Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 24 декабря 2015 г. N 11АП-15358/15

г. Самара

24 декабря 2015 г.

Дело N А55-7205/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 21 декабря 2015 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 24 декабря 2015 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Семушкина В.С., судей Драгоценновой И.С., Филипповой Е.Г.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Загнедкиной Н.Н.,

рассмотрев в открытом судебном заседании 21.12.2015 в помещении суда апелляционные жалобы Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области и Инспекции Федеральной налоговой службы по Промышленному району г.Самары на решение Арбитражного суда Самарской области от 15.09.2015 по делу N А55-7205/2015 (судья Харламов А.Ю.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Техноресурс" (ИНН 6319727105, ОГРН 1106319004461), г.Самара, к Инспекции Федеральной налоговой службы по Промышленному району г.Самары, г.Самара, с участием третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, - Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области, г.Самара, автономной некоммерческой организации "Самарский союз судебных экспертов", г.Самара, об оспаривании решения,

в судебном заседании приняли участие:

представитель УФНС России по Самарской области Исаев И.М. (доверенность от 06.11.2015 N 12-09/27783),

представители ИФНС России по Промышленному району г.Самары Кутукова О.С. (доверенность от 10.02.2015), Белькот Е.А. (доверенность от 24.08.2015 N 04-04/13761) и Селиверстова А.А. (доверенность от 05.10.2015),

представители ООО "Техноресурс" Григорьев Д.С. (доверенность от 05.05.2015) и Пронина О.А. (доверенность от 27.03.2015),

представитель АНО "Самарский союз судебных экспертов" не явился, извещен надлежащим образом,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Техноресурс" (далее - ООО "Техноресурс", общество) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением о признании незаконным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Промышленному району г.Самары (далее - налоговый орган) от 15.12.2014 N 14-17/158 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области (далее - Управление) и автономная некоммерческая организация "Самарский союз судебных экспертов" (далее - экспертное учреждение).

Решением от 15.09.2015 по делу N А55-7205/2015 Арбитражный суд Самарской области заявление общества удовлетворил.

Налоговый орган и Управление в апелляционных жалобах просили отменить решение суда первой инстанции. Налоговый орган представил пояснения (дополнения) по делу.

ООО "Техноресурс" апелляционные жалобы отклонило по мотивам, изложенным в отзыве на них.

На основании ст.158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) судебное заседание откладывалось с 25.11.2015 на 21.12.2015.

В соответствии со ст.ст.156 и 266 АПК РФ суд апелляционной инстанции рассматривает апелляционную жалобу в отсутствие представителя экспертного учреждения, извещенного надлежащим образом о времени и месте проведения судебного заседания.

Представители налоговых органов в судебном заседании апелляционные жалобы поддержали, просили отменить решение суда первой инстанции как незаконное и необоснованное.

Представители ООО "Техноресурс" апелляционные жалобы отклонили, просили оставить решение суда первой инстанции без изменения.

Рассмотрев материалы дела в порядке апелляционного производства, проверив доводы, приведенные в апелляционных жалобах, дополнениях и отзыве, в выступлении представителей общества и налоговых органов в судебном заседании, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что решение суда первой инстанции подлежит отмене на основании п.3 и 4 ч.1 ст.270 АПК РФ.

Как видно из материалов дела, налоговый орган по результатам выездной налоговой проверки ООО "Техноресурс" принял решение от 15.12.2014 N 14-17/158, которым начислил налог на добавленную стоимость (далее - НДС, налог) в сумме 9 943 124 руб., пени в сумме 2 800 122 руб. и штраф по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в сумме 1 988 625 руб.

Решением от 19.03.2015 N 03-15/06724 Управление оставило решение налогового органа без изменения.

Не согласившись с решением налогового органа, ООО "Техноресурс" обратилось в арбитражный суд.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявление общества, не учел следующего.

Основанием для начисления оспариваемых сумм налога, пени и штрафа послужил вывод налогового органа о неправомерном применении ООО "Техноресурс" налоговых вычетов по НДС по операциям с "Русский двор" (ИНН 6316145540, ОГРН 1096316005158).

В соответствии со ст.171 НК РФ к налоговым вычетам относятся суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

По общему правилу, установленному п.1 ст.172 НК РФ, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно п.1 и 2 ст.169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

В силу п.2 ст.173 НК РФ возмещение налогоплательщику НДС, уплаченного им поставщику, производится в размере положительной разницы между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения.

