Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 16 марта 2016 г. N 09АП-3314/16 (ключевые темы: статья 170 НК - имущественные права - кадастровый учет - государственный кадастр недвижимости - реализация товаров, работ, услуг) (подтверждено кассацией)

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 16 марта 2016 г. N 09АП-3314/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 26 мая 2016 г. N Ф05-5747/16 настоящее постановление оставлено без изменения

Требование: о признании недействительным акта органа власти по уплате налогов

Вывод суда: решение суда первой инстанции оставлено в силе

г. Москва

16 марта 2016 г.

Дело N А40-65178/15

Резолютивная часть постановления объявлена 10 марта 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 16 марта 2016 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Кочешковой М.В.

судей:	Мухина С.М., Румянцева П.В.,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания Рясиной П.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 6 и Открытого акционерного общества "РЖДстрой"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 25.11.2015 г. по делу N А40-65178/15

принятое судьей Паршуковой О.Ю.,

по заявлению Открытого акционерного общества "РЖДстрой" (ОГРН 1067746082546, ИНН 7708587205, дата регистрации 19.01.2006 г., адрес местонахождения: 105064, г. Москва, ул. Казакова, д. 8, стр. 6)

к ответчику Межрегиональной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 6 (ОГРН 1047743056030, ИНН 7707323305, дата регистрации 23.12.2004 г., 125239, г. Москва, Черепановых проезд, 12/9, 1) О признании частично недействительным Решения,

при участии:

от заявителя:	Тесля Н.А. по дов. от 25.01.2016, Бутовский В.В. по дов. от 25.01.2016, Крылова Н. А. по дов. от 25.01.2016;
от ответчика:	Олисаев К.А. по дов. от 11.11.2015, Беляева Р.Т. по дов. от 16.10.2015;

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "РЖДстрой" (далее - ОАО "РЖДстрой", Заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Межрегиональной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 6 (далее - МИ ФНС по КН N 6, Инспекция, налоговый орган, Ответчик) о признании недействительным решения МИ ФНС по КН N 6 от 18.11.2014 г. N 14-14/18654798 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: доначисления налога на прибыль организаций за 2012 год в размере 858 862 рубля и НДС в размер 801 965 рублей по п. 1.2 и 2.1 решения Инспекции, а также соответствующих сумм штрафов и пени; доначисления налога на прибыль организаций за 2010 год в размере 4 234 048 рублей и отказа в налоговых вычетах по НДС за 2010 год в размере 3 810 644 рубля по п. 1.5 и 2.4 решения Инспекции, а также соответствующих сумм штрафов и пени; доначисления налога на прибыль организаций за 2010 год в размере 5 602 981 рубля по п. 1.10 решения Инспекции, доначисления налога на прибыль организаций за 2010 год; отказа в налоговых вычетах по НДС за 2010-2012 год в размере 49 109 047 рублей по п. 2.2 решения Инспекции, а также соответствующих сумм штрафов и пени; доначисления земельного налога за 2010-2012 год в размере 4 419 744 рубля по п. 5.1 решения Инспекции, а также соответствующих сумм штрафов и пени.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 25.11.2015 г. заявление ОАО "РЖДстрой" удовлетворено частично: признано недействительным Решение Межрегиональной ИФНС России по крупнейшем налогоплательщикам N 6 от 18.11.2014 г. N 14-14/28654798 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части пункта 1.10. мотивировочной части решения "неправомерное включение во внереализационные расходы задолженности, нереальной ко взысканию", пункта 5.1 мотивировочной части решения - доначисление земельного налога, а так же соответствующих суммы пени и штрафа; в остальной части в удовлетворении требований ОАО "РЖДстрой" отказано.

Не согласившись с вынесенным решением суда в части признания недействительным пункта 5.1. решения МИ ФНС по КН N 6 по г. Москве от 18.11.2014 г. N 14-14/18654798 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, Инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда в обжалуемой части отменить.

Не согласившись с вынесенным решением в части отказа в признании недействительным решения МИ ФНС по КН N 6 по г. Москве от 18.11.2014 г. N 14-14/18654798 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций за 2012 год в размере 858 862 рубля и НДС в размер 801 965 рублей по пунктам 1.2 и 2.1 решения, а также соответствующих сумм штрафов и пени; доначисления налога на прибыль организаций за 2010 год в размере 4 234 048 рублей и отказа в налоговых вычетах по НДС за 2010 год в размере 3 810 644 рубля по пунктам 1.5 и 2.4 решения, а также соответствующих сумм штрафов и пени; отказа в налоговых вычетах по НДС за 2010-2012 год в размере 49 109 047 рублей по пункту 2.2 решения, а также соответствующих сумм штрафов и пени, Общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда в обжалуемой части отменить.

По мнению Инспекции и Общества, при вынесении обжалуемого решения судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, выводы суда не соответствуют обстоятельства дела.

В судебном заседании представители Инспекции и Общества доводы своих апелляционных жалоб поддержали, а также возражали против доводов апелляционных жалоб другой стороны по спору по основаниям, изложенным в отзывах на апелляционные жалобы, а также в письменных пояснениях, представленных Обществом.

В соответствии с пунктом 5 статьи 268 АПК РФ, в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Пунктом 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 г. N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" предусмотрено, что при применении части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.

Возражения по проверке только части судебного акта не заявлены представителями сторон по делу, в связи с чем, законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверяется апелляционным судом только в обжалуемой части.

Рассмотрев дело в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционных жалоб и отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации.

Судом первой инстанции установлено, что МИ ФНС по КН N 6 проведена выездная налоговая проверка ОАО "РЖДстрой" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2010 г. по 31.12.2012 г.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки Инспекцией вынесено Решение, согласно которому Обществу доначислены суммы неуплаченных (излишне возмещенных) налогов с учетом состояния расчетов с бюджетом в общем размере 71 917 602 рубля, начислены пени в общей сумме 8 189 006,61 рублей, предложено удержать и перечислить в бюджет сумму неудержанного налога на доходы физических лиц в размере 77 327 рублей, ОАО "РЖДстрой" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной статьями 119, 122, 123, 126 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафов в общей сумме 2 700 728 рублей.

