Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24 ноября 2015 г. N 19АП-5906/14

город Воронеж

24 ноября 2015 г.

Дело N А64-4041/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 11 ноября 2015 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 24 ноября 2015 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Михайловой Т.Л.,

судей: Скрынникова В.А.,

Осиповой М.Б.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем

Бутыриной Е.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Тамбовская автомобильная компания" на решение арбитражного суда Тамбовской области от 03.03.2015 по делу N А64-4041/2014 (судья Парфенова Л.И.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Тамбовская автомобильная компания" (ОГРН 1056882304412, ИНН 6829012739) к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову о признании частично недействительным решения от 05.03.2014 N 16-24/8,

при участии в судебном заседании:

от инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову: Макаровой О.В., представителя по доверенности от 13.01.2015 N 05-23/000003; Виноградовой Н.В., представителя по доверенности от 12.0.2015 N 05-23/000002; Ширяевой Э.В. представитель по доверенности от 15.01.2015 N 05-23/000341;

от общества с ограниченной ответственностью "Тамбовская автомобильная компания": Юнчика С.Е., генерального директора, протокол от 30.11.2011; Брижан С.А., представителя по доверенности от 07.07.2015,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Тамбовская автомобильная компания" (далее - общество "Тамбовская автомобильная компания", общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд Тамбовской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову (далее - инспекция, налоговый орган) от 05.03.2014 N 16-24/8 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления по результатам выездной налоговой проверки налога на добавленную стоимость в сумме 27 433 099 руб., пени за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 7 143 819 руб. и штрафа за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 2 526 584 руб.

Решением арбитражного суда Тамбовской области от 03.03.2015 требования общества удовлетворены частично, решение от 05.03.2014 N 16-24/8 признано недействительным в части применения ответственности за неуплату налога в виде штрафа в сумме 2 021 267,2 руб. В удовлетворении остальной части требований налогоплательщику отказано.

Общество, не согласившись с решением арбитражного суда первой инстанции, обратилось с апелляционной жалобой на него, в которой (с учетом пояснений и дополнений к жалобе) просило об отмене состоявшегося судебного акта, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, и принятии по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 14 877 097 руб. и пени в сумме 3 944 109 руб.

В обоснование апелляционной жалобы общество, ссылаясь на положения статей 38, 53 и 153 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс, Кодекс) и изменения, внесенные в пункт 1 статьи 54 Кодекса Федеральным законом от 26.11.2008 N 224-ФЗ, указывает, что в случае обнаружения налогоплательщиком ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде, у него не возникает безусловной обязанности произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога в тех налоговых (отчетных) периодах, в которых допущена ошибка, вследствие чего предъявление налога на добавленную стоимость к вычету в более поздних периодах не влечет нарушений в исчислении налога ни в этих периодах, ни в периодах, в которых допущена ошибка.

В указанной связи, как считает налогоплательщик, им правомерно на основании данных, внесенных в дополнительные листы книг покупок, налоговые вычеты по ряду счетов-фактур были отражены в налоговых декларациях в более поздние налоговые периоды, а налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки сделан необоснованный вывод о несоответствии сумм налога, заявленных к вычету в налоговых декларациях, данным книг покупок за соответствующие налоговые периоды (с учетом дополнительных листов к ним).

Так, как считает общество, у него имелось право предъявления к вычету налога на добавленную стоимость в сумме 415 000 руб. за 4 квартал 2009 года по счетам-фактурам, датированным 07.04.2009, так как данные счета-фактуры получены обществом от контрагентов лишь 19.10.2009, что подтверждается регистром налогового учета по счету 19.3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам".

За 2 квартал 2010 года, как считает общество, им правомерно предъявлен к вычету налог в сумме 201 226 руб. по счетам-фактурам от 06.02.2010, 19.02.2010 и 24.02.2010 на отгрузку товаров, оплаченных авансом, так как согласно учетным регистрам общества (карточки счетов 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и 76.АВ "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами") зачет ранее уплаченных авансов в счет состоявшейся поставки произошел лишь 05.04.2010.

За 4 квартал 2010 года инспекцией, как считает налогоплательщик, необоснованно исключена из суммы отраженного в первоначально представленной декларации вычета 20 780 873 руб. сумма 1 346 859 руб. без указания того, по каким именно счетам-фактурам налог не принят к вычету, в то время как у общества имелись счета-фактуры, подтверждающие его право на вычет в сумме 22 062 330 руб., и эти счета-фактуры были отражены в книге покупок и дополнительном листе к ней.

Аналогичным образом за 2 квартал 2011 года инспекция без обоснования того, по каким именно счетам-фактурам налог не принят к вычету, исключила из суммы вычета 19 007 378 руб., отраженного в книге покупок и дополнительном листе к ней и подтвержденной имеющимися у общества счетами-фактурами, налог в сумме 752 215 руб., приняв к вычету лишь сумму 18 255 163 руб.

Также за этот период, как указывает налогоплательщик, инспекция необоснованно приняла начисленным к уплате в бюджет налог в сумме 19 360 612 руб., завысив его на 352 407 руб., тогда как согласно счетам-фактурам на отгрузку товаров, отраженным в книге продаж, данная сумма составляет лишь 19 008 205 руб., а сумма 19 360 612 ошибочно отражена в налоговой декларации.

Применительно к размеру налоговых вычетов за 3 квартал 2011 года общество ссылается на то, что в дополнительном листе к книге покупок им был отражен налоговый вычет в сумме 11 995 758,65 руб. по счетам-фактурам периода апрель-ноябрь 2009 года, январь-декабрь 2010 года, поскольку оригиналы счетов-фактур были получены им от поставщиков именно в 3 квартале 2011 года. В указанной связи, как считает общество, у него имелось право на предъявление к вычету налога в общей сумме 30 097 187 руб. (18 101 429 руб. налога, отраженного непосредственно в книге покупок и 11 995 758 руб. налога, отраженного в дополнительном листе к книге покупок).

При этом, как указывает общество, исключая из суммы, подлежащей вычету за 3 квартал 2011 года, налог в сумме 11 995 758 руб., инспекция одновременно не приняла меры к корректировке суммы налога 30 269 728 руб., исчисленной за этот же период к уплате в бюджет в налоговой декларации, несмотря на то, что в нее обществом ошибочно была включена сумма 11 225 901 руб., представляющая собой налог, подлежащий восстановлению в 1 квартале 2011 года по операции передачи объекта незавершенного строительства в качестве вклада в уставный капитал.

Налоговый орган в представленных отзыве и письменных пояснениях по делу возразил против доводов апелляционной жалобы, считая решение суда области законным и обоснованным, а жалобу общества - не подлежащей удовлетворению.

Как указывает инспекция со ссылкой на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.06.2010 N 217/10, действующее законодательство не предоставляет налогоплательщику право по своему усмотрению определять налоговый период, в котором будут предъявлены к вычету суммы налога на добавленную стоимость, право на вычет которого возникло в конкретном налоговом периоде. Доказательств, свидетельствующих о получении спорных счетов-фактур в ином налоговом периоде и служащих основанием для внесения их в регистр налогового учета за 4 квартал 2009 года, налогоплательщиком представлено не было. Регистр по счету 19.3 "По контрагенту ЗАО "ДЖИ Эм-Автоваз" за 19.10.2009 таким доказательством не является, поскольку не относится к первичным документам.

Налоговый орган также настаивает на том, что дополнительный лист к книге покупок за 4 квартал 2009 года не мог быть учтен налогоплательщиком при составлении налоговой декларации за указанный период, поскольку в декларации указана отличная от него сумма налоговых вычетов - 16 917 969 руб. вместо отраженной в дополнительном листе к книге покупок суммы 16 933 205 руб., при этом из показаний Богдановой С.А., ведущей бухгалтерский учет налогоплательщика, в бухгалтерском учете ошибок не было, в связи с чем составление дополнительного листа к книге покупок не являлось устранением ошибки.

Возражая против обоснованности применения налогоплательщиком налогового вычета в сумме 201 226 руб. за 2 квартал 2010 года по счетам-фактурам от 06.02.2010, 19.02.2010 и 24.02.2010, отраженным в дополнительном листе к книге покупок от 19.07.2010 N 1, налоговый орган указывает, что и отгрузка товаров, оплаченных авансом, и исчисление налога к уплате в бюджет с поступивших сумм авансовых платежей произведены налогоплательщиком в 1 квартале 2010 года, вследствие чего и налоговый вычет по факту отгрузки мог быть применен налогоплательщиком в этом же периоде. То обстоятельство, что зачет авансов в учете налогоплательщика был произведен несвоевременно, не свидетельствует, по мнению налогового органа, о правомерности применения налогового вычета во 2 квартале 2010 года.

При этом, как указывает налоговый орган, в решении от 05.03.2014 N 16-24/8 им было указано на право налогоплательщика уменьшить суммы налога, исчисленные за 2 квартал 2009 года и за 1 квартал 2010 года, на суммы 415 000 руб. и 201 226 руб. соответственно путем представления уточненных налоговых деклараций, однако, налогоплательщик данным правом не воспользовался.

Возражая против доводов общества о необоснованности доначисления налога за 4 квартал 2010 года в сумме 1 346 859 руб., налоговый орган указывает, что в дополнительном листе к книге покупок за этот период N 1 от 17.10.2011 сумма налоговых вычетов составила 22 062 330,44 руб., в первичной декларации по налогу вычет отражен в сумме 20 780 783 руб., разница между указанными суммами составляет 1 281 547,44 руб.

