Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 2 марта 2016 г. N 07АП-676/16

г. Томск

2 марта 2016 г.

Дело N А27-16576/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 25 февраля 2016 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 02 марта 2016 г.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующий Колупаева Л. А.

судьи: Сбитнев А.Ю., Скачкова О.А.

при ведении протокола судебного заседания до перерыва помощником судьи Карташовой Н.В., после перерыва секретарем Мавлюкеевой А.М.

с использованием средств аудиозаписи

при участии:

от заявителя: до и после перерыва Галков Е.В. по доверенности от 18.08.2015;

от заинтересованного лица: до и после перерыва Никифорова О.И. по доверенности от 15.08.2014; Гредасова О.А. по доверенности от 01.04.2014;

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу

общества с ограниченной ответственностью "Торгпрофи"

на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 15 декабря 2015 года

по делу N А27-16576/2015 (судья И.А. Новожилова)

по заявлению общества ограниченной ответственностью "Торгпрофи", с.Сосновка, Новокузнецкий район, Кемеровская область (ОГРН1024202128565, ИНН4238008691)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Кемеровской области, г. Новокузнецк

о признании недействительным решения от 18.05.2015 N 18

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Торгпрофи" (далее по тексту - ООО "Торгпрофи", общество, заявитель, налогоплательщик, апеллянт) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Кемеровской области (далее по тексту -налоговый орган, заинтересованное лицо, Инспекция) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 18.05.2015 N 15.

Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 15.12.2015 в удовлетворении заявленных требований отказано в полном объеме.

Не согласившись с принятым решением суда в части в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Инспекции от 18.05.2015 N 18 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения о доначислении недоимки по налогу на прибыль в размере 190 128 руб., по НДС в размере 171115 руб., соответствующих сумм пени, штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ по налогу на прибыль в размере 38 026 руб., по НДС в размере 22 884 руб. общество обратилось в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой указывает на неправильное применение судом норм материального права, несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, неполное выяснение судом обстоятельств, имеющих значение для дела, просит решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении вышеперечисленных требований.

В обоснование заявленных доводов налогоплательщик указывает следующее.

1. В нарушение пункта 3 части 4 статьи 170 АПК РФ Арбитражный суд Кемеровской области не дал какой-либо оценки доводам ООО "Торгпрофи" о том, что в случае организации розничной торговли ему не требовалось создавать схему "дробления бизнеса" с участием третьих лиц, поскольку у общества отсутствовали препятствия для применения системы налогообложения по ЕНВД.

2. Делая выводы о том, что ИП Петрова С.Х. и ООО "Торгстрой" самостоятельной деятельности, не связанной с ООО "Торгпрофи", не вели. Оплата за материалы и перечисление беспроцентных займов в адрес ООО "Торгпрофи", не считая перечисление налогов и страховых взносов, являлись единственными расходами ИП Петровой С.Х.; оплата за материалы в адрес ООО "Торгпрофи" являлись единственными расходами ООО "Торгстрой", суд первой инстанции не указал доказательств, на которых они основаны, при этом как следует из материалов дела контрольных мероприятий в отношении ИП Петрова С.Х. и ООО "Торгстрой", за исключением истребования выписок по их лицевым счетам, налоговый орган не проводил.

Выводы суда о том, что перечисление беспроцентных займов в адрес ООО "Торгпрофи" являлось основным видом деятельности ИП Петрова С.Х., также не основаны на материалах дела.

3. Суд, делая вывод об отсутствии фактического разделения хозяйственной деятельности между ООО "Торгпрофи", ИП Петрова С.Х. и ООО "Торгстрой", положил в основу факт нахождения указанных хозяйствующих субъектов одному адресу, а также протокол осмотра от 23.12.2014.

Вместе с тем, во-первых, действующее законодательство не ограничивает права субъектов осуществлять предпринимательскую деятельность на основании договоров аренды в пределах одного административного здания и сам по себе факт нахождения налогоплательщиков по одному адресу не свидетельствует о противоправности их действий; во-вторых, протокол осмотра от 23.12.2014 (т. 31, л.д. 30-33) является недопустимым доказательством по настоящему делу ввиду того, что он был проведен в период приостановления выездной налоговой проверки (выездная налоговая проверка ООО "Торгпрофи" была приостановлена в период с 17.10.2014 по 23.12.2014; возобновлена с 24.12.2014), что является нарушением статей 82, 89, 92 Налогового кодекса РФ, кроме того, не позволяет с достоверностью определить фактические условия деятельности налогоплательщиков в 2011-2013 гг., т.е. в проверяемом периоде; в третьих, налоговый орган, делая вывод о площади торгового зала, используемом в своей деятельности налогоплательщиком - более 150 кв. м., провел осмотр только части склада-магазина, а именно, две смежные комнаты: комнату, площадью 35 кв.м., сданную в аренду ИП Петрова С.Х. (т. 5, л.д. 60-65): а также комнату, ориентировочной площадью 62 кв., сданную в аренду ООО "Торгстрой" (т. 5л.д. 69-78), выставочный зал, площадью 41,7 кв.м, в котором вел свою торговую деятельность ООО "Торгпрофи", налоговый орган не исследовал.

4. Примененная налоговым органом методика расчета налоговых обязательств ООО "Торгпрофи" не соответствует нормам налогового законодательства.

Налоговый орган в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса РФ представил в материалы дела отзыв, в котором возражает против доводов апеллянта, считает решение суда не подлежащим изменению или отмене, просит отказать в удовлетворении апелляционной жалобы.

В судебном заседании представитель апеллянта поддержал доводы апелляционной жалобы по изложенным в ней основаниям, настаивал на её удовлетворении. Представители Инспекции, возражая против доводов жалобы, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным, а апелляционную жалобу налогового органа не подлежащей удовлетворению, поддержали позицию, указанную в отзыве.

Определением от 17.02.2016 в порядке статьи 163 АПК РФ в судебном заседании объявлялся перерыв до 09 час. 15 мин. 25.02.2016, опубликовано для всеобщего доступа в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" на сайте www.arbitr.ru в разделе КАД.

До назначенной даты от общества представлены дополнительные пояснения по доводам апелляционной жалобы, в которых заявитель более подробно обосновывает свою позицию о неправомерном определении размера недоимки по налогу на прибыль в сумме 190128 рублей, соответствующих сумм пени, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 38 026 руб., акцентируя внимание суда на том, что при расчете налоговых обязательств по налогу на прибыль Инспекцией необоснованно включены в состав расходов суммы доначисленного НДС по спорному эпизоду.

В назначенное время судебное заседание продолжено, рассмотрение дела произведено тем же составом суда, при участии тех представителей сторон.

Определяя пределы рассмотрения дела, апелляционная коллегия исходит из следующего.

В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

В пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" разъяснено, что, если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, проверив законность и обоснованность обжалуемого судебного акта в пределах доводов апелляционной жалобы в порядке части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (только по эпизоду "дробления бизнеса"), изучив доводы апелляционной жалобы (с учетом дополнений) и отзыва на неё, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции считает решение Арбитражного суда Кемеровской области в оспариваемой части подлежащим отмене, апелляционную жалобу, подлежащей удовлетворению.