Решением Федеральной налоговой службы от 27.03.2015 г. N СА-4-9/5046, решение Инспекции от 18.11.2014 г. N 14-14/18654798 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения отменено в части вывода, изложенного в подпункте 4 пункта 4.1 Решения, о неправомерном неисчислении и неуплате Обществом транспортного налога в сумме 27 900 рублей, а также пени и штрафов в соответствующей части. В остальной части решение Инспекции оставлено без изменения, что послужило обществу основанием для обращения в суд с заявлением об оспаривании решения инспекции в следующей части:

- доначисления налога на прибыль организаций за 2012 год в размере 858 862 рубля и НДС в размер 801 965 рублей по п. 1.2 и 2.1 решения инспекции, а также соответствующих сумм штрафов и пени;

- доначисления налога на прибыль организаций за 2010 год в размере 4 234 048 рублей и отказа в налоговых вычетах по НДС за 2010 год в размере 3 810 644 рубля по п. 1.5 и 2.4 решения инспекции, а также соответствующих сумм штрафов и пени;

- доначисления налога на прибыль организаций за 2010 год в размере 5 602 981 рубля по п 1.10 решения инспекции, доначисления налога на прибыль организаций за 2010 год;

- отказа в налоговых вычетах по НДС за 2010-2012 год в размере 49 109 047 рублей по п. 2.2 решения инспекции, а также соответствующих сумм штрафов и пени;

- доначисления земельного налога за 2010-2012 год в размере 4 419 744 рубля по п. 5.1 решения Инспекции, а также соответствующих сумм штрафов и пени.

Суд первой инстанции, отказывая Обществу в удовлетворении заявления в обжалуемой части пришел к следующим выводам, которые суд апелляционной инстанции считает обоснованными и правомерными.

По пункту 1.2 Решения МИ ФНС по КН N 6 (занижение доходов от реализации товаров (работ, услуг) в результате невключения в налоговую базу выручки за выполненные работы) и пункту 2.1 (неправомерное неисчисление НДС в результате неотражения выручки за выполненные работы (оказанные услуги), судом первой инстанции установлено следующее.

В соответствии с указанными пунктами решения, Инспекцией установлено нарушение со стороны Общества пункта 1 статьи 249, пункта 1 статьи 274, пункта 1 статьи 146, пункта 2 статьи 153 НК РФ в части занижения налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2012 год по отношениям СМТ N 8 (филиал ОАО "РЖДстрой") с ОАО "РЖД" и неуплаты налога на прибыль в размере 891 072 рублей, а также налоговой базы по НДС за 4 квартал 2012 года на 4 455 361,94 рубль и неуплаты НДС в сумме 801 965 рублей.

Из фактических обстоятельств следует, что между ОАО "РЖД" (Заказчик) и Строительно-монтажным трестом N 8 - филиалом ОАО "РЖДстрой" (Генподрядчик) был заключен договор строительного подряда от 27.07.2011 г. N ТЭК-111164, согласно условиям которого Заказчик поручает, а Генподрядчик принимает на себя генеральный подряд на строительство объекта "Строительство эксплуатационного предприятия 1-й группы на ст. М. Горький" на Приволжской железной дороге.

В целях подтверждения объемов выполненных Общество представило договоры, справку о стоимости выполненных работ и затрат от 19.12.2012 г. N 18 на сумму 3 610 077 рублей (без НДС), товарную накладную от 27.12.2012 г. N Т0800000013 на сумму 845 284,94 рубля (без НДС), а также счета-фактуры от 19.12.2012 г. N 00004333/08 и от 27.12.2012 г. N 00004332/08, выставленные ОАО "РЖДстрой" на указанные суммы.

На основании представленных Обществом документов, в том числе, документов, полученных в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, Инспекция пришла к выводу о том, что Обществом в составе выручки от реализации товаров (работ, услуг) за 2012 год неправомерно не были отражены доходы от реализации, полученные по договору строительного подряда от 27.07.2011 г. N ТЭК-111164.

Заявитель указал, что действующие на момент формирования налоговой отчетности положения статьи 154 НК РФ, положения статей 81 и 3 НК РФ, а также обстоятельства подписания дополнительного соглашения N 7 к договору ТЭК-111164, позволяют Обществу отразить полученную выручку и затраты в 2013 году.

Позиция Инспекции сводится к нормам, содержащимся в пункте 1 статьи 248 НК РФ, которыми установлено, что доходы по налогу на прибыль организаций определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

По налогу на прибыль организаций (п. 1.2 Решения Инспекции) судом установлено следующее.

Пунктом 1 статьи 248 НК РФ установлено, что доходы по налогу на прибыль организаций определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

На основании пункта 1 статьи 249 НК РФ в целях главы 25 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

В соответствии с пунктом 3 статьи 271 НК РФ для доходов от реализации, если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

Согласно пункту 1 статьи 274 НК РФ налоговой базой для целей главы 25 НК РФ признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 НК РФ, подлежащей налогообложению.

Из положений статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", действовавшего в проверяемом периоде, следует, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами. Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания.

Из приведенных норм следует, что для организаций, выполняющих работы по договору подряда, моментом определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций по мере отгрузки (метод начисления) является день передачи результатов выполненных работ одним лицом (подрядчиком) другому лицу (заказчику).

Как указано выше, Обществом в 2012 году по договору строительного подряда от 27.07.2011 г. N ТЭК-111164 выполнены работы и произведена поставка материалов.

Данное обстоятельство подтверждается справкой о стоимости выполненных работ и затрат от 19.12.2012 г. N 18, актами о приемке выполненных работ (КС 2) NN 1-8 от 19.12.2012 г. (том 2 л.д. 1-17), товарной накладной от 27.12.2012 г. N Т0800000013 на сумму 845 284,94 рубля (без НДС) (том 2 л.д. 18-20), а также счетами-фактурами от 19.12.2012 г. N 00004333/08 и от 27.12.2012 г. N 00004332/08 (том 2 л.д. 21-24).

Общество указывает, что у него возникла необходимость в возврате Дополнительного соглашения N 5 в целях необходимости пересчета стоимости строительства, подписание Дополнительного соглашения N 7, в связи с чем, хозяйственная операция не могла произойти ранее января 2013 года.

Данный довод суд первой инстанции правильно счел несоответствующим законодательству, поскольку занижение налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2012 год установлено в размере 4 455 361 рублей на основании актов о приемке выполненных работ за декабрь 2012 года. При этом документов, подтверждающих корректировку первичных документов, подлежащих учету при исчислении налога на прибыль организаций, Обществом не представлено.

В соответствии с пунктом 1 статьи 740 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору строительного подряда, подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену.

Согласно пункту 1 статьи 753 ГК РФ заказчик, получивший сообщение подрядчика о готовности к сдаче результата выполненных по договору строительного подряда работ либо, если это предусмотрено договором, выполненного этапа работ, обязан немедленно приступить к его приемке.

Сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами. При отказе одной из сторон от подписания акта в нем делается отметка об этом, и акт подписывается другой стороной. Односторонний акт сдачи или приемки результата работ может быть признан судом недействительным лишь в случае, если мотивы отказа от подписания акта признаны им обоснованными (пункт 4 статьи 753 ГК РФ).

Таким образом, дата подписания акта является датой приемки работ по договору. Обязанность подрядчика по включению в состав доходов применительно к обложению налогом на прибыль организаций полученного дохода от реализации выполненных работ возникает в момент приемки работ заказчиком, оформленной соответствующими первичными учетными документами.

