Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 11 декабря 2015 г. N 13АП-27792/15

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 18 марта 2016 г. N Ф07-257/16 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Санкт-Петербург

11 декабря 2015 г.

Дело N А21-7635/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 07 декабря 2015 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 11 декабря 2015 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Лущаева С.В.

судей Горбачевой О.В., Загараевой Л.П.

при ведении протокола судебного заседания: Сердюк К.С.

при участии:

от заявителя: Рассоха А.П., доверенность от 06.06.2015,

Горбатова О.В., доверенность от 01.10.2014,

от заинтересованного лица: Гусева Н.В., доверенность от 13.11.2015,

Сережко М.Ю., доверенность от 12.01.2015,

Кручинин А.А., доверенность от 12.01.2015,

от 3-го лица: 1) Кручинин А.А., доверенность от 22.01.2015,

2) не явился, извещен

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-27792/2015) МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области

на решение Арбитражного суда Калининградской области от 07.09.2015 по делу N А21-7635/2014 (судья Можегова Н.А.), принятое

по заявлению ООО "А-Инвестмент Групп"

к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области

3-е лицо: 1) УФНС России по Калининградской области, 2) МИФНС России N 9 по городу Калининграду

о признании недействительным решения (в части)

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "А-ИНВЕСТМЕНТ ГРУПП" (далее - Общество, заявитель) (ОГРН: 1133926027113, ИНН 3906300062) обратилось в суд с заявлением (с учетом уточнения) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области (далее - МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области, заинтересованное лицо) (ОГРН 1073905014325, ИНН 3905083721) от 20 мая 2014 N 571 в части взыскания налога на прибыль в сумме 109 999 723 руб., пеней в сумме 12 179 390,77 руб., налога на имущество в сумме 6 410 344 руб., пеней в сумме 725 760,09 руб.

Судом первой инстанции к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены Управление Федеральной налоговой службы по Калининградской области (далее - УФНС России по Калининградской области) (ОГРН 1043902500069, ИНН 3905012784) и Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 9 по городу Калининграду (далее - МИФНС России N 9 по городу Калининграду) (ОГРН 1043905000017, ИНН 3906110008).

Решением суда от 07.09.2015 заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с указанным решением, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области обратилась в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит обжалуемое решение отменить и принять по делу новый судебный акт.

В судебном заседании представители МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области поддержали доводы апелляционной жалобы.

Представители Общества возразили против удовлетворения апелляционной жалобы по основаниям, указанным в отзыве.

Представитель УФНС России по Калининградской области поддержал доводы апелляционной жалобы заинтересованного лица.

МИФНС России N 9 по городу Калининграду, извещенная надлежащим образом о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, в судебное заседание своего представителя не направила, что в силу статей 156 и 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) не препятствует рассмотрению апелляционной жалобы в ее отсутствие.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, в июне 2013 - марте 2014 Инспекцией проведена выездная налоговая проверка соблюдения Обществом с ограниченной ответственностью "Балтийские автомобильные заводы" законодательства о налогах и сборах в период с 01.01.2012 по 31.03.2013, по результатам которой составлен акт от 08.04.2014 N 310 (том 1, листы дела 94-139).

В период проведения проверки общество было реорганизовано путем слияния с ООО "Балтийский машиностроительный завод".

20.05.2014 Инспекцией в отношении ООО "Балтийский машиностроительный завод" по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки (в присутствии представителя налогоплательщика и с учётом представленных им возражений) вынесено решение N 571 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Названным решением Обществу предложено уплатить в соответствующие бюджеты налог на прибыль в общей сумме 109 999 723 руб., пени в сумме 12 179 390,77 руб.; налог на имущество в сумме 6 410 344 руб., пени в сумме 725 760,09 руб.; пени по НДФЛ в сумме 2 946,91 руб.

Решение обжаловано налогоплательщиком в вышестоящий налоговый орган.

Решением от 27.08.2014 N 06-13/10740 (том 2, листы 51-67) Управление Федеральной налоговой службы по Калининградской области оставило решение Инспекции без изменения, жалобу без удовлетворения.

После принятия оспариваемого решения ООО "Балтийский машиностроительный завод" изменило наименование на ООО "А-ИНВЕСТМЕНТ ГРУПП".

Не согласившись с решением N 571 (в обжалуемой части) Общество обжаловало его в суде.