Как следует из материалов дела, в отношении ООО "Торгпрофи" Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 4 по Кемеровской области проведена выездная налоговая проверка.

По результатам проверки составлен акт от 30.03.2015 N 9.

Рассмотрев акт выездной налоговой проверки от 30.03.2015 N 9, письменные возражения общества и иные материалы налоговой проверки, Инспекция приняла решение от 18.05.2015 N 15 о привлечении ООО "Торгпрофи" к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в общей сумме 60 910 рубля.

Указанным решением обществу также предложено уплатить налог на прибыль организаций, налог на добавленную стоимость в общей сумме 443 078 рублей и пени за несвоевременную уплату указанных налогов в общей сумме 129 998,68 рублей.

Основанием для доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пени и штрафа послужил вывод налогового органа о неправомерном занижении обществом доходов от реализации товаров в розницу через подконтрольных взаимозависимых лиц - ИП Петрову С.Х. и ООО "Торгстрой", находящихся на специальных налоговых режимах налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

При определении действительных налоговых обязательств Общества налоговый орган руководствовался следующим.

Из размера выручки исключена стоимость товара, реализованного ООО "Торгпрофи" в адрес подконтрольных лиц без налога на добавленную стоимость. Суть налога на добавленную стоимость, как косвенного налога, заключается в изъятии в пользу бюджета части добавленной стоимости, создаваемой на этапах производства и реализации продукции. В данном случае, ИП Петровой С.Х. и ООО "Торгстрой", подконтрольных ООО "ТоргПрофи", в проверяемом периоде создавалась добавленная стоимость (в виде наценки к стоимости приобретаемых у ООО "ТоргПрофи" материалов), однако ввиду применения ими единого налога на вмененный доход, часть указанной добавленной стоимости в виде налога на добавленную стоимость ими не исчислялась и в бюджет не уплачивалась.

Поскольку в выручке подконтрольных лиц - ИП Петровой С.Х. и ООО "Торгстрой" фактически отсутствовал налог на добавленную стоимость, при определении величины выведенного из-под налогообложения оборота по реализации материалов из выручки от реализации исключена была стоимость материалов без налога на добавленную стоимость. Далее к установленному значению была применена расчетная ставка налога на добавленную стоимость (18%) в целях определения действительных налоговых обязательств ООО "ТоргПрофи", применявшего в проверяемом периоде общую систему налогообложения.

По мнению Инспекции, такая методика расчета налогов достоверна и соответствует нормам налогового законодательства и позволяет установить реальные налоговые обязательства ООО "ТоргПрофи", т.е. размеры налогов, исчисленные к уплате в бюджет без применения схемы ухода от налогообложения в виде "дробления" бизнеса.

Не согласившись с указанным решением, ООО "Торгпрофи" обжаловало его в установленном порядке в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 31.07.2015 N 447 решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Кемеровской области от 18.05.2015 N 15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлено без изменения, апелляционная жалоба ООО "Торгпрофи" - без удовлетворения.

ООО "Торгпрофи" полагая, что вышеуказанное решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Кемеровской области не соответствует закону, нарушает его права и законные интересы, обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства в совокупности и взаимосвязи, отказывая ООО "Торгпрофи" в удовлетворении заявленных требований по спорному эпизоду, суд пришел к выводу, что налоговым органом представлена совокупность доказательств, свидетельствующих о создании обществом схемы ухода от налогообложения по общеустановленному режиму налогообложения путем включения в цепочку реализации материалов до конечных покупателей взаимозависимых контрагентов - ИП Петровой С.Х. и ООО "Торгстрой" путем формального разделения торговой площади и распределения численности работников, названных хозяйствующих субъектов между ООО "Торгпрофи" и этими субъектами, однако, указанные действия не были обусловлены разумными экономическими причинами, не преследовали какой-либо экономической цели, кроме минимизации налогов по общей системе налогообложения, в связи с чем, доначисление обществу налогов по общей системе налогообложения признано судом правомерным, а решение Инспекции по данному эпизоду - законным и обоснованным. Доводы заявителя о том, что налоговый орган должен был расчетным путем определить налог на добавленную стоимость в розничной цене товара, определенной на основании товарного чека, и исключить указанную сумму при исчислении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость и налога на прибыль, судом отклонен.

Суд апелляционной инстанции, рассмотрев материалы дела повторно в порядке главы 34 АПК РФ, исходит из следующих норм права и обстоятельств по делу.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ для признания решения государственного органа, должностного лица незаконным необходимо наличие двух условий: несоответствие оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов организации и иных лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления вышеназванной деятельности.

По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.

Статьей 65 АПК РФ предусмотрено, что каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Согласно пункту 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В силу части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 2 статьи 201 АПК РФ для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Общество в силу статей 143, 246 НК РФ в проверяемом периоде являлось плательщиком налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость.

Как следует из материалов дела, ООО "Торгпрофи" на праве собственности принадлежит здание, расположенное по адресу: г. Новокузнецк, ул. Полевая, 35 корп. 1, общей площадью 194,7 кв.м.

В течение 2011-2013 гг. между ООО "Торгпрофи" (арендодатель) и индивидуальным предпринимателем Петровой С.Х. (арендатор) действовали договоры аренды от 01.04.2011 N 01/04/2011, от 11.01.2012 N 11/01/2012, от 12.12.2012 N 12/12/12, от 13.11.2013 по условиям которых арендатору во временное пользование под офис была предоставлена часть нежилого помещения, расположенного по адресу: г. Новокузнецк, ул. Полевая, 35 площадью 35 кв.м.; между ООО "Торгпрофи" (арендодатель) и ООО "Торгстрой" в лице директора Петровой С.Х. (арендатор) действовали договоры аренды от 03.01.2011 N 03/01/2011, от 01.12.2011 N01/12/2011, от 09.11.2012 N 09/11/2012, от 01.10.2013 N 01/10/2013 по условиям которых арендатору во временное пользование под офис была предоставлена часть нежилого помещения, расположенного по адресу: г. Новокузнецк, ул. Полевая, 35 площадью 63,2 кв.м.

Таким образом, согласно данным договорам каждому из арендаторов в аренду сдавалась часть торгового зала общей площадью не более 98,2 кв. м, при этом площадь, остающаяся в пользовании Общества, составляла 96,5 кв.м. Заявитель деятельность подлежащую обложению единым налогом на вмененный доход не осуществлял. Суд пришел к выводу, что указанная площадь является площадью торгового зала, на которой осуществлял в проверяемом периоде свою торговую деятельность налогоплательщик.

В ходе проверки Инспекцией установлено, что Петрова С.Х., зарегистрированная в качестве индивидуального предпринимателя, являлась в проверяемом периоде руководителем ООО "Торгстрой" и экономистом ООО "Торгпрофи".

