Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29 января 2016 г. N 15АП-18085/15

город Ростов-на-Дону

29 января 2016 г.

дело N А32-18851/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 19 января 2016 года.

Полный текст постановления изготовлен 29 января 2016 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Емельянова Д.В.,

судей А.Н. Герасименко, А.Н. Стрекачёва,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания

Баевой А.П.,

при участии:

от ИФНС России по Северскому району Краснодарского края: представитель Федоров А.В. по доверенности от 12.01.2016, представитель Каркин П.П. по доверенности от 18.01.2016,

от ООО "Автобаза N 1": представитель Пожидаев И.В. по доверенности от 16.04.2014,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

Инспекции Федеральной налоговой службы России по Северскому району Краснодарского края на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 28.08.2015 по делу N А32-18851/2014 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Автобаза N 1" (ИНН 2315112590, ОГРН 1052309079570) к заинтересованному лицу Инспекции Федеральной налоговой службы России по Северскому району Краснодарского края о признании недействительным решения налогового органа, принятое в составе судьи Любченко Ю.В.,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Автобаза N 1" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы России по Северскому району Краснодарского края (далее - налоговый орган, инспекция) о признании решения N 6659 от 22.06.2012 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ, недействительным; при обращении в суд с заявлением общество ходатайствовало о восстановлении пропущенного срока на обращение с заявлением в соответствии с нормами НК РФ.

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 28.08.2015 по делу N А32-18851/2014 признано недействительным решение ИФНС России по Северскому району от 22.06.2012 N 6659 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

Не согласившись с решением суда от 28.08.2015 по делу N А32-18851/2014 ИФНС России по Северскому району обратилась в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований.

Апелляционная жалоба мотивирована тем, что судом первой инстанции нарушены нормы процессуального права, что выразилось в принятии к рассмотрению заявления за пропуском процессуального срока на обращение в отсутствие обоснования пропуска срока. Также налоговый орган считает неправомерным выводы суда о недействительности решения инспекции, поскольку из представленных к проверке документов не представляется возможным идентифицировать оказанные услуги, как являющиеся частью международной перевозки, следовательно, право на применение налоговой ставки по НДС равной - 0%, обществом не доказано.

Законность и обоснованность решения Арбитражного суда Краснодарского края от 28.08.2015 по делу N А32-18851/2014 проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, приобщенных к материалам дела дополнениях к жалобе, просил решение суда отменить.

Представитель ООО "Автобаза N 1" поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, дополнительно представленных пояснениях, просил решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, 20.01.2012 обществом в инспекцию подана налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2011 года.

По результатам проведенной камеральной налоговой проверки налоговой инспекцией составлен акт N 4431 от 05.05.2012.

В результате рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки и представленных налогоплательщиком возражений на акт проверки, инспекцией принято решение N 6659 от 22.06.2012 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому налогоплательщику доначислен НДС в сумме 7 932 405 руб.; начислены пени в сумме 261 593 руб. 09 копеек, общество привлечено к ответственности за неполную уплату НДС в виде штрафа 1 586 481 руб.

Не согласившись с решение от 22.06.2012 N 6659, общество обжаловало его в досудебном порядке согласно п. 5 ст. 101.2 НК РФ, в вышестоящий налоговый орган.

Решением УФНС России по Краснодарскому краю от 13.08.2012 N 20-12-825 апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения, оспариваемое решение инспекции утверждено.

Не согласившись с решением инспекции, считая его незаконным и необоснованным, общество посредством электронного сервиса 05.06.2014 обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением, ходатайствуя о восстановлении пропущенного процессуального срока.

Ходатайство о восстановлении пропущенного процессуального срока рассмотрено судом первой инстанции и удовлетворено, поскольку суд признал уважительными причины пропуска срока.

Оценив представленные доказательства в совокупности, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что суд первой инстанции необоснованно восстановил пропущенный процессуальный срок на оспариваемое решение налогового органа, исходя из следующего.