Как следует из материалов дела, основанием для доначисления Обществу налога на прибыль в сумме 26 854 605 руб. и пени в соответствующей сумме послужили выводы налогового органа о занижении Обществом налога на прибыль в 2012 году в результате неправомерного включения в состав расходов сумм восстановленного НДС (134 273 024 руб.), относящегося к имуществу, переданному в качестве взноса в уставный капитал ООО "Проммеханика" и ООО Проминфраструктура", при последующей реализации соответствующей доли.

В ходе проверки Инспекция установила, что на основании протоколов внеочередных общих собраний участников ООО "Балтийские автомобильные заводы" от 23 и 24 января 2012 Обществом были внесены:

в уставный капитал ООО "Проминфраструктура" - основные средства по остаточной стоимости на сумму 1 581 847 712, 61 руб., земельные участки на сумму 5 147 071,43 руб. и НДС, подлежащий восстановлению, в размере 80 741 954,31 руб.;

в уставный капитал ООО "Проммеханика" - основные средства по остаточной стоимости на сумму 2 469 558 273,34 руб., земельные участки на сумму 6 648 781,98 руб. и НДС, подлежащий восстановлению, в размере 53 531 070,12 руб.

По указанным основным средствам, переданным в качестве дополнительного взноса в уставный капитал ООО "Проммеханика" и ООО "Проминфраструктура", Общество в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 170 НК РФ восстановило суммы НДС, ранее принятые к вычету, - в размере, пропорциональном остаточной (балансовой) стоимости имущества без учета переоценки.

Размер суммы восстановленного НДС составил 134273024 руб. (80 741 954, 31 руб. и 53 531 070,12 руб.).

Сумма восстановленного налога по указанному имуществу отражена налогоплательщиком в книге продаж за I квартал 2012, актах о приеме - передаче групп объектов основных средств, в декларации по НДС за 1 квартал 2012.

При проведении контрольных мероприятий Инспекцией на основании документов ООО "Проммеханика" и "Проминфраструктура" (ведомости аналитического учета по счету 19 "налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" за период с 01.01.2012 по 31.03.2013 г; оборотные ведомости в разрезе субсчетов по счету 68 "Расчеты по налогам и сборам"; ведомости аналитического учета по счету 68 и др.) установлено, что суммы НДС по основным средствам, переданным им в качестве взноса в уставный капитал, отнесены указанными организациями на налоговые вычеты.

Инспекцией также установлено, что в апреле 2012 Обществом у ООО "Балтавтомаш" и ООО "КБМ" выкуплены принадлежащие им на праве собственности доли в уставном капитале ООО "Проминфрастуктура".

Налоговым органом сделан вывод, что общая стоимость доли, принадлежавшей ООО "Балтийские автомобильные заводы" в уставном капитале ООО "Проминфраструктура", составила 1 911 544 044,32 руб. (в том числе, НДС 80741954,31 руб.); в уставном капитале ООО "Проммеханика" - 2534759124,44 руб. (в том числе, НДС 53 531 070,12 руб.).

Инспекция посчитала, что всего заявителем внесено в уставный капитал ООО "Проминфраструктура" и ООО "Проммеханика" и приобретено по договорам купли-продажи имущества на сумму 4 446 303 169,76 руб. (в том числе, восстановленный НДС на сумму 134 273 024,43 руб.).

Перечень основных средств, по которым заявитель восстановил НДС при передаче имущества в уставный капитал ООО "Проммеханика" и ООО "Проминфраструктура", приведен Инспекцией на страницах 5-17 решения N 571.

Позднее, как следует из протоколов внеочередных общих собраний участников ООО "Балтийские автомобильные заводы" от 23.05.2012, было принято решение об одобрении сделок по продаже принадлежащих обществу долей в уставном капитале ООО "Проминфраструктура" (номинальная стоимость доли - 1 911 544 044.32 руб.) и ООО "Проммеханика" (номинальная стоимость доли - 2 534 759 125.44 руб.).

Заявлениями от 06.06.2012 частная компания с ограниченной ответственностью "ДОАН Б.В." (Нидерланды) выразила свое желание использовать преимущественное право приобретения у ООО "Балтийские автомобильные заводы" долей в уставном капитале ООО "Проминфраструктура" и ООО "Проммеханика".

Согласно договору купли-продажи от 26.06.2012 ООО "Балтийские автомобильные заводы" (продавец) передало в собственность Частной компании "ДОАН Б.В." (покупатель) свою долю в уставном капитале ООО "Проминфраструктура" по номинальной стоимости 1 911 544 044 рублей (размер доли составляет 99.99587 % от уставного капитала ООО "Проминфраструктура").

