии уполномоченного представителя предпринимателя 29.12.2014 состоялось рассмотрение материалов проведенной в отношении ИП Салапиной Е.В. выездной проверки, на котором по существу выявленных нарушений доводы озвучены не были по причине неготовности их приводить, однако заявлено ходатайство о переносе такого рассмотрения для представления дополнительных документов, и которое было отклонено инспекцией в связи с его необоснованностью, и отсутствием объективных причин для удовлетворения со ссылкой на пункт 6 статьи 100 НК РФ (т. 4, л.д. 78-79).

В последующем, по ходатайству представителя предпринимателя от 29.12.2014, поступившего в инспекцию 30.12.2014 (вх. N 15572), была заявлена просьба об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки по акту ВНП N 16-06/40 от 24.11.2014 до 12.01.2015 для представления письменных возражений, а также дополнительных документов к ним, на что налоговый орган в письме от 31.12.2014 N16-14/35713 указал на оставление такого ходатайства без рассмотрения по причине состоявшегося 29.12.2014 разбирательства по итогам проведенной проверки (т. 4, л.д. 72-77).

На основании пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Пунктом 1 статьи 21 Налогового кодекса РФ предусмотрено, в частности, право налогоплательщиков представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате налогов, а также по актам проведенных налоговых проверок (подпункт 7).

Положение пункта 6 статьи 100 Налогового кодекса РФ устанавливает форму реализации данного права налогоплательщиков (в виде письменных возражений на акт налоговой проверки) и сроки его реализации (в течение одного месяца со дня получения акта налоговой проверки) при оформлении результатов налоговой проверки.

Суд первой инстанции правильно указал, что, не отрицая законодательно закрепленного права налогоплательщика на представление возражений и дополнительных документов в их обоснование по результатам проведенной проверки, для признания факта нарушений существенных условий процедуры налоговой проверки, выразившегося в отсутствии у налогоплательщика возможности представить соответствующие возражения на ее материалы, недостаточно только ссылки на наличие у него такого права. В любом случае надлежит выяснять, о каких документах и информации идет речь, и каким образом подобная информация могла оказать влияние на выводы налогового органа, зафиксированные в акте выездной налоговой проверки.

В ходе судебного разбирательства в первой инстанции представители предпринимателя заявили, что в качестве возражений и документов, их обосновывающих, имелись ввиду затратные документы предпринимателя и соответствующие пояснения к ним, которые не оценивались выездной налоговой проверкой по причине невозможности их своевременного представления ввиду восстановления (см. также протокол от 29.12.2014 N 25-10-1226), и которые были представлены в краевое налоговое управление при апелляционном обжаловании, но не учтены им (решение УФНС по Забайкальскому краю), а затем и в материалы судебного дела с дополнениями (т. 1, л.д. 68-73, т. 2, л.д. 1-46, 69-124, т. 3, л.д. 19-41, 63-107, т. 8, т. 9, л.д. 1-124).

Согласно пункту 4 статьи 140 Налогового кодекса РФ документы, представленные вместе с жалобой на решение, вынесенное в порядке, предусмотренном статьей 101 или 101.4 настоящего Кодекса, или вместе с апелляционной жалобой, и дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения соответствующей жалобы до принятия по ней решения, рассматриваются вышестоящим налоговым органом, если лицо, подавшее соответствующую жалобу, представило пояснения причин, по которым было невозможно своевременное представление таких документов налоговому органу, решение которого обжалуется.

Суд апелляционной инстанции соглашается с позицией суда первой инстанции о том, что налогоплательщик в данном конкретном случае не вправе ссылаться на то, что ему не было предоставлено возможности передачи подтверждающих его позицию документов в полном объеме, поскольку они изначально запрашивались у него в ходе выездной налоговой проверки, и в дальнейшем были подвергнуты оценке и краевым налоговым управлением, но не были учтены им по ряду причин (т. 1, л.д. 68-87, т. 5, л.д. 44-57).

Доводы апелляционной жалобы в данной части судом отклоняются в силу их несостоятельности. То обстоятельство, что налоговым органом не истребовались какие-то отдельные документы, не свидетельствует об отсутствии у налогоплательщика возможности их своевременного представления.

Суд первой инстанции обоснованно учел, что налогоплательщик при получении соответствующих требований не воспользовался своим правом, предусмотренным пунктом 3 статьи 93 НК РФ, письменно уведомить проверяющих должностных лиц налогового органа о невозможности представления в указанные сроки документов с указанием причин, по которым истребуемые документы не могут быть представлены в установленные сроки, и о сроках, в течение которых проверяемое лицо может представить истребуемые документы.