Так, в отношении ООО "Торгстрой" (ИНН 4217141368) установлено, что названное общество зарегистрировано 13.01.2010, юридический адрес - г.Новокузнецк, ул.Транспортная, 141, учредителем и единственным участником с долей в уставном капитале 100% является Грошев В.В., руководителем с 13.01.2010 является Петрова С.Х., общество применяет режим налогообложения - ЕНВД, вид деятельности - розничная торговля красками лаками и эмалями, представляет налоговую отчетность, имело штатную численность работников в 2011 году - 3 человека, в 2012 - 4 человека, в 2013 году - 3 человека, сведения об имуществе и транспорте отсутствуют, розничную торговлю осуществляет по адресу- ул.Полевая. 35/1.

В отношении ИП Петровой С.Х. (ИНН 422000102521) установлено, что Петрова С.Х. зарегистрирована в качестве предпринимателя с 31.12.2001, до 1 квартала 2011 года представляла "нулевые" декларации по ЕНВД. Со 2 квартала 2011 по 4 квартал 2013 года включительно осуществляла розничную торговлю с величиной физического показателя - торгового зала - 35 кв. м, сведения о работниках не представлены, осуществляет торговлю в розницу по адресу- ул.Полевая. 35/1.

По итогам проверочных мероприятий налоговый орган пришел к выводу, что ООО "Торгпрофи", путем включения в цепочку по реализации товара до конечного покупателя взаимозависимых организаций - ООО "Торгстрой" и ИП Петровой С.Х., применяющих специальные налоговые режимы в виде ЕНВД, создало схему уклонения от налогообложения, в результате чего, получило необоснованную налоговую выгоду в виде разницы в налоговых обязательствах, возникающих при применении общего и специальных режимов налогообложения (ЕНВД). Указанный вывод налоговым органом сделан ввиду того, что ООО "Торгпрофи", реализовывало товар названным взаимозависимым лицам с минимальной торговой наценкой. Далее, при реализации товара ООО "Торгстрой" и ИП Петрова конечным покупателям, устанавливалась большая торговая наценка. Разница в торговой наценке облагалась не по общему режиму налогообложения, а по льготной ставке единым налогом на вменённый доход.

Например:

наименование товара	ООО Торгпрофи приобрело у поставщика (руб.)	ООО Торгпрофи реализовало ИП Петровой и ООО Торгстрой (руб.)	наценка	ИП Петрова и ООО Торгстрой реализовали в розницу (руб.)	наценка
доска пола АВ 35*142*3 м	157.69	242.82	53.99	329	35.49
доска пола АВ 35*142*2.7 м	109.48	168.75	54.14	229	35.70
блок-хаус 30*40 2.7-м	109.48	164.96	50.68	229	38.82
блок-хаус 30*40 Зм	121.65	187.18	53.87	254	35.70
брусок 30*40*2.7	32.84	50.85	54.84	69	35.69
плитка Амели салатный верх	244.61	283.71	15.98	385	35.70
гранит серый пол.	203.29	233.6	14.91	317	35.70
кавказ серый плитка	193.9	217.39	12.11	295	35.70
плитка белая	193.9	216.1	11.45	300	38.82
клей геркулес д/каф суперполим 25 кг	151.44	210.17	38.78	256	21.81
утепляев твин 50	749.15	847.46	13.12	1170	38.06

Проведенный анализ реализации ООО "Торгпрофи" в адрес не взаимозависимых лиц, по мнению Инспекции, свидетельствует о том, что цена реализации взаимозависимым лицам существенно отличалась от цены товара, реализуемого прочим лицам, в меньшую сторону, т.е. обществу было выгодно реализовывать товар через взаимозависимых лиц в розницу, заявляя осуществление оптовой деятельности и применяя общий режим налогообложения только по операциям от оптовых продаж.

Что наглядно следует из таблицы:

наименование товара	ООО Торгпрофи реализова ООО ДСК им.Косилова (руб.)	ООО Торгпрофи реализовало взаимозавис имым (руб.)	заниженная цена для взаимозави симых (%)	Взаимозави- симые лица реализовали в розницу (руб.)	Отклонение (%) от реализации ООО ДСК им.Косилова и розницей
клей для керамогранита	343.22	298.45	15	435	27
клей плиточный стандарт 25 кг	186.44	175.39	6	248	33
наливной пол быстротвердеющий	283.9	268.98	6	365	29
наливной пол тонкий 25 кг	343.22	320.56	7	435	27
шпаклевка финишная 12 кг	165.26	143.7	15	195	18
шпаклевка финишная КР 20 кг.	279.66	261.61	7	355	27
гипсокартон Кнауф 12,5 мм	300	268.98	12	365	22

В соответствии со статьёй 93 НК РФ ООО "Торгпрофи" выставлено требование N 2 от 16.10.2014 по которому истребованы документы, подтверждающие право собственности на объекты недвижимости, расположенные по адресу: г.Новокузнецк ул.Полевая 35.

Налогоплательщиком представлены заверенные копии следующих документов:

* свидетельство о государственной регистрации права собственности от 27.08.2010 г. на здание магазина, расположенного по адресу г.Новокузнецк ул.Полевая 35 корп.1;

* технический паспорт выданный Центром Технической Инвентаризации Кемеровской области филиалом N 12 БТИ на отдельно стоящее нежилое здание магазина по адресу г.Новокузнецк ул.Полевая 35 корп.1;

- экспликация к зданию магазина.

Согласно технической документации, в том числе экспликации к поэтажному плану строения общая площадь торгового зала составила 189,5 кв.м., остальная площадь магазина занята подсобными помещениями.

Таким образом, согласно представленным обществом в ходе проверки документам, Инспекцией установлено, что площадь собственности превышает 150 кв.м., следовательно, ООО "Торгпрофи", в проверяемый период не имело право на применение ЕНВД.

Экспликация к поэтажному плану строения (том 3, л.д. 11-16) в соответствии с которой, склад-магазин состоит из: торгового зала (92,1 кв.м), склада (1,7 кв.м), подсобного помещения (4,4 кв.м), выставочного зала (41,7 кв.м), офиса (52,8 кв.м) и котельной (2,0 кв.м) не была предоставлена ООО "Торгпрофи" ни при проведении выездной налоговой проверки, ни при рассмотрении материалов проверки, ни в вышестоящий налоговый орган. В ходе судебного разбирательства, представитель налогоплательщика затруднился пояснить в связи с чем, во время проведения проверки, была предоставлена иная техническая документация.

Данный документ и, соответственно, довод, был предоставлен непосредственно в Арбитражный суд Кемеровской области и не заявлен налогоплательщиком при обжаловании решения в вышестоящий налоговый орган.

Давая оценку заявленному доводу апеллянта с учетом позиции Инспекции, изложенной в оспариваемом решении и в отзыве на апелляционную жалобу апелляционный суд в указанной части соглашается с доводами налогового органа.

В рассматриваемом случае общество находилось на общей системе налогообложения, о применении специального режима в виде ЕНВД по каким-либо видам деятельности ни проверяемом периоде, ни до него, ни после не заявляло, в связи с чем, не имеет правового значения размер физического показателя - площадь торгового зала на которой общество осуществляло свою деятельность по оптовым продажам Строительных (отделочных) материалов.