В соответствии с ч. 1 ст. 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов органов государственной власти, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

На основании ч. 4 ст. 198 АПК РФ заявление о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда гражданину, организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в определении от 18.11.04 N 367-О, установление в законе сроков для обращения в суд с заявлениями о признании ненормативных правовых актов недействительными, а действий (бездействия) - незаконными обусловлено необходимостью обеспечить стабильность и определенность административных и иных публичных правоотношений. Поскольку несоблюдение установленного срока в силу соответствующих норм АПК РФ не является основанием для отказа в принятии заявлений по делам, возникающим из административных и иных публичных правоотношений, вопрос о причинах пропуска срока решается судом после возбуждения дела, то есть в судебном заседании. Заинтересованные лица вправе ходатайствовать о восстановлении пропущенного срока, и если пропуск срока был обусловлен уважительными причинами, такого рода ходатайства подлежат удовлетворению судом.

Пропуск установленного ч. 4 ст. 198 АПК РФ срока на обращение в арбитражный суд с заявлением об оспаривании ненормативных правовых актов и отсутствие причин к его восстановлению является самостоятельным основанием для отказа в удовлетворении такого заявления.

Установленный ч. 4 ст. 198 АПК РФ срок в случаях рассмотрения дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) налоговых органов и их должностных лиц подлежит применению с учетом положений Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно п.72 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 при проверке соблюдения налогоплательщиком сроков обращения в суд с заявлением об оспаривании решения о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения как вступившего, так и не вступившего в силу, судам следует исходить из того, что с таким заявлением налогоплательщик вправе обратиться с момента истечения срока, установленного пунктом 3 статьи 140 НК РФ для рассмотрения жалобы, и до истечения трех месяцев с момента, когда налогоплательщику стало известно о вынесении вышестоящим налоговым органом решения по жалобе.

Как следует из материалов дела, оспариваемое решение N 6659 от 22.06.2012 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения получено налогоплательщиком, что подтверждается подачей им апелляционной жалобы в УФНС России по Краснодарскому краю (вх. N 10001 от 11.07.2012).

В порядке ведомственного контроля оспариваемое решение инспекции проверено и оставлено без изменения УФНС России по Краснодарскому краю на основании решения от 13.08.2012 N 20-12-825, таким образом, решение инспекции N 6659 от 22.06.2012 вступило в законную силу 13.08.2012.

В соответствии с нормами ч. 4 ст. 198 АПК РФ срок на оспаривание решения налогового органа истек 13.11.2012, при этом с рассматриваемым заявлением об оспаривании решения N 6659 от 22.06.2012 общество обратилось в арбитражный суд посредством электронного сервиса только 05.06.2014, то есть по истечении почти двух лет после его вынесения инспекцией.

Ходатайствуя о восстановлении пропущенного процессуального срока, общество указало, что оно не имело возможности ранее обратится в суд по причине проведения в отношении него в период с 22.06.2012 по 25.05.2014 мероприятий налогового контроля и апелляционного обжалования, изъятия и передачи в ИФНС России по Северскому району бухгалтерских документов, а затем передачи их в Арбитражный суд Краснодарского края в ходе разбирательства аналогичных дел за 1-3 кварталы 2011 года.

Оценив указанные доводы ходатайства, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о неправомерном их принятии судом первой инстанции в качестве достаточного и надлежащего обоснования столь значительного пропуска срока на обжалование решения налогового органа.

Согласно п. 1 ст. 1. 82 НК РФ налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном настоящим Кодексом.

Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.

Согласно ст. 87 НК РФ налоговые органы проводят следующие виды налоговых проверок налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов: камеральные налоговые проверки; выездные налоговые проверки. Целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

Как следует из материалов дела, по окончанию камеральной налоговой проверки на основе первичной налоговой декларации общества по НДС за 4 квартал 2011 года, представленной налогоплательщиком в инспекцию, никаких форм налогового контроля в отношении заявителя за данный налоговый период по указанному налогу, инспекцией не проводилось.

Налогоплательщик для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации услуг, предусмотренных п.п. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ согласно п. 3.1 ст. 165 НК РФ самостоятельно представил в налоговую инспекцию, по его мнению, достаточные и необходимые документы.

Доказательств того, что инспекцией проводилась выемка документов у налогоплательщика как касающихся хозяйственных отношений в 4 квартале 2011 года, так в 1-3 кварталах 2011 года, суду не представлено.