Кроме того, в установленный пунктом 6 статьи 100 Налогового кодекса РФ месячный срок никакие обосновывающие позицию предпринимателя возражения и документы по результатам оформленного акта выездной налоговой проверки не представлены.

В соответствии с разъяснениями, данными в пункте 78 Постановления Пленума ВАС РФ N 57 от 30.07.2013 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", из положений статей 88, 89, 100, 101, 139 НК РФ следует, что право налогового органа осуществлять сбор доказательств, равно как и право налогоплательщика знакомиться с этими доказательствами, представлять возражения против выводов налогового органа и подтверждающие такие возражения доказательства, предоставляются им на всех стадиях осуществления налогового контроля вплоть до вынесения вышестоящим налоговым органом решения по жалобе налогоплательщика на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В силу пункта 8 статьи 101 Кодекса в названных решениях среди прочего должны быть изложены обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения и (или) обстоятельства, послужившие основанием для доначисления налога и пеней, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов.

В связи с этим судам необходимо исходить из того, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора.

В случае представления дополнительных доказательств суд по ходатайству лица, участвующего в деле, вправе в целях предоставления другой стороне возможности ознакомления с ними и представления опровергающих их доказательств объявить перерыв в судебном заседании или отложить судебное разбирательство. При этом в целях получения доказательств, опровергающих дополнительные доказательства, лицо, участвующее в деле, вправе заявлять ходатайство об истребовании судом необходимых доказательств с обоснованием причин невозможности самостоятельного получения этих доказательств.

При этом независимо от результатов рассмотрения дела судебные расходы по нему применительно к части 1 статьи 111 АПК РФ полностью или в части могут быть отнесены на сторону, представившую в суд доказательства, не раскрытые в ходе осуществления мероприятий налогового контроля и досудебного разрешения налогового спора при отсутствии объективных препятствий к их своевременному представлению.

Как установлено судом первой инстанции и следует из содержания решения УФНС по Забайкальскому краю, к поданной на оспариваемое решение инспекции апелляционной жалобе и дополнению к ней налогоплательщиком были представлены расходные документы по дополнительным реестрам, оцененные налоговым управлением, в том числе связанные с уплатой процентов банку по кредитам за 2011 год на сумму 365876 руб., за 2012 год на сумму 771401,31 руб. (т. 1, л.д. 77, 81, 68-73, 83-84).

Аналогичным образом предприниматель инициировал их представление суду, с дополнительным комплектом расходных документов (т. 2, л.д. 1-46, 69-124, т. 3, л.д. 19-41, 63-107, т. 8, т. 9, л.д. 1-124).

Вместе с тем, представленные в суд дополнительные расходные документы не могут влиять на уменьшение налогооблагаемой базы по НДФЛ рассматриваемых периодов, поскольку рассматриваемые расходы не только не были задекларированы ИП Салапиной Е.В. в налоговых декларациях по НДФЛ спорных периодов, но и также не отражены в ее книгах учета доходов и расходов за 2011-2012 годы (т.10. л.д. 1-10), подвергнутых проверке; правом на уточнение своих налоговых обязательств предприниматель воспользовался после принятия оспариваемого решения инспекции.

Суд первой инстанции при постановке вышеприведенных выводов правильно руководствовался тем, что применение налоговых вычетов (к ним относятся и профессиональные налоговые вычеты при исчислении НДФЛ от предпринимательской деятельности) является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 23 Налогового кодекса РФ условий.

Само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих, по его мнению, право на применение профессиональных налоговых вычетов, без отражения (указания, заявления) суммы налоговых вычетов в налоговой декларации не является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода НДФЛ. Наличие документов, обуславливающих применение профессиональных налоговых вычетов по НДФЛ, не заменяет их декларирования.

Как следует из материалов дела, предприниматель реализовал свое право, представив 23.06.2015 в инспекцию уточненные налоговые декларации по форме 3-НДФЛ за 2011 и 2012 годы, книга учета доходов и расходов предпринимателя за эти же периоды скорректирована им на дополнительные затраты в июне 2015 года, то есть уже после принятия инспекцией оспариваемого решения, в момент рассмотрения дела судом.

Между тем законность и обоснованность оспариваемого ненормативного правового акта проверяется арбитражным судом применительно к существовавшим на дату его принятия обстоятельствам, исходя из следующего.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Из вышеприведенных норм следует, что проверка законности ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов осуществляется арбитражным судом исходя из установленных им обстоятельств на дату принятия соответствующих актов, решений и совершения оспариваемых действий (бездействия) государственных органов, а также из тех документов, сведений, которые представил на проверку в указанные органы налогоплательщик.