Отклоняя позицию налогового органа о том, что налоговым органом доказано, что обществом в своей деятельности использовалась площадь торгового зала в размере 189,5 кв.м., из которых в аренду взаимозависимым лицам сдавалась часть торгового зала общей площадью не более 98,2 кв. м, апелляционный суд, отмечает, что налоговый орган, не учитывает содержание последнего абзаца 67 Пленума ВАС РФ N 57 от 30.07.2013, из которого следует, что налогоплательщик не связан доводами, изложенными в апелляционной жалобе, и при оспаривании ненормативного акта налогового органа в судебном порядке вправе приводить и иные доводы, при том, что налогоплательщиком довод о недоказанности площади используемого торгового зала приводился, хоть и без ссылки на экспликацию к поэтажному плану строения (том 3, л.д. 11-16).

Предусмотренный пунктом 5 статьи 101.2 НК РФ обязательный досудебный порядок обжалования решения Инспекции считается соблюденным вне зависимости от того, приводились ли в жалобе налогоплательщика все доводы, опровергающие выводы налогового органа, заявленные им в суде.

Поскольку в апелляционной жалобе, поданной в Управление ФНС по Кемеровской области, налогоплательщик просил отменить вынесенное Инспекцией решение по рассматриваемому эпизоду, досудебный порядок спора в силу приведенного толкования ВАС РФ считается соблюденным.

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 26 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" в соответствии с пунктом 9 статьи 89 НК РФ на период действия срока приостановления проведения выездной налоговой проверки приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика, которому в этом случае возвращаются все подлинники, истребованные при проведении проверки, за исключением документов, полученных в ходе проведения выемки, а также приостанавливаются действия налогового органа на территории (в помещении) налогоплательщика, связанные с указанной проверкой. По смыслу приведенной нормы в период приостановления выездной налоговой проверки не допускается также получение объяснений налогоплательщика.

Учитывая, что выездная налоговая проверка ООО "Торгпрофи" была приостановлена в период с 17.10.2014 по 23.12.2014 и возобновлена с 24.12.2014, акт осмотра помещений, принадлежащих налогоплательщику на праве собственности и сданных им в аренду ИП Петровой С.Х., ООО "Торгстрой" связан с предметом выездной проверки и является недопустимым доказательством, т.к. осмотр проведен налоговым органом в период её приостановления.

Как следует из материалов дела Инспекцией при исчислении площади в основу положены представленные налогоплательщиком: свидетельство о государственной регистрации права собственности от 27.08.2010 на здание магазина, расположенного по адресу г.Новокузнецк ул.Полевая 35 корп.1; технический паспорт выданный Центром Технической Инвентаризации Кемеровской области филиалом N 12 БТИ на отдельно стоящее нежилое здание магазина по адресу г.Новокузнецк ул.Полевая 35 корп.1; экспликация к зданию магазина, согласно которым общая площадь торгового зала составила 189,5 кв.м. (остальная площадь магазина занята подсобными помещениями), а также акт осмотра помещений от 23.12.2014.

Вместе с тем, какими-либо иными способами (запрос в органы БТИ, осмотр помещений, допрос свидетелей и т.д.) указанные обстоятельства не проверены и не подтверждены. При наличии в материалах дела экспликации к поэтажному плану строения (том 3, л.д. 11-16) в соответствии с которой, склад-магазин состоит из: торгового зала (92,1 кв.м), склада (1,7 кв.м), подсобного помещения (4,4 кв.м), выставочного зала (41,7 кв.м), офиса (52,8 кв.м) и котельной (2,0 кв.м), апелляционная коллегия приходит к выводу, что налоговым органом вменяемая обществу площадь торгового зала в размере 189, 5 кв.м, используемая для осуществления в том числе розничных продаж налоговым органом безусловными доказательствами в порядке статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ не подтверждена, т.к. во-первых, не опровергнута площадь заявленная налогоплательщиком - только на территории выставочного зала (41,7 кв.м), во-вторых, налоговый орган ограничился только данными технического паспорта 2006 года, выданного Центром Технической Инвентаризации Кемеровской области филиалом N 12 БТИ на отдельно стоящее нежилое здание магазина по адресу г.Новокузнецк ул.Полевая 35 корп.1, следовательно, выводы налогового в указанной части имеют предположительный и преждевременный характер.

Суд согласился с выводами налогового органа о том, что Инспекцией в ходе проверки установлено, что ООО "Торгпрофи", путем включения в цепочку по реализации товара до конечного покупателя взаимозависимых организаций - ООО "Торгстрой" и ИП Петрова С.Х., применяющих специальные налоговые режимы, создало схему уклонения от налогообложения, в результате чего, получило необоснованную налоговую выгоду в виде разницы в налоговых обязательствах, возникающих при применении общего и специальных режимов налогообложения (ЕНВД).

Отклоняя доводы Инспекции о создании обществом названной схемы по получению необоснованной налоговой выгоды, апелляционный суд исходит из следующего.

В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О указано, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков, и обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщика возложена на налоговые органы.

Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3).

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (пункт 9).

При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной (пункт 4).

В пункте 2 Постановления N 53 указано, что в соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главы 25 Кодекса.

В силу статьи 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (в случаях, предусмотренных статьёй 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно подп. 1 пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Пунктом 1 статьи 168 Кодекса предусмотрено, что при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму НДС.

В соответствии со статьёй 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную согласно статье 166 Кодекса, на налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главы 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Пунктом 1 статьи 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьёй 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), в отношении товаров (работ, услуг) приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС.

В силу статей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и Федерального закона от 06.12.2011 N402-ФЗ "О бухгалтерском учете", вступившего в силу с 01.01.2013 (далее - Закон о бухгалтерском учете или Закон N 129-ФЗ, Закон N 402-ФЗ), все хозяйственные операции, проводимые организациями должны оформляться оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Бухгалтерский учет формируется организациями на основании полной и достоверной информации ( статья 1 указанных законов).

В соответствии с подп. 6 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли.

Согласно статье 346.27 НК РФ розничная торговля - предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. Площадь торгового зала - часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала. Площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала. Площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов.

В целях главы 26.3 НК РФ к инвентаризационным и правоустанавливающим документам относятся любые имеющиеся у организации документы на объект стационарной торговой сети (организации общественного питания), содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы).

В силу пункта 4 статьи 346.26 Кодекса уплата организациями ЕНВД предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество организаций (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом). Кроме того, плательщики ЕНВД не признаются налогоплательщиками НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Конституционным Судом Российской Федерации указано, что при рассмотрении налоговых споров суды должны исследовать все фактические обстоятельства дела, а не только формальные условия применения правовой нормы. В случае сомнений в правильности применения налогового законодательства арбитражные суды обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела юридически значимых обстоятельств, наличие иных документов, подтверждающих хозяйственные операции (постановление от 28.10.1999 N 14-П, от 14.07.2003 N 12-П, определения от 15.02.2005 N 93-О, от 28.05.2009 N 865-О-О, от 19.03.2009 N 571-О-О).

Таким образом, в деле о налоговом правонарушении первостепенное значение имеет сбор доказательств о конкретных хозяйственных проявлениях результатов сделок непосредственно в обороте самого налогоплательщика.

