Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 7 декабря 2015 г. N 02АП-9601/15

г. Киров

07 декабря 2015 г.

Дело N А29-3819/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 03 декабря 2015 года.

Полный текст постановления изготовлен 07 декабря 2015 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Хоровой Т.В.,

судей Немчаниновой М.В., Черных Л.И.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Кондаковой О.С.,

при участии в судебном заседании:

представителей заявителя: Ледневой Н.В., действующей на основании доверенности от 12.05.2015, Леднева М.А., действующего на основании доверенности от 12.05.2015,

представителей ответчика: Осипова В.В., действующего на основании доверенности от 13.01.2014 N 04-19/22, Хвостовой О.А., действующей на основании доверенности от 17.08.2015 N 04-18/31,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сыктывкару

на решение Арбитражного суда Республики Коми от 11.09.2015 по делу

N А29-3819/2015, принятое судом в составе судьи Гайдак И.Н.,

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Первый ремонтно-строительный трест" (ИНН: 7804360373,ОГРН: 1077847260600)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сыктывкару

(ИНН: 1101481359, ОГРН: 1041130401091),

о признании недействительным решения от 04.12.2014 N 54910,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Первый ремонтно-строительный трест" (далее - ООО "Первый РСТ", Общество, налогоплательщик) обратилось с заявлением в Арбитражный суд Республики Коми к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сыктывкару (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 04.12.2014 N 54910.

Решением Арбитражного суда Республики Коми от 11.09.2015 требования Общества удовлетворены.

Инспекция с принятым решением суда не согласилась и обратилась во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт.

Инспекция настаивает, что налогоплательщик, составляя ежемесячно для заказчиков акты по форме N КС-2, фактически отчитывался о выполненных работах в течение этого месяца. То есть факт подписания сторонами актов о приемке выполненных работ по форме N КС-2 и справок о стоимости выполненных работ и затрат по форме N КС-3 свидетельствует о согласовании сторонами договора объемов и стоимости выполненных работ, что означает возникновение у Общества в соответствующий налоговый период налоговой базы по НДС в порядке статей 146, 154, 167 НК РФ.

Поэтому вывод суда первой инстанции о незаконности решения налогового органа противоречит фактически установленным обстоятельствам и свидетельствует о неправильном применении норм материального права, что является основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

Общество представило отзыв на жалобу, в котором против доводов налогового органа возражает, просит решение суда оставить без изменения.

Подробно позиции сторон изложены в жалобе и в отзыве на жалобу.

В судебное заседание апелляционного суда от Инспекции поступили письменные пояснения в порядке статьи 81 АПК РФ, в которых налоговый орган, ссылаясь на положения законодательства о порядке заключения и учета государственных и муниципальных контрактов, приказ Росстроя России от 20.12.20106 N 341, письмо Минэкономразвития РФ от 05.02.2008 N Д04-279, письмо Казначейства России от 02.07.2012 N 42-7.4-05/6.3-354, указывает, что из имеющихся в материалах дела документов следует, что по окончании каждого этапа выполненных работ ООО "Первый РСТ" должно было включить их стоимость в налоговую базу по НДС в части выполненных работ.

В судебном заседании апелляционного суда представители сторон поддержали своим позиции по рассматриваемому спору.

Законность решения Арбитражного суда Республики Коми от 11.09.2015 проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации ООО "Первый РСТ" по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 1 квартал 2014, представленной в налоговый орган 17.07.2014, по результатам которой составлен акт от 24.10.2014 N 61331.

04.12.2014 Инспекцией принято решение N 54910 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому Обществу начислен НДС в размере 3557088 руб., пени по НДС в размере 175 466,50 руб. и налоговые санкции по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в сумме 71 141,76 руб. (штраф уменьшен в 10 раз).

Налогоплательщик с решением Инспекции не согласился и обжаловал его в УФНС России по Республике Коми.

Решением вышестоящего налогового органа N 38-А от 16.02.2015 решение Инспекции оставлено без изменения.

Общество с решением Инспекции не согласилось и обратилось с заявлением в суд.