Таким образом, законность ненормативного акта проверяется судом применительно к тем обстоятельствам, которые существовали на дату его вынесения. В силу конституционного принципа разделения властей, на суд не возлагается обязанность установления фактических налоговых обязательств.

Следовательно, представление в суд документов в подтверждение факта несения дополнительных затрат и наличия права на применение профессионального вычета, не заявленных в налоговых декларациях в установленном порядке до принятия решения по результатам выездной налоговой проверки, а также подача в последующем уточненных налоговых деклараций не могут влиять на законность решения налогового органа, принятого по результатам выездной налоговой проверки.

В дальнейшем, в случае установления в отношении предпринимателя за 2011 и 2012 годы сумм затрат, уменьшающих его обязательство, определенное по итогу проверки основной декларации, путем заявления вычета, он подлежит учету налоговым органом путем вынесения решения о зачете имеющейся переплаты в счет исполнения обязанности по уплате налога в порядке главы 12 Налогового кодекса РФ.

При этом ссылка предпринимателя на то, что невозможность представления всех необходимых документов в установленный срок была обусловлена недолжным исполнением своих обязанностей одним из его работников - Кондратьевым Е.С. (см. документы по реестру, переданные в с/з 08.07.2015), не снимает с самого предпринимателя как с налогоплательщика обязанностей по должному исполнению всех возложенных на него законом функций в установленные сроки, в том числе по части организации работы своих подчиненных сотрудников, тем более что из содержания приложенных по такому поводу документов усматривается, что обеспокоенность отсутствием всех необходимых документов наступила только в конце декабря 2014 года, то есть уже после составления акта и истечения срока, установленного пунктом 6 статьи 100 НК РФ.

Позиция предпринимателя о несоблюдении налоговым органом процедуры принятия решения, установленной статьями 100 и 101 Налогового кодекса РФ, и о допущении существенных нарушений его принятия, не нашла своего подтверждения в ходе судебного разбирательства, а довод о необходимости учета судом дополнительно представленных при рассмотрении дела документов в части профессиональных налоговых вычетов за 2011-2012 годы по приведенным ранее мотивам не обоснован, в связи с чем апелляционным судом отклоняется.

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги, вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

Как следует из оспариваемого решения, налоговой проверкой (с учетом выводов вышестоящего налогового органа) зафиксировано, что в нарушение пп. 3 п. 1 ст. 23, п. 1, 3 ст. 210, 221 Налогового кодекса РФ предпринимателем при определении налоговой базы для исчисления НДФЛ в 2011 году в сумме дохода не учтено 25424 руб., полученных от ИП Колобова Д.В. по договору субаренды N 12 от 28.10.2010. Кроме того, налогоплательщиком в состав профессиональных налоговых вычетов по налогу на доходы физических лиц неправомерно включены затраты, в том числе за 2011 год на общую сумму 960277,31 руб., за 2012 год на общую сумму 6813311 руб, Данные обстоятельства явились причиной для доначисления НДФЛ за 2011 год на 128140 руб., за 2012 год на 885730 руб., с приходящимися на них пени и штрафом.

При проверке правильности исчисления НДС за 1, 2 и 3 кварталы 2012 года инспекцией установлено нарушение п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 154, п. 2 ст. 171 Налогового кодекса РФ, выраженное в неучтении стоимости реализованных услуг по передаче в субаренду ИП Колобову Д.В. во временное пользование нежилого помещения (27458 руб. - за 1 квартал 2012 года, 18305 руб. - за 2 квартал 2012 года, 27458 руб. - за 3 квартал 2012 года), а также в неправомерном уменьшении исчисленного налога на суммы вычетов (24768,76 руб. - за 1 квартал 2012 года, 28957,07 руб. - за 2 квартал 2012 года, 8585,80 руб. - за 3 квартал 2012 года), что привело к доначислению налога в размерах 29711 руб. (1 квартал 2012 года), 32252 руб. (2 квартал 2012 года) и 13527 руб. (3 квартал 2012 года), с начислением пени - 723,05 руб. и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ - 5289,59 руб.