Оценка судом фактических обстоятельств дела в налоговых спорах, связанных с получением налоговых выгод, предполагает оценку сделок с участием проверяемого налогоплательщика через ракурс поступления оплаченных им товаров (работ, услуг) и сформированных в результате этих сделок денежных потоков.

Согласно части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, а также законности принятия оспариваемого решения и обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт. Вместе с тем данные обстоятельства не исключают обязанности налогоплательщика доказать обоснованность предъявляемых расходов и вычетов по операциям приобретения товаров (работ, услуг).

Поскольку налогоплательщик самостоятельно определяет налоговую базу по налогу на прибыль, право на вычеты по НДС носит заявительный характер, он должен доказать обстоятельства, подтверждающие соблюдение им условий, позволяющих учесть расходы и вычеты для целей налогообложения.

Согласно правовым позициям, изложенным Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлении Президиума от 26.02.2008 N 11542/07, Конституционным Судом Российской Федерации в Постановлении от 24.02.2004 N3-П, в соответствии с которыми налогоплательщик в силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 Конституции Российской Федерации) осуществляет ее самостоятельно на свой риск, единолично оценивает ее эффективность и целесообразность. Судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельной и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

При этом гражданское законодательство допускает совместную деятельность хозяйствующих субъектов в целях получения прибыли от осуществления предпринимательской деятельности. Совместная деятельность хозяйствующих субъектов сама по себе не свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии с правовой позицией, изложенной Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлении Президиума от 09.04.2013 N 15570/12, согласно которой управленческие решения общества, касающиеся прекращения отдельного вида деятельности и организации его на базе вновь созданного совместно с иными учредителями - физическими лицами юридического лица, сами по себе не могут являться достаточным основанием для признания действий общества направленными на получение необоснованной налоговой выгоды.

Действующим налоговым законодательством предусмотрены различные системы налогообложения, предполагающие возможность налогоплательщика самостоятельно (при наличии определенных условий) определить свои налоговые обязательства и их объем.

Возможность применять конкретную систему налогообложения установлена законодателем, в том числе в целях оптимизации налогообложения.

Исходя из этого, правомерное применение конкретной системы налогообложения, по которой налогоплательщик уплачивает обязательные платежи в бюджет в объеме меньшем, чем если бы расчет налоговых обязательств производился по иной системе, не может являться основанием для доначисления налогов.

Напротив, увеличение налогового бремени может иметь место, в случае если налоговый орган в ходе проверки установит, что налогоплательщик необоснованно и неправомерно занизил свои обязательства, использовав не подлежащую применению конкретную систему налогообложения.

В силу позиции Конституционного Суда РФ, высказанной в Определении от 04.06.2007 N 320-О-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Сформированная Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации судебная практика также основывается на презумпции экономической оправданности совершенных налогоплательщиком операций и понесенных по этим операциям затрат.

Под налоговой выгодой для целей Постановления ВАС РФ N 53 понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом в силу положений части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и части 6 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации на налоговые органы возложена обязанность доказывания факта неправомерного занижения налоговых платежей путем использования не подлежащей применению системы налогообложения.

Учитывая презумпцию добросовестности налогоплательщика, его право на оптимизацию своих налоговых обязательств, налоговый орган должен представить убедительные, достаточные и обоснованные доказательства правомерности доначисления налогов путем применения иного порядка расчета обязательных платежей.

Согласно правовой позиции, высказанной в пунктах 3, 4, 5 Постановления ВАС РФ N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Представленными в материалы дела доказательствами подтверждается и налоговым органом не оспорено, что общество, ООО "Торгстрой" и ИП Петрова СХ. имеют собственные органы управления и необходимый персонал, имущество и расчетные банковские счета, то есть обстоятельства, указывающие на ведение данными субъектами самостоятельной предпринимательской деятельности.

Указанные организации являются самостоятельными участниками как гражданских, так и налоговых правоотношений, и налоговое законодательство, как правило, не предусматривает возможности возложения налоговых обязанностей одного юридического лица на другое юридическое лицо.

Кроме того, налоговым органом не опровергнуты доводы ООО "Торгпрофи" о том, что общество не несет затрат на содержание ООО "Торгстрой" и ИП Петрова С.Х., осуществляющих розничную торговлю строительными товарами или иную компенсацию текущих расходов данных субъектов, а также не имеет возможности распоряжаться имуществом указанных организаций.

Наличие связи между ООО "Торгпрофи", ООО "Торгстрой" и ИП Петровой С.Х. а также осуществление ими своей предпринимательской деятельности по одному адресу сами по себе вовсе не свидетельствуют о том, что имеет место получение необоснованной налоговой выгоды на стороне налогоплательщика, т.к. иными доказательствами не подтверждается наличие между указанными лицами создание схемы по уклонению от уплаты установленных налогов.

Нахождение этих организаций в одном здании не свидетельствует о наличии между ними соглашений по созданию схемы. Все остальные факторы, указанные в оспариваемом решении, вытекают из первого. Так, по причине нахождения организаций в одном здании, ими мог быть использован выход в сеть Интернет с одного IP-адреса, например, в случае предоставления арендодателем единого сервера для всех арендаторов помещений.

Доказательства того, что ООО "Торгпрофи" и ИП Петрова С.Х. имея один IP-адрес, управляли расчетными счетами с одного компьютера и что расчетный счет ИП Петровой С.Х. полностью подконтролен ООО "Торгпрофи" налоговым органом в ходе проверки не добыты, в указанной части налоговый орган ограничился констатацией факта наличия у названных лиц одного IP-адреса, экстраполируя вывод об управлении расчетными с одного компьютера, однако, доказательств этому выводу не привел.

Денежные средства, поступающие на счет ИП Петровой С.Х. в виде торговой выручки действительно на регулярной основе перечислялись на счет ООО "Торгпрофи" с назначением платежа "оплата товара", "предоплата за товар", "по договору беспроцентного займа", "возврат за недополученный товар", вместе с тем, имели место и платежи на уплату ЕНВД и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и платежи по возврату и обслуживанию бакновоского кредита, и в адрес других контрагентов, в зависимости от размера их доли в поставках. Так, всего на расчетный счет ИП Петровой за 2012-201З гг. в виде торговой выручки поступило 6 672 т.р., из них 5 669 т.р. (85%) были перечислены на расчетный счет ООО Торгпрофи, 160 т.р. - на уплату ЕНВД и пенсионных взносов и 519 т.р. на погашение кредита и комиссии банка (что составляет 10%), оставшаяся часть денежных средств (5%) направлена в счет оплаты товаров поставщикам ИП Петровой, которые не являются плательщиками НДС (ООО "Колар", ИП Глухоед, ООО "Компания Инвента", ООО "Том Трейдинг", ООО "Архангельское РТП", ООО "Прима Форест").