Указанное обстоятельство свидетельствует, по мнению налогового органа, о недостоверности как данных, отраженных в налоговой декларации, так и данных, отраженных в книге покупок с учетом дополнительного листа в ней, а также о том, что на момент представления первичной налоговой декларации дополнительный лист не существовал, а его оформление произведено с целью незаконной минимизации налоговых обязательств за 2 и 3 кварталы 2011 года

Кроме того, как считает налоговый орган, материалами дела не подтверждается факт отгрузки товаров, где сумма налога на добавленную стоимость, ранее начисленного с авансов, составила бы 1 346 859 руб., а также факт исчисления и уплаты указанной суммы налога с авансов.

Не соглашаясь с утверждением налогоплательщика о доказанности им права на налоговый вычет за 2 квартал 2011 года в сумме 752 215 руб., инспекция указывает, что, во-первых, согласно счетам-фактурам, отраженным в дополнительном листе к книге покупок за указанный период данная сумма составляет 751 458,05 руб.; во-вторых, как считает инспекция, налогоплательщик необоснованно исключил из книг покупок за предыдущие налоговые периоды 2009-2010 годов данную сумму налога, отразив ее в дополнительном листе к книге покупок за 2 квартал 2011 года, так как право произвольно определять период, в котором налог может быть заявлен к вычету, у него отсутствует.

Что касается довода о необоснованном увеличении суммы налога, исчисленной за этот период к уплате в бюджет, на 352 407 руб., то, как указывает налоговый орган, налогоплательщик самостоятельно указал в налоговой декларации за 2 квартал 2011 года сумму налога к уплате в бюджет 19 360 612 руб., в связи с чем данная сумма и была принята им при проведении проверки.

Также налоговый орган полагает недостоверными данные о счетах-фактурах и суммах налога на добавленную стоимость, отраженных в книге покупок за 3 квартал 2011 года, так как из анализа представленных налогоплательщиком документов им установлено, что по счетам-фактурам от 19.03.2010 N N 90305693, 90305694, 90305695, 90305696, 90305697, 90305698 и 2651, отраженным в дополнительном листе к книге покупок за этот период, налог на добавленную стоимость в сумме 503 974,35 руб. уже был заявлен к вычету в 1 квартале 2010 года, что подтверждается книгой покупок за март 2010 года. По счету-фактуре от 17.09.2009 N 00002494 налог в дополнительном листе отражен в сумме 152 542,37 руб., в то время как в самом счете-фактуре налог указан в сумме 15 254,24 руб., то есть на 137 289,15 руб. меньше. Общая сумма налоговых вычетов, отраженная в дополнительном листе к книге покупок, составила 30 097 185,98 руб., в то время как в уточненной налоговой декларации вычет указан в сумме 30 097 187 руб., то есть на 1,02 руб. больше.

Кроме того, налоговый орган считает, что недостоверность сведений, отраженных в налоговой отчетности налогоплательщика за 3 квартал 2011 года, подтверждается также расхождениями между данными налоговых деклараций, книг покупок и дополнительных листов к ней в тех периодах, в которых осуществлялась корректировка сумм налоговых вычетов, заявленных к вычету в 3 квартале 2011 года.

Так, как указывает налоговый орган, за 2 квартал 2009 года в дополнительном листе к книге покупок отражен налог в сумме 9 450 862,56 руб., в налоговой декларации вычет указан в сумме 9 453 253 руб., разница составляет 2 390,44 руб. За 3 квартал 2009 года в дополнительном листе к книге покупок отражен налог в сумме 11 159 691,26 руб., в налоговой декларации в сумме 11 159 031 руб., разница составляет 660,26 руб. За 1 квартал 2010 года в дополнительном листе к книге покупок отражен налог в сумме 14 353 471,07 руб., в налоговой декларации - в сумме 14 353 904,71 руб., что на 516,93 руб. больше. За 3 квартал 2010 года в дополнительном листе к книге покупок налог указан в сумме 11 799 904,71 руб., в декларации - в сумме 11 798 934 руб., то есть меньше на 970,71 руб.

Считая бездоказательным довод налогоплательщика о завышении им суммы налога на добавленную стоимость, исчисленной к уплате в бюджет за 3 квартал 2011 года, налоговый орган указывает, что налогоплательщик самостоятельно отразил в налоговой декларации, представленной налоговому органу за этот период, сумму налога к уплате в бюджет 30 272 253 руб., в связи с чем оснований для принятия при проведении проверки в качестве обоснованно начисленной лишь суммы налога 19 043 827 руб., отраженной в книге продаж, у налогового органа не имелось, так как книга продаж не является первичным учетным документом.

Одновременно налоговый орган указывает, что притязания налогоплательщика по доначислениям, произведенным за 4 квартал 2010 года и налоговые периоды 2011 года, основаны на данных уточненных налоговых деклараций, представленных им после проведения выездной налоговой проверки. Вместе с тем, поскольку в отношении уточненных деклараций в соответствии с положениями статьи 88 Налогового кодекса подлежали проведению самостоятельные камеральные проверки, то данные уточненных деклараций не могли быть приняты при принятии решения по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки на основании фактов, имевших место на дату вынесения решения.

Камеральными проверками уточненных деклараций было установлено, что они представлены за пределами трехлетнего срока, предусмотренного статьей 173 Налогового кодекса, в связи с чем данные, отраженные в них, не могли быть приняты в качестве определяющих налоговые обязанности налогоплательщика.

Решения об отказе налогоплательщику в возмещении налога, принятые по результатам камеральных проверок уточненных деклараций, были обжалованы налогоплательщиком в судебном порядке и признаны обоснованными решениями арбитражного суда Тамбовской области по делам N N А64-834/2015, А64-6823/2014, А64-6822/2014 и А64-6820/2014.

Поскольку судебные акты по данным делам вступили в законную силу, то, как считает налоговый орган, в соответствии с частью 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - Арбитражный процессуальный кодекс), они имеют преюдициальное значение для рассмотрения настоящего спора. В указанной связи, как считает инспекция, оснований для удовлетворения апелляционной жалобы налогоплательщика не имеется.

Также налоговый орган полагает неприменимой в рассматриваемом случае правовую позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлениях Президиума от 06.07.2010 N 17152/09 и от 25.06.2013 N 1001/13 о необходимости определения в рамках выездной налоговой проверки действительного размера налоговой обязанности при условии, так как данный вывод сделан применительно к ситуации, когда доначисление налога на добавленную стоимость обусловлено иной юридической оценкой для целей налогообложения хозяйственных операций, в то время как в рамках настоящего дела установлены иные фактические обстоятельства.

В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Как следует из заявления от 17.08.2015 и дополнения от 02.11.2015, общество "Тамбовская автомобильная компания", с учетом доводов налогового органа о двойном предъявлении к вычету за 3 квартал 2011 года налога в сумме 503 974 руб. по счетам-фактурам от 19.03.2010 N N 90305693-90305699 и N 2651, завышения вычета по счету-фактуре от 17.09.2009 N 2494 на сумму 137 288 руб., завышения налога в дополнительном листе к книге покупок по счетам-фактурам за 2 квартал 2009 года на сумму 2 148 руб. (фактически по данным налогового органа эта сумма составляет 2 390,44 руб.), за 1 квартал 2010 года на сумму 516,93 руб. (с учетом округления 517 руб.), обжалует судебный акт лишь в отношении отказа в удовлетворении заявленных требований на сумму 14 230 655 руб. по налогу на добавленную стоимость и 3 774 755 руб. пени по налогу на добавленную стоимость, в том числе: за 4 квартал 2009 года - 415 000 руб. налога и 142 876 руб. пени, за 2 квартал 2010 года - 201 226 руб. налога и 71 438 руб. пени, за 4 квартал 2010 года - 1 346 859 руб. налога и 372 200 руб. пени, за 2 квартал 2011 года - 915 729 руб. налога и 214 315 руб. пени, за 3 квартал 2011 года - 11 351 841 руб. налога и 2 973 926 руб. пени.

Лицами, участвующими в деле, ходатайств о пересмотре решения суда первой инстанции в полном объеме не заявлялось, в связи с чем, исходя из положений части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса, арбитражный суд проверяет законность и обоснованность решения арбитражного суда Тамбовской области от 03.03.2015 лишь в обжалуемой налогоплательщиком части.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, отзыве на апелляционную жалобу, дополнениях и пояснениях к апелляционной жалобе и отзыву на нее, заслушав пояснения представителей общества и инспекции, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что решение суда первой инстанции подлежит частичной отмене.

Как следует из материалов дела, инспекций Федеральной налоговой службы по г. Тамбову была проведена выездная налоговая проверка общества "Тамбовская автомобильная компания" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) ряда налогов (взносов), в том числе налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, по результатам которой составлен акт от 11.10.2013 N 16-24/57.

Рассмотрев указанный акт, иные материалы проверки, возражения налогоплательщика с представленными им дополнительными документами, а также документы, полученные по результатам проведения мероприятий дополнительного налогового контроля, руководитель инспекции 05.03.2014 принял решение N 16-24/8 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса, в том числе, в виде штрафа в сумме 2 526 584 руб. за неуплату налога на добавленную стоимость в результате занижения налоговой базы.

Размер санкций, как это следует из мотивировочной части решения, был определен налоговым органом с учетом наличия обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика за совершение налогового правонарушения (т.1 л.д.30).

Также указанным решением обществу было доначислено 37 348 354 руб. налога на добавленную стоимость, в том числе: за 1 квартал 2009 года - 414 722 руб., за 2 квартал 2009 года - 810 016 руб., за 3 квартал 2009 года - 2 598 623 руб., за 4 квартал 2009 года - 2 573 688 руб.; за 1 квартал 2010 года - 2 553 798 руб., за 2 квартал 2010 года - 610 631 руб., за 3 квартал 2010 года - 970 053 руб., за 4 квартал 2010 года - 2 326 485 руб.; за 1 квартал 2011 года - 11 274 893 руб., за 2 квартал 2011 года - 915 729 руб., за 3 квартал 2011 года - 11 998 283 руб., за 4 квартал 2011 года - 301 433 руб. и пени по налогу на добавленную стоимость по состоянию на 05.03.2014 в сумме 10 855 769 руб.