Между тем, в судебном заседании 08.07.2015 от заявителя в материалы дела поступило уточнение заявленных требований, из содержания которого буквально следует, что налогоплательщик признаёт по факту и размеру выводы налоговой проверки с учетом согласованного с налоговым органом поэпизодного расчета доначислений в части:

-25424 руб. дополнительно вмененного дохода по субаренде ИП Колобова Д.В. за 2011 год, с приходящимися на данный эпизод доначислениями налогов, пеней и штрафов;

* 476050,46 руб. исключенных в 2011 году расходов по ООО "Мастер", с приходящимися на данный эпизод доначислениями налогов, пеней и штрафов;

* 43096,49 руб. исключенных в 2012 году расходов по ООО "Мастер", с приходящимися на данный эпизод доначислениями налогов, пеней и штрафов;

* 146000 руб. исключенных расходов по ИП Кирсановой И.Н., с приходящимися на данный эпизод доначислениями налогов, пеней и штрафов;

* 484226,85 руб. исключенных в 2012 году расходов по ОАО "Читинская швейная фабрика", уплаченных за ООО "Караван+", с приходящимися на данный эпизод доначислениями налогов, пеней и штрафов;

- 393889,39 руб. исключенных в 2012 году расходов по ООО ЧОП "Сократ", с приходящимися на данный эпизод доначислениями налогов, пеней и штрафов;

- 1798747 руб. исключенных в 2012 году расходов по ООО "Алстрой", с приходящимися на данный эпизод доначислениями налогов, пеней и штрафов.

Доначисления по НДС за 1, 2 и 3 кварталы 2012 также признаны заявителем в полном объеме и не оспорены им ни по праву, ни по размеру, и это обстоятельство следует из приведенного уточнения заявленных требований.

Судом первой инстанции учтено, что заявителем в порядке статьи 70 Арбитражного процессуального кодекса РФ признана обоснованность части эпизодов доначисления налогов, пени и санкций, что подтверждено представителем заявителя в апелляционном суде, в связи с чем оценке суда подверглась позиция инспекции об исключении из состава профессиональных налоговых вычетов предпринимателя по НДФЛ за 2011 год суммы в размере 484226,85 руб. по его взаимоотношениям с ОАО "Читинская швейная фабрика", за 2012 год суммы в размере 3065397,35 руб., связанной с затратами на ремонт и содержание нежилого помещения по адресу: г. Чита, ул. Профсоюзная, 25, пом. 2; за 2012 год в размере 686936,50 руб., связанной с изготовлением вывесок "Караван", "Зеленый Караван" по взаимоотношениям заявителя с ИП Самуиловой Л.А. и ИП Марковым П.Б., а также обусловленной этим обстоятельством дополнительным вменением в состав затрат заявителя суммы в размере 16632,73 руб. амортизационных отчислений по таким конструкциям; за 2012 год сумм в размере 211650,15 руб., связанных с амортизационными отчислениями по основным средствам, введенным в эксплуатацию по адресу: г. Чита, ул. Профсоюзная, 25, магазин "Зеленый караван".

Судом признаны правомерными доначисления по эпизоду исключения из состава профессиональных налоговых вычетов предпринимателя по НДФЛ за 2011 год суммы в размере 484226,85 руб. по его взаимоотношениям с ОАО "Читинская швейная фабрика". При этом судом не установлено обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика, и оснований для снижения штрафов по статьям 112, 114 Налогового кодекса РФ.

По остальным вышеприведенным эпизодам суд согласился с позицией заявителя, установив, что спорные затраты направлены на получение экономической выгоды, правомерно учтены предпринимателем в составе профессиональных налоговых вычетов в целях исчисления НДФЛ, и признав необоснованным доначисление НДФЛ за 2012 год в сумме 515318 руб.

При апелляционном обжаловании заявителем поставлен вопрос о пересмотре обоснованности выводов суда первой инстанции только по эпизоду исключения из состава профессиональных налоговых вычетов предпринимателя по НДФЛ за 2011 год суммы в размере 484226,85 руб. по его взаимоотношениям с ОАО "Читинская швейная фабрика".

Суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения приходит к выводу об отсутствии оснований для признания выводов суда первой инстанции по данному эпизоду доначислений необоснованными, исходя из следующего.

На основании статьи 207 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 209 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 210 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Налогового кодекса РФ.

Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса.

Согласно статье 221 Кодекса индивидуальные предприниматели при исчислении налоговой базы имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 Кодекса.

В силу статьи 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком и оформленные в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из содержания приведенных норм следует, что налогоплательщик при отнесении тех или иных сумм на затраты должен документально подтвердить эти затраты и их связь с производственной деятельностью.