При этом налогоплательщиком в аналогичных случаях, в установленный ч. 4 ст. 198 АПК РФ трехмесячный срок, поданы в арбитражный суд заявления о признании недействительными решений N 10155, 10175, 10178 от 27.04.2012 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по результатам проведения камеральных проверок, проведенных на основе налоговых деклараций по НДС, представленных за иные периоды - 1, 2, 3 квартал 2011 года.

Таким образом, налоговая инспекция не препятствовала заявителю в подаче заявления в суд для обжалования оспариваемого решения, что подтверждается отсутствием препятствий для оспаривания решений за 1, 2, 3 кварталы 2011 года.

Следовательно, у заявителя отсутствовали объективные причины пропуска подачи заявления в суд.

Кроме того, суд апелляционной инстанции исходит из того, что даже в случае отсутствия каких-либо первичных документов, налогоплательщик не был лишен процессуального права на своевременное обращение в суд с заявлением об оспаривании решения налогового органа; а отсутствующие документы могли быть истребованы судом в ходе судебного разбирательства, либо представлены налоговым органом с пакетом документов, относящихся к налоговой проверке.

Более того, об объективной возможности совершения указанных процессуальных действий свидетельствует наличие в производстве Арбитражного суда Краснодарского края дел, возбужденных по заявлению общества об оспаривании решений инспекции по проверкам налоговых деклараций за 1, 2, 3 кварталы 2011 года.

Несмотря на неоднократные предложения суда апелляционной инстанции ООО "Автобаза N 1" представить суду подробные письменные пояснения относительно причин пропуска срока на обжалование решения налогового органа в суде, такие пояснения представлены не были, равно как и отзыв на апелляционную жалобу.

Согласно ч. 2 ст. 9 АПК РФ лица, участвующие в деле, несут риск наступления последствий совершения или несовершения ими процессуальных действий.

Таким образом, суд апелляционной инстанции не находит правовых оснований для удовлетворения ходатайства общества о восстановлении пропущенного процессуального срока на оспаривание решения инспекции N 6659 от 22.06.2012 и противоположные выводы суда первой инстанции в указанной части основаны на неполном выяснении обстоятельств, имеющих значение для рассмотрения дела и неправильном применении норм процессуального права.

В ходе судебного разбирательства в суде апелляционной инстанции представителем ООО "Автобаза N 1" был заявлен довод о неполучении копии решения УФНС России по Краснодарскому краю от 13.08.2012 N 20-12-825 об утверждении оспариваемого решения инспекции, что лишило налогоплательщика права на своевременное оспаривание решения, поскольку о вступлении его в силу обществу стало известно позже.

Судом апелляционной инстанции указанный довод оценен и отклонен как несостоятельный и противоречащий фактическим обстоятельствам дела по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, решение УФНС России по Краснодарскому краю от 13.08.2012 N 20-12-825 в адрес ООО "Автобаза N 1" направлено письмом от 13.08.2012 N 20-12/04621 дсп.

Письмо от 13.08.2012 N 20-12/04621 дсп направлено в адрес ООО "Автобаза N 1" по почте заказным письмом с уведомлением 15.08.2012, что подтверждается списком N 202 от 14.08.2012, реестром почтового отправления формы N 103 от 15.08.2012 и проставленных на них оттисков календарного почтового штемпеля, датированных 15.08.2012.

Также отправка письма 15.08.2015 подтверждается квитанцией формы АНФ 09/11 серия 350000-47 N 005601.

Согласно письму Западно-Кубанского почтамта от 25.1.2.2015 N 31.14.-07/237: письмо Управления (отправителя) поступило в ОПС Ильский 17.08.2012; после вручения 22.08.2012 данного письма представителю ООО "Автобаза N 1" уведомление о вручении направлено этим же числом ОПС п. Ильского в адрес Управления.

Копия уведомления с отметкой о вручении отправления представителю общества 22.08.2012, представлена в материалы дела, подлинник обозревался судом апелляционной инстанции в судебном заседании.