Арбитражный суд Республики Коми, руководствуясь статьями 39, 54, 143, 146, 154, 166-168, 248, 249, 271 НК РФ, Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 N 100, статьями 702, 706, 708 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), требования налогоплательщика признал обоснованными.

Второй арбитражный апелляционный суд, изучив доводы жалобы, отзыва на жалобу, письменные пояснения налогового органа, выслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, не нашел оснований для отмены или изменения решения суда исходя из нижеследующего.

Согласно статье 143 НК РФ ООО "Первый РСТ" является плательщиком НДС.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 154 НК РФ установлено, что налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено данной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Как следует из пункта 4 статьи 166 НК РФ общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 НК РФ, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Согласно пункту 1 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7-11, 13-15 данной статьи, является наиболее ранняя из следующих дат:

- день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

- день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В силу пункта 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" определено, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.

При документальном оформлении выполненных работ (оказанных услуг) организация может использовать унифицированные формы актов или формы актов, разработанные самостоятельно и утвержденные учетной политикой.

Согласно Указаниям по применению и заполнению унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утвержденным вышеуказанным постановлением, акт о приемке выполненных работ (форма N КС-2) применяется для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений. На основании данных акта о приемке выполненных работ заполняется справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3), которая применяется для расчетов с заказчиком за выполненные работы. При этом сумма предъявленного к уплате подрядчиком заказчику НДС в справке формы N КС-3 выделяется отдельной строкой и включается в итоговую стоимость работ.

Согласно статье 39 НК РФ реализацией работ, услуг организацией признается передача на возмездной основе права собственности результатов выполненных работ одним лицом для другого лица.

В силу пункта 3 статьи 271 НК РФ для доходов от реализации датой получения дохода признается дата реализации работ, услуг, имущественных прав, определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК, независимо от фактического поступления денежных средств в их оплату.

Доходом организации, выполняющей функции генерального подрядчика является стоимость выполненных подрядных строительно-монтажных работ и стоимость услуг по организации строительства (пункт 1 статьи 248, 249 НК РФ).

На основании пункта 1 статьи 702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его. Если из условий договора не вытекает иное, подрядчик вправе привлечь к выполнению работ субподрядчика. В этом случае подрядчик выступает в роли генерального подрядчика (пункт 1 статьи 706 ГК РФ).

Субподрядчик во взаимоотношения генподрядчика с заказчиком, по общему правилу, не вступает (пункт 3 статьи 706 ГК РФ).

Следовательно, именно генподрядчик реализует заказчику весь объем выполненных строительных работ, поскольку именно генподрядчик передает заказчику право собственности на их результаты, даже если часть из них произведена субподрядчиком (пункт 1 статьи 39, пункт 3 статьи 271 НК РФ).

Моментом определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость является дата передачи подрядчиком результатов выполненных работ заказчику согласно условиям заключенных договоров.

В соответствии с пунктом 1 статьи 708 ГК РФ в договоре подряда указываются начальный и конечный сроки выполнения работы. По согласованию между сторонами в договоре могут быть предусмотрены также сроки завершения отдельных этапов работы (промежуточные сроки).

Как усматривается из материалов дела и установлено судом первой инстанции, по результатам проведенной проверки Инспекцией было установлено, что в своей деятельности Общество использует унифицированные формы первичной учетной документации, утвержденные постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 N 100 для учета работ в капитальном строительстве, в том числе акт о приемке выполненных работ по форме N КС-2 и справку о стоимости выполненных работ и затрат по форме N КС-3.

ООО "Первый РСТ" были заключены следующие договоры, муниципальные контракты.

1. Муниципальный контракт N 0307300047913000144 от 18.09.2013 с МКУ "Управление капитального строительства" г. Сосногорска (Заказчик), по условиям которого Подрядчик обязуется выполнить работы по строительству объекта: "Детский сад-школа на 40 мест в пст. Керки Сосногорского района Республики Коми", в соответствии с утвержденной проектно-сметной документацией (Приложение N 1 к контракту), а также в соответствии с условиями контракта, и сдать результат Заказчику, а Заказчик обязуется принять результат и оплатить его.

Стороны предусмотрели, что работы по строительству будут осуществляться с даты заключения контракта (с 18.09.2013) по 31.08.2014.