В Кодексе не установлен перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляется каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). При этом при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения необходимо исходить из того, подтверждают ли документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы, то есть условием для включения затрат в налоговые расходы является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены. Во внимание должна приниматься достоверность представленных налогоплательщиком в подтверждение несения и размера этих затрат доказательств, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

С учетом сложившейся практики правоприменения при рассмотрении споров о размере налогооблагаемого дохода на налоговом органе лежит бремя доказывания факта и размера дополнительно вмененного налогоплательщику дохода, а на налогоплательщике -факта и размера понесенных расходов.

Подпунктами 3 и 9 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса РФ установлено, что налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах, а также нести иные обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

Возможность отнесения предпринимателем затрат в состав расходов (профессионального налогового вычета) установлена Приказом Министерства финансов Российской Федерации N 86н и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N БГ-3-04/430 "Об утверждении порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей" от 13 августа 2002 года (далее - Порядок).

Согласно пункту 9 Порядка выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Государственным комитетом Российской Федерации по статистике по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации и Министерством экономического развития и торговли Российской Федерации. Документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты, обеспечивающие возможность проверки достоверности сведений, указанных в первичных документах:

1) наименование документа (формы);

2) дату составления документа;

3) при оформлении документа от имени:

юридических лиц - наименование организации, от имени которой составлен документ, ее ИНН;

индивидуальных предпринимателей - фамилия, имя, отчество, номер и дата выдачи документа о государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя, ИНН;

физических лиц - фамилия, имя, отчество, наименование и данные документа, удостоверяющего личность, адрес места жительства, ИНН, если он имеется;

4) содержание хозяйственной операции с измерителями в натуральном и денежном выражении;

5) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления (для юридических лиц);

6) личные подписи указанных лиц и их расшифровки, включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники.

При оформлении любой хозяйственной операции по приобретению товара к накладной на отпуск товара или другому документу, в котором фиксируется отпуск товаров, как-то: товарному чеку, счету - фактуре, договору, торгово - закупочному акту, -должен прилагаться документ, подтверждающий факт оплаты товара, а именно: кассовый чек или квитанция к приходному кассовому ордеру, или платежное поручение с отметкой банка об исполнении, или документ строгой отчетности, свидетельствующий о фактически произведенных расходах.

Первичные учетные документы (за исключением кассового чека) должны быть подписаны индивидуальным предпринимателем (пункт 10 Порядка N 86н/БГ-3-04/430).

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, согласно договорам аренды нежилого помещения N 21 от 21.01.2010 и N 21 от 21.01.2011, заключенным между ОАО "Читинская швейная фабрика" (арендодатель) и ИП Салапиной Е.В. (арендатор) первый предоставляет, а второй принимает в аренду нежилое помещение общей площадью 1244,5 кв.м., расположенного по адресу: г. Чита, ул. Красноярская, 32А, на первом этаже четырехэтажного здания (с пристройкой (литер ЖЖ1)) для торгово-коммерческой деятельности (т. 5, л.д. 70-77).

Пунктами 2.2.1. и 3.1. каждого из договоров предусматривалось, что арендатор обязуется своевременно вносить плату за пользование помещением (арендную плату) и возмещать расходы арендодателя на коммунальные услуги и связь. Сумма арендной платы по договорам составляла 768328 руб. и 844200 руб. в месяц соответственно (НДС не облагается с учетом п. 2 ст. 346.11 НК РФ). В сумму арендной платы не входит стоимость коммунальных услуг (тепло-, водо-, и энергопотребление) и стоимость услуг связи.

При этом на площадь в 51.3 кв.м. указанного нежилого помещения ОАО "Читинская швейная фабрика" 21.01.2011 был заключен договор аренды N 22 с ООО "Караван+" (т. 7, л.д. 29-32), в связи с чем, налоговый орган пришел к выводу, что ИП Салапина Е.В. и ООО "Караван+" арендовали у ОАО "Читинская швейная фабрика" нежилое помещение общей площадью 1295,8 кв.м., а доля аренды заявителя составила 96% (1244,5 кв.м./1295,8 кв.м.*100).

Приведенные обстоятельства арендных взаимоотношений названных лиц в 2011 году, технических характеристик арендуемого помещения, оформленных сопутствующих первичных бухгалтерских документов, и стоимостные показатели затрат по арендным платежам, производимым предпринимателем за общество, зафиксированные в оспариваемом решении инспекции, а также в решении краевого налогового управления, сторонами в ходе судебного разбирательства под сомнение не ставились, и ими подтверждены, следуют также и из протокола допроса директора ОАО "Читинская швейная фабрика" (т. 6, л.д. 1-5).