Данные разъяснения, изложенные в вышеуказанном письме почтамта, подтверждаются п. 23.3 Приказа ФГУП "Почта России" от 17.05.2012 N 114-п "Об утверждении Порядка (вместе с "Порядком приема и вручения внутренних регистрируемых почтовых отправлений").

Согласно абз. 4 п. 23.3 вышеуказанного Приказа после вручения РПО адресату работник ОПС в бланке уведомления о вручении ф. 119 дополнительно проставляет оттиск календарного штемпеля в правом нижнем углу оборотной стороны бланка уведомления о вручении, то есть оттиск календарного почтового штемпеля, проставленный с датой 22.08.2012 в правом нижнем углу оборотной стороны уведомления о вручении ф. 119 означает что, РПО (регистрируемое почтовое отправление - заказное почтовое отправление), а именно решение Управления N 20-12-825 от 13.08.2012 вручено адресату не позднее 22.08.2012 г.

Согласно абз. 3 п. 23.3 Приказа ФГУП "Почта России" от 17.05.2012 N 114-п "Об утверждении Порядка (вместе с "Порядком приема и вручения, внутренних регистрируемых почтовых отправлений"): адресат в строке "Получил" бланка уведомления о вручении ф. 11 9 ставит свою подпись. В дополнение к подписи следует требовать указания фамилии и инициалов прописными буквами, позволяющей безошибочно установить лицо, поставившее подпись.

Однако в рассматриваемом случае в строке бланка стоят только три подписи, по неизвестным причинам работник объекта почтовой связи не потребовал от адресата указания фамилии и инициалов.

Аналогичная ситуация сложилась и при вручении 23.06.2012 решений Управления от 14.06.2012 N 20-12-584, от 14.06.2012 N 20-12-585, N 20-12-586.

Однако из подписи в строке: "Получил" всех четырех бланков уведомлений о вручении ф. 119, представленных в материалы дела, усматривается, что в них расписывалось одно и то же лицо.

После вручения 23.06.2012 решений Управления от 14.06.2012 N 20-12-584, от 14.06.2012 N 20-12-585, N 20-12-586, заявитель в установленный срок обжаловал их в судебном порядке, что подтверждает факт их получения.

Кроме того, заявителем не заявлено суду о фальсификации уведомления о вручении 22.08.2012 решения Управления N 20-12-825 от 13.08.2012.

Также судом апелляционной инстанции принято во внимание, что возражая против довода налогового органа о получении решения Управления N 20-12-825 от 13.08.2012, заявитель не пояснил, отправление какого содержания им было получено 22.08.2012 от Управления, отправка которого в его адрес подтверждена материалами дела.

Таким образом, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о своевременной отправке в адрес налогоплательщика и получении им 22.08.2012 решения УФНС России по Краснодарскому краю от 13.08.2012 N 20-12-825.

Более того, направляя в Управление ФНС России по Краснодарскому краю соответствующую жалобу на решение Инспекции Федеральной налоговой службы России по Северскому району Краснодарского края N 6659 от 22.06.2012 и имея активную позицию на оспаривание данного ненормативного правового акта, Общество должно было принимать все возможные и разумные меры для установления результатов рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом.

При этом исходя из разъяснений п. 71 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" если вышестоящим налоговым органом в упомянутый срок решение по апелляционной жалобе не принято, лицо, подавшее такую жалобу, вправе оспорить в суде не только соответствующее бездействие данного органа, но и в целях защиты своего права на определенность в вопросе об объеме налоговых обязанностей и (или) ответственности также и не вступившее в силу решение нижестоящего налогового органа.

Таким образом, непринятие вышестоящим налоговым органом решения по апелляционной жалобе налогоплательщика либо неполучение его налогоплательщиком также не препятствует возможности обжалования ненормативного правового акта в судебном порядке.

В данном случае из материалов дела и пояснений представителей сторон следует, что каких либо действий, связанных с оспариванием решения Инспекции Федеральной налоговой службы России по Северскому району Краснодарского края N 6659 от 22.06.2012, в период с 22.06.2012 по 25.05.2014 общество не предпринимало.