Довод Общества о подписании актов КС-2 применительно к спорным работам в 2013 году, документально не подтвержден (том 17 л.д. 4, 6-21).

Судом учтено также, что ОАО "РЖД" стоимость выполненных работ, оказанных услуг по договору отразило в оборотно-сальдовых ведомостях в 2012 году. ОАО "РЖД" письмом от 27.10.2014 г. N исх.-17784/ЦБС сообщило, что в связи с корректировкой сметной документации по объекту "Строительство эксплуатационного предприятия 1-ой группы на ст. М. Горький" в рамках договора строительного подряда от 27.07.2011 г. N ТЭК-111164 были приняты корректировочные акты КС-3. В связи с тем, что корректировка производилась после принятия и оплаты для приведения актов выполненных работ в соответствие утвержденной сметной документации были приняты акты КС-3, в которых было сторнировано принятое ранее выполнение и приведены выполненные работы в соответствии с откорректированной сметной документацией. Таким образом, Заказчиком - ОАО "РЖД" весь объем работ, выполненных ОАО "РЖДстрой" в рамках договора строительного подряда от 27.07.2011 N ТЭК-111164, отражен в отчетном 2012 году.

Довод Общества, что в главе 25 НК РФ нет четкого порядка внесения изменений в декларацию по налогу на прибыль при изменении цены, в связи с чем, подлежат применению положения статьи 81 НК РФ, правильно отклонен судом первой инстанции, так как положения статьи 81 НК РФ обязывают Общество представить уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций за 2012 год.

Учитывая вышеизложенное, суд первой инстанции правильно поддержал вывод Инспекции о занижении Обществом налоговой базы по налогу на прибыль организаций и неуплате налога за 2012 год в размере 891 072 рублей, как соответствующий действующему законодательству.

По налогу на добавленную стоимость (пункт 2.1. Решения инспекции) судом установлено следующее.

Положениями пункта 1 статьи 146 НК РФ предусмотрено, что операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации признаются объектом налогообложения НДС.

Согласно пункту 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы по НДС выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 167 НК РФ в целях главы 21 НК РФ моментом определения налоговой базы по НДС, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7-11, 13-15 данной статьи, является день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Из положений пункта 3 статьи 168 НК РФ следует, что при реализации товаров (работ, услуг) выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг).

Обществом произведена корректировка выставленных счетов-фактур 31.01.2013 года путем заполнения дополнительного листа книги продаж N 002 за 4 квартал 2012 года (том 17 л.д. 2).

В соответствии с пунктом 10 статьи 154 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периолде), изменение в сторону увеличения стоимости (без учета налога) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе из-за увеличения цены (тарифа) и (или) увеличения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, учитывается при определении налогоплательщиком налоговой базы за налоговый период, в котором осуществлена отгрузка соответствующих товаров (выполнены работы, оказаны услуги), передача имущественных прав.

Из материалов дела (том 2 л.д. 1-24) следует, что периодом отгрузки является 4 квартал 2012 года. ОАО "РЖД" письмом от 27.10.2014 г. N исх.-17784/ЦБС сообщило, что счета-фактуры и корректировочные счета-фактуры, выставленные в рамках вышеуказанного договора, в установленном порядке отражены ОАО "РЖД" в книге покупок и в дополнительных листах книги покупок за 4 квартал 2012 года. Указанные обстоятельства свидетельствуют о том, что ОАО "РЖД" в 2012 году приняло все работы, выполненные Филиалом СМТ N 8 по договору строительного подряда от 27.07.2011 г. N ТЭК-111164. ОАО "РЖД" дополнительно сообщено, что по предоставленным документам от ОАО "РЖДстрой", указанным выше, в отношении договора строительного подряда от 27.07.2011 г. N ТЭК-111164 суммы НДС возмещены в полном объеме и отражены в книге покупок за декабрь 2012 года (том 2 л.д. 25-30).

Таким образом, Заказчиком - ОАО "РЖД" весь объем работ, выполненных ОАО "РЖДстрой" в рамках договора строительного подряда от 27.07.2011 г. N ТЭК-111164, отражен в отчетном 2012 году.

Ссылку Общества на применение новой редакции статьи 154 НК РФ суд первой инстанции правомерно признал неправомерной, поскольку пункт 10 статьи 154 НК РФ в редакции Федерального закона от 05.04.2013 г. N 39-ФЗ вступил в силу с 1 июля 2013 года, то есть после подачи Обществом налоговых деклараций.

Общество указывает, что 31.05.2013 г. им была подана уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2012 года, в которой исчислена к доплате в бюджет сумма НДС в размере 925 598 рублей.

В судебном заседании суда первой инстанции представители МИ ФНС по КН N 6 пояснили, что представленная Обществом уточненная налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2012 года учтена Инспекцией, однако её данные не были проведены в лицевом счете Общества "к уплате", а предложены к уплате налогоплательщику по итогам выездной налоговой проверки. Таким образом, двойного начисления (доначисления) спорной суммы НДС не произошло; при этом, пени и штрафы на неё налоговым органом не начислялись.

По данному эпизоду правильно признан несостоятельным довод Общества о том, что Инспекция должна была производить зачеты из переплаты по указанным налогам в порядке, предусмотренном пункта 5 статьи 78 НК РФ.

Статьей 101 НК РФ предусмотрен порядок вынесения решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки.

Принятое налоговым органом на основании статьи 101 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не может включать в себя положения, направленные на уменьшение суммы переплат по налогам, что будет иметь место в результате зачета имеющейся у налогоплательщика переплаты в счет уплаты по налогам.

НК РФ установлен различный порядок исполнения налоговым органом обязанностей по осуществлению контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, влекущего доначисление налогов, начисление пеней и привлечение к налоговой ответственности, и зачета сумм излишне уплаченных налогов (пеней и штрафов), осуществляемых в порядке, предусмотренном главой 14 раздела V "Налоговая декларация и налоговый контроль" НК РФ и главой 12 раздела IV "Общие правила исполнения обязанности по уплате налогов и сборов" НК РФ.

Данная позиция согласуется с позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях от 25.09.2012 г. N 4050/12 и от 16.04.2013 г. N 15638/12.

По п. 1.5 и п. 2.4 Решения Инспекции (завышение расходов по налогу на прибыль организаций за 2010 год и налоговые вычеты по НДС за 2010 год по приобретенным у ООО "Евро-Строй" в рамках договоров подряда строительным работам) судом установлено следующее.

В соответствии с указанными пунктами Решения, МИ ФНС по КН N 6 установлены следующие обстоятельства, свидетельствующие о получении ООО "РЖДстрой" необоснованной налоговой выгоды при взаимоотношениях с контрагентом ООО "Евро-Строй": невозможность осуществления ООО "Евро-Строй" финансово-хозяйственной деятельности ввиду отсутствия у него необходимых условий для ведения такой деятельности; представление Обществом документов, содержащих недостоверные сведения; непроявление Обществом должной осмотрительности и осторожности.