При этом в качестве возражения предпринимателем заявлено только то, что инспекцией в ходе проверки были необоснованно исключены затраты, произведенные ИП Салапиной Е.В. за ООО "Караван+", в счет уплаты арендных платежей арендуемых обществом помещений за пределами соответствующей доли заявителя, и составивших 484226,85 руб., со ссылкой на заключенный между ними агентский договор от 01.01.2010 с дополнительным соглашением к нему от 31.12.2010 (представлены в судебном заседании 08.07.2015), с учетом которых ИП Салапина Е.В. на основании финансовых поручений в 2011 году оплачивала за ООО "Караван+" ежемесячную арендную плату в размере 31672 руб. ОАО "Читинская швейная фабрика" в счет ранее начисленных, но не оплаченных услуг агента, оказанных в 2010 году (т. 2, л.д. 47-58).

Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции, что приведенное возражение заявителя не может заслуживать внимания, исходя из следующего.

Положениями статей 1005, 1006 и 1008 Гражданского кодекса РФ установлено, что по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

Принципал обязан уплатить агенту вознаграждение в размере и в порядке, установленных в агентском договоре.

Если в агентском договоре размер агентского вознаграждения не предусмотрен и он не может быть определен исходя из условий договора, вознаграждение подлежит уплате в размере, определяемом в соответствии с пунктом 3 статьи 424 настоящего Кодекса.

В ходе исполнения агентского договора агент обязан представлять принципалу отчеты в порядке и в сроки, которые предусмотрены договором. При отсутствии в договоре соответствующих условий отчеты представляются агентом по мере исполнения им договора либо по окончании действия договора.

Если агентским договором не предусмотрено иное, к отчету агента должны быть приложены необходимые доказательства расходов, произведенных агентом за счет принципала.

В соответствии с представленным в материалы дела агентским договором от 01.01.2010 ИП Салапина Е.В. (принципал) и ООО "Караван+" (агент) пришли к соглашению о том, что агент от своего имени, но за счет принципала обязуется совершать действия по продаже в розницу принадлежащих принципалу товаров по адресу: г. Чита, ул. Красноярская, 32А, а принципал - уплачивать агенту вознаграждение за оказываемые услуги и компенсировать расходы, понесенные агентом при исполнении договора.

Пунктами 4.1., 4.2. и 4.3. агентского договора определено, что агент обязан предоставлять принципалу отчеты о выполненной работе ежемесячно не позднее 10-го числа, следующего за отчетным, которые должны содержать объемы реализации, размер агентского вознаграждения, перечень понесенных расходов, с приложением доказательств расходов, произведенных агентом за счет принципала.

Отчетами агента об исполнении агентского поручения от 31.01.2010, 28.02.2010, 31.03.2010, 30.04.2010, 31.05.2010, 30.06.2010, 31.07.2010, 31.08.2010, 30.09.2010, 31.10.2010, 30.11.2010,31.12.2010 ООО "Караван+" представило, а ИП Салапина Е.В. зафиксировала исполненное агентом поручение по агентскому договору от 01.01.2010, с содержащимися в них суммами вознаграждений в общем размере 5 300 000 руб.

При этом вся приведенная сумма агентских вознаграждений за продажу продуктов питания принципала ИП Салапиной Е.В. по агентскому договору от 01.01.2010 за периоды с января по декабрь 2010 года включительно была учтена заявителем в регистре прочих расходов, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности за 2010 год (т. 5, л.д. 82-93, 94-190).

Следовательно, ИП Салапиной Е.В. расходы, связанные с выплатой агентского вознаграждения ООО "Караван+", уже были учтены ею в составе затрат от предпринимательской деятельности в 2010 году, а потому не могут повторно засчитываться в уменьшение налогооблагаемой базы по НДФЛ 2011 года, и предприниматель при этом не вправе ссылаться на возможный зачет встречных требований через оплату арендных платежей за ООО "Караван+".

При апелляционном обжаловании предприниматель подтвердил факт учета в 2010 году в составе расходов агентского вознаграждения в общем размере 5 300 000 руб.

Из буквального содержания финансовых поручений ООО "Караван+" на компенсацию его агентских вознаграждений через уплату арендных платежей ИП Салапиной Е.В. размер арендной платы ежемесячно составлял 31672 руб., а потому ее годовая сумма должна была быть определена в размере 380 064 руб. (31672 руб.*12 мес.), в то время как заявитель претендовал в 2011 году на 484226,85 руб. по такому поводу, и что является несопоставимым обстоятельством.

При этом, при апелляционном обжаловании решения суда заявитель указал на обоснованность включения в состав затрат предпринимателя не 484226,85 руб., а 380 064 руб.

Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции относительно наличия оснований для критической оценки довода заявителя о необходимости учета дополнительного соглашения от 31.12.2010 к агентскому договору от 01.01.2010, в котором его стороны предусмотрели определение дополнительного агентского вознаграждения по итогам работы за 2010 год в размере 400000 руб. Данное дополнительное соглашение представлено уже в ходе судебного разбирательства, в ходе проверки не представлялось.

Соотнести данное обстоятельство с фактом реального произведения расходов по нему предпринимателем в 2011 году не представляется возможным по причине отсутствия необходимых доказательств, свидетельствующих о соблюдении заявителем всех требований статьи 252 НК РФ в этой части (ввиду отсутствия сведений о факте оплаты такого дополнительного вознаграждения; не усматривается связи с финансовыми поручениями ООО "Караван+" как по смысловому, так и по суммовому выражению).

Суд апелляционной инстанции учитывает, что в соответствии с содержанием финансовых поручений ООО "Караван+", которые также не были представлены при проведении выездной налоговой проверки, ООО "Караван+" ежемесячно в течение 2011 года просит ИП Салапину Е.В. в счет оплаты агентского вознаграждения, начисленного по агентскому договору от 01.01.2010 за декабрь 2010 года, оплатить арендную плату в сумме 31672 руб. по объекту по адресу: г. Чита, ул. Красноярская, 32А, на общую сумму за год в размере 380 064 руб.

Согласно отчету агента ООО "Караван+" от 31.12.2010 за декабрь 2010 года вознаграждение агента составило 700 000 руб., данная сумма фактически оплачена агенту и включена в состав расходов, что подтверждено книгой учета доходов и расходов за 2010 год (таблица N 6-2, строка 2113). При этом дополнительным соглашением предусмотрено дополнительное вознаграждение по итогам 2010 года, а не за декабрь 2010 года; в финансовых поручениях ссылка на дополнительное соглашение от 31.12.2010 к агентскому договору от 01.01.2010 отсутствует, между тем, имеется указание на проведение оплаты в счет оплаты вознаграждения за декабрь 2010 года.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает правильными выводы суда первой инстанции, признавшего обоснованными выводы инспекции о неправомерном включении предпринимателем в состав профессиональных налоговых вычетов 2011 года суммы в размере 484226,85 руб. по взаимоотношениям с ОАО "Читинская швейная фабрика", связанных с оплатой арендных платежей за ООО "Караван+".

Доводы апелляционной жалобы выводы суда не опровергают.

С учетом приведенных норм закона и обстоятельств дела, суд первой инстанции обоснованно посчитал, что ввиду признания предпринимателем по итогу проверки НДФЛ за 2011 год эпизода, связанного с дополнительным вменением дохода по субаренде ИП Колобова Д.В. на 25424 руб., эпизода, связанного с исключением расходов по ООО "Мастер" в размере 476050,46 руб., а также ввиду отклонения судом довода заявителя о необоснованном исключении из состава его расходов 484226,85 руб. по ОАО "Читинская швейная фабрика", вывод оспариваемого решения инспекции о необходимости доначисления заявителю НДФЛ по итогам 2011 года в размере 128140 руб. в этой связи (25424+476050+484227*13%) является правильным.

Относительно предъявленных предпринимателю по решению сумм спорных пени по НДФЛ за 2011 год в размере 3575,80 руб. (см. расчет, согласованный сторонами) судом установлено, что расчет пени на доначисленные спорные суммы налога произведен налоговым органом с соблюдением положений статьи 75 Налогового кодекса РФ.

Относительно штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, предъявленного за неуплату НДФЛ по итогам 2011 года, с учетом проанализированного инспекцией состояния лицевого счета налогоплательщика в размере 9099,84 руб. (см. расчет, согласованный сторонами, см. также п. 13.6 решения инспекции (стр. 35-36)), судом установлено, что из содержания оспариваемого решения усматривается, за неуплату какого налога предприниматель привлекается к ответственности, за какой период, расчет штрафа судом проверен, согласован сторонами, и сомнений в своей правильности не вызывает.

Как отмечалось ранее, предпринимателем в уточнении заявленных требований в части оспаривания доначисления НДФЛ за 2012 год, были признаны выводы налоговой проверки относительно исключения из состава профессиональных налоговых вычетов: 43096,49 руб. по ООО "Мастер"; 146000 руб. по ИП Кирсановой И.Н.; 484226,85 руб. по ОАО "Читинская швейная фабрика"; 393889,39 руб. по ООО ЧОП "Сократ"; 1798747 руб. по ООО "Алстрой".