Положения этой статьи находятся во взаимосвязи со ст.ст.171 и 172 НК РФ и предполагают возможность возмещения налога из бюджета при наличии реального осуществления хозяйственных операций.

При этом первичные документы, составляемые при совершении хозяйственной операции и представляемые налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов (расходов), а налоговый орган вправе отказать в применении вычетов, если заявленная налогоплательщиком сумма не подтверждена надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, сформировавшие вычеты хозяйственные операции нереальны либо совершены с контрагентами, не исполняющими налоговых обязанностей.

Из разъяснений ВАС РФ, изложенных в п.2 Постановления Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), следует, что при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст.162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст.71 АПК РФ.

Оценка добросовестности налогоплательщика при получении налоговых выгод предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели, то есть возможность получения налоговых выгод предполагает наличие реального осуществления хозяйственных операций.

Таким образом, в целях подтверждения обоснованности налоговой выгоды должна быть установлена их объективная предметная взаимосвязь с фактами и результатами реальной предпринимательской и иной экономической деятельности, что служит основанием для вывода о достоверности представленных документов.

В п.1 Постановления N 53 прямо указано, что основанием для отказа в признании налоговой выгоды обоснованной является, в том числе, недостоверность сведений, содержащихся в представленных налогоплательщиком документах.

Требования о достоверности учета хозяйственных операций содержатся в законодательстве о бухгалтерском учете и в НК РФ, установившем правила ведения налогового учета (п.1 ст.9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (действовал в проверяемом периоде), ст.313 НК РФ).

Налогоплательщик должен представить достоверные доказательства того, что товары (работы, услуги), в оплату которых перечислены денежные средства, реализованы именно теми контрагентами, в пользу которых произведена оплата.

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод (в том числе через применение вычетов по НДС).

Если при рассмотрении налогового спора налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции контрагентами организации не осуществлялись и налоги в бюджет ими не уплачивались, в систему взаиморасчетов вовлечены юридические лица, зарегистрированные по подложным или утерянным документам, либо схема взаимодействия данных организаций указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что налоговый орган в соответствии с ч.1 ст.65 и ч.5 ст.200 АПК РФ доказал отсутствие реальных хозяйственных операций ООО "Техноресурс" с ООО "Русский двор", а также то, что сведения, содержащиеся в представленных обществом документах, неполны, недостоверны и противоречивы.

По утверждению ООО "Техноресурс", в проверяемом периоде ООО "Русский двор" поставляло ему товар (кабель, ремкомплект, мотопомпа, сплит-система и др.).

В подтверждение правомерности применения налоговых вычетов ООО "Техноресурс" представило договор, спецификации, товарные накладные, счета-фактуры, подписанные от имени руководителя ООО "Русский двор" Коровкина С.А.

По сведениям налогового органа, ООО "Русский двор" 08.07.2009 поставлено на налоговый учет, 03.02.2014 прекратило деятельность в связи с реорганизацией в форме присоединения к ООО ЧОП "Гарант" (ИНН 3525220386, прекратило деятельность 11.11.2014 также в связи с реорганизацией в форме присоединения); основной вид деятельности (код ОКВЭД 55.11) - деятельность гостиниц с ресторанами; юридический адрес (г.Самара, ул.Новомайская, 17, 1) является адресом регистрации Коровкина С.А. - руководителя и единственного учредителя общества; сведения об основных (в том числе транспортных) средствах отсутствуют; налоговые декларации по НДС за 2012 год представлены с минимальными начислениями к уплате в бюджет; последняя отчетность представлена за 4 квартал 2013 года; сведения о доходах физических лиц представлены только на Коровкина С.А.

Обороты по расчетному счету ООО "Русский двор" составили 95,7 млн.руб. Согласно банковской выписке движение денежных средств по расчетному счету носило "транзитный" характер, денежные средства перечислялись на счета организаций, имевших признаки фирм-"однодневок"; расходы, сопутствующие реальной финансово-хозяйственной деятельности, не производились.

Из показаний Коровкина С.А. следует, что он являлся учредителем и руководителем ООО "Русский двор", с руководителем ООО "Техноресурс" Лосевым С.А. знаком, поставка товаров в ООО "Техноресурс" осуществлялась, однако как производились отгрузка товаров и расчеты не помнит. Первичные документы в ООО "Техноресурс" повторно представлялись в сентябре 2013 года.