По мнению Общества, факт получения необоснованной налоговой выгоды Инспекцией не доказан; Обществом представлены подтверждающие выполнение работ документы; Общество проявило должную осмотрительность и осторожность при выборе данного контрагента (том 13).

Позиция налогового органа основана на положениях, содержащихся в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

Судом первой инстанции установлено, что между СМТ N 16 - филиалом ОАО "РЖДстрой" и ОАО "РЖД" были заключены следующие договоры строительного подряда: от 28.01.2008 г. N 46/ч - "Реконструкция станции Бурея Забайкальской железной дороги"; от 12.03.2008 г. NN НЮ 563 (том 3 л.д. 89-99), НЮ 4816, НЮ 1064, НЮ 1436 - "Центр реабилитации локомотивных бригад на ст. Хабаровск-1"; от 26.02.2010 г. N Д-21 ЦДРПЮ - "Комплекс ПМС-186 по сборке стрелочных переводов на ст. Корфовская".

Согласно условиям данных договоров Подрядчик (ОАО "РЖДстрой") обязан осуществлять строительство и связанные с ним работы собственными силами и силами привлеченных субподрядных организаций.

В соответствии с пунктом 3.3 договоров строительного подряда Заказчик согласовывает перечень субподрядчиков, привлекаемых подрядчиком для выполнения работ по объекту.

В целях исполнения принятых на себя обязательств по вышеуказанным договорам, Общество привлекло субподрядную организацию ООО "Евро-Строй", заключив с ней следующие договоры подряда: от 01.06.2010 г. N 16-10/03-0588, от 01.07.2010 г. N 16-10/03-0674, от 02.08.2010 г. N 16-10/03-0753 на выполнение строительных работ на вышеперечисленных объектах. ООО "Евро-Строй" обязано осуществлять работы собственными силами (пункты 1.2. договоров).

Договоры со стороны Общества подписаны управляющим СМТ N 16 Мальковым А.А., со стороны ООО "Евро-Строй" директором Викентиевым Д.О.

Представленные акты о приемке выполненных работ подписаны Викентиевым Д.О., со стороны общества - начальниками структурных подразделений Мироненко С.Л. и Роташнюк Н.В.

Согласно указанным документам, ООО "Евро-Строй" выполняло следующие работы: устройство земляного полотна (отсыпка насыпи, устройство дорожных насыпей из песчано-гравийной смеси с перемещением грунта, уплотнение грунта, планировка откосов и полотна насыпей); благоустройство участка (устройство подстилающих и выравнивающих слоев оснований из песчано-гравийной смеси, дресвы); разборка ж/д вводов на деревянных шпалах, прокладка трубопроводов в непроходном канале.

Указанные документы послужили основанием для включения Обществом в состав расходов по налогу на прибыль организаций и налоговых вычетов по НДС за 2010 год затрат в сумме 21 170 242 рубля и НДС в сумме 3 810 644 рубля, что, по мнению налогового органа, является неправомерным.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ, в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Поскольку возможность учета расходов по налогу носит заявительный характер, то именно на налогоплательщика возложена обязанность доказать правомерность и обоснованность уменьшения налогооблагаемой прибыли, в том числе путем представления соответствующих документов. Положения статей 7 - 9, 65, 200 АПК РФ также не освобождают заявителя, оспорившего решение налогового органа, представлять доказательства заявленных оснований недействительности решения государственного органа, опровергающие доводы налогового органа относительно правомерности доначисления налогов.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные указанной статьей налоговые вычеты.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ, налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению. При этом пункты 5 и 6 статьи 169 НК РФ устанавливают обязательные для оформления счетов-фактур требования, несоблюдение которых является основанием для отказа в предоставлении вычета по НДС.

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 3 определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 г. N 93-О, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщикам. При этом, необходимо, чтобы перечисленные документы в совокупности с достоверностью подтверждали реальность хозяйственных операций и иные обстоятельства, с которыми законодатель связывает право налогоплательщика на получение права на налоговый вычет, то есть сведения в представленных документах должны быть достоверными.

Пунктом 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" предусмотрено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (право на получение возмещения налога) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах неполны, недостоверны или противоречивы.

Налоговая выгода, связанная с применением налоговых вычетов или уменьшением налоговой базы по сделке (хозяйственной операции) в соответствии с пунктами 2, 4 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. N 53, с учетом позиции, изложенной в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 г. N 18162/09, от 25.05.2010 г. N 15658/09 может быть признана необоснованной при представлении налоговым органом доказательств нереальности совершенных хозяйственных операций, являющихся основанием для ее получения либо доказательств отсутствия у налогоплательщика должной осмотрительности при совершении соответствующей сделки.

Руководствуясь положениями статей 169 - 172 НК РФ, Федерального закона от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", судом первой инстанции было установлено следующее.

Представленные Обществом документы не отвечают критериям, установленным вышеуказанными нормами права; сведения, указанные в документах, являются недостоверными. Доказательств, опровергающих установленные факты подписания первичных документов неуполномоченным лицом, отсутствия реальности хозяйственных операций между контрагентом и обществом, обществом не представлено; установленные обстоятельства и представленные доказательства свидетельствуют об отсутствии реальных сделок между обществом и контрагентом, в связи с чем сформулирован вывод о том, что в первичных документах общества содержатся сведения, не отражающие реальность произведенных сделок с контрагентом.

ООО "Евро-Строй" (зарегистрировано 19.02.2010 г.), до 31.05.2012 г. состояло на налоговом учете в Межрайонной ИФНС России N 6 по Хабаровскому краю (юридический адрес: 680033, г. Хабаровск, ул. Тихоокеанская, 204, 902); 31.05.2012 г. снято с налогового учета в связи с изменением места нахождения, поставлено на учет в Инспекции ФНС России по Ленинскому району г. Воронежа.

Учредителем и руководителем ООО "Евро-Строй" с 19.02.2010 г. по 18.05.2012 г. являлся Викентиев Д.О. (дата рождения 11.04.1987 г.), с 18.05.2012 г. - Яковленко П.В. (дата рождения 11.06.1989 г.). Указанные лица для проведения допросов в Инспекцию не явились.

Налоговым органом использовались в качестве доказательственной базы протоколы допросов Викентиева Д.О. от 16.08.2012 г. N 17-31/90 и от 05.12.2012 г. N 17-31/205 (том 2 л.д. 31-40), проведенных ранее Межрайонной ИФНС России N 6 по Хабаровскому краю, согласно которым, данное лицо затруднилось ответить на вопросы о финансово-хозяйственной деятельности ООО "Евро-Строй"; Викентиев Д.О. сообщил, что у него был компаньон Виктор (фамилию которого он не помнит, местонахождение не знает), который занимался поиском контрагентов, заключал с ними договоры, у Виктора находились копии учредительных документов и печать организации; официально доверенностей на него Викентиев Д.О. не оформлял, но несколько раз подписывал чистые листы бумаги.