В соответствии с договором купли-продажи от 26.06.2012 ООО "Балтийские автомобильные заводы" (продавец) передало в собственность Частной компании "ДОАН Б.В." свою долю по поминальной стоимости 2 534 759 125 рублей (размер доли составляет 99.99689 % от уставного капитала ООО "Проммеханика").

По условиям договора переход прав и обязанностей участника общества от продавца к покупателю возникает с момента подписания указанного договора, т.е. с 26.06.2012. Окончательно доля переходит к покупателю с момента внесения соответствующих сведений в ЕГРЮЛ.

Расчеты по оплате долей в уставном капитале ООО "Проминфраструктура" и ООО "Проммеханика" между компанией "ДОАН Б.В." и ООО "Балтийские автомобильные заводы" произведены в установленном законом порядке.

Всего ООО "Балтийские автомобильные заводы" реализовано долей в уставном капитале ООО "Проминфрастуктура" и ООО "Проммеханика" на сумму 4446303169,76 руб., полученные доходы отражены для целей налогообложения.

В оспариваемом решении налогового органа отражено, что в состав расходов, понесенных ООО "Балтийские автомобильные заводы" в связи с реализацией долей в уставном капитале ООО "Проммеханика" и "Проминфраструктура", отражены основные средства по остаточной стоимости с учетом восстановленного НДС.

Расходы в сумме 4 446 303 169,76 руб. (в т.ч. НДС 134 273 024,43 руб.), связанные с приобретением и реализацией долей в уставном капитале ООО "Проммеханика" и "Проминфраструктура", отражены следующим образом:

-в налоговом регистре "Расходы, не участвующие по инвестиционному проекту от списания при реализации прочих активов";

-в расчете налоговой базы за 12 месяцев 2012 года по ООО "Балтийские автомобильные заводы" (доходы и расходы, не участвующие по инвестиционному проекту);

-в ведомости аналитического учета по счету 91 "прочие доходы и расходы" с 01.01.2012 по 31.12.2012;

-в расчете налоговой базы за 2012 год по ООО "Балтийские автомобильные заводы";

-в оборотной ведомости в разрезе субсчетов по счету 58 "Финансовые вложения" с 01.01.2012 по 31.12.2012.

Посчитав установленным факт передачи сумм восстановленного НДС, относящегося к имуществу, переданному в качестве взноса в уставный капитал ООО "Проминфрастуктура" и ООО "Проммеханика", которые не могут признаваться расходом для целей налогообложения прибыли при последующей реализации соответствующей доли, Инспекция пришла к выводу о нарушении обществом положений статей 252, 270, 170, 277, 247 и 268 НК РФ, в связи с чем, доначислила спорную сумму налога на прибыль.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает, что восстановленные суммы налога не включаются в стоимость имущества, а подлежат вычету у принимающей организации, указанную сумму нельзя считать дополнительными расходами. Кроме того, данными бухгалтерского учета Общества не подтверждено движение векселей в организации, которыми якобы была оплачена стоимость долей, равная стоимости восстановленного НДС.

Апелляционная коллегия не может принять данную позицию налогового органа по следующим основаниям.

Как верно установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, в уставный капитал ООО "Проминфрастуктура" и ООО "Проммеханика" Обществом были переданы основные средства, правомерно оцененные их участниками в размере остаточной стоимости этих средств, а также ценные бумаги (векселя) на сумму, совпавшую со стоимостью восстановленного НДС.

Передача Обществом 15.02.2012 указанных векселей ООО "Проминфрастуктура" и ООО "Проммеханика" подтверждается актами (том 2, листы дела 32, 34).

Кроме того, операции по передаче векселей отражены в ведомости аналитического учета по счету N 58 "финансовые вложения" за период с 01.01.2012 по 01.04.2013 (том 2, листы дела 48).

Как следует из материалов дела, указанные векселя были предъявлены к оплате в сентябре 2014 и октябре 2014.

Денежные средства в размере 80 741 954,31 руб. перечислены на счёт ООО "Проминфрастуктура" платежным поручением от 23.09.2014 N 263; на счёт ООО "Проммеханика" - в сумме 33 531 070,12 руб. платежным поручением от 23.09.2014 N 264, в сумме 17 900 000 руб. платежным поручением от 09.10.2014 N 8, в сумме 2 100 000 руб. платежным поручением от 09.10.2014 (том 4, листы дела 39, 41, 43, 44).