Согласованная цена работ составила 38 200 271,06 руб.

В соответствии с пунктом 3.4 контракта оплата производится в течение 20 банковских дней после проверки исполнительной документации Заказчиком (акты на скрытые работы, паспорта и сертификаты на материалы и акты испытания инженерных систем) и подписания актов приемки выполненных работ (форма N КС-2) и справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3).

По условиям контракта все обусловленные контрактом работы должны быть выполнены и сданы Заказчику по акту приемки выполненных работ, что прямо следует из пункта 4.1 контракта.

Согласно пункту 4.2 контракта Заказчик осуществляет приемку предъявленных Подрядчиком выполненных работ за отчетный период. Приемка выполненных работ оформляется в соответствии с условиями настоящего Контракта, с составлением соответствующих актов установленной формы N КС-2, предоставлением справки о выполненных работах по форме N КС-3.

В силу пункта 5.1.6 контракта Общество ежемесячно предоставляет заказчику акты выполненных работ по вышеуказанным формам.

Пунктами 10.1, 10.2. контракта определено, что до передачи объекта Заказчику риск случайной гибели или случайного повреждения результата выполненных работ несет Подрядчик. После подписания акта приемки Заказчик принимает Объект под свою ответственность и несет риск от возможного разрушения или его повреждения.

В книге продаж Общества в 1 квартале 2014 по названному контракту отражена сумма 185 865,62 руб. в виде продажи, освобождаемой от НДС.

В 1 квартале 2014 Обществом составлен Акт N 7 от 25.03.2014 о приемке выполненных работ (форма N КС-2) на сумму 219 321,43 руб. (в том числе НДС - 33455,81 руб.). Справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма NКС-3) N 4 от 25.03.2014 на сумму 219 321,43 руб. (в том числе НДС - 33455,81 руб.).

Как пояснило МКУ "Управление капитального строительства" г.Сосногорска, за 1 квартал 2014 акты приемки выполненных работ по форме N КС-2 принимались не ежемесячно, а только 1 раз - 25.03.2014 в офисе МКУ "УКС г. Сосногорска" с выездом на объект в пст.Керки, а форма КС-3 была подписана после проверки исполнительной документации. Данные документы фактически поступили в бухгалтерию МКУ "УКС г. Сосногорска" и были приняты к учету 01.04.2014.

Счета-фактуры от Общества в 1 квартале 2014 в адрес МКУ "Управление капитального строительства" г. Сосногорска не поступали.

Таким образом, факты завершения в 1 квартале 2014 работ по рассматриваемому контракту, либо его этапов и их принятие со стороны Заказчика Инспекцией не установлены.

Названные выше промежуточные документы не имеют отношение к приемке законченного строительством объекта и находятся только у подрядчика, передающего этот объект, в случае производства им части работ с использованием субподрядчиков или при приобретении материалов для производства соответствующей части (этапа) работ.

2. Муниципальный контракт N 0107300004912000056-0071398-01 от 24.12.2012 с Администрацией Муниципального района "Усть-Куломский" (Заказчик), предметом которого является выполнение работ по организации строительства объекта "Строительство физкультурно-оздоровительного комплекса в с. Усть-Кулом Усть-Куломского района" (комплекс работ)" (пункт 1.1 контракта).

Цента контракта составила 152 606 960 руб. (пункт 2.1).

Сторонами определен срок начала работ - с даты подписания Контракта (24.12.2012). Срок окончания работ - не позднее 15.12.2013.

По условиям пунктов 3.8-3.10 контракта Генподрядчик обязан предоставлять Заказчику не позднее 25-го числа отчетного месяца Акты выполненных работ по формам N КС-2 (с приложением актов освидетельствования скрытых работ, а также исполнительную документацию с документами, подтверждающими качество используемых материалов и конструкций), и не позднее 30-го числа отчетного месяца справку о стоимости выполненных работ N КС-3. Заказчик обеспечивает рассмотрение и приемку предъявляемых Генподрядчиком документов, подтверждающих выполненные работы (пункт 7.2 контракта).