На вопрос о снятии ООО "Евро-Строй" с налогового учета Викентиев Д.О. дал показания, что по интернету он нашел объявление "куплю организацию", встретился в кафе с человеком по имени Александр, сам произвел процедуру снятия организации с налогового учета и получил от Александра вознаграждение в размере 20 000 рублей, все документы и печать организации он передал Александру, с новым учредителем (руководителем) ООО "Евро-Строй" Яковленко П.В. не знаком.

Таким образом, из показаний Викентиева Д.О. следует, что фактически он не осуществлял руководство ООО "Евро-Строй", а являлся "номинальным" учредителем (руководителем) данной организации.

Довод Общества о невозможности принятия указанных протоколов допросов судом отклонен правильно.

В соответствии с пунктом 27 постановления Пленума высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 г. N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" налоговый орган при рассмотрении материалов проверки вправе исследовать также документы, полученные в установленном НК РФ порядке до момента начала соответствующей налоговой проверки.

Более того, в силу положений статей 7 - 9, 64, 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статей 30, 82 НК РФ, Закона Российской Федерации от 21.03.1991 г. N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации" налоговый орган вправе представлять суду все имеющиеся у него письменные и иные доказательства, подтверждающие обоснованность принятия оспариваемого решения. Поэтому доказательства подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с иными доказательствами по делу с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Проведенная почерковедческая экспертиза (том 2 л.д. 41-47) образцов почерка и подписи Викентиева Д.О., показала, что при сравнении подписи Викентиева Д.О., взятой из паспорта и протокола допроса от 16.08.2012 г. N 17-31/90 с подписями на первично-учетных документах, подписанных якобы Викентиевым Д.О., подписи на документах, подтверждающих финансово-хозяйственную деятельность ООО "Евро-Строй" сделаны не Викентиевым Д.О., а другим лицом.

По вопросу наличия (отсутствия) необходимых условий (персонал, основные средства и прочее) для достижения результатов соответствующей экономической деятельности, судом установлено следующее: налоговая и бухгалтерская отчетности (том 2 л.д. 128-155, том 2 л.д. 125-127, 94-97, том 3 л.д. 1-87) показали, что в 2010-2011 годах численность работников ООО "Евро-Строй" составляла 1 человек, выплаты по договорам гражданско-правового характера не производились; у организации отсутствовали основные средства, производственные мощности, товарные запасы, сырье, материалы; суммы НДС и налога на прибыль организаций к уплате в бюджет исчислены в незначительных размерах. У организации отсутствовали транспортные средства (том 2 л.д. 98-99)

Согласно информации, полученной из Дальневосточного управления Ростехнадзора (письмо от 27.02.2014 N 02-33/1352) и КГУ "Государственная инспекция по надзору за техническим состоянием самоходных машин и других видов техники" (письмо от 04.03.2014 N 9-20-3574) транспортные средства и другая техника за ООО "Евро-Строй" не значатся.

У организации установлен транзитный характер движения денежных средств (том 2 л.д. 100-122). Подтверждением указанному выводу является анализ банковских выписок по расчетным счетам ООО "Евро-Строй", открытым в ОАО "Востоккредитбанк", ЗАО "Солид Банк", ОАО КБ "Уссури", где видно, что за период с 11.03.2010 по 12.11.2010 на расчетный счет ООО "Евро-Строй", открытый в ОАО "Востоккредитбанк" (г. Хабаровск), поступили денежные средства в общей сумме 496 239 946 рублей, которые не были отражены в налоговых декларациях по налогу на прибыль организаций и НДС.

Затраты на ведение хозяйственной деятельности (аренда офисных и складских помещений, аренда техники, привлечение для выполнения работ других организаций и т.д.) ООО "Евро-Строй" не производились. Поступившие на расчетные счета ООО "Евро-Строй" денежные средства в течение 1-2 банковских дней перечислялись с назначением платежа "за стройматериалы" на счета организаций, имеющих признаки "фирм-однодневок" ООО "СтройВент", ООО "Дальторг", ООО "Вертикаль", ООО "Экспресс", ООО "Аметист", ООО "Лакокраска" (адреса "массовой" регистрации, "массовые" учредители и руководители, непредставление налоговой отчетности либо представление с недостоверными или минимальными показателями, изменение местонахождения либо реорганизация, отсутствие трудовых и материальных ресурсов).

Также Инспекцией и судом установлено, что с 20.10.2010 г. по 30.05.2011 г. учредителем и руководителем ООО "Вертикаль", на счет которого за период с 17.11.2010 г. по 31.12.2011 г. были перечислены денежные средства в общей сумме 91 028 050 рублей, являлся Викентиев Д.О.; в декабре 2010 года, в апреле, июне и сентябре 2011 года с расчетного счета, открытого в ЗАО "Солид Банк" (г. Петропавловск-Камчатский), произведено снятие наличных денежных средств по чекам "на выдачу зарплаты" в общей сумме 23 000 000 рублей; в 2010-2011 годах на счета ООО "Новоторг Опт", ООО "ТД "Новоторг", ООО "Премьер", ООО "Тиммакс", ИП Кучерова О.Н. были перечислены денежные средства с назначением платежа "оплата по договору процентного займа" в общей сумме 124 432 680 рублей.

Вышеизложенные обстоятельства свидетельствуют о недобросовестности ООО "Евро-Строй", о транзитном характере движения денежных средств, об участии данной организации в схемах по "обналичиванию" денежных средств.

Документы по взаимоотношениям с ООО "Евро-Строй" содержат недостоверные сведения (том 2 л.д. 48-93). Так, в ходе проведенного допроса управляющего СМТ N 16 - филиала ОАО "РЖДстрой" Малькова А.А., (протокол допроса от 14.05.2014 г. N 17-31/49), последний указал, что договоры с ООО "Евро-Строй" заключались в офисе филиала Общества, однако с Викентиевым Д.О. он лично не знаком, с кем из представителей ООО "Евро-Строй" решались производственные вопросы, не знает, численный и профессиональный состав бригад ООО "Евро-Строй" не помнит.

Из протоколов допросов работников (Зыбина А.Г., Старченко Е.Г., Гайдамакина В.А., Глущенко Л.Н., Харченко А.Г., Гришко В.В., Азарова А.Б., Санкова А.А., Федореева В.С.) филиала Общества, принимавших непосредственное участие в строительно-монтажных работах на объектах ОАО "РЖД" следует, что работы на объектах были выполнены своими силами, посторонние люди на объектах не находились, ООО "Евро-Строй" им не известно.