Как следует из решения от 05.03.2014 N 16-24/8, основаниями для доначисления налога на добавленную стоимость, начисления пени и штрафа послужили выводы инспекции о неправомерном завышении обществом суммы налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость по причине расхождения данных о суммах налога, подлежащего вычету, отраженных в книгах покупок и в представленных налоговому органу первичных налоговых декларациях за соответствующие налоговые периоды.

Кроме того, исходя из данных представленных налогоплательщиком после проведения проверки уточненных налоговых деклараций за те же периоды, инспекция пришла к выводу о том, что налоговые вычеты за 4 квартал 2010 года, 1-4 кварталы 2011 года заявлены налогоплательщиком за пределами трехлетнего срока, предусмотренного статьей 173 Налогового кодекса.

Решение инспекции от 05.03.2014 N 16-24/8 было обжаловано обществом "Тамбовская автомобильная компания" в управление Федеральной налоговой службы по Тамбовской области, которое решением от 14.05.2014 N 05-11/44 оставило решение инспекции без изменения, а апелляционную жалобу налогоплательщика без удовлетворения.

Посчитав решение инспекции незаконным и необоснованным в части начисления налога на добавленную стоимость в сумме 27 433 099 руб., пени в сумме 7 143 819 руб. и штрафа в сумме 2 526 584 руб., общество обратилось в арбитражный суд Тамбовской области с соответствующим заявлением.

Суд области, отказывая в удовлетворении заявленных налогоплательщиком требований в отношении налога и пени, согласился с выводами налогового органа о недоказанности права налогоплательщика на налоговые вычеты в связи с расхождениями данных о них, отраженных в книгах покупок и в налоговых декларациях за те же налоговые периоды.

При этом суд области указал, что включение в налоговые декларации вычетов, относящихся к иным налоговым периодам, сроки уточнения налоговой базы и исчисления налога по которым истекли, направлено на обход положений налогового законодательства и не может быть признано законным и обоснованным.

С указанным выводом апелляционная коллегия в полной мере согласиться не может, исходя при этом из следующего.

В соответствии со статьями 143, 146 Налогового кодекса организации и индивидуальные предприниматели признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость при совершении ими операций по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Налоговая база по налогу на добавленную стоимость, в зависимости от характера осуществляемых налогоплательщиком операций, определяется налогоплательщиком в соответствии с требованиями статей 154 - 159, 162 Налогового кодекса.

Пунктом 4 статьи 166 Налогового кодекса установлено, что общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 настоящего Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

При этом на основании пункта 1 статьи 173 Налогового кодекса сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты в порядке, установленном статьей 172 Налогового кодекса.

В силу пункта 2 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии со статьей 172 Налогового кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумму налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3,6-8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после приятии на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

На основании пункта 8 статьи 171, пункта 6 статьи 172 Кодекса налогоплательщиком, исчислившим налог с сумм оплаты, частичной оплаты, поступившей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, вычеты сумм исчисленного налога производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, в оплату которых подлежат зачету суммы ранее полученной оплаты, частичной оплаты согласно условиям договора (при наличии таких условий).

Основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса, является, как это следует из статьи 169 Кодекса, счет-фактура, выставленный продавцом и оформленный с соблюдением требований, установленных в пунктах 5 -6 статьи 169 Кодекса.

Пунктами 3 и 3.1 статьи 169 Налогового кодекса предусмотрена также обязанность налогоплательщиков вести книги покупок, книги продаж и журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур.

Вместе с тем, из буквального толкования приведенных норм налогового законодательства не следует, что наличие у налогоплательщика книг покупок, книг продаж и журналов учета выставленных и полученных счетов-фактур является безусловным основанием для получения налоговых вычетов.

Право налогоплательщика на получение налогового вычета обусловлено наличием у него надлежащим образом оформленных счетов-фактур и первичных учетных документов, подтверждающих приобретение им товаров (работ, услуг) при совершении хозяйственных операций, являющихся объектом обложения налогом на добавленную стоимость, а в отношении налога, исчисленного с сумм поступивших авансов в счет предстоящей поставки товаров (работ, услуг) - наличие счетов-фактур и первичных учетных документов на реализацию товаров (работ, услуг).

Следовательно, нарушения, допущенные налогоплательщиком при ведении книг покупок, книг продаж и журналов учета выставленных и полученных счетов-фактур, в том числе, расхождения между суммами налога, отраженными в книгах покупок или книгах продаж, и суммами налога, отраженными в налоговых декларациях, не являются сами по себе основанием для отказа в признании права налогоплательщика на налоговый вычет за соответствующий налоговый период.

В соответствии со статьей 173 Налогового кодекса, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 1 статьи 170 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

В пункте 27 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" (далее - постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда от 30.05.2014 N 33) применительно к норме пункта 2 статьи 173 Налогового кодекса разъяснено, что, поскольку указанной нормой не предусмотрено иное, налоговые вычеты могут быть отражены налогоплательщиком в налоговой декларации за любой из входящих в соответствующий трехлетний срок налоговых периодов, при этом правило пункта 2 статьи 173 Кодекса о трехлетнем сроке подачи налоговой декларации должно быть соблюдено налогоплательщиком и в случае включения им налоговых вычетов в подаваемую уточненную налоговую декларацию.

Одновременно в пункте 28 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 30.05.2014 N 33 указано, что при применении пункта 2 статьи 173 Кодекса суды, руководствуясь принципом равенства налогообложения (пункт 1 статьи 3 Кодекса), должны исходить из того, что положения названного пункта о предельном сроке декларирования налоговых вычетов не могут быть истолкованы как устанавливающие разные правила в отсутствие объективных различий. В связи с этим право на вычет налога может быть реализовано налогоплательщиком лишь в пределах установленного данной нормой срока вне зависимости от того, образуется ли в результате применения налоговых вычетов положительная или отрицательная разница (то есть как сумма налога к возмещению, так и сумма налога к уплате в бюджет).

Из изложенного следует, что при наличии у налогоплательщика надлежащим образом оформленных документов, обосновывающих его право на налоговый вычет, это право может быть реализовано им в любом налоговом периоде в течение трех лет с момента его возникновения, а не только в том налоговом периоде, в котором оно непосредственно возникло.

Как следует из имеющихся в деле документов, в первичной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2009 года, представленной в инспекцию 19.01.2010, обществом в указанном периоде отражена сумма налога на добавленную стоимость с реализации (передачи для собственных нужд) товаров (работ, услуг), исчисленная по ставке 18 процентов - 14 593 760 руб.; сумма налога на добавленную стоимость, исчисленная с суммы полученной оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок - 2 202 459 руб.; сумма налога, подлежащая восстановлению - 501 685 руб.; а всего - 17 297 904 руб.

Сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), составила по данной декларации 15 675 165 руб.; сумма налога, исчисленная продавцом с сумм оплаты, частичной оплаты, подлежащая вычету у продавца с даты отгрузки соответствующих товаров (работ, услуг) - 1 242 804 руб.; общая сумма налога, подлежащая вычету - 16 917 969 руб.

Таким образом, сумма налога к уплате в бюджет по первичной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2009 года составила 379 935 руб. (т.15 л.д.18-21).

В ходе проведения выездной налоговой проверки налоговым органом было установлено неправомерное завышение налогоплательщиком налоговых вычетов по налогу за указанный период в сумме 853 365 руб. (596 166 руб. налога по приобретенным товарам + 257 199 руб. налога с авансов) вследствие расхождения данных о суммах налога, подлежащих вычету, в налоговой декларации и в книге покупок.

При рассмотрении материалов проверки обществом были представлены налоговому органу дополнительный лист к книге покупок N 1 от 18.01.2010, а также выставленные закрытым акционерным обществом "Джи Эм-АВТОВАЗ" (далее - общество "Джи Эм-АВТОВАЗ") счета-фактуры от 07.04.2009 N 90279259 на сумму 410 280,38 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 62 585,14 руб.; N 90279258 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; N 90279257 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; N 90279261 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; N 90279256 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; N 90279260 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; N 90279262 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб., а всего на сумму 2 720 560,76 руб., в том числе налог 415 000 руб. и товарные накладные (т.16 л.д.53-54).

В первичной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2010 года, представленной в инспекцию 19.07.2010, обществом отражен налог на добавленную стоимость с реализации (передачи для собственных нужд) товаров (работ, услуг), исчисленный по ставке 18 процентов, в сумме 14 587 962 руб.; налог на добавленную стоимость, исчисленный с суммы полученной оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок, в сумме 1 611 106 руб.; налог, подлежащий восстановлению, в сумме 557 082 руб.; а всего - 16 756 150 руб.

Сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), составила по данной декларации 13 917 678 руб.; сумма налога, исчисленная продавцом с сумм оплаты, частичной оплаты, подлежащая вычету у продавца с даты отгрузки соответствующих товаров (работ, услуг) - 2 700 165 руб., общая сумма налога, подлежащая вычету - 16 617 843 руб.

Таким образом, сумма налога к уплате в бюджет по первичной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2010 года составила 138 307 руб. (т.15 л.д.65-67).

Инспекция, также установив расхождения о суммах вычета, отраженных в налоговой декларации и в книге покупок за 2 квартал 2010 года, сделала вывод о завышении сумм налоговых вычетов по налогу за указанный период на 330 991 руб. (налог на добавленную стоимость с авансов).