Согласно пункту 6.2. контракта оплата производится в течение 10 рабочих дней, с даты подписания Заказчиком документов, являющихся основанием для оплаты выполненных работ. Основанием для оплаты выполненных работ является: счет-фактура (счет), Акт о приемки выполненных работ (форма N КС-2), справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3).

Окончательный расчет производится Заказчиком после приемки законченного строительством объекта, в порядке, предусмотренном в пункте 6.2 контракта. Основанием для окончательного расчета с Генподрядчиком являются: Акт приемки законченного строительством объекта (форма N КС-11) и документы, названные в пункте 6.2. контракта (пункт 6.3 контракта).

В пункте 9.4. контракта стороны определили, что Объект считается принятым после подписания Заказчиком Акта приемки законченного строительством объекта (форма N КС-11).

В книге продаж Общества в 1 квартале 2014 по названному контракту отражены счета на общую сумму 34 667 269,65 руб. в виде продажи, освобождаемой от налога. Суммы полученных авансов не отражены.

Инспекцией было установлено, что между сторонами муниципального контракта в 1 квартале 2014 составлены и подписаны акты о приемке выполненных работ (форма N КС-2) N 44, 45, 46, 48 от 25.01.2014, N 49, 50, 51, 52, 53 от 25.02.2014, N 54, 55, 56, 57, 58, 59, 60, 61, 62, 63, 65 от 25.03.2014 на общую сумму 40 907 378 руб., в том числе НДС - 6 240 108,50 руб., справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3) N 10 от 25.01.2014 на сумму 2 317 884,96 руб. (в том числе НДС - 353 575,67 руб.), N 11 от 25.02.2014 на сумму 16 773 915,82 руб. (в том числе НДС - 2 558 732,92 руб.), N 12 от 25.03.2014 на сумму 21 815 577,39 руб. (в том числе НДС - 3 327 799,93 руб.). Общая сумма 40 907 378 руб., в том числе НДС - 6 240 108,50 руб.

Кроме того, Обществом выставлены счета на оплату: N 4 от 28.01.2014, N10 от 25.02.2014, N 18 от 25.03.2014.

По исполнению условий муниципального контракта N 0107300004912000056-0071398-01 Администрация Муниципального района "Усть-Куломский" пояснила (пояснения представлены 29.08.2014), что выполненные работы принимаются ежемесячно. Акты выполненных работ и справки до представления Заказчику проверяются представителем строительного контроля, после чего представитель подрядчика представляет документацию в Администрацию.

В письме от 14.07.2014 Администрация MP "Усть-Куломский" сообщила, что акт приемки законченного строительством объекта на 09.07.2014 не подписан. Указаны причины нарушения сроков окончания строительства: - невозможность монтажа фундаментов весной 2013 в связи с высоким уровнем грунтовых вод, не соответствующему проектному решению (задержка около 1,5 месяцев). Администрацией принято решение о перепланировке и изменению функционального назначения некоторых помещений, что потребовало корректировки проектной документации (задержка 2 месяца).

Из представленных к письму документов следует, что в январе-марте 2014 производилась перепланировка административной части здания, вносились изменения в проектную документацию.

Счета-фактуры Общество в 1 квартале 2014 в адрес Администрации MP "Усть-Куломский" не выставляло.

Таким образом, доказательств завершения в 1 квартале 2014 работ по рассматриваемому объекту и принятие законченного строительством объекта со стороны Заказчика Инспекцией не представлены, и Заказчиком не подтверждаются. В муниципальном контракте N 0107300004912000056-0071398-01 сроки завершения отдельных этапов работ также не были предусмотрены.

3. Муниципальный контракт N 0307300008613000064-0065801-01 от 22.04.2013 с МУ "Управление капитального строительства г. Ухта" (Заказчик), по условиям которого (пункт 1.1) Общество принимает на себя обязательство выполнить работы по организации строительства объекта: "Детские ясли-сад по ул. Куратова в г. Ухте", а Заказчик обязуется принять результат и оплатить его.

Цена Контракта - 178 952 680 руб. (пункт 2.1)

Срок выполнения работ - не позднее 30.06.2014 (пункт 3.2 контракта).