Согласно информации, представленной филиалами ОАО "РЖД", на объектах которых выполнялись строительно-монтажные работы, ООО "Евро-Строй" для осуществления работ на данных объектах не привлекалось, привлечение данной организации для выполнения строительно-монтажных работ ОАО "РЖД" не согласовывало.

В соответствии с представленными Заявителем актами приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией (по форме N КС-14) в строках "в строительстве принимали участие", где указываются субподрядные организации, ООО "Евро-Строй" не значится.

Общество приводит довод о том, что взаимоотношения с ООО "Евро-Строй" подтвердили начальники структурных подразделений Общества Мироненко С.Л. и Роташнюк Н.В. Вместе с тем, пояснения, данные указанными лицами, противоречат фактическим обстоятельствам, установленным в отношении ООО "Евро-Строй" и собранным в ходе проверки доказательствам, подтверждающим отсутствие у ООО "Евро-Строй" основных средств, трудовых и материальных ресурсов, необходимых для выполнения соответствующих работ, а также показаниям Викентиева Д.О. Кроме того, Мироненко С.Л. и Роташнюк Н.В. сообщили, что контроль нахождения работников и техники ООО "Евро-Строй" на объектах не велся, пропускного режима не было.

Присутствие на объектах строительства железнодорожного транспорта ООО "Евро-Строй" не подтверждено ОАО "РЖД", на основании информации, представленной филиалами ОАО "РЖД", организация ООО "Евро-Строй" для осуществления работ на объектах строительства железнодорожного транспорта не привлекалась.

Учитывая вышеизложенное, суд первой инстанции пришел к правильным выводам, что строительно-монтажные работы на объектах: "Реконструкция станции Бурея Забайкальской железной дороги", "Центр реабилитации локомотивных бригад ст. Хабаровск-1", "Комплекс ПМС-186 по сборке стрелочных переводов на ст. Корфовская" выполнялись собственными силами ОАО "РЖДстрой". Иные организации на указанных объектах не работали, субподрядная организация ООО "Евро-Строй" никому из опрошенных свидетелей не известна.

По вопросу наличия/отсутствия должной осмотрительности при выборе контрагента, нереальность взаимоотношений (том 3 л.д. 88), судом первой инстанции установил, что Обществом при заключении договоров с ООО "Евро-Строй" не выяснялись вопросы о местонахождении организации, о наличии у ООО "Евро-Строй" материальной базы, штатной численности работников для выполнения строительно-монтажных работ, не в должной мере проверялись полномочия лиц, выступающих от имени ООО "Евро-Строй".

Общество ограничилось лишь выпиской из ЕГРЮЛ, копией устава, свидетельством о регистрации и свидетельством о допуске к работам, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства.

Обществом не приведено доводов в обоснование выбора контрагента, учитывая, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора, субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Доказательств того, что Обществом были истребованы от данного контрагента какие-либо документы, в том числе подтверждающие что организация имеет возможность выполнить работы по договору, иные документы о ведении реальной хозяйственной деятельности, Заявителем не представлены.Следовательно, суд первой инстанции верно счел правомерным вывод инспекции о не проявлении Обществом должной осмотрительности при выборе контрагента.

По пункту 2.2 Решения Инспекции (неправомерное заявление налоговых вычетов относящихся к прямым расходам на реализацию товаров (работ, услуг) не подлежащих налогообложению) судом установлено следующее.

В соответствии с указанным пунктом решения, МИ ФНС по КН N 6 установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что Общество в нарушение пункта 2 статьи 170 НК РФ заявило к вычету сумму НДС в размере 49 109 047 рублей, предъявленную ему при приобретении товаров, используемых только для операций по производству работ, местом реализации которых не признается территория Российской Федерации.

Так, между совместным предприятием "Rason Transnational Container Transportation JVC" (СП "РасонКонТранс", Заказчик), являющимся юридическим лицом, зарегистрированным в соответствии с законодательством КНДР, и ОАО "РЖДстрой" (Генподрядчик) был заключен контракт от 30.03.2010 г. N 1/СТР/10 на выполнение 16/1216/ работ по реконструкции верхнего строения железнодорожного пути и иных работ.

Согласно пункту 1.1 Контракта, Генподрядчик обязуется выполнить для Заказчика на территории КНДР работы по реконструкции 15,35 - километрового участка железной дороги ст. Туманган (КНДР) - ст. Раджин (КНДР) - порт - Раджин (КНДР), а Заказчик обязуется принять результаты работ и оплатить их в порядке и сроки, установленные контрактом.

Также, между совместным предприятием "Rason Transnational Container Transportation JVC" (Заказчик), являющимся юридическим лицом, зарегистрированным в соответствии с законодательством КНДР, и ОАО "РЖДстрой" (Генподрядчик) был заключен контракт от 16.07.2012 г. N 12д-03 на выполнение работ по развитию контейнерного терминала в порту Раджин (КНДР) с возможностью переориентирования работы терминала на перегрузку угля навалом (Контракт 1).

Из пункта 1 Контракта 1 следует, что Генподрядчик обязуется собственными и/или привлеченными силами выполнить для Заказчика на территории КНДР работы по развитию контейнерного терминала в порту Раджин (КНДР) с возможностью переориентирования работы терминала на перегрузку угля навалом в соответствии с проектной и рабочей документацией, требованиями технических регламентов, строительных норм и правил, а заказчик обязуется принять результаты работ и оплатить их в порядке и сроки, установленные Контрактом 1.

Вышеуказанные операции Обществом отражены в налоговых декларациях по НДС за соответствующие налоговые периоды 2010- 2012 годов по коду 1010812 "Реализация работ (услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации" в разделе 7 "Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения); операции, не признаваемые объектом налогообложения; операции по реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации; а также суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев".

Для осуществления работ в соответствии с условиями вышеуказанных контрактов Обществом были приобретены материалы на общую сумму 272 828 038,89 рублей, НДС - 49 109 047,00 рублей.

Общество, руководствуясь положениями пункта 4 статьи 170 НК РФ, в том числе абзацем 9 пункта 4 статьи 170 Кодекса, определило, что доля совокупных расходов на реализацию работ, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, составляет во всех периодах менее 5 процентов. В связи с чем, Обществом сумма НДС в размере 49 109 047,00 рублей в полном объеме была принята к вычету. Данные обстоятельства предмет спора не составляют.

Позиция Общества заключается в том, что ведение раздельного учета НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) им осуществлялось, суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) используемым исключительно в операциях не признаваемых объектом налогообложения могут быть заявлены к вычету на основании абзаца 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ.

Позиция Инспекции основана на том, что суммы НДС по товарам (работам, услугам) используемым в деятельности, не признаваемой объектом налогообложения на основании подпункта 2 пункта 2 статьи 170 НК РФ не принимаются к вычету, а учитываются в расходах для целей обложения налогом на прибыль организаций на основании следующего.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ.