Доводы налогового органа о том, что имело место тотальное перечисление торговой выручки в этот же день или на следующий день на счета ООО "Торгпрофи" опровергается материалами дела, т.к. в некоторых случаях сначала имели место платежи в адрес ООО "Торгпрофи" за стройматериалы, а затем поступала торговая выручка - 01.03.2012 - л.д. 146 т.4, а в некоторых случаях выручка "накапливалась" - 25.05.2012, 28.05.2012, 29.05.2012 и затем уже производился возврат займа в адрес общества или выручка поступала - 01.06.2012, 07.06.2012, 22.06.2012 - л.д. 148, 149 т.4, л.д. 1-16 т.5 и затем уже оплачивались стройматериалы от ООО "Торгпрофи", что не является обстоятельством подконтрольности денежных потоков ИП Петровой С.Х., т.к. иных источников для оплаты реализуемых и поставленных от общество товаров у предпринимателя не установлено.

Налоговый орган указывает, что из анализа движения денежных средств по расчетному счету ИП Петровой, установлено, что денежные средства в сумме 700 000 руб. поступившие на счет ИП Петровой от банка по кредитному договору были перечислены 01.10.2012 на расчетный счет ООО "Торгпрофи" в сумме 669 864 руб., а 02.10.2012 средства в сумме 600 000 руб. снимаются со счета ООО Торгпрофи Неминовым А.Д. с назначением платежа "возврат беспроцентного займа".

Вместе с тем, как следует из назначения платежа от предпринимателя кредитные денежные средства перечислены обществу за блок-хаусы, шпатлевку, фанеру, в последующем кредит оплачивался и погашался предпринимателем самостоятельно из поступающей торговой выручки от реализации товаров, что свидетельствует в пользу доводов апеллянта о неподконтрольности денежных потоков взаимозависимых лиц.

Кроме того, как следует из материалов дела в проверяемый период ИП Петрова С.Х. получала кредитные средства также от ОАО "Уральский банк реконструкции и развития" по договору N 9880080 от 18.09.2012 и осуществляла возврат кредитных средств и уплату процентов по кредиту ежемесячно.

В равной степени указанное относится и к ООО "Торгстрой", при этом апелляционная коллегия отмечает, что расчетный счет ООО "Торгстрой" открыт в ином банке (ОАО АБ "Кузнецкбизнесбанк"), чем у ООО "Торгпрофи" (ОАО "Промсвязьбанк") - л.д. 32-57 т. 2.

Так же суд апелляционной инстанции отмечает, что взаимозависимые субъекты имели необходимое оборудование для обслуживания покупателей и для нужд своих сотрудников (прилавки, демонстрационные стеллажи, кассы, рабочие столы, шкафы).

В каждом из торговых залов имелись собственные места для демонстрации и выкладки товаров, места для приемки и хранения товара, подготовки товаров к продаже. Реализация товаров каждой из организаций осуществлялась с использованием собственного контрольно-кассового аппарата, которые были установлены в отдельных комнатах, что налоговым органом не оспаривается, т.к. именно эти обстоятельства описаны в акте осмотра от 23.12.2014, косвенно упоминаются в показаниях свидетелей Варцаба, Егоровой, Петровой, Ильиных, Смирновой. Данные субъекты от своего имени заключали и исполняли договоры с поставщиками и покупателями, получали доходы и несли расходы. Полученная каждым из названных субъектов выручка от реализации товаров являлась их доходом, обратного, налоговым органом не доказано.

Таким образом, материалами дела подтверждается четкое разделение торговых помещений, учет товаров и кассовой выручки между обществами и индивидуальным предпринимателем и, как следствие, самостоятельное ведение торговой деятельности каждым из них.

Доказательств смешения товара, выручки налоговым органом не представлено.

Наличие одной вывески на магазине, одного входа в здание и общих складских помещений, как и наличие общих работников по некоторым специальностям (у одного по основному месту работы, у другого по совместительству), возможная помощь одного продавца другому не свидетельствует об общности бизнеса и не опровергает наличие разумной деловой цели для разделения торговли в здании на три самостоятельных субъекта.

Таким образом, безусловных доказательств искусственное дробление обществом бизнеса с единственной целью обложения своих доходов не по общей ставке налогообложения, а по ставке ЕНВД в данном случае налоговым органом не представлено. С учетом изложенной выше правовой позиции Пленума ВАС (пункты 3, 9 Постановления N 53) оснований для признания вмененной обществу налоговой выгоды необоснованной у суда не имеется.

Кроме того, обществом указано и налоговым органом не опровергнуто, что аренда помещений в здании по ул. Полевая, д. 35 носила возмездный характер, что также свидетельствует о самостоятельном характере деятельности всех трех субъектов - ООО "Торгстрой" и ИП Петровой С.Х.

Налоговая отчетность ИП Петровой С.Х., ООО "Торгстрой" и ООО "Торгпрофи" представляется указанными субъектами самостоятельно.

Налоговым органом из показаний свидетелей (Смирновой Натальи Борисовны - менеджера ООО "Торгстрой", Ильиных Елены Валерьевны - бухгалтера ООО "Торгстрой", Мешкова Руслана Валерьевича - водителя ИП Петровой С.Х., Варцаба Оксаны Ивановны - менеджера ИП Петровой С.Х., Егоровой Ирины Геннадьевны - менеджера ИП Петровой С.Х.) установлено, что работники писали заявления об увольнении из ООО "Торгпрофи" одновременно с заявлением о приеме на работу к ИП Петровой С.Х. и ООО "Торгстрой" добровольно, но по инициативе руководства. Должностные обязанности, должности, график работы, заработная плата, при переходе в другую организацию остались прежними, сотрудники остались на прежних рабочих местах. О переводах сообщал руководитель и учредитель ООО "Торгпрофи" - Неминов А.Д.

Между тем, указанные показания свидетелей получены Инспекцией не применительно к проверяемому периоду, а к текущему состоянию кадров - декабрь 2014 и февраль 2015 года. Так, следуя записям в трудовых книжках, Мешков Р.В. уволен из общества 31.12.2014, принят к ИП Петровой С.Х. 12.01.2015, указывает в протоколе допроса 27.02.2015, что трудовые функции у него не изменились, был и остался водителем, при этом в проверяемом периоде он с 01.02.2011 работал у налогоплательщика. Егорова И.Г. принята в ООО "Торгпрофи" 01.07.2008 в должности менеджера, уволена 31.12.2014, принята к ИП Петровой С.Х. 12.01.2015, в протоколе допроса поясняет, что раньше она работала по торговле оптом, а теперь по торговле в розницу, соответственно трудовые функции изменились, к проверяемому периоду пояснений не имеется. Варцаба О.И. принята в общество в должности менеджера, уволена 31.12.2014, принята к ИП Петровой С.Х. 12.01.2015, в протоколе допроса поясняет, что раньше она работала по торговле оптом, а теперь по торговле в розницу, соответственно трудовые функции изменились, к проверяемому периоду пояснений не имеется. Смирнова Н.В. принята в общество заведующим магазином 03.05.2010, 02.04.2012 переведена в ООО "Торгстрой" менеджером по продажам, уволена 31.12.2014, принята к ИП Петровой С.Х. 12.01.2015, в протоколе допроса от 24.12.2014 указывает, что совмещала обязанности менеджера у ИП Петровой и ООО "Торгстрой", у них разный ассортимент товара, трудовые функции при переводе изменились, т.к. стал розничный покупатель, стали оформлять разные документы и отчеты по ним. Однако, данных о том, какие именно обстоятельства, перечисленные свидетелем, относятся к проверяемому периоду, из протокола не следует. Аналогичные показания дает и Ильина Е.В., принятая в общество бухгалтером, 30.06.2013 переведенная в ООО "Торгстрой" и 12.01.2015 принятая на работу к ИП Петровой С.Х., отмечает, что трудовые обязанности у нее при переводе изменились, брала подработку, указывает своих руководителей соответственно периоду работы - Кудря Г.В., Петрова С.Х.