Между тем согласно заключению эксперта от 24.10.2014 N 7 подписи от имени Коровкина С.А. и Лосева С.А., а также оттиски печатей ООО "Русский двор" и ООО "Техноресурс" в счетах-фактурах от 03.07.2012 N 0703001 на сумму 10 153 260 руб. (в том числе НДС), от 01.10.2012 N ТОД0000103 на сумму 24 003 114 руб. (в том числе НДС), от 10.10.2012 N ТОД0000104 на сумму 24 003 114 руб. (в том числе НДС), от 22.10.2012 N ТОД0000105 на сумму 25 203 269 руб. 70 коп. (в том числе НДС) и товарной накладной от 22.10.2012 N 1022004 на сумму 25 203 269 руб. 70 коп. (в том числе НДС) выполнены не ранее апреля 2014 года, при том, что ООО "Русский двор" прекратило свою деятельность еще 03.02.2014.

Ссылку суда первой инстанции на право налогоплательщика восстановить первичные документы, суд апелляционной инстанции считает несостоятельной, поскольку из указанных счетов-фактур и товарной накладной не следует, что они являются дубликатами.

Во всяком случае, доказательства утраты ранее полученных от ООО "Русский двор" первичных документов обществом не представлены.

Из заключения эксперта от 17.10.2014 N 178 следует, что счета-фактуры, составленные от имени ООО "Русский двор", подписаны не Коровкиным С.А., а другими лицами с подражанием его подписи.

Экспертизы проведены в соответствии с правилами, установленными ст.95 НК РФ, перед проведением исследований эксперты были предупреждены об ответственности за дачу заведомо ложного заключения. В заключениях указаны сведения об образовании экспертов, их специальности и стаже экспертной работы (Набокина Е.С. - 23 года, Зиновьева А.А. - с 2005 года).

То обстоятельство, что почерковедческая экспертиза в отношении товарных накладных не проводилась, не имеет значения для рассмотрения настоящего дела, поскольку в силу п.1 ст.169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия сумм налога к вычету, является счет-фактура.

Проведение технической экспертизы (на давность изготовления документов) только по нескольким счетам-фактурам и одной товарной накладной на результаты почерковедческой экспертизы, проведенной в отношении всех счетов-фактур, не влияет.

Невозможность установления времени нанесения печатного текста и линий графления счетов-фактур и товарной накладной ввиду отсутствия соответствующей методики не опровергает тот факт, что подписи и печати на документах выполнены значительно позже указанных в них дат и после прекращения деятельности ООО "Русский двор" в качестве юридического лица.

Ссылка ООО "Техноресурс" на то, что почерковедческая экспертиза проводилась по электрофотографическим копиям счетов-фактур, подлежит отклонению.

В силу п.5 ст.95 НК РФ эксперт может отказаться от дачи заключения, если предоставленные ему материалы являются недостаточными.

Между тем в заключении эксперта от 17.10.2014 N 178 не указано, что количества и/или качества предоставленных материалов недостаточно для проведения исследования.

Запрет на проведение экспертизы по копиям документов либо на использование судом результатов такой экспертизы действующим законодательством Российской Федерации не установлен.

Таким образом, указанные экспертные заключения являются допустимыми и относимыми доказательствами по настоящему делу и оцениваются арбитражным судом наряду и в совокупности с другими доказательствами.

То обстоятельство, что Лосев С.А. (руководитель ООО "Техноресурс") и Коровкин С.А. (руководитель ООО "Русский двор") подтвердили факт знакомства, не свидетельствует о подписании первичных документов именно Коровкиным С.А., учитывая результаты экспертиз.

Допустимые и достаточные доказательства того, что от имени ООО "Русский двор" могли действовать какие-либо уполномоченные лица, в материалах дела отсутствуют.

ВАС РФ в Постановлении Президиума от 11.11.2008 N 9299/08 указал, что в случае, если счета-фактуры оформлены от имени физического лица, которое их не подписывало, то есть первичные документы содержат недостоверные сведения, вычеты по НДС нельзя считать документально подтвержденными.

Из документов, представленных ООО "Русский двор" по требованию налогового органа, видно, что весь поставленный в ООО "Техноресурс" товар ООО "Русский двор" приобрело у ООО "Капитал-Центр-Торг" и реализовало с минимальной наценкой. Приобретение товара у ООО "Капитал-Центр-Торг" и реализация в ООО "Техноресурс" происходили в один день.