Следовательно, положения статьи 171 НК РФ не позволяют принять к вычету НДС по товарам (работам, услугам) в случае если они в дальнейшем не создают объект налогообложения НДС. Кроме того, пункт 2 статьи 171 НК РФ, содержит отсылку к положениям статьи 170 НК РФ, которые устанавливают порядок отнесения спорных сумм налога на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг).

Таким образом, указанные положения НК РФ обязывают налогоплательщика, в случае использования приобретенных товаров (работ, услуг) в деятельности указанной в пункте 2 статьи 170 НК РФ (в деятельности не признаваемой объектом налогообложения), суммы предъявленного НДС учесть в расходах в целях обложения налогом на прибыль организаций.

Доводы Общества о том, что им осуществлялся раздельный учет сумм НДС правильно признаны судом первой инстанции необоснованными, поскольку согласно методике раздельного учета НДС по видам деятельности и операциям, облагаемым НДС в общем порядке, не признаваемым объектами налогообложения, не подлежащим налогообложению (освобожденным от налогообложения) и облагаемым НДС по ставке 0 процентов, являющейся приложением N 2 к положению об учетной политике ОАО "РЖДстрой" для целей налогообложения, утвержденной приказом от 31.12.2010 г. N 137, общество не ведет раздельный учет НДС по расходам, относящимся к облагаемым и не облагаемым НДС операциям в тех налоговых периодах, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 % общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы НДС, предъявленные Обществу продавцами использованных в производстве товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 НК РФ.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что обстоятельство осуществления Обществом расчета 5 % общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и реализацию товаров (работ, услуг) не означает ведение раздельного учета НДС. Раздельный учет НДС заключается в раздельном учете именно самого налога, то есть отнесения сумм налога на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг) и на налоговые вычеты.

Для указанных выше целей в Обществе ведутся регистры налогового учета "Налоговый регистр-расчет доли доходов по операциям, освобождаемым от НДС (не являющимся объектом налогообложения)" и "Налоговый регистр раздельного учета предъявленного входного НДС по облагаемым и необлагаемым НДС операциям", которые обществом не заполнялись, что также подтверждает и сам налогоплательщик в своем заявлении.

Поскольку Общество суммы НДС по спорным товарам (работам, услугам), используемым в деятельности не признаваемой объектом налогообложения отдельно не учитывало, то на основании абзаца 6 пункта 4 статьи 170 НК РФ суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежат и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включаются.

Правильным является вывод суда первой инстанции что довод Общества о том, что абзац 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ позволяет налогоплательщику принять к вычету весь предъявленный НДС по товарам (работам, услугам), используемым исключительно в деятельности не признаваемой объектом налогообложения, основан на неверном толковании положений статьи 170 НК РФ на основании следующего.

Согласно пункту 4 статьи 170 НК РФ (в редакции действовавшей в проверяемый период), суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

Учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

Принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

Принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Согласно абзацу 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ, налогоплательщик имеет право не применять положения настоящего пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 НК РФ.

Из позиции Общества следует, что пункт 4 статьи 170 состоит из общих и специальных норм. Общие нормы закреплены в абзацах 2-8, а специальные - в абзаце 9 и далее.

Действительно, абзац 9 является специальной нормой по отношении к предыдущим, поскольку в нем прямо указано на возможность неприменения положений всего пункта 4 статьи 170 НК РФ. Однако налогоплательщик неправильно определяет значение пункта 4 статьи 170 НК РФ.

В пункте 4 статьи 170 НК РФ речь идет о том, что если налогоплательщик осуществляет облагаемую и необлагаемую деятельность то суммы НДС он учитывает в стоимости товаров (работ, услуг), принимает к вычету, либо определяет пропорцию, в которой сумму налога относит на расходы и на налоговые вычеты.

Арбитражный суд города Москвы счел, что указанные положения применяются исключительно к товарам (работам, услугам), которые одновременно используются в облагаемой и необлагаемой деятельности, поэтому положения абзаца 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ не распространяют свое действие на товары (работы, услуги) используемые исключительно в облагаемой или исключительно в необлагаемой НДС деятельности. Для этих случаев применяются положения пункта 2 статьи 170 НК РФ и пункта 2 статьи 171 НК РФ.

Указанная позиция основана на следующем.

Пункт 4 статьи 170 НК РФ в редакции Федерального закона от 07.08.2001 г. N 118-ФЗ звучал следующим образом:

"В случае частичного использования покупателем приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) в производстве и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, а частично - в производстве и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых освобождены от налогообложения, суммы налога, предъявленные продавцом указанных приобретенных товаров (работ, услуг), включаются в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на доходы организаций (налога на доходы физических лиц), или подлежат налоговому вычету в той пропорции, в которой указанные приобретенные товары (работы, услуги) используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения). Указанная пропорция определяется исходя из стоимости товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общем объеме выручки от реализации товаров (работ, услуг) за отчетный налоговый период.

Положения настоящего пункта не применяются в отношении тех налоговых периодов, в которых доля товаров (работ, услуг), используемых для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению, не превышает 5 процентов (в стоимостном выражении) общей стоимости приобретаемых товаров (работ, услуг), используемых для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг). При этом, все суммы налога, предъявленные продавцами указанных товаров (работ, услуг) в таком налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 настоящего Кодекса".

Приведенная изначальная редакция пункта 4 статьи 170 НК РФ позволяет сделать вывод о том, что при введении правила, в настоящее время содержащегося в абзаце 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ, законодатель исходил из того, что данное правило подлежит применению только в отношении сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), частично используемым в производстве и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению НДС и частично используемым в производстве и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых освобождены от налогообложения.

При этом в данном случае отсутствуют основания считать, что подход законодателя к тому, в отношении каких сумм НДС возможно применение правил, в настоящее время приведенных в абзаце 9 пункт 4 статьи 170 НК РФ, претерпел какие-либо изменения.

Федеральным законом от 29.05.2002 г. N 57-ФЗ в пункт 4 статьи 170 НК РФ были внесены изменения, в частности, дополняющие названный пункт абзацами 2 и 3, в соответствии с которыми суммы НДС принимается к вычету или относится на стоимость товаров (работ, услуг).

Суд считает, что логика законодателя в данном случае сводится к возможности вести раздельный учет НДС без применения пропорции указанной абзаце 4 пункта 4 статьи 170 НК РФ. Иными словами, если налогоплательщик использует приобретенные товары (работы, услуги) в облагаемой и не облагаемой деятельности, и при этом точно может определить степень их использования в названной деятельности, то сумму предъявленного НДС он также может разделить, но без расчета пропорции.