При таких обстоятельствах в совокупности возражения общества, касающиеся неосведомленности о вынесении решения вышестоящим налоговым органом по результатам рассмотрения жалобы налогоплательщика, оцениваются судебной коллегией критически, поскольку общество явилось инициатором оспаривания решения инспекции и, действуя разумно и осмотрительно, должно было принять меры к получению решения Управления по результатам её рассмотрения.

Суд апелляционной инстанции исходит из того, что само по себе незнание или неправильное толкование процессуального закона, регулирующего порядок обращения с заявлением в суд, не является уважительной причиной для восстановления пропущенного срока на обжалование решений налоговых органов.

Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации не устанавливает каких-либо критериев для определения уважительности причин пропуска процессуальных сроков, данный вопрос решается с учетом конкретных обстоятельств дела по усмотрению суда, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Уважительными причинами пропуска срока для обращения в суд признаются такие причины, которые объективно препятствовали участнику процесса своевременно подать заявление.

Из совокупности действий общества, допустившего пропуск пресекательного срока на обращение в суд с заявлением об оспаривании решения налогового органа, пересмотренного вышестоящим налоговым органом, и оспорившего своевременно аналогичные решения инспекции в суде, следует, что заявителем допущена неосмотрительность в отношении защиты своих прав.

При этом гарантированное государством право на судебную защиту не может превалировать над принципом правовой определенности как одним из основополагающих аспектов требования верховенства права, вытекающего из принципа правового государства (статья 1 Конституции Российской Федерации). В данном случае требование правовой определенности предполагает необходимость обеспечения стабильности сложившихся правоотношений, возникающих на основе официально признанного государством акта органа судебной власти.

Вместе с тем, восстановление срока подачи заявления об оспаривании решения налогового органа по истечении весьма длительного времени с момента вступления решения в законную силу и истечения срока на его обжалование в отсутствие каких-либо уважительных причин нарушает стабильность гражданского оборота и ставит в неравное положение участников судебного процесса, что является недопустимым.

Принципами судопроизводства, закрепленными в ст. ст. 7 и 8 АПК РФ, являются равенство всех перед законом и судом и равноправие сторон. Эти принципы реализуются через соблюдение требований закона всеми участниками судебного процесса, которые вправе рассчитывать на вступление судебного акта в законную силу в сроки, установленные процессуальным законодательством.

При отсутствии доказательств наличия обстоятельств, объективно препятствовавших налогоплательщику своевременно реализовать свое право на обращение в суд, суд первой инстанции пришел к неправомерному выводу о том, что указанные заявителем причины пропуска срока являются уважительными.

Правовая позиция о невозможности немотивированного восстановления процессуальных сроков неоднократно высказывалась Президиумом ВАС РФ.

Так, в постановлении от 11.12.2012 N 9604/12 Президиум ВАС РФ указал, что статья 117 АПК РФ предполагает оценку арбитражным судом кассационной инстанции при решении вопроса о восстановлении пропущенного срока подачи кассационной жалобы обоснованности доводов лица, настаивающего на таком восстановлении, в целях предотвращения злоупотреблений при обжаловании судебных актов. Однако суд кассационной инстанции восстановил срок немотивированно. Уважительных причин пропуска срока на кассационное обжалование общество не привело, а позднее обращение этого общества с ходатайством о восстановлении срока подачи апелляционной жалобы к числу таковых не относится. Так как оснований восстановления срока на кассационное обжалование не имелось, суд кассационной инстанции был не вправе входить в обсуждение законности и обоснованности судебного решения. Восстанавливая пропущенный срок на обжалование и отменяя решение суда первой инстанции, суд кассационной инстанции нарушил фундаментальный принцип равенства сторон в тех возможностях, которые предоставлены им для защиты своих прав и интересов, поскольку обществу было предоставлено право на жалобу, которого любое другое лицо в аналогичных обстоятельствах не имело, а также неоправданно отступил от принципов правовой определенности и стабильности судебных актов.

Аналогичная правовая позиция неоднократно высказывалась также и Конституционным судом РФ.