Ошибки налогоплательщика, связанные с учетом движения векселей, сами по себе не могут явиться основанием для спорных доначислений. Представленные налогоплательщиком доказательства, связанные с движением векселей, налоговым органом не опровергнуты.

При таких обстоятельствах апелляционная коллегия соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что в данном случае Общество включило в состав расходов не восстановленный НДС, а стоимость долей в уставном капитале, состоящую, в том числе, из переданных векселей, которые впоследствии были погашены.

Согласно подпункту 2.1 пункта 1 статьи 268 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) (в редакции, действовавшей в спорном периоде) при реализации товаров и (или) имущественных прав налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость реализованных товаров и (или) имущественных прав, определяемую в следующем порядке: при реализации имущественных прав (долей, паев) - на цену приобретения данных имущественных прав (долей, паев) и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией.

При таких обстоятельствах следует признать, что включение в состав расходов Общества стоимости долей, собственником которых оно являлось, и переданных в качестве оплаты стоимости доли лица, вышедшего из состава его участников, произведено в соответствии с требованиями налогового законодательства.

В ходе проверки Инспекция установила, что Общество внесено в Реестр резидентов Особой экономической зоны в Калининградской области 11.12.2006 и в 2012 году в нарушение пунктов 6, 7 статьи 288.1 Кодекса необоснованно применяло ставку 0% по деятельности, связанной с реализацией инвестиционного проекта.

По данному эпизоду Обществу доначислен налог на прибыль в сумме 83 145 118 руб., пени в соответствующей сумме.

По мнению подателя жалобы, ставка, установленная пунктом 6 статьи 288.1 НК РФ, могла быть применена Обществом в период с 11.12.2006 по 31.12.2011, на основании чего Инспекция правомерно произвела доначисление налога на прибыль за 2012 год в сумме 83 145 118 руб. по ставке 50% от величины, установленной пунктом 1 статьи 284 НК РФ.

Данная позиция налогового органа не может быть принята апелляционной коллегией в силу следующих оснований.

Согласно пункту 6 статьи 288.1 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорном периоде) в течение шести календарных лет со дня включения юридического лица в единый реестр резидентов Особой экономической зоны в Калининградской области налог на прибыль от реализации им товаров (работ, услуг), полученную при реализации инвестиционного проекта в соответствии с федеральным законом об Особой экономической зоне в Калининградской области и определенную в соответствии с настоящей главой и федеральным законом об Особой экономической зоне в Калининградской области, взимается по ставке 0 в отношении налога на прибыль организаций.

Федеральным законом от 29.06.2015 N 178-ФЗ пункт 6 статьи 288.1 НК РФ изложен в новой редакции, согласно которой со дня включения юридического лица в единый реестр резидентов Особой экономической зоны в Калининградской области и до окончания шести налоговых периодов, считая с 1 января года, следующего за годом включения юридического лица в единый реестр резидентов Особой экономической зоны в Калининградской области, ставка налога на прибыль организаций в отношении налоговой базы по налогу на прибыль организаций от реализации инвестиционного проекта в соответствии с федеральным законом об Особой экономической зоне в Калининградской области устанавливается в размере 0 процентов.

При этом в силу пункта 2 статьи 2 Федерального закона от 29.06.2015 N 178-ФЗ положения пункта 6 статьи 288.1 НК РФ в новой редакции распространяются на правоотношения, касающиеся определения ставки налога на прибыль организаций для резидентов Особой экономической зоны в Калининградской области, возникшие с 1 апреля 2006 года.

В силу пункта 4 статьи 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, имеют обратную силу только в том случае, если это прямо предусмотрено.

В данном случае законодатель уточнил порядок исчисления льготных периодов, считая с 1 января года, следующего за годом включения юридического лица в единый реестр резидентов Особой экономической зоны в Калининградской области, при этом придав закону обратную силу.

При таких обстоятельствах 2012 год входит в льготный период, выводы налогового органа не могут быть признаны правомерными. По данному эпизоду оснований для доначисления Обществу налога на прибыль и соответствующих сумм пеней не имеется. Суд первой инстанции обоснованно признал оспариваемое решение налогового органа в этой части недействительным.

Инспекция также полагает, что Обществом неправомерно применена льгота, установленная пунктом 3 статьи 385.1 НК РФ. По данному эпизоду Обществу доначислен налог на имущество в сумме 6 410 344 руб., пени в сумме 725 760,09 руб. Основанием для доначисления спорной суммы налога послужили те же выводы Инспекции о порядке исчисления периода действия льготы, что и по налогу на прибыль применительно к статье 288.1 НК РФ.