Налогоплательщиком при рассмотрении налоговым органом материалов проверки были представлены дополнительный лист к книге покупок N 1 от 19.07.2010, а также счета-фактуры от 06.02.2010 N 00000350 на сумму 420 150 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 64 090,68 руб.; от 19.02.2010 N 00000432 на сумму 429 850 руб., в том числе налог 65 570,34 руб.; от 24.02.2010 N 00000433 на сумму 469 150 руб., в том числе налог 71 565,25 руб.; а всего - на сумму 1 319 150 руб., в том числе налог 201 266 руб. и товарные накладные (т.6 л.д.34-40).

Факты наличия у налогоплательщика и представления им при рассмотрении материалов проверки документов, обосновывающих его право на налоговые вычеты в суммах 415 000 руб. и 201 266 руб., налоговым органом не оспариваются, вместе с тем, не признавая право налогоплательщика на применение указанных налоговых вычетов соответственно в 4 квартале 2009 года и 2 квартале 2010 года, инспекция исходила из того, что данные вычеты, исходя из дат, указанных в счетах-фактурах, могли быть применены налогоплательщиком соответственно во 2 квартале 2009 года и 1 квартале 2010 года.

Поскольку данные выводы сделаны налоговым органом в нарушение положений пункта 2 статьи 173 Налогового кодекса, не содержащих запрета на предъявление к вычету налога на добавленную стоимость за пределами налогового периода, в котором возникло такое право, и правовой позиции, сформулированной в пунктах 27 и 28 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 20.05.204 N 33, то у суда области не было оснований для признания их обоснованными.

Так как в ходе рассмотрения настоящего дела налогоплательщиком доказано, что при применении спорных налоговых вычетов им соблюдены положения статей 171, 172 Налогового кодекса относительно документальной подтвержденности права на налоговые вычеты и статьи 173 Кодекса относительно трехлетнего срока для использования налогового вычета, отказ в подтверждении обоснованности вычета по налогу на добавленную стоимость на том основании, что заявленная к возмещению сумма налога основана на применении вычета не в том налоговом периоде, является незаконным.

Кроме того, апелляционная коллегия полагает необходимым обратить внимание также и на то, что, как следует из книги покупок общества за 2 квартал 2009 года, спорные счета-фактуры были отражены в ней по позициям 24-30 (и.8 л.д.133-154), при этом сумма налога на добавленную стоимость по данным книги покупок составила 13 446 983,92 руб., тогда как в первоначальной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2009 года общая сумма налоговых вычетов составила лишь 9 453 253 руб.

Таким образом, сумма налоговых вычетов по спорным счетам-фактурам не была включена в состав налоговых вычетов, отраженных в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2009 года. Указанное также следует из содержания решения инспекции от 05.03.2014 N 16-24/2, которым налогоплательщику предложено уменьшить исчисленную сумму налога на 415 000 руб., неправомерно заявленные в декларации за 4 квартал 2009 года, путем подачи уточненной декларации за 2 квартал 2009 года.

Между тем, поскольку 2 квартал 2009 года входил в период, подвергнутый выездной налоговой проверке, налоговый орган не лишен был возможности скорректировать обязанности налогоплательщика с учетом его права на вычет налога в сумме 415 000 руб., что исключило бы возложение на него избыточной налоговой обязанности.

Аналогичные данные следуют из анализа книги покупок за 2 квартал 2010 года в совокупности с дополнительным листом N 1 от 19.07.2010 и данными первичной налоговой декларации, в которой отражена сумма налоговых вычетов в размере 14 353 988 руб., то есть в размере меньшем, чем указано первоначально в книге покупок общества (т.8 л.д.44-69).

Ссылка налогового органа на показания Богдановой С.А., руководителя общества с ограниченной ответственностью "Бизнес-Аудит" (протокол от 23.01.2014 N 16-24/10), пояснившей, что ошибки в бухгалтерском учете в проверяемый период отсутствуют, а равно и ссылка общества на получение счетов-фактур от контрагента лишь 19.10.2009, что подтверждается регистром налогового учета по счету 19.3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам", отклоняются апелляционной коллегией как не имеющие значения для рассмотрения настоящего дела, поскольку факт наличия либо отсутствия ошибок в бухгалтерском учете, а также и факт позднего получения счетов-фактур при отражении их в книге покупок за 2 квартал 2009 года не влияет на право налогоплательщика заявить налог на добавленную стоимость к вычету в более позднем налоговом периоде при соблюдении им трехлетнего срока.

За 4 квартал 2010 года решением от 05.03.2014 N 16-24/8 налогоплательщику доначислен к уплате в бюджет налог в сумме 2 326 485 руб., из которой им оспаривается сумма 1 346 859 руб.

Согласно первичной налоговой декларации по налогу за 4 квартал 2010 года, представленной налогоплательщиком 20.01.2011, за указанный период им исчислен налог на добавленную стоимость с реализации (передачи для собственных нужд) товаров (работ, услуг) по ставке 18 процентов в сумме 20 161 441 руб.; налог на добавленную стоимость с суммы полученной оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок в сумме 921 560 руб.; а всего - 21 083 001 руб.

Сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), составила по данной декларации 18 515 163 руб.; сумма налога, исчисленная продавцом с сумм оплаты, частичной оплаты, подлежащая вычету у продавца с даты отгрузки соответствующих товаров (работ, услуг) - 2 265 620 руб.; общая сумма налога, подлежащая вычету, определена как 20 780 783 руб.

Итого к уплате в бюджет исчислен налог в сумме 302 218 руб. (т.15 л.д.73-75).

Инспекция, как это следует из сведений, приведенных в таблице на листе 12 решения от 05.03.2014 N 16-24/8, определила налог, подлежащий исчислению с налогооблагаемой базы, в сумме 22 062 627 руб.; налог, подлежащий вычету, в сумме 19 433 924 руб. (18 515 163 руб. - сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), 918 763 руб. - сумма налога, подлежащая вычету с даты отгрузки товаров, оплаченных авансом, что на 1 346 859 руб. меньше, чем заявлено в налоговой декларации).

При этом данные о налоге, подлежащем исчислению с налогооблагаемой базы, определены налоговым органом на основании сведений, указанных в уточненной налоговой декларации, представленной налогоплательщиком 30.12.2014, и не оспариваются им. Что же касается данных о налоге, подлежащем вычету, то, как следует из акта проверки от 11.10.2013 N 16-24/57 и решения от 05.03.2014 N 16-24/8, сумма вычетов 19 433 924 руб. определена в результате сопоставления сведений, содержащихся в первоначально представленной декларации и в книге покупок за 4 квартал 2010 года.

Между тем, из имеющейся в материалах дела копии книги покупок за 4 квартал 2010 года следует, что в указанном налоговом периоде обществом первоначально были отражены в книге покупок счета-фактуры на общую сумму 168 009 629,52 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 25 619 187,78 руб. (т.16 л.д.67-88). Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам составил 24 700 426 руб., из которых лишь 20 780 783 руб. были отражены в первоначальной налоговой декларации в качестве налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.

При рассмотрении материалов проверки обществом в налоговый орган был представлен дополнительный лист к книге покупок N 1 от 18.01.2011, согласно которому из книги покупок исключены счета-фактуры ряда организаций - NN 00000261, 00000262, 00000259 от 01.10.1010 общества "Торговый Дом "Автомобильный Альянс"; NN 90323981, 950468510 от 01.10.2010, NN 90324260-90324266 от 05.10.2010, NN 90324442-90324448 от 06.10.2010, NN 90324912-90324918 от 11.10.2010, NN 90325403-90325409 от 14.10.2010, NN 90325805, 90325808 от 15.10.2010, NN 90330247-90330250 от 17.11.2010, NN 90330708-90330712 от 22.11.2010, NN 90331030-90331033 от 24.11.2010, N 95048626 от 06.12.2010 общества "Джи Эм-АВТОВАЗ"; NN 11618, 18762, 11620 от 07.10.2010, NN 13387 общества "Дженсер Люберцы"; N БАК0003838 от 09.12.2010 общества "АК "Стиль"; N БО062000/12/16/0019 от 16.12.2010 ФГУП "Почта России". В результате сумма налоговых вычетов, отраженных в книге покупок за 4 квартал 2010 года с учетом дополнительного листа книги покупок к ней составила 22 062 330 руб., стоимость покупок по счетам-фактурам, включенным в книгу покупок - 117 464 274,76 руб.

Факт наличия у налогоплательщика счетов-фактур, включенных в книгу покупок, и соответствующих им товарных накладных налоговым органом не опровергнут, их копии представлены в материалы дела. При этом инспекцией не установлено, по каким именно счетам-фактурам право на налоговый вычет у налогоплательщика не возникло в силу порочности их оформления, недостоверности содержания, нереальности хозяйственных операций, по которым эти счета-фактуры приняты, или иных обстоятельств, исключающих возможность предъявления налога к вычету.

В указанной связи исключение из налоговых вычетов суммы 1 346 859 руб. (20 780 783 руб. - 19 433 924 руб.) квалифицируется апелляционной коллегией как произвольное действие, не обоснованное ссылками на соответствующие доказательства.

Оценивая обоснованность доначисления налога за 2 и 3 кварталы 2011 года, апелляционная коллегия исходит из следующего.

Как следует из первичной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2011 года, представленной налогоплательщиком 18.07.2011, за указанный период им исчислен налог на добавленную стоимость с реализации (передачи для собственных нужд) товаров (работ, услуг) по ставке 18 процентов в сумме 17 162 844 руб.; налог на добавленную стоимость с суммы полученной оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок, определен в сумме 1 081 510 руб., налог, подлежащей восстановлению - в сумме 1 116 258 руб., а всего - 19 360 612 руб.

Сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), составила по данной декларации 17 458 301 руб., сумма налога, исчисленная продавцом с сумм оплаты, частичной оплаты, подлежащая вычету у продавца с даты отгрузки соответствующих товаров (работ, услуг) - 1 712 591 руб., общая сумма налога, подлежащая вычету - 19 170 892 руб.

Таким образом, сумма налога к уплате в бюджет по первичной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2011 года составила 189 720 руб. (т.15 л.д.32-35).

Инспекция по результатам проверки пришла к выводу о занижении исчисленного к уплате в бюджет налога на сумму 915 729 руб. Данная сумма определена инспекцией как разница между налогом к уплате в бюджет в сумме 19 360 612 руб., указанной самим налогоплательщиком в первичной налоговой декларации, и налоговым вычетом в сумме 18 255 163 руб., указанной в книге покупок за 2 квартал 2011 года.

Причиной корректировки в сторону уменьшения налога, заявленного налогоплательщиком к вычету, явилось выявленное инспекцией расхождение между суммами налоговых вычетов, отраженных в книге покупок и в налоговой декларации за 2 квартал 2011 года.

Налогоплательщик считает произведенное доначисление необоснованным в полном объеме, то есть в сумме 915 729 руб., ссылаясь на то, что за 2 квартал 2011 года исчисленный им к уплате в бюджет с реализации налог ошибочно завышен на сумму 352 407 руб., поскольку при указанной в декларации сумме налога к начислению 19 360 612 руб. в книге продаж данная сумма указана как 19 008 205 руб., а также на то, что при проведении проверки им был представлен налоговому органу дополнительный лист к книге покупок за 2 квартал 2011 года, в котором сумма налога, подлежащая вычету, увеличена на 752 215 руб. и документы, обосновывающие данную сумму вычета.

Апелляционная коллегия не может согласиться с утверждением налогоплательщика о том, что налог, подлежащий исчислению с реализации за 2 квартал 2011 года, следует определять исключительно по данным книги продаж, вследствие чего он должен составлять сумму 19 008 205 руб., как это указано в книге продаж, а не 19 360 612 руб., как это указано в налоговой декларации и принято налоговым органом при проведении проверки.

При этом коллегия исходит из того, что книга продаж, как и книга покупок, не является первичным учетным документом, на основании которого определяется налоговая база по налогу. Поскольку в материалы дела налогоплательщиком не представлено никаких иных документов, позволяющих определить правомерность исчисления налога с реализации за 2 квартал 2011 года в сумме 19 008 205 руб., в то время как в представленной налоговому органу налоговой декларации налог самостоятельно исчислен им в сумме 19 360 612 руб. и доказательств того, что эта сумма является следствием ошибок в бухгалтерском или налоговом учете, либо следствием ошибок иного характера (арифметического, технического и т.п.), им суду не представлено, то апелляционная коллегия соглашается с тем, что у налогового органа имелись основания для принятия при определении налоговой обязанности налогоплательщика именно этой суммы налога.

Вместе с тем, кроме книги покупок за 2 квартал 2011 года, в которой сумма налога, подлежащая вычету, определена в размере 18 255 163 руб., в материалах дела имеется также дополнительный лист к книге покупок с отраженными в ней данными о счетах-фактурах от 27.08.2009 N 00002480, от 07.09.2009 N 00002492, от 28.01.2010 N 00000188 на отгрузку обществом "Тамбовская автомобильная компания" товаров, оплаченных авансом, на основании которых вычету из бюджета дополнительно подлежит налог в сумме 751 458,05 руб., а также копии этих счетов-фактур и товарных накладных как на приобретение товаров в этом периоде, так и на отгрузку товаров, оплаченных авансом.

Налоговым органом в принятом им решении по результатом проверки, равно как и в процессе рассмотрения настоящего спора, не указаны обстоятельства, по которым данные документы не приняты им во внимание как обосновывающие право налогоплательщика на налоговый вычет, кроме указания на то, что данные, отраженные налогоплательщиком в налоговой декларации за 2 квартал 2011 года не совпадают с данными, отраженными в книге покупок за тот же период.

Следовательно, с учетом имеющихся документов налогоплательщиком доказано право на вычет налога за 2 квартал 2011 года в сумме 751 458,05 руб., вследствие чего доначисление указанной суммы по результатам проверки нельзя признать обоснованным.

Довод налогоплательщика о неправомерности доначисления за указанный период налога в сумме 915 729 руб. материалами дела не подтвердился, что является основанием для отказа ему в удовлетворении требования о признании необоснованно начисленным за 2 квартал 2011 года налога в сумме 164 270,95 руб. (915 729 руб. - 751 458,5 руб.).

Согласно первичной налоговой декларации, представленной налогоплательщиком за 3 квартал 2011 года 20.10.2011, налог на добавленную стоимость с реализации (передачи для собственных нужд) товаров (работ, услуг) по ставке 18 процентов исчислен налогоплательщиком в сумме 16 004 524 руб.; налог на добавленную стоимость с суммы полученной оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок - 2 233 246 руб.; налог, подлежащей восстановлению - 12 031 958 руб.; а всего налог исчислен к уплате в бюджет в сумме 30 269 728 руб.

Сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), составила по данной декларации 28 393 891 руб.; сумма налога, исчисленная продавцом с сумм оплаты, частичной оплаты, подлежащая вычету у продавца с даты отгрузки соответствующих товаров (работ, услуг) - 1 703 296 руб.; общая сумма налога, подлежащая вычету - 30 097 187 руб.

Итого налог исчислен к уплате в бюджет в сумме 172 541 руб. (т.15 л.д.41-44).

Инспекция налог, подлежащий исчислению к уплате в бюджет, определила в сумме 30 272 253 руб., что на 2 525 руб. больше, чем в первичной налоговой декларации; налог, подлежащий вычету - в сумме 18 101 429 руб., вследствие чего к доплате в бюджет налогоплательщику было начислено 11 998 283 руб.

Причиной корректировки в сторону уменьшения налога, заявленного налогоплательщиком к вычету, явилось расхождение между суммами налоговых вычетов, отраженных в книге покупок и в налоговой декларации за 3 квартал 2011 года.

Налогоплательщик оспаривает доначисление налога за 3 квартал 2011 года в сумме 11 351 841 руб. с учетом приведенных налоговым органом в пояснениях по делу от 02.11.2015 сведений о неправильном исчислении сумм налога к вычету в предыдущих налоговых периодах - 2 и 3 кварталы 2009 года, 1 и 3 кварталы 2010 года; повторного заявления налога к вычету в сумме 503 974 руб. по счетам-фактурам от 19.03.2010 N N 90305693, 90305694, 90305695, 90305696, 90305697, 90305698 и 2651; завышения налога к вычету на сумму 137 289.15 руб. по счету-фактуре от 17.09.2009 N 00002494.

В ходе рассмотрения материалов проверки налогоплательщиком в налоговый орган был представлен дополнительный лист к книге покупок N 1 от 17.10.2011, в котором отражены налоговые вычеты в сумме 30 097 185,98 руб. (т.17 л.д.87-98), в том числе по счетам-фактурам:

- общества "Джи Эм-Автоваз" от 09.04.2009 N 90279484 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 09.04.2009 N 90279485 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 09.04.2009 N 90279486 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 09.04.2009 N 90279487 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 26.05.2009 N 90283687 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 26.05.2009 N 90283690 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 26.05.2009 N 90283691 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 26.05.2009 N 90283692 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 28.05.2009 N 90283879 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 28.05.2009 N 90283880 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 28.05.2009 N 90283881 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 28.05.2009 N 90283882 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 28.05.2009 N 90283883 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 28.05.2009 N 90283884 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 28.05.2009 N 90283885 на сумму 428 971,96 руб., в том числе налог 65 436,40 руб.; от 04.06.2009 N 90284454 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 04.06.2009 N 90284453 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 04.06.2009 N 90284457 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 04.06.2009 N 90284455 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 04.06.2009 N 90284456 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 04.06.2009 N 90284458 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 04.06.2009 N 90284459 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 11.06.2009 N 90284983 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 11.06.2009 N 90284984 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 11.06.2009 N 90284985 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 11.06.2009 N 90284986 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 11.06.2009 N 90284987 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 11.06.2009 N 90284988 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 11.06.2009 N 90284989 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 15.06.2009 N 90285101 на сумму 454 205,61 руб., в том числе налог 69 285,60 руб.; от 15.06.2009 N 90285106 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 15.06.2009 N 90285105 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 15.06.2009 N 90285100 на сумму 428 971,96 руб., в том числе налог 65 436,40 руб.; от 15.06.2009 N 90285102 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 15.06.2009 N 90285103 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 15.06.2009 N 90285104 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 19.06.2009 N 90285498 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 19.06.2009 N 90285499 на сумму 428 971,96 руб., в том числе налог 65 436,40 руб.; от 19.06.2009 N 90285501 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 19.06.2009 N 90285500 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 19.06.2009 N 90285502 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 19.06.2009 N 90285504 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 19.06.2009 N 90285503 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 29.06.2009 N 90286154 на сумму 428 971,96 руб., в том числе налог 65 436,40 руб.; от 29.06.2009 N 90286155 на сумму 410 280,38 руб., в том числе налог 62 585,14 руб.; от 29.06.2009 N 90286156 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 29.06.2009 N 90286157 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 29.06.2009 N 90286158 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 29.06.2009 N 90286159 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 29.06.2009 N 90286160 на сумму 428 971,96 руб., в том числе налог 65 436,40 руб.; от 30.06.2009 N 90286281 на сумму 428 971,96 руб., в том числе налог 65 436,40 руб.; от 30.06.2009 N 90286282 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 30.06.2009 N 90286283 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 30.06.2009 N 90286284 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 30.06.2009 N 90286285 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 30.06.2009 N 90286286 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 30.06.2009 N 90286287 на сумму 385 046,73 руб., в том числе налог 58 735,94 руб.; от 11.01.2010 N 90299967 на сумму 392 523,37 руб., в том числе налог 59 876,45 руб.; от 11.01.2010 N 90299968 на сумму 392 523,37 руб., в том числе налог 59 876,45 руб.; от 11.01.2010 N 90299962 на сумму 392 523,37 руб., в том числе налог 59 876,45 руб.; от 11.01.2010 N 90299965 на сумму 392 523,37 руб., в том числе налог 59 876,45 руб.; от 11.01.2010 N 90299966 на сумму 392 523,37 руб., в том числе налог 59 876,45 руб.; от 11.01.2010 N 90299964 на сумму 392 523,37 руб., в том числе налог 59 876,45 руб.; от 11.01.2010 N 90299963 на сумму 392 523,37 руб., в том числе налог 59 876,45 руб.; от 14.01.2010 N 90300317 на сумму 392 523,37 руб., в том числе налог 59 876,45 руб.; от 14.01.2010 N 90300313 на сумму 419 626,17 руб., в том числе налог 64 010,77 руб.; от 14.01.2010 N 90300315 на сумму 392 523,37 руб., в том числе налог 59 876,45 руб.; от 14.01.2010 N 90300316 на сумму 392 523,37 руб., в том числе налог 59 876,45 руб.; от 14.01.2010 N 90300311 на сумму 438 317,76 руб., в том числе налог 66 862,03 руб.; от 14.01.2010 N 90300312 на сумму 419 626,17 руб., в том числе налог 64 010,77 руб.; от 14.01.2010 N 90300314 на сумму 392 523,37 руб., в том числе налог 59 876,45 руб.; от 19.01.2010 N 90300671 на сумму 392 523,37 руб., в том числе налог 59 876,45 руб.; от 19.01.2010 N 90300676 на сумму 419 626,17 руб., в том числе налог 64 010,77 руб.; от 19.01.2010 N 90300672 на сумму 392 523,37 руб., в том числе налог 59 876,45 руб.; от 19.01.2010 N 90300677 на сумму 438 317,76 руб., в том числе налог 66 862,03 руб.; от 19.01.2010 N 90300673 на сумму 392 523,37 руб., в том числе налог 59 876,45 руб.; от 19.01.2010 N 90300674 на сумму 392 523,37 руб., в том числе налог 59 876,45 руб.; от 19.01.2010 N 90300675 на сумму 392 523,37 руб., в том числе налог 59 876,45 руб.; от 22.01.2010 N 90301111 на сумму 392 523,37 руб., в том числе налог 59 876,45 руб.; от 22.01.2010 N 90301112 на сумму 419 626,17 руб., в том числе налог 64 010,77 руб.; от 19.03.2010 N 90305693 на сумму 419 626,17 руб., в том числе налог 64 010,77 руб.; от 19.03.2010 N 90305694 на сумму 419 626,17 руб., в том числе налог 64 010,77 руб.; от 19.03.2010 N 90305695 на сумму 392 523,37 руб., в том числе налог 59 876,45 руб.; от 19.03.2010 N 90305696 на сумму 392 523,37 руб., в том числе налог 59 876,45 руб.; от 19.03.2010 N 90305697 на сумму 392 523,37 руб., в том числе налог 59 876,45 руб.; от 19.03.2010 N 90305698 на сумму 392 523,37 руб., в том числе налог 59 876,45 руб.; от 19.03.2010 N 90305696 на сумму 464 485,98 руб., в том числе налог 70 853,79 руб.; от 01.07.2010 N 95044066 на сумму 60 918,44 руб., в том числе налог 9 292,64 руб.; от 02.07.2010 N 90316341 на сумму 442 056,08 руб., в том числе налог 67 432,28 руб.; от 02.07.2010 N 90316340 на сумму 467 288,79 руб., в том числе налог 71 281,34 руб.; от 02.07.2010 N 90316342 на сумму 442 056,07 руб., в том числе налог 67 432,28 руб.; от 12.07.2010 N 90316987 на сумму 467 288,79 руб., в том числе налог 71 281,34 руб.; от 01.10.2010 N 90323981 на сумму 396 261,68 руб., в том числе налог 60 446,70 руб.; от 01.10.2010 N 95046851 на сумму 65 918,45 руб., в том числе налог 6 664,30 руб.; от 05.10.2010 N 90324260 на сумму 396 261,68 руб., в том числе налог 60 446,70 руб.; от 05.10.2010 N 90324261 на сумму 442 056,07 руб., в том числе налог 67 432,28 руб.; от 05.10.2010 N 90324262 на сумму 442 056,07 руб., в том числе налог 67 432,28 руб.; от 05.10.2010 N 90324263 на сумму 442 056,07 руб., в том числе налог 67 432,28 руб.; от 05.10.2010 N 90324264 на сумму 467 288,79 руб., в том числе налог 71 281,34 руб.; от 05.10.2010 N 90324265 на сумму 396 261,68 руб., в том числе налог 60 446,70 руб.; от 06.10.2010 N 90324442 на сумму 442 056,07 руб., в том числе налог 67 432,28 руб.; от 05.10.2010 N 90324266 на сумму 396 261,68 руб., в том числе налог 60 446,70 руб.; от 06.10.2010 N 90324443 на сумму 423 364,49 руб., в том числе налог 64 581,02 руб.; от 06.10.2010 N 90324444 на сумму 396 261,68 руб., в том числе налог 60 446,70 руб.; от 06.10.2010 N 90324445 на сумму 467 288,79 руб., в том числе налог 71 281,34 руб.; от 06.10.2010 N 90324446 на сумму 396 261,68 руб., в том числе налог 60 446,70 руб.; от 06.10.2010 N 90324447 на сумму 396 261,68 руб., в том числе налог 60 446,70 руб.; от 06.10.2010 N 90324448 на сумму 396 261,68 руб., в том числе налог 60 446,70 руб.; от 11.10.2010 N 90324912 на сумму 396 261,68 руб., в том числе налог 60 446,70 руб.; от 11.10.2010 N 90324913 на сумму 396 261,68 руб., в том числе налог 60 446,70 руб.; от 11.10.2010 N 90324914 на сумму 396 261,68 руб., в том числе налог 60 446,70 руб.; от 11.10.2010 N 90324915 на сумму 396 261,68 руб., в том числе налог 60 446,70 руб.; от 11.10.2010 N 90324916 на сумму 396 261,68 руб., в том числе налог 60 446,70 руб.; от 11.10.2010 N 90324918 на сумму 442 056,07 руб., в том числе налог 67 432,28 руб.; от 11.10.2010 N 90324917 на сумму 442 056,07 руб., в том числе налог 67 432,28 руб.; от 14.10.2010 N 90325403 на сумму 442 056,07 руб., в том числе налог 67 432,28 руб.; от 14.10.2010 N 90325404 на сумму 442 056,07 руб., в том числе налог 67 432,28 руб.; от 14.10.2010 N 90325405 на сумму 396 261,68 руб., в том числе налог 60 446,70 руб.; от 17.10.2010 N 90330248 на сумму 442 056,07 руб., в том числе налог 67 432,28 руб.; от 17.10.2010 N 90330249 на сумму 442 056,07 руб., в том числе налог 67 432,28 руб.; от 17.10.2010 N 90330250 на сумму 467 288,79 руб., в том числе налог 71 281,34 руб.; от 22.11.2010 N 90330708 на сумму 442 056,07 руб., в том числе налог 67 432,28 руб.; от 22.11.2010 N 90330709 на сумму 442 056,07 руб., в том числе налог 67 432,28 руб.; от 22.11.2010 N 90330710 на сумму 423 364,49 руб., в том числе налог 64 581,02 руб.; от 22.11.2010 N 90330711 на сумму 423 364,49 руб., в том числе налог 64 581,02 руб.; от 22.11.2010 N 90330712 на сумму 396 261,68 руб., в том числе налог 60 446,70 руб.; от 24.11.2010 N 90331030 на сумму 396 261,68 руб., в том числе налог 60 446,70 руб.; от 24.11.2010 N 90331031 на сумму 396 261,68 руб., в том числе налог 60 446,70 руб.; от 24.11.2010 N 90331032 на сумму 396 261,68 руб., в том числе налог 60 446,70 руб.; от 24.11.2010 N 90331033 на сумму 396 261,68 руб., в том числе налог 60 446,70 руб.;

- общества "Дженсер Логистик" от 29.05.2009 N 10844 на сумму 399 930 руб.. в том числе налог 61 006,27 руб.; от 29.05.2009 N 10843 на сумму 399 930 руб.. в том числе налог 61 006,27 руб.; от 29.05.2009 N 10840 на сумму 369 060 руб.. в том числе налог 56 297,29 руб.;

- общества "Дженсер Люберцы" от 19.03.2010 N 2651 на сумму 430 000 руб., в том числе налог 65 593,22 руб.; от 07.10.2010 N 11618 на сумму 470 000 руб., в том числе налог 71 694,92 руб.; от 07.10.2010 N 18762 на сумму 462 000 руб., в том числе налог 70 474,58 руб.; от 07.10.2010 N 11620 на сумму 409 000 руб., в том числе налог 62 389,83 руб.; от 19.11.2010 N 13387 на сумму 454 000 руб., в том числе налог 69 254,24 руб.;

- общества "Деймос" от 02.07.2010 N 197 на сумму 58 044,52 руб., в том числе налог 8 854,24 руб.;

- общества "Торговый Дом "Автомобильный Альянс" от 01.10.2010 N 00000261 на сумму 399 500,15 руб., в том числе налог 60 940,70 руб.; от 01.01.2010 N 00000262 на сумму 940 000,11 руб., в том числе налог 143 389,85 руб.; от 01.10.2010 N 00000259 на сумму 1 447 878,80 руб., в том числе налог 220 862,87 руб.;

- ФГУП "Почта России" от 16.12.2010 N Б062000/12/16/0019 на сумму 15 000 руб., в том числе налог 864,42 руб.