Между тем, как установлено налоговым органом, у ООО "Капитал-Центр-Торг" отсутствовали управленческий и технический персонал, основные (в том числе транспортные) средства, необходимые для осуществления хозяйственной деятельности. ООО "Капитал-Центр-Торг" представляло налоговые декларации по НДС за 2012 год с минимальными начислениями к уплате в бюджет; налогооблагаемая база в налоговых декларациях значительно меньше оборотов по расчетному счету.

Движение денежных средств по расчетному счету ООО "Капитал-Центр-Торг" носило "транзитный" характер; значительная часть денежных средств списывалась в безакцептном порядке за векселя; расходы, сопутствующие реальной финансово-хозяйственной деятельности (оплата транспортных, коммунальных услуг, аренды, выплата заработной платы и др.), с расчетного счета не производились; 25.06.2013 общество реорганизовано в форме слияния в ООО "Альба".

Таким образом, реальность поставки товара от ООО "Капитал-Центр-Торг" не подтверждена.

Довод ООО "Техноресурс" о возможном приобретении ООО "Русский двор" товаров как у ООО "Капитал-Центр-Торг", так и у третьих лиц в других периодах, противоречит показаниям Коровкина С.А. о том, что ООО "Русский двор" доставку, хранение и отгрузку товаров своим покупателям не осуществляло, транспортировка происходила сразу от поставщиков к покупателям.

Оформление операций с ООО "Русский двор" в бухгалтерском учете ООО "Техноресурс" не свидетельствует об их реальности, а подтверждает лишь выполнение обязанностей по формальному учету хозяйственных операций.

Ссылка общества на последующую реализацию товаров своим контрагентам подлежит отклонению, поскольку допустимых и достаточных доказательств приобретения товаров именно у ООО "Русский двор" суду не представлено.

Исходя из правовой позиции ВАС РФ, изложенной в Постановлении N 53, для получения налоговой выгоды недостаточно представления всех предусмотренных законом документов, необходимо, чтобы перечисленные документы отвечали критерию достоверности, полноты и непротиворечивости, а действия налогоплательщика - критерию экономической целесообразности и осмотрительности.

С учетом разъяснений, содержащихся в Постановлениях Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 N 20-П, от 20.02.2001 N 3-П, от 12.10.1998 N 24-П и в Определении от 25.07.2001 N 138-О, возмещение налога должно производиться добросовестному налогоплательщику.

Следовательно, обстоятельством, имеющим существенное значение для правильного разрешения возникшего спора, является не только формальная схожесть действий налогоплательщика с нормами налогового законодательства, регламентирующих порядок применения налоговых вычетов, но и фактическое исполнение им своих обязанностей по реальной уплате налога, представлению достоверных доказательств исполнения этих обязанностей и отсутствия злоупотребления правом.

Кроме этого, суд в соответствии требовании ст.71 АПК РФ должен оценить все доказательства по делу в их совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождения между ними.

Совокупностью доказательств, представленных ООО "Техноресурс" в обоснование заявленных налоговых вычетов, реальность хозяйственных операций с ООО "Русский двор" не подтверждается.

Представленные обществом первичные документы не содержат достоверных сведений, с которыми законодатель связывает правовые последствия, применительно к рассматриваемым налоговым правоотношениям.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены обстоятельства, позволяющие сделать вывод о необоснованности получения ООО "Техноресурс" налоговой выгоды по операциям с ООО "Русский двор": налоговая выгода получена вне связи с осуществлением реальной деятельности по реализации товаров; ООО "Русский двор" производителем товаров не являлось; у него отсутствовали управленческий и технический персонал, основные (в том числе транспортные) средства; документы, предусмотренные законом для подтверждения правомерности признания налоговых вычетов, подписаны неуполномоченным лицом, и, кроме того, составлены позже указанной в них даты.

Перечисленные обстоятельства в совокупности свидетельствуют о том, что хозяйственные операции, в связи с которыми ООО "Техноресурс" заявлен налоговый вычет, фактически не осуществлялись, представленные обществом документы были оформлены только с целью получения им налоговой выгоды.

С учетом изложенного заявление ООО "Техноресурс" об оспаривании решения налогового органа удовлетворению не подлежит.

В соответствии со ст.110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины, понесенные ООО "Техноресурс" при обращении в суд первой инстанции, относятся на общество.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Самарской области от 15 сентября 2015 года по делу N А55-7205/2015 отменить.

Принять новый судебный акт.

Отказать обществу с ограниченной ответственностью "Техноресурс" в удовлетворении заявленного требования.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа.

Председательствующий

В.С. Семушкин

Судьи

И.С. Драгоценнова Е.Г. Филиппова