По мнению подателя жалобы, поскольку в положения ст. 385.1 РФ не были внесены изменения, аналогичные изменениям, внесенным в ст. 288.1 НК РФ, у налогоплательщика не имелось оснований для применения ставки, установленной п. 3 ст. 385.1 НК РФ, в 2012 году.

Апелляционная коллегия не может принять данную позицию налогового органа по следующим основаниям.

Согласно пункту 3 статьи 385.1 НК РФ для резидентов в течение первых шести календарных лет, начиная со дня включения юридического лица в единый реестр резидентов Особой экономической зоны в Калининградской области налоговая ставка по налогу на имущество организаций в отношении имущества, созданного или приобретенного при реализации инвестиционного проекта в соответствии с федеральным законом об Особой экономической зоне в Калининградской области, устанавливается в размере 0 процентов.

Пунктом 4 статьи 385.1 НК РФ предусмотрено, что в период с седьмого по двенадцатый календарный год включительно со дня включения юридического лица в единый реестр резидентов Особой экономической зоны в Калининградской области налоговая ставка по налогу на имущество организаций в отношении имущества, созданного или приобретенного при реализации инвестиционного проекта в соответствии с федеральным законом об Особой экономической зоне в Калининградской области, составляет величину, установленную законом Калининградской области и уменьшенную на пятьдесят процентов.

Федеральным законом от 29.06.2015 N 178-ФЗ пункт 6 статьи 288.1 НК РФ изложен в новой редакции, согласно которой со дня включения юридического лица в единый реестр резидентов Особой экономической зоны в Калининградской области и до окончания шести налоговых периодов, считая с 1 января года, следующего за годом включения юридического лица в единый реестр резидентов Особой экономической зоны в Калининградской области, ставка налога на прибыль организаций в отношении налоговой базы по налогу на прибыль организаций от реализации инвестиционного проекта в соответствии с федеральным законом об Особой экономической зоне в Калининградской области устанавливается в размере 0 процентов.

При этом в силу пункта 2 статьи 2 Федерального закона от 29.06.2015 N 178-ФЗ положения пункта 6 статьи 288.1 НК РФ в новой редакции распространяются на правоотношения, касающиеся определения ставки налога на прибыль организаций для резидентов Особой экономической зоны в Калининградской области, возникшие с 1 апреля 2006 года.

Из системного толкования и сравнительного анализа приведенных положений видно, что законодатель уточнил порядок исчисления льготных периодов, считая с 1 января года, следующего за годом включения юридического лица в единый реестр резидентов Особой экономической зоны в Калининградской области, при этом придав закону обратную силу.

Поскольку суд принимает во внимание не только буквальное значение содержащихся в правовой норме слов и выражений, но и те цели, которые преследовал законодатель, устанавливая то или иное правило, следует признать, что толкование пунктов 3 и 4 статьи 385.1 НК РФ без учета воли законодателя, сформулированной в Федеральном законе от 29.06.2015 N 178-ФЗ, противоречит существу законодательного регулирования.

Предложенное Инспекцией толкование этих нормативных положений не согласуется с очевидной волей законодателя, сформулированной в Федеральном законе от 29.06.2015 N 178-ФЗ.

Аналогичная правовая позиция изложена в Постановлении Арбитражного суда Северо-Западного округа от 20.11.2015 N Ф07-5831/2015 по делу N А21-3415/2014.

Из материалов дела также следует, что налогоплательщик не применял спорную льготу по налогу на имущество в 2006 году. Данное обстоятельство не оспаривается и налоговым органом. Таким образом, 2012 год является для общества шестым периодом применения льготы, что соответствует положениям закона.

При таких обстоятельствах отсутствуют основания для отмены или изменения решения суда первой инстанции по данному эпизоду.

Учитывая, что дело рассмотрено судом первой инстанции полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, выводы суда о применении норм права соответствуют установленным по делу обстоятельствам и имеющимся доказательствам, решение суда следует оставить без изменения, а жалобу Управления - без удовлетворения.

Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) безусловным основанием для отмены вынесенного судебного акта, не установлено.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

Решение Арбитражного суда Калининградской области от 07.09.2015 по делу N А21-7635/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

С.В. Лущаев

Судьи

О.В. Горбачева Л.П. Загараева