Так, в постановлении от 17.03.2010 N 6-П "По делу о проверке конституционности положений статьи 117, части 4 статьи 292, статей 295, 296, 299 и части 2 статьи 310 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с жалобой закрытого акционерного общества "Довод" Конституционный Суд РФ указал, что реализация лицами, указанными в статье 42 АПК Российской Федерации, права на судебную защиту, обеспечиваемого особым порядком исчисления срока на подачу заявления о пересмотре судебного акта в порядке надзора (с момента, когда лицу становится известно о нарушении его прав данным судебным актом), не должна приводить к необоснованному восстановлению пропущенного процессуального срока и тем самым - к нарушению принципа правовой определенности, что предполагает наличие соответствующих гарантий. Произвольное восстановление процессуальных сроков противоречило бы целям их установления.

С учетом изложенного пропуск установленного ч. 4 ст. 198 АПК РФ срока на обращение в арбитражный суд с заявлением об оспаривании ненормативных правовых актов и отсутствие причин к его восстановлению является самостоятельным основанием для отказа в удовлетворении такого заявления, в связи с чем заявление ООО "Автобаза N 1" о признании недействительным решения N 6659 от 22.06.2012 ИФНС России по Северскому району Краснодарского края удовлетворению не подлежит.

Кроме того, по существу заявленного требования суд апелляционной инстанции считает необходимым также отметить следующее.

В результате проверки декларации общества налоговым органом установлено, что налогоплательщиком необоснованно применена ставка НДС в размере 0 процентов в отношении транспортно-экспедиционных услуг, не соответствующих требованиям п. 1 ст. 164 НК РФ, поскольку налогоплательщиком в проверяемом периоде осуществлялись грузовые перевозки автомобильным транспортом, товаров, находящихся под таможенным контролем между пунктами отправления и назначения, расположенными на территории Российской Федерации.

Предметом рассматриваемого спора является применение абзаца четвертого подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 (в редакции Федерального закона от 27.11.2010 N 309-ФЗ) Налогового кодекса Российской Федерации.

Судом первой инстанции установлено, что арифметические разногласия, а также разногласия в отношении реальности договоров и их исполнения между сторонами отсутствуют.

При этом, принимая оспариваемое решение, инспекция исходила из того, что анализ условий договоров, заключенных обществом на оказание транспортно-экспедиционных услуг, опровергает факт непосредственного участия общества в организации международной перевозки, в частности, налоговый орган ссылается на то, что общество не является грузоотправителем, грузополучателем и перевозчиком груза за пределы Российской Федерации. Услуги, оказанные обществом, по мнению инспекции, не дают ему оснований для применения ставки ноль процентов. Инспекция полагает, что применение нулевой ставки НДС в отношении транспортно-экспедиционных услуг юридическим лицом, не организующим международную перевозку вывозимых за пределы территории РФ товаров, нормами пункта 1 статьи 164 НК РФ не предусмотрено.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 3.1 статьи 165 Налогового кодекса при реализации услуг, предусмотренных подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 164 названного Кодекса, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% налогоплательщиками представляется в налоговые органы контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным или российским лицом на оказание указанных услуг. В случае вывоза товаров с территории Российской Федерации на территорию государства - члена Таможенного союза или ввоза товаров на территорию Российской Федерации с территории государства - члена Таможенного союза и заключения налогоплательщиком контракта на оказание указанных услуг с лицом, не осуществляющим внешнеэкономическую сделку с перевозимыми товарами, помимо указанного контракта (копии контракта) представляется копия контракта этого лица с лицом, осуществляющим внешнеэкономическую сделку с перевозимыми товарами.

Согласно подпункту 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ при реализации услуг по международной перевозке товаров налогообложение производится по налоговой ставке 0%. Положения данного подпункта распространяются также на транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки.

В пункте 18 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" разъяснено следующее. На основании подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ налоговая ставка 0% применяется при реализации услуг по международной перевозке товаров, а также, в частности, транспортно-экспедиционных услуг, оказываемых на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки. При толковании указанных норм судам необходимо учитывать, что оказание таких услуг несколькими лицами (множественность лиц на стороне исполнителя или привлечение основным исполнителем третьих лиц (субисполнителей)) само по себе не препятствует применению налоговой ставки 0% всеми участвовавшими в оказании услуг лицами. В связи с этим налоговую ставку 0% применяют также перевозчики, оказывающие услуги по международной перевозке товаров на отдельных этапах перевозки (абзацы 1, 2 подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса), лица, привлеченные экспедитором для оказания отдельных транспортно-экспедиционных услуг (абзац 5 подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Кодекса). При этом по смыслу положений данного подпункта его действие распространяется на транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые в отношении товаров, являющихся предметом международной перевозки, вне зависимости от того, выступает ли организатором международной перевозки сам экспедитор, либо заказчик транспортно-экспедиционных услуг, либо иное лицо.