Как следует из показаний названных свидетелей, на безвозмездное совмещение трудовых обязанностей между сотрудниками ООО "Торгпрофи", ООО "Торгстрой" и ИП Петровой С.Х. свидетелями не указывалось, а упоминалось о совмещении работы в ООО "Торгстрой" и ИП Петровой С.Х., кроме того, в проверяемом периоде свидетели, кроме Смирновой и Ильиных работали только в ООО "Торгпрофи" и помогая друг другу они выполняли свои трудовые функции, работая у одного работодателя.

Ссылка Инспекции на то, что заработную плату во всех организациях выдавала Петрова С.Х. не означает соединение бизнеса между ООО "Торгпрофи", ООО "Торгстрой" и ИП Петровой С.Х., т.к. это не противоречит возложенным на неё должностным обязанностям - экономист в ООО "Торгпрофи", руководитель в ООО "Торгстрой" и ИП Петровой С.Х., кроме того, из показаний свидетелей следует, что иногда зарплату выдавала Ильиных, и доказательств иного из материалов дела не следует.

По доводам о том, что опрос свидетелей показал, что и бухгалтерия ООО "Торгстрой" и ИП Петровой С.Х. так же как и ООО "Торгпрофи" находятся по адресу ул. Полевая 35, все трудовые книжки хранятся в одном месте - по адресу ул. Полевая 35 в сейфе, что подтверждается протоколами допросов свидетелей - л.д. 18-49 т.5 и копиями трудовых книжек - л.д. 146 - 152 т. 5, апелляционной инстанции отмечает, что в акте осмотра указано на хранение трудовых книжек в одном месте в сейфе ООО "Торгстрой", но не указано, чьи это трудовые книжки. Допросы свидетелей хранение трудовых книжек в одном месте не подтверждают, т.к. во-первых, свидетелей допрашивали в декабре 2014 и в феврале 2015 года и им не задавали вопросов о том, где находились трудовые книжки применительно к проверяемому периоду, во-вторых, на момент проведения допросов, практически все свидетели уже были переведены к ИП Петровой С.Х., и хранение их трудовых книжек в одном месте не является нарушением или показателем согласованности действий ООО "Торгпрофи", ООО "Торгстрой" и ИП Петровой С.Х.

Апелляционный суд, оценив доводы о согласовании скидок по оптовым и розничным продажам именно с Неминовым, являющимся руководителем налогоплательщика, которое следует из показаний свидетелей Варцаба и Егоровой, приходит к выводу, что указанные свидетелями обстоятельства не согласуются с иными доказательствами, т.к. сам факт предоставления скидок кому-либо в проверяемом периоде не следует из материалов дела, иными доказательствами не подтверждается, в связи с чем, ссылки на такие обстоятельства не может быть принято как доказательство подконтрольности Неминову общества "Торгстрой" и ИП Петровой С.Х.

Как следует из материалов дела при определении действительных налоговых обязательств общества налоговый орган руководствовался следующим.

Из размера выручки исключена стоимость товара, реализованного ООО "Торгпрофи" в адрес подконтрольных лиц без налога на добавленную стоимость. Исходя из сути налога на добавленную стоимость, как косвенного налога, которая заключается в изъятии в пользу бюджета части добавленной стоимости, создаваемой на этапах производства и реализации продукции, учитывая, что рассматриваемом случае, ИП Петровой С.Х. и ООО "Торгстрой" (подконтрольных по мнению Инспекции ООО "ТоргПрофи"), в проверяемом периоде создавалась добавленная стоимость (в виде наценки к стоимости приобретаемых у ООО "ТоргПрофи" материалов), однако ввиду применения ими единого налога на вмененный доход, часть указанной добавленной стоимости в виде налога на добавленную стоимость ими не исчислялась и в бюджет не уплачивалась, т.е. фактически в выручке подконтрольных лиц отсутствовал налог на добавленную стоимость. В силу казанного, при определении величины выведенного из налогообложения оборота по реализации материалов из выручки от реализации исключена стоимость материалов без налога на добавленную стоимость. Далее к установленному значению применена расчетная ставка налога на добавленную стоимость (18%) в целях определения действительных налоговых обязательств ООО "ТоргПрофи", применявшего в проверяемом периоде общую систему налогообложения.

Суд пришел к выводу, что указанная методика расчета достоверна и соответствует нормам налогового законодательства, поскольку проверкой устанавливались реальные налоговые обязательства ООО "ТоргПрофи", т.е. размеры налогов, исчисленные к уплате в бюджет без применения схемы ухода от налогообложения в виде "дробления" бизнеса.

Апеллянт, не согласившись с указанной методикой расчета, указывает, что она ведет к увеличению стоимости товара, реализованному покупателю, поскольку соответствующая доначисленная сумма налога должна быть учтена сверх цены товара, указанной в товарном чеке, что ставит под сомнение возможность реализации товара по цене, отличной от указанной в товарном чеке и неопределенность в достоверности определения объекта налогообложения.

При этом заявителем контррасчет "правильного" НДС не представлен, своя методика расчета НДС не предложена и не обоснована.

Отклоняя позицию апеллянта в указанной части, апелляционный суд указывает, что заявителем не обосновано нарушение его прав примененным налоговым органом способом исчисления налоговой базы по НДС и самого НДС, т.к. если у заявителя имеются первичные документы обосновывающие возможность корректировки НДС в свою пользу он не лишен такого права путем подачи уточненных налоговых деклараций. Ссылка апеллянта на правовую позицию, выраженную в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.06.2013 N 1001/13 отклоняется апелляционным судом, как касающаяся иных обстоятельств налоговых правоотношений, не аналогичных с рассматриваемым спором.

Ссылка апеллянта на то, что при расчете налоговых обязательств по налогу на прибыль Инспекцией не обоснованно не включены в состав расходов суммы доначисленного НДС по спорному эпизоду апелляционной коллегией принимается как обоснованная.

Решение Инспекции в части доначисления налога на прибыль (пени, штрафов) без учета в составе расходов сумм доначисленного НДС, включение соответствующих сумм налога на прибыль в базу для исчисления штрафных санкций по данному налогу и сумм пени, апелляционный суд, руководствуясь статьями 168, 170, 171, 248, 270 НК РФ, правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 09.04.2013 N 15047/12, приходит к выводу, что в рассматриваемой ситуации НДС, доначисленный Инспекцией к стоимости реализованных товаров, не предъявлялся, не может быть взыскан с покупателей, в связи с чем подлежит уплате заявителем за счет собственных средств. Пункт 19 статьи 270 НК РФ в рассматриваемом случае не применим, поскольку он распространяется на суммы налога, предъявленные налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Следовательно, к НДС, доначисленному Инспекцией в связи с необоснованным применением им ЕНВД, подлежит применению подпункт 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ об учете названных сумм налога в составе расходов.