Также в дополнительный лист книги покупок за 3 квартал 2011 года обществом были включены счета-фактуры с предоплат от 27.04.2009 N 00001342 на сумму 21 500 руб., в том числе налог 3 279,66 руб.; от 29.06.2009 N 00002431 на сумму 813 015 руб., в том числе налог 124 019,24 руб.; от 12.08.2009 N 00003124 на сумму 500 000 руб., в том числе налог 76 271,19 руб.; от 27.08.2009 N 00002569 на сумму 200 000 руб., в том числе налог 30 508,47 руб.; от 31.08.2009 N 00002570 на сумму 454 760 руб., в том числе налог 69 370,17 руб.; от 31.08.2009 N 00002381 на сумму 2 442 000 руб., в том числе налог 372 508,47 руб.; от 01.09.2009 N 00002491 на сумму 1 000 000 руб., в том числе налог 152 542,37 руб.; от 11.09.2009 N 00002493 на сумму 500 000 руб., в том числе налог 76 271,19 руб.; от 17.09.2009 N 00002494 на сумму 1 000 000 руб., в том числе налог 152 542,37 руб.; от 01.10.2009 N 00002954 на сумму 500 000 руб., в том числе налог 76 271,19 руб.; от 13.10.2009 N 00002955 на сумму 3 000 000 руб., в том числе налог 457 627,12 руб.; от 26.10.2009 N 00002946 на сумму 1 000 000 руб., в том числе налог 152 542,37 руб.; от 11.11.2009 N 00002970 на сумму 800 000 руб., в том числе налог 122 033,90 руб.; от 13.11.2009 N 00002972 на сумму 1 000 000 руб., в том числе налог 152 542,37 руб.; от 18.01.2010 N 00000191 на сумму 497 000 руб., в том числе налог 75 813,56 руб.; от 02.02.2010 N 00000314 на сумму 449 150 руб., в том числе налог 68 514,41 руб.; от 03.02.2010 N 00000308 на сумму 420 000 руб., в том числе налог 64 067,80 руб.; от 03.02.2010 N 00000311 на сумму 420 150 руб., в том числе налог 64 090,68 руб.; от 22.02.2010 N 00000419 на сумму 439 000 руб., в том числе налог 66 966,10 руб.; от 24.02.2010 N 00000440 на сумму 449 000 руб., в том числе налог 68 491,53 руб.; от 26.02.2010 N 00000465 на сумму 294 000 руб., в том числе налог 44 847,46 руб.; от 01.07.2010 N 00002314 на сумму 526 868,78 руб., в том числе налог 80 369,81 руб.; от 13.07.2010 N 00002321 на сумму 515 200 руб., в том числе налог 78 589,83 руб.; от 28.07.2010 N 00002246 на сумму 1 200 000 руб., в том числе налог 183 050,85 руб.; от 31.08.2010 N 00002609 на сумму 1 434 882 руб., в том числе налог 218 880,31 руб.; от 04.10.2010 N 00002986 на сумму 507 835 руб., в том числе налог 77 466,36 руб.; от 11.11.2010 N 00003325 на сумму 65 300 руб., в том числе налог 9 961,02 руб.; от 24.11.2010 N 00003411 на сумму 962 019 руб., в том числе налог 146 748,66 руб.

Налоговым органом факт наличия у налогоплательщика перечисленных счетов-фактур и соответствующих им товарных накладных не оспаривается, так же как им не опровергнут и факт совершения по ним соответствующих хозяйственных операций, из которых возникло право на вычет.

В ходе рассмотрения апелляционной жалобы апелляционной коллегией был проверен и не подтвердился довод налогового органа о том, что вычеты по перечисленным счетам-фактурам были использованы налогоплательщиком в более ранних налоговых периодах, вследствие чего в 3 квартале 2011 года налог по ним заявлен к вычету повторно.

Так, материалы дела налогоплательщиком были представлены пояснения, книги покупок и дополнительные листы к книгам покупок, первичные и уточненные налоговые декларации за 2, 3, 4 кварталы 2009 года, 1, 3 кварталы 2010 года, из которых следует, что в указанных периодах налогоплательщиком были скорректированы суммы налога, включенные в книги покупок первоначально:

- за 2 квартал 2009 года с суммы 13 446 984 руб. до сумм 9 453 253 руб. в первичной декларации и 9 450 862,56 руб. в книге покупок с учетом дополнительного листа (налогоплательщик в своем пояснении указал сумму 9 451 123 руб., что не соответствует данным дополнительного листа к книге покупок - т.6, л.д.19-22);

- за 3 квартал 2009 года с суммы 11 339 827 руб. до сумм 11 159 703 руб. в книге покупок с учетом дополнительного листа и 11 159 031 руб. в первичной и уточненных налоговых декларациях;

- за 1 квартал 2010 года с суммы 15 761 154 руб. до сумм 14 353 988 руб. в первичной декларации и 14 353 487 руб. в книге покупок с учетом дополнительного листа;

- за 3 квартал 2010 года с суммы 12 024 201 руб. до сумм 11 798 934 руб. в первичной декларации и 11 799 909 руб. в книге покупок с учетом дополнительного листа;

- за 4 квартал 2010 года с суммы 25 619 188 руб. до сумм 20 780 783 руб. в первичной декларации и 22 062 330 руб. в книге покупок (с учетом дополнительного листа).

Инспекцией при проведении проверки установлено отражение в представленных налогоплательщиком налоговых декларациях за перечисленные периоды именно данных сумм налога, что отражено в акте проверки и решении по нему.

В указанной связи довод инспекции о двойном предъявлении налога к вычету по одним и тем же счетам-фактурам, за исключением суммы 503 974 руб. по счетам-фактурам от 19.03.2010 N N 90305693, 90305694, 90305695, 90305696, 90305697, 90305698 и 2651; суммы 137 289.15 руб. по счету-фактуре от 17.09.2009 N 00002494; суммы 2 390,44 руб. (разница между суммами 9 453 253 руб. и 9 450 862,56 руб.), учтенной в декларации за 2 квартал 2009 года; суммы 517 руб., учтенной в декларации за 1 квартал 2010 года, несостоятелен.

Расхождения между суммами налога, предъявленными налогоплательщиком к вычету в налоговых декларациях и отраженных в книгах покупок за соответствующие периоды, в сумме 660, 26 руб. (11 159 691,26 руб. - 11 159 031 руб.) за 3 квартал 2009 года и в сумме 970,71 руб. (11 799 904,71 руб. - в сумме 11 798 934 руб.) за 3 квартал 2010 года не влияет на интересы бюджета, так как в данном случае налогоплательщик в налоговых декларациях заявил налог к вычету в меньшей сумме, чем это отражено в книгах покупок (с учетом дополнительных листов к ним).

С учетом изложенного налогоплательщиком доказано право на налоговый вычет за 3 квартал 2011 года в сумме 11 351 598,5 руб.

В части суммы 242,44 руб. (11 351 841 руб. - 11 351 598,5 руб.) требования налогоплательщика не обоснованы.

Также не обоснована и ссылка на то, что при проведении проверки налоговым органом не исключен из суммы налога 30 269 728 руб., исчисленной к уплате в бюджет за 3 квартал 2011 года, налог в сумме 11 225 901 руб., подлежащий восстановлению по операции передачи объекта незавершенного строительства в качестве вклада в уставной капитал в 1 квартале 2011 года, поскольку, как следует из пояснений самого налогоплательщика и установлено судом, фактически в указанном периоде данная сумма налога восстановлена не была, следовательно, включение ее в налогооблагаемую базу 3 квартала 2011 года не нарушает прав налогоплательщика и не возлагает на него дополнительных налоговых обязанностей.

Отклоняя ссылку налогового органа на правовую позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, отраженную в постановлении Президиума от 26.04.2011 N 23/11, согласно которой само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих его право на применение налоговых вычетов, без отражения соответствующей суммы налоговых вычетов в налоговой декларации, не является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода налога на добавленную стоимость и для налоговых вычетов, так как наличие документов, обосновывающих применение налоговых вычетов, не заменяет их декларирование, апелляционная коллегия исходит из того, что данный подход сформулирован применительно к ситуации, когда суммы налоговых вычетов не были отражены налогоплательщиком в представленных им налоговому органу налоговых декларациях.

В рассматриваемом случае спорные суммы налоговых вычетов были заявлены налогоплательщиком в представленных налоговому органу налоговых декларациях за соответствующие налоговые периоды и у налогоплательщика имелись счета-фактуры и первичные учетные документы, обосновывающие его право на налоговый вычет. Дополнительных сумм налога, не заявлявшихся ранее к налоговому вычету, налогоплательщиком в рассматриваемом деле не заявлялось, в связи с чем оснований для применение позиции постановления Президиума от 26.04.2011 N 23/11 в настоящем деле не имеется.

Также подлежит отклонению и довод инспекции об отсутствии у нее обязанности по определению действительной налоговой обязанности налогоплательщика по исчислению и уплате налога на добавленную стоимость, обосновываемый тем, что выездная налоговая проверка носила выборочный характер, при проведении проверки налогоплательщиком не были представлены в полном объеме документы, связанные с исчислением и уплатой налога, а также тем, что в рассматриваемом деле неприменима правовая позиция, сформулированная в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда от 06.07.2010 N 17152/09 и от 25.06.2013 N 1001/13, поскольку сформулированная применительно к ситуации, когда доначисление налога на добавленную стоимость обусловлено иной юридической оценкой для целей налогообложения хозяйственных операций, в то время как в рамках настоящего дела установлены иные фактические обстоятельства.