Как следует из судебного акта, судом первой инстанции не установлено обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика, и оснований для снижения штрафов по правилам статей 112, 114 Налогового кодекса РФ.

Как следует из оспариваемого решения инспекции, при привлечении предпринимателя к налоговой ответственности, инспекцией не выявлены обстоятельства, смягчающие ответственность. Следовательно, суд правомерно исследовал по существу вопрос о наличии смягчающих ответственность предпринимателя обстоятельств.

Статьей 112 Налогового кодекса РФ установлены обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения. При этом предусмотренный перечень смягчающих обстоятельств не является исчерпывающим.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 112 Кодекса суд или налоговый орган вправе признать в качестве смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения иные обстоятельства, не указанные в подпунктах 1 и 2 пункта 1 данной статьи.

Согласно пункту 4 статьи 112 Налогового кодекса РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Пунктом 3 статьи 114 Кодекса установлено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в 2 раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового кодекса Российской Федерации.

Налоговая ответственность должна быть соразмерной конституционно закрепленным целям и охраняемым законом интересам, а также характеру совершенного деяния, то есть быть дифференцированной и предусматривать возможность снижения санкций с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени и вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации N 14-П от 12 мая 1998 года и от 15 июля 1999 года N 11-П).

В качестве смягчающего ответственность обстоятельства могут рассматриваться иные, не предусмотренные статьей 112 Налогового кодекса РФ, обстоятельства (пункт 19 совместного постановления от 11.06.1999 Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 9 и Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 41). При наличии хотя бы одного обстоятельства, смягчающего ответственность, размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза (пункт 3 статьи 114 Налогового кодекса РФ).

В качестве смягчающих ответственность обстоятельств заявителем приведено то, он находится в тяжелом материальном положении, подтверждающимся представленными в дело кредитными договорами; правонарушение совершено без умысла по неосторожности; предприниматель предоставляет значительное количество рабочих мест, обеспечивая занятость населения; суммы штрафа несоразмерны суммам налога, подлежащего уплате.

По мнению суда апелляционной инстанции, суд первой инстанции, оценив приведенные заявителем в качестве смягчающих ответственность обстоятельства и представленные в их подтверждение доказательства, пришел к обоснованному выводу об отсутствии оснований для снижения налоговых санкций.

Наличие кредитных договоров само по себе не подтверждает тяжесть финансового положения предпринимателя, а свидетельствует лишь о наличествующих у него обязательствах перед третьими лицами; отсутствие умысла при наличии неосторожной формы вины порождает применение минимального предела штрафа, размер которого установлен в контексте рассматриваемой статьи 122 НК РФ, и составляет 20%, а при наличии умысла он был бы увеличен до 40% с учетом пункта 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ; предоставление значительного числа рабочих мест документально не подтверждено, и, кроме того, оно не может служить обстоятельством для снижения штрафа, поскольку не влияет на исполнение конституционной обязанности по уплате налога полностью и в срок; суммы рассматриваемого штрафа не превышают предела сумм неуплаченного налога, и соразмерны ему.

По аналогичным основаниям судом не установлено оснований и для снижения штрафов по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС за 1-3 кварталы 2012 года в размере 5289,59 руб., а также по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление документов в сумме 20000 руб., которые по существу заявителем не опровергались, доказательства в отношении контрдоводов по ним не представлены, и это воспринято судом как признанные стороной обстоятельства, на которые ссылается другая сторона в обоснование своих требований или возражений, поскольку они предпринимателем прямо не оспорены, и несогласие с такими обстоятельствами не вытекает из иных доказательств, с учетом ч. 3.1. ст. 70 АПК РФ.

Заявителем в апелляционной жалобе мотивированных возражений относительно данных выводов суда не приведено, судом апелляционной инстанции оснований для признания их необоснованными не установлено.

В связи с изложенным, суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции об отсутствии оснований для удовлетворения части требований предпринимателя Салапиной Е.В. основаны на установленных по делу фактических обстоятельствах, получивших надлежащую оценку суда в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, подтверждены имеющимися в деле доказательствами.

Суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта.

Основания, предусмотренные статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, для отмены или изменения решения суда первой инстанции в обжалуемой части отсутствуют.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 13 июля 2015 года по делу N А78-5656/2015 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.

Кассационная жалоба подается через Арбитражный суд Забайкальского края.

Председательствующий

Э.В. Ткаченко

Судьи

Д.Н. Рылов Е.В. Желтоухов