Согласно пункту 4.1.4 контракта Подрядчик обязан не позднее 25-го числа каждого месяца предоставлять Заказчику акт о приемке выполненных работ (форма N КС-2) и справку о стоимости выполненных работ (форма N КС-3).

Заказчик обязуется произвести приемку и оплату работ, выполненных Подрядчиком, в порядке, предусмотренном в разделах 2, 5, 12 настоящего контракта (пункт 4.2.2 контракта).

Пунктом 5.2 контракта определено, что объем фактически выполненных работ фиксируется Подрядчиком (обществом) ежедневно в производстве работ, ежемесячно в актах формы N КС-2 и справки формы NКС-3.

В силу пункта 5.5 контракта сдача законченного строительством объекта от Подрядчика Заказчику производится оформлением акта приемки законченного строительством объекта (форма N КС-11), при условии предоставления справок от эксплуатирующих организаций о выполнении технических условий по наружным сетям и предъявления технических паспортов и планов на задание, благоустройство и наружные сети.

Согласно пункту 12.1 контракта, оплата за выполненные работы производится в течение 45 банковских дней после предоставления счета-фактуры, выставленного на основании подписанного сторонами Акта о приемке выполненных работ (форма N КС-2) и справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3).

Окончательный расчет производится после подписания акта приемки законченного строительством объекта (форма N КС-11) в течение 45 банковских дней.

Подрядчик направляет Заказчику счет-фактуру на оплату в течение 3 дней после подписания актов выполненных работ.

В книге продаж Обществом отражены счета без выделения НДС (по незаконченному объекту строительства) на общую сумму 28 077 352 руб. авансовые счета-фактуры с выделением НДС и отражением по строке 70 налоговой декларации (в сумме 29 761 592 руб., в том числе НДС 4 539 904 руб.)

Между сторонами муниципального контракта в 1 квартале 2014 составлены и подписаны:

- Акты о приемке выполненных работ (форма N КС-2) N 24 от 25.01.2014 на сумму 3 194 949,42 руб. (в том числе НДС - 487 365,17 руб.), N 25, 26, 27 от 25.02.2014 на сумму 26 566 642,66 руб. (в том числе НДС - 4 052 538,71 руб.), NN 28, 29, 30, 31, 32 от 25.03.14 на сумму 3 369 683,44 руб. (в том числе НДС -514 019,51 руб.),

- Справки о стоимости выполненных работ и затрат к ним (форма N КС-3) N 6 от 25.01.2014, N 7 от 25.02.2014, N 8 от 25.03.2014, на общую сумму 33131 275,50 руб. (в том числе НДС - 5 053 923,40).

Также Обществом на указанную сумму выставлены на оплату счета N 17 от 25.03.2014, N 11 от 25.02.2014, N 5 от 25.01.2014.

4. Договор подряда N 1 от 25.12.2013 с МАДОУ "Детский сад N 3 общеразвивающего вида", по условиям которого Генеральный подрядчик (Общество) обязуется своими силами и силами подрядчиков (субподрядчиков) и материально-техническими средствами по заданию Заказчика выполнить работы по строительству объекта - "Строительство детского сада на 120 мест в с.Выльгорт Сыктывдинского района" (пункт 1.1 договора).

В пункте 1.2. согласован срок выполнения работ по строительству Объекта - 25.05.2015.

В Разделе 3 договора предусмотрены сроки сдачи отдельных этапов работ, в частности:

- срок окончания 1-го этапа выполненных работ - Строительство Объекта в объемах финансирования на 2014 в размере 52 631 600 руб. - не позднее 20.12.2014,

- срок окончания 2-го этапа выполненных работ - Строительство Объекта в объемах финансирования на 2015 в размере 60 147 400 руб. - не позднее 20.05.2015.

Срок сдачи объекта в эксплуатацию - 25.05.2015.

Согласно пункту 4.5 договора оплата производится Заказчиком на основании Актов выполненных работ (форма N КС-2) и Справок о стоимости выполненных работ (форма N КС-3). Акт выполненных работ (форма КС-2) принимается Заказчиком после проверки и заключения ГУП РК "Центр индексации и информации в строительстве".

В пункте 4.6 договора сторонами согласована ежемесячная сверка объемов выполненных работ.