В соответствии с пунктом 4 статьи 89 Налогового кодекса предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Согласно статье 100 Налогового кодекса в акте налоговой проверки, составленном по результатам налоговой проверки, указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых (абзац 12 пункта 3 статьи 100 Налогового кодекса).

В силу пункта 5 статьи 101 Налогового кодекса в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен установить, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах и образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения.

В случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля (пункт 6 статьи 101 Налогового кодекса).

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, согласно пункту 7 статьи 101 Налогового кодекса, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Пунктом 8 статьи 101 Кодекса установлено, что в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства, послужившие основанием для такого отказа. В решении об отказе в привлечении к ответственности за налоговые правонарушения могут быть указаны размер недоимки, если эта недоимка была выявлена в ходе проверки, и сумма соответствующих пеней.

Из анализа вышеприведенных норм в их совокупности и взаимосвязи следует, что в ходе проведения выездной налоговой проверки налоговый орган обязан определить фактические налоговые обязательства налогоплательщика на основе проверки данных регистров налогового учета и первичных учетных документов, исходя из которых устанавливается правильность исчисления налогоплательщиком налоговой базы, полнота и своевременность уплаты исчисленных налогов в бюджет.

При этом как при принятии решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, так и при принятии решения об отказе в привлечении к налоговой ответственности налоговый орган должен достоверно установить размер недоимки по налогам, соответствующий действительной налоговой обязанности налогоплательщика по уплате налога в соответствии с положениями глав особенной части Налогового кодекса.

Таким образом, в случае установления налоговым органом фактов неправильного исчисления налога, в его обязанности входит установление действительной налоговой обязанности налогоплательщика на основе имеющихся у него документов.

Доначисление налогоплательщику по результатам проверки сумм налога к доплате в бюджет, пеней и санкций за неполную уплату налога вне связи с действительной налоговой обязанностью налогоплательщика, либо определение налоговым органом налоговых обязанностей вне связи с положениями особенной части Налогового кодекса, устанавливающими объект налогообложения, порядок определения налоговой базы и исчисления налога, противоречит целям и задачам налогового контроля.

Таким образом, вне зависимости от конкретных обстоятельств, при которых выявлена неполная уплата налога, в обязанности налогового органа входит достоверное установление налоговых обязанностей налогоплательщика.

В рассматриваемом случае, как это следует из возражений на акт выездной налоговой проверки, представленных налогоплательщиком налоговому органу 30.12.2013 (т.1, л.д.132-164), и из пояснений самого налогового органа, налогоплательщиком с возражениями были представлены налоговому органу документы, необходимые для правильного определения его налоговых обязанностей по налогу на добавленную стоимость - регистры бухгалтерского учета, книги покупок и дополнительные листы к ним, книги продаж, счета-фактуры, товарные накладные.

В пункте 78 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда от 30.07.2013 N 57) разъяснено, что в силу положений статей 88, 89, 100, 101, 139 Налогового кодекса право налогового органа осуществлять сбор доказательств, равно как и право налогоплательщика знакомиться с этими доказательствами, представлять возражения против выводов налогового органа и подтверждающие такие возражения доказательства, предоставляются им на всех стадиях осуществления налогового контроля вплоть до вынесения вышестоящим налоговым органом решения по жалобе налогоплательщика на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Следовательно, налоговый орган после представления ему налогоплательщиком возражений и обосновывающих документов имел возможность в рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля определить его действительные обязанности по уплате налога на добавленную стоимость, вместе с тем, данной возможностью не воспользовался.

Что касается ссылки инспекции на результаты камеральных проверок уточненных налоговых деклараций, а равно и на судебные акты по результатам рассмотрения жалоб на принятые налоговым органом по результатам камеральных проверок решения как на преюдициальные для рассмотрения настоящего дела, то при ее оценке апелляционная коллегия исходит из следующего.

Из материалов дела следует, что после окончания налоговым органом выездной налоговой проверки, решение по которой оспаривается налогоплательщиком в настоящем деле, обществом "Тамбовская автомобильная компания" были представлены налоговому органу уточненные налоговые декларации за налоговые периоды, вошедшие в период, подвергнувшийся выездной налоговой проверке.

Инспекцией были проведены камеральные проверки представленных налогоплательщиком уточненных налоговых деклараций, по результатам которых приняты соответствующие решения, в том числе, в отношении уточненной налоговой декларации за 2 квартал 2011 года - решение от 11.06.2014 N 13-34/1107 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в отношении уточненной налоговой декларации за 3 квартал 2011 года - решения от 11.06.2014 NN 13-34/79 "Об отказе в возмещении сумм налога на добавленную стоимость" и 13-34/1105 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Не согласившись с данными решениями, общество "Тамбовская автомобильная компания" обратилось в арбитражный суд Тамбовской области с заявлениями о признании их недействительными.

Решениями от 06.03.2015 по делу N А64-6823/2014 и от 11.03.2015 по делу N А64-6822/2014 в удовлетворении заявленных обществом требований отказано в полном объеме. При этом, как следует из содержания данных судебных актов, основаниями для отказа в удовлетворении требований общества послужили выводы суда о представлении уточненных налоговых деклараций за пределами трехлетнего срока, установленного в пункте 2 статьи 173 Налогового кодекса.

По смыслу части 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса, преюдициальное значение имеют фактические обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом.

Решения по делам N N А64-6823/2014 и А64-6822/2014 не имеют преюдициального значения для правильного рассмотрения и разрешения настоящего спора, так как уточненные налоговые декларации, представленные налоговому органу за 2 и 3 кварталы 2011 года 30.12.2013, не были предметом выездной проверки. Сведения о налоговых обязанностях налогоплательщика, указанные в уточненных налоговых декларациях, не учитывались налоговым органом при принятии решения по результатам выездной проверки.

Следовательно, и обстоятельства, исследовавшиеся арбитражным судом при рассмотрении дел N N А64-6823/2014 и А64-6822/2014, предметом спора в которых были решения налогового органа от 11.06.2014 NN 13-34/1107, 13-34/79 и 13-34/1105, не могут иметь преюдициального значения для рассмотрении настоящего дела.

Налоговые декларации, подвергнувшиеся выездной налоговой проверке, были представлены налоговому органу в пределах трехлетнего срока, установленного пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса, в связи с чем пропуск срока для предъявления налога к вычету не мог быть основанием для отказа налогоплательщику в налоговых вычетах по результатам выездной проверки.

Таким образом, у налогового органа не имелось оснований для признания учтенных налогоплательщиком в целях исчисления налога на добавленную стоимость налоговых вычетов необоснованными и недоказанными, а, соответственно, и оснований для доначисления налогоплательщику по результатам налоговой проверки налога на добавленную стоимость в сумме 14 067 141 руб., в том числе: за 2 квартал 2009 года - 415 000 руб., за 2 квартал 2010 года - 201 226 руб., за 4 квартал 2010 года - 1 346 859 руб., за 2 квартал 2011 года - 751 458,5 руб., за 3 квартал 2011 года - 11 351 598,5 руб., так как им не завышались налоговые вычеты, не занижалась налоговая база по указанному налогу и подлежащая уплате в бюджет сумма налога.

В соответствии со статьей 75 Налогового кодекса в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вывода апелляционной коллегии об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 14 067 141 руб., у налогового органа также не имелось оснований и для начисления пеней за несвоевременную уплату данной суммы налога на добавленную стоимость в общей сумме 3 774 755 руб., в том числе: за 4 квартал 2009 года - 142 876 руб., за 2 квартал 2010 года - 71 438 руб., за 4 квартал 2010 года - 372 200 руб., за 2 квартал 2011 года - 176 046 руб., за 3 квартал 2011 года - 2 973 926 руб.

Налоговый орган своего расчета суду не представил.

Исходя из изложенного, апелляционная коллегия считает решение арбитражного суда Тамбовской области от 03.03.2015 подлежащим отмене как принятое с неправильным применением норм материального права и при несоответствии выводов суда фактическим обстоятельствам дела, в части отказа в удовлетворении требований налогоплательщика о признании решения налогового органа от 05.03.2014 N 16-24/8 недействительным в части доначисления налога в сумме 14 067 141 руб. и пени в сумме 3 736 486 руб., а апелляционную жалобу подлежащей удовлетворению в указанной части.

В остальной обжалуемой части оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и для отмены решения суда области не имеется.

Нарушений норм процессуального права, являющихся, в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

Расходы по оплате государственной пошлины, исходя из результатов рассмотрения апелляционной жалобы, подлежат отнесению на налоговый орган на основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 2 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Тамбовская автомобильная компания" удовлетворить частично.

Решение арбитражного суда Тамбовской области от 03.03.2015 по делу N А64-4041/2014 отменить в части отказа обществу с ограниченной ответственностью "Тамбовская автомобильная компания" в удовлетворении требований о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову от 05.03.2014 N16-24/8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 14 067 141 руб. и пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 3 736 486 руб.

Признать недействительным решение инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову от 05.03.2014 N 16-24/8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 14 067 141 руб. и пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 3 736 486 руб.

В остальной обжалуемой части решение арбитражного суда Тамбовской области от 03.03.2015 по делу N А64-4041/2014 оставить без изменения, а апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Тамбовская автомобильная компания" без удовлетворения.

Взыскать с инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову в пользу общества с ограниченной ответственностью "Тамбовская автомобильная компания" расходы по уплате государственной пошлины в сумме 1 500 руб. государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Т.Л. Михайлова

Судьи

М.Б. Осипова В.А. Скрынников