По смыслу статей 160 и 434 ГК РФ под документом, выражающим содержание заключаемой сделки, понимается не только единый документ, но и несколько взаимосвязанных документов, каждый из которых подписывается сторонами сделки.

В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 183 ТК ТС при подаче декларации в таможенный орган представляются документы, подтверждающие совершение внешнеэкономической сделки, а в случае отсутствия внешнеэкономической сделки - иные документы, подтверждающие право владения, пользования и (или) распоряжения товарами, а также и иные коммерческие документы, имеющиеся в распоряжении декларанта.

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в нескольких постановлениях, в случаях, когда суды при рассмотрении дела не исследуют по существу фактические обстоятельства, ограничиваясь только установлением формальных условий применения нормы, право на судебную защиту, закрепленное статьей 46 (часть 1) Конституции Российской Федерации, оказывается существенно ущемленным (постановления от 06.06.1995 N 7-П, от 13.06.1996 N 14-П, от 28.10.1999 N 14-П). Данная правовая позиция имеет общий характер и касается любых правоприменителей, включая налоговые органы.

Отказывая налогоплательщику в возмещении суммы НДС при реализации товаров, ввезенных в таможенном режиме импорта со ссылкой на отсутствие внешнеэкономического контракта как нарушение требований положений пункта 3.1 статьи 165 НК РФ, налоговые органы исходят из принципа возложения на налогоплательщика бремени по надлежащему документальному подтверждению обоснованности применения налоговой ставки 0%. Подобная правоприменительная практика свидетельствует о формальном подходе к решению вопроса об условиях реализации налогоплательщиком соответствующего права, что приводит к его существенному ущемлению.

Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 27.04.2001 N 7-П по делу о проверке конституционности ряда положений Таможенного кодекса Российской Федерации пришел к выводу, что, по смыслу статей 8 (часть 1), 19 (часть 1), 34 (часть 1) и 35 (часть 1) Конституции Российской Федерации федеральный законодатель, принимая законы в области таможенного регулирования, обязан исходить не только из публичных интересов государства, связанных с его экономической безопасностью, но и из частных интересов физических и юридических лиц как субъектов гражданских правоотношений и внешнеэкономической деятельности.

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 14.07.2003 N 12-П, данная правовая позиция должна учитываться и в сфере налоговых правоотношений. Нормы налогового законодательства должны быть гармонизированы с диспозитивными нормами гражданского законодательства.

По смыслу подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164, пункта 3.1 статьи 165 Налогового кодекса ставка 0% применяется к виду деятельности (реализации услуг по международной перевозке товаров), который должен быть документально подтвержден.

С учетом изложенного, если экспедитор вместо копии контракта лица, осуществляющего внешнеэкономическую сделку с перевозимыми товарами (подпункт 1 пункта 3.1 статьи 165 НК РФ), представил единый непротиворечивый комплект документов, подтверждающих оказание транспортно-экспедиционных услуг в рамках совершения внешнеэкономической сделки с перевозимым товаром, налоговый орган неправомочен отказать ему в применении ставки НДС 0% по тому основанию, что экспедитор не представил контракт его контрагента с лицом, осуществляющим внешнеэкономическую сделку с перевозимыми товарами.

В рассматриваемом случае для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов налогоплательщик представил в налоговый орган следующие документы:

- договоры транспортной экспедиции, товарно-транспортные накладные, транзитные таможенные декларации, счета-фактуры, платежные документы, подтверждающие оплату заказчиком исполнителю (ООО "Автобаза N 1") за оказание автоуслуг.

Из содержания договоров видно, что исполнитель ООО "Автобаза N 1" обязуется организовать транспортно-экспедиционное обслуживание грузов - заказчиков и его перевозку по территории РФ.