Заказчик оплачивает выполненные работы не позднее 20 дней с даты подписания актов выполненных строительно-монтажных работ (форма N КС-2) и справок о стоимости выполненных работ (форма N КС-3) на основании счета-фактуры Генерального подрядчика.

Окончательный расчет производится Заказчиком в течение 20 дней с момента выполнения Генеральным подрядчиком всех работ по настоящему Договору, сдачи объекта комиссии и подписания Акта законченного строительством объекта (форма N КС-11).

Заказчик ежемесячно осуществляет приемку выполненных работ. Подписывает акты по форме КС-2, акты на скрытые работы и другие документы, связанные с выполнением работ (пункт 6.2 договора).

Как следует из пункта 6.9 договора, Объект считается принятым после подписания Заказчиком Акта приемки законченного строительством объекта (форма N КС-11).

В книге продаж Общества в 1 квартале 2014 по контрагенту МАДОУ "Детский сад N 3 общеразвивающего вида" отражена сумма 2 284 217,76 руб. в виде продажи, освобождаемой от налога. Суммы полученных авансов не отражены.

Между Заказчиком и Обществом в 1 квартале 2014 составлены и подписаны:

- Акты о приемке выполненных работ (форма N КС-2) N 1 от 25.03.2014 на сумму 1 595 612,14 руб. (в том числе НДС - 243 398,46 руб.), N 2 от 25.03.2014 на сумму 927 624,76 руб. (в том числе НДС - 141 502,08 руб.),

- Справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3) N 1 от 25.03.2014 на сумму 2 695 376,96 руб. (в том числе НДС - 411 159,20 руб.). Сумма по справке N КС-3 превышает сумму согласно подписанным актам NКС-2 N 1 и N 2 на стоимость затрат по динамическому испытанию свай. Данные затраты прописаны в КС-3 отдельной строкой и приняты заказчиком. На основании данных документов Обществом в адрес заказчика выставлен счет на оплату N 19 от 25.03.2014 на сумму 2 695 376,96 руб. (в том числе НДС - 411159,20 руб.).

В отношении принятия работ МАДОУ "Детский сад N 3 общеразвивающего вида" представило пояснения от 04.09.2014 N 55, в которых указало даты фактического подписания актов о приемке выполненных работ и справок о стоимости выполненных работ и затрат за 1 квартал 2014 года - 25.03.2014.

Таким образом, доказательств завершения в 1 квартале 2014 работ по договору N 1, либо его этапов и их принятие со стороны Заказчика Инспекцией не представлено.

Составляемые сторонами промежуточные документы не имеют отношение к приемке законченного строительством объекта, либо его отдельных этапов.

Кроме того, из письма МАДОУ "Детский сад N 3 общеразвивающего вида" с. Выльгорт от 29.05.2014 N 36 следует, что книга покупок за период с 01.01.2014 по 31.03.2014 по строительным работам отсутствует, записи не производились, так как оплата по предъявленным счетам произведена в мае месяце, что также свидетельствует о том, что Заказчик в спорном периоде ни объект, ни отдельные работы на свой учет не принимал.

При таких обстоятельствах апелляционный суд считает, что, оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доводы сторон и представленные доказательства, приняв во внимание условиях контрактов и договоров и факт их исполнения Обществом и его контрагентами, суд первой инстанции обоснованно отклонил доводы Инспекции о том, что подписание ежемесячных актов о приемке выполненных работ форма N КС-2 и справок о стоимости выполненных работ и затрат форма N КС-3 свидетельствует о передаче заказчику результатов выполненных работ и является основанием для начисления НДС.

Соответственно, подлежит отклонению довод Инспекции о подмене судом первой инстанции понятий "стоимость работ" и "стоимость товара".

В данном случае заказчики, подписывая акты по форме N КС - 2 и справки по форме N КС - 3, подтверждали объем выполненных работ и их договорную стоимость, но не принимали результат выполненных работ. Эти документы подтверждали лишь выполнение промежуточных работ для проведения расчетов, но не свидетельствовали о предварительной приемке результата отдельного этапа работ, с которым законодательство связывает переход риска на заказчика.