При этом апелляционный суд отмечает, что 2 последних довода апеллянта не имеют правового значения для существа рассматриваемого спора, поскольку оснований для доначисления НДС и налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафа по эпизоду т.н. "дробления бизнеса" апелляционным судом не установлено и оснований для поддержания выводов Инспекции в указанной части апелляционным судом не установлено.

В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск.

Как отмечает Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

В Постановлении N 53 указано, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Применение организациями общего и/или специального налогового режима с использованием способов, предусмотренных действующим законодательством и обычаями делового оборота не свидетельствует о направленности их деятельности на получение необоснованной налоговой выгоды,.

Налоговые органы призваны контролировать правильность исчисления и своевременность уплаты налогов без вмешательства в гражданско-правовые отношения сторон.

ООО "Торгпрофи", ООО "Торгстрой" и ИП Петрова С.Х. удовлетворяют признакам самостоятельных юридических лиц, перечисленным в пункте 1 статьи 48 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Все названные субъекты заключали договоры с целью осуществления своей уставной деятельности и самостоятельно исполняли свои обязательства по заключенным договорам, несли расходы на содержание, производили расчеты в результате хозяйственной деятельности через свои счета. Каждое из обществ самостоятельно осуществляло бухгалтерский и налоговый учет, определяло объект налогообложения, налоговую базу, исчисляло налог и представляло налоговую отчетность. Движение кадрового состава за пределами проверяемого налогового периода за счет работников, ранее работавших в Обществе, не свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды и объединении бизнеса путем создания видимости деятельности трех хозяйствующих субъектов.

ООО "Торгпрофи", ООО "Торгстрой" и ИП Петрова С.Х. являются самостоятельными хозяйствующими субъектами, имеют банковские счета, в проверяемый период осуществляли самостоятельные виды деятельности, не являющиеся частью единого производственного процесса, направленного на достижение общего экономического результата.

Самостоятельное ведение деятельности в сфере оптовой и розничной торговли каждым из субъектов, наличие общих поставщиков, наличие одних работников (экономиста), не являются основанием для доначисления налога на прибыль и НДС.

Ввиду изложенного апелляционный суд, оценив представленные в материалы дела доказательства в совокупности с учетом статьи 71 АПК РФ, приходит к выводу о непредставлении Инспекцией безусловных доказательств того, что ООО "Торгстрой" и ИП Петровой С.Х. зарегистрированы не в связи с осуществлением ими предпринимательской деятельности и не обусловлены разумными экономическим причинами.

Подпунктом 3 пункта 2 статьи 45 НК РФ налоговым органам предоставлено право изменять юридическую квалификацию сделок, совершенных налогоплательщиком, статус или характер деятельности этого налогоплательщика. В этом случае взыскание налогов производится в судебном порядке.

Анализ отдельных сделок, совершенных обществом, налоговым органом не производился. Инспекция не подвергала сомнению реальность хозяйственных операций налогоплательщика.

Нормы Налогового кодекса Российской Федерации не содержат положений о возможности определения налоговых обязательств налогоплательщика путем суммирования полученного им дохода (выручки) с величиной дохода (ыручкой) другого субъекта предпринимательской деятельности, ведущего самостоятельную хозяйственную деятельность и предоставляющего налоговую отчетность, уплачивающего соответствующие налоги.

Доначисляя Обществу налоги по общей системе налогообложения, Инспекция не приняла во внимание статьи 153, 210, 274 НК РФ, регламентирующие порядок формирования налоговой базы исходя из финансовых показателей хозяйственной деятельности проверяемого налогоплательщика, а не иных лиц.

Инспекция также не воспользовалась правом на определение суммы налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем, предоставленным ей подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

В пунктах 7 - 9 Постановления N 53 отмечено, что в силу пункта 1 статьи 45 НК РФ налоговый орган определяет объем прав и обязанностей хозяйствующего субъекта в соответствии с действительным экономическим содержанием сделок и в этих целях вправе переквалифицировать, признать недействительными сделки, совершенные налогоплательщиком исключительно или преимущественно в целях получения налоговой выгоды.

Оценив в совокупности все представленные по делу доказательства, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что в ходе налоговой проверки Инспекция не добыла доказательств того, что ООО "Торгпрофи", находясь на общей системе налогообложения, применило схему минимизации налоговых обязательств путем "дробления бизнеса" и распределения их между ним и взаимозависимыми лицами ООО "Стройторг" и ИП Петровой С.Х., находящимся на системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, финансово-хозяйственной деятельности при отсутствии деловой цели, хозяйственной потребности в их создании, т.к. не подконтрольность и отсутствие автономности ООО "Стройторг" и ИП Петровой С.Х.

Ввиду изложенного, суд апелляционной инстанции считает, что по доводам апелляционной жалобы, оспариваемое решение Инспекции в обжалуемой части подлежит признанию недействительным, а требования заявителя подлежат удовлетворению, в связи с чем, обжалуемое решение суда в указанной части подлежит отмене.

Согласно статье 110 АПК РФ в связи с удовлетворением апелляционной жалобы судебные расходы по оплате государственной пошлины в размере 3000 руб. по первой инстанции и 1500 руб. по апелляционной инстанции подлежат взысканию с Инспекции в пользу общества

Руководствуясь статьёй 110, пунктом 2 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 15.12.2015 по делу N А27-16576/2015 в обжалуемой части в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Кемеровской области от 18.05.2015 N 18 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления недоимки по налогу на прибыль в размере 190280 руб., по НДС в размере 171115 руб., соответствующих сумм пени, штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ по налогу на прибыль в размере 38026 руб., по НДС в размере 22884 руб. отменить. В указанной части принять по делу новый судебный акт.

Заявленные обществом ограниченной ответственностью "Торгпрофи", с.Сосновка, Новокузнецкий район, Кемеровская область (ОГРН1024202128565, ИНН4238008691) требования удовлетворить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Кемеровской области от 18.05.2015 N 18 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления недоимки по налогу на прибыль в размере 190 280 руб., по НДС в размере 171 115 руб., соответствующих сумм пени, штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ по налогу на прибыль в размере 38 026 руб., по НДС в размере 22 884 руб. как несоответствующее главам 21, 25, 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 4 по Кемеровской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью "Торгпрофи".

Взыскать Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Кемеровской области в пользу общества с ограниченной ответственностью "Торгпрофи", с.Сосновка, Новокузнецкий район, Кемеровская область (ОГРН1024202128565, ИНН4238008691) судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 3 000 руб. по первой инстанции и 1 500 руб. по апелляционной инстанции.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий

Л.А. Колупаева

Судьи

А.Ю. Сбитнев О.А. Скачкова