Вместе с тем договоры транспортной экспедиции не являются внешнеэкономическими, заключены в однотипной (шаблонной) форме с различными заказчиками.

Только с приложенными к договорам пакетами документов можно увидеть, что заявитель осуществлял автоуслуги по маршруту Новороссийск и другие города РФ, поскольку в самом договоре конкретно пункты отправления и назначения не указаны.

В счетах-фактурах, выставленных ООО "Автобаза N 1" заказчикам, в графе: "наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав указано: автоуслуги Новороссийск - и другие города РФ, а также номер контейнера.

Определение автотранспортных услуг отсутствует как в НК РФ, так и в отраслевых нормативных документах. Между тем, в разделе I "Услуги транспорта, складского хозяйства и связи" "Общероссийского классификатора экономической деятельности, продукции и услуг" к ним отнесены: перевозки грузовые автомобильным транспортом (6023000), из чего можно сделать вывод, что заявитель осуществлял только перевозки грузовые автомобильным транспортом между пунктами отправления и назначения расположенными на территории РФ.

В ТТН пункт погрузки указан - ЗТК Новороссийской таможни, а пункты разгрузки - населенные пункты РФ, что так же подтверждает, что грузовые автомобильные перевозки осуществлялись между пунктами расположенными на территории РФ.

В графах: 21 транзитных деклараций видно лишь наименование судна и код страны, в которой зарегистрировано судно и что товар на территорию РФ (г. Новороссийск) доставлен морским путем.

Таким образом, только исходя из вышеизложенного, невозможно идентифицировать оказанные услуги, как являющиеся частью международной перевозки и представленные обществом документы бесспорно не свидетельствуют об обратном.

Следовательно, позиция общества о том, что данный спор носит исключительно позиционный характер, является ошибочной.

Судом апелляционной инстанции обществу неоднократно предлагалось представить в материалы дела письменные пояснения в части маршрута перевозки в рамках договоров транспортной экспедиции и наличия документов, подтверждающих факт международной перевозки (определения суда от 09.11.2015 и от 04.12.2015), указав на фактические обстоятельства оказания услуг в отношении каждого конкретного эпизода хозяйственной деятельности и на имеющиеся в материалах дела первичные документы, подтверждающие данные обстоятельства.

Вместе с тем пояснения в части указанных обстоятельств представитель общества суду апелляционной инстанции представлять отказался, ссылаясь на то, что все это ранее уже было предметом рассмотрения судов при обжаловании решений инспекции N 10155, 10175, 10178 от 27.04.2012, практика по данной категории споров сформирована, и, соответственно, какого-либо дополнительного исследования фактических обстоятельств дела не требуется.

Вместе с тем данный подход общества является ошибочным, поскольку оснований для применения пункта 2 статьи 69 АПК РФ и освобождения участвующих в деле лиц от доказывания в рассматриваемом деле не имеется. Указанные споры об обжаловании различных ненормативных правовых актов инспекции являются самостоятельными, что свидетельствует о необходимости полного и всестороннего исследования фактических обстоятельств каждого рассматриваемого спора в отдельности.

В обжалуемом решении суда первой инстанции фактические обстоятельства оказания услуг в отношении каждого конкретного эпизода хозяйственной деятельности и подтверждающие их первичные документы также установлены не были.

С учетом изложенного вывод суда первой инстанции о наличии как правовых, так и фактических оснований для применения ООО "Автобаза N 1" налоговой ставки НДС в размере 0 процентов в отношении транспортно-экспедиционных услуг, являющихся предметом решения ИФНС России по Северскому району от 22.06.2012 N 6659 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, является ошибочным, в нарушение требований статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса РФ общество данные обстоятельства не подтвердило.

Поскольку при принятии решения от 28.08.2015 суд первой инстанции неправильно применил нормы процессуального права, обжалованный судебный акт подлежит отмене на основании п. 4 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, с принятием нового судебного акта об отказе в удовлетворении заявления.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 28.08.2015 по делу N А32-18851/2014 отменить.

В удовлетворении заявления отказать.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

Д.В. Емельянов

Судьи

А.Н. Герасименко А.Н. Стрекачёв