Учитывая, что риск случайной гибели имущества в силу статьи 211 ГК РФ несет его собственник, а объектом налогообложения по НДС является выручка от реализации, что предполагает переход права собственности, то налоговую базу по НДС следует определять в периоде окончания всех работ по договору.

Фактически же подписание актов по форме N КС-2 и справок по форме N КС-3 (как следует из условий контрактов и договора) производилось в целях осуществления заказчиками контроля за строительством объектов и расходованием подрядчиком (Общество) денежных средств.

В отношении названных выше объектов строительства Инспекцией не представлены доказательства того, что в 1 квартале 2014 заказчиками была произведена приемка результатов не только самих объектов, но и каких-либо отдельных этапов работ, с которым закон связывает переход риска на заказчика. Передача Генподрядчиком отдельных этапов как окончательных результатов работ налоговым органом не доказана.

Ссылка Инспекции на пункт 10 рекомендаций НКС Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 28.05.2015 позицию заявителя жалобы также не подтверждает, поскольку в данном случае был рассмотрен вопрос о том, что реализация в порядке статьи 39 НК РФ имеет место в случае перехода риска гибели объекта от подрядчика к заказчику.

Ссылка Инспекции на судебную практику её позицию по жалобе также не подтверждает. Так, например, в Определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.09.2012 N ВАС-11634/12 (дело N А71-9817/2011) был рассмотрен вопрос о начислении НДС в отношении договоров, в которых стороны предусмотрели, что подписываемые ими акты приемки выполненных работ (КС-2) свидетельствуют о проведении работ и о сдаче работ подрядчиком и приемке работ заказчиком, что во взаимоотношениях Общества с заказчиками предусмотрено не было.

Довод Инспекции о том, что для целей налогообложения Общество при одинаковом документальном оформлении операций в 1 квартале 2014 учитывает только те операции, которые связаны с уменьшением налога, подлежащего уплате в бюджет (заявляет налоговые вычеты по НДС), а хозяйственные операции, которые связаны с возникновением обязанности по уплате налога налогоплательщик отражает в более поздних налоговых периодах, апелляционный суд отклоняет, поскольку доходом организации, выполняющей функции генерального подрядчика является стоимость выполненных подрядных строительно-монтажных работ и стоимость услуг по организации строительства (пункт 1 статьи 248, статья 249 НК РФ).

Моментом определения налоговой базы по НДС является дата передачи подрядчиком заказчику результатов выполненных работ, как это предусмотрено в договорах (контрактах), чего в данном случае в 1 квартале 2014 не произошло.

Ссылки налогового органа в письменных пояснениях от 03.12.2015 на письма и приказы соответствующих ведомств не принимаются судом апелляционной инстанции, поскольку ни при вынесении оспариваемого решения Инспекции, ни при рассмотрении дела в суде первой инстанции таких доводов Инспекцией не выдвигалось.

Кроме того, суд апелляционной инстанции считает, что указанные документы не противоречат выводам суда первой инстанции, поскольку предполагают учет конкретных выполненных подрядчиком работ с целью их оплаты, тогда как в целях налогообложения при исчислении НДС должны учитываться условия контрактов о реализации данных работ в адрес заказчиков, то есть, с условием перехода права собственности на эти работы, чего не было установлено в данном конкретном случае при рассмотрении спора.

На основании изложенного Второй арбитражный апелляционный суд признает решение Арбитражного суда Республики Коми от 11.09.2015 законным и обоснованным, принятым при правильном применении норм материального и процессуального права, а также исходя из фактических обстоятельств дела. Оснований для удовлетворения жалобы Инспекции по изложенным в ней доводам у апелляционного суда не имеется.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

На основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины, в связи с чем госпошлина по апелляционной жалобе взысканию не подлежит.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Коми от 11.09.2015 по делу N А29-3819/2015 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сыктывкару (ИНН: 1101481359, ОГРН: 1041130401091) - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Республики Коми.

Постановление может быть обжаловано в Верховный Суд Российской Федерации в порядке, предусмотренном статьями 291.1 - 291.15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, при условии, что оно обжаловалось в Арбитражный суд Волго-Вятского округа.

Председательствующий

Т.В. Хорова

Судьи

М.В. Немчанинова Л.И. Черных