В рассматриваемой ситуации речь идет о суммах НДС по приобретенным услугам, используемым только для неподлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, к которым не подлежат применению правила, установленные абзацем 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ. Данные суммы в соответствии с положениями пункта 2 статьи 170 НК РФ подлежат учету в стоимости соответствующих услуг.

На неприменимость к спорным суммам налога положений абзаца 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ также указывают положения учетной политики Общества утвержденной приказом от 31.12.2010 г. N 137 (том 4 л.д. 21-27).

Так, согласно методике раздельного учета НДС (приложение N 2 к учетной политике) "Общество не ведет раздельный учет НДС по расходам, относящимся к облагаемым и не облагаемым НДС операциям в тех налоговых периодах, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы НДС, предъявленные Обществу продавцами использованных в производстве товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 НК РФ".

Из указанной формулировки следует, что правило 5 % должно применяться самим обществом только в отношении сумм НДС по расходам "относящимся к облагаемым и не облагаемым НДС операциям" одновременно.

Также правильно суд первой инстанции не принял довод Общества о том, что оно имело право выбора между налогообложением спорных операций по ставке 0 % и освобождением от налогообложения в силу отсутствия объекта (операции вне территории Российской Федерации), поскольку Общество документально не подтвердило свое право на применение ставки 0 % и самостоятельно заявило спорную реализацию в налоговых декларациях по НДС за соответствующие налоговые периоды 2010- 2012 годов по коду 1010812 "Реализация работ (услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации" в разделе 7 "Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения); операции, не признаваемые объектом налогообложения; операции по реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации; а также суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев".

В отношении довода Общества о том, что налоговый орган должен был признать правомерным принятие к вычету НДС по материалам, приходящимся на реализацию работ от станции Хасан до границы КНДР, судом установлено следующее.

Пункт 2.3 решения Инспекции (не оспаривается Обществом), содержит доначисления НДС в размере 2 667 934,00 рубля по работам, выполненным от станции Хасан до границы КНДР (то есть на территории Российской Федерации). Доначисления произведены по счетам-фактурам, выставленным без НДС: N ЦА0000000118 от 30.11.2011, N ЦА0000000007 от 31.01.2012, N 000000033/00 от 30.04.2012, N 000000051/00 от 30.05.2012, N 000000077/00 от 31.07.2012, N 0000000198/00 от 30.11.2012, N 0000000219/00 от 31.12.2012 (выписка из книг продаж том 4 л.д.124), в которых сумма работ по указанному участку составляет 14 821 852 рублей.

Иными словами, Инспекция доначислила НДС по операциям, ранее не обложенным НДС и заявленным в разделе 7 налоговых деклараций по НДС.

В пункте 2.2 решения Инспекция отказала в налоговых вычетах на основании пункта 2 статьи 170 НК РФ в размере 49 109 047 рублей.

Указанная сумма налоговых вычетов не имеет отношение к работам, выполненным на участке от станции Хасан до границы КНДР, что следует из контракта от 30.03.2010 г. N 1/СТР/10 и письма общества от 28.10.2014 N 6204 (том 4 л.д. 34-44).

Следовательно, для осуществления работ на территории Российской Федерации использовались иные материалы, чем для осуществления работ на территории КНДР (вывезены с территории РФ и обратно не ввезены), поэтому к налоговым вычетам в отношении работ выполненных на территории Российской Федерации инспекция претензии не предъявляла.

Учитывая, что приобретенные Обществом товары (работы, услуги) использовались только для осуществления операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации (не признаваемых объектом налогообложения), то выводы инспекции о нарушении обществом пункта 2 статьи 170 НК РФ являются законными и обоснованными.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу, что Заявитель неправомерно заявил к вычету сумму НДС в размере 49 109 047 рублей, предъявленную ему при приобретении товаров, используемых только для операций по производству работ, местом реализации которых не признается территория Российской Федерации.

Решение Арбитражного суда города Москвы от 25.11.2015 г. в оспариваемой МИ ФНС по КН N 6 части - по доначислению земельного налога за 2010-2012 год в размере 4 419 744 рубля по пункту 5.1 решения Инспекции, а также соответствующих сумм штрафов и пени, апелляционной инстанцией также признается соответствующим законодательству, фактическим обстоятельствам дела и обоснованным.

В соответствии с пунктом 5.1 решения, Инспекцией установлено, что ОАО "РЖДстрой" в нарушение статей 390 - 392, 396 НК РФ не исчислен и не уплачен земельный налог за 2010 - 2012 годы в сумме 4 419 744 рубля; Обществом не представлены декларации по земельному налогу за 2010 - 2012 годы, в связи с чем Общество привлечено к ответственности, предусмотренной статьей 119 Кодекса, в виде взыскания штрафа в размере 883 948 рублей.

Инспекцией установлено, что Общество не включило в налоговую базу по земельному налогу кадастровую стоимость части земельного участка N 77:01:0003005:60, расположенного по адресу: г. Москва, ул. Казакова, д. 8, стр. 6.

Позиция Общества заключается в том, что поскольку ОАО "РЖДстрой" не является собственником земельного участка, информация Кадастровой палаты по земельному участку N 77:01:0003005:60 является ошибочной, выводы Инспекции о неуплате налога на землю, являются необоснованными.

Инспекция указала, что Обществом от ОАО "РЖД" по акту приема-передачи от 31.03.2006 г. (том 4 л.д. 129-131) получены в качестве вклада в уставный капитал, в том числе производственные помещения по адресу: 103064, г. Москва, ул. Казакова, д. 8, стр. 6. Согласно свидетельству о государственной регистрации права от 12.10.2007 г. N 77АЖ 336049 Обществом зарегистрировано право собственности на нежилые помещения общей площадью 3 890,4 квадратных метров в указанном здании (том 4 л.д. 125-126).

Согласно информации, представленной Департаментом городского имущества города Москвы от 16.12.2013 г. N ДГИ-1-140538/13-1, от 14.11.2014 г. N ДГИ-1-132220/14-1 следует, что земельный участок площадью 2 791 кв. м., расположенный по адресу: г. Москва, ул. Казакова, д. 8, стр. 6 сформирован (в габаритах жилого дома) и поставлен на государственный кадастровый учет с кадастровым номером 77:01:0003005:60 (том 4 л.д. 127-128).

Кадастровой палатой письмами от 12.12.2013 г. N 3.1/16924, от 23.10.2014 г.

N 3.1/13877 в отношении земельного участка с кадастровым N 77:01:0003005:60 представлены сведения, внесенные в государственный кадастр недвижимости, в виде кадастровой выписки, кадастрового паспорта, кадастрового плана территории, кадастровых справок о кадастровой стоимости.

Согласно кадастровым выпискам от 21.10.2014 г. N 77-501/14-1042146, 77/501/14-1042225, 77/501/14-1046050, от 22.10.2014 г. N 77-501/14-1048059 земельный участок, в границах которого расположен ориентир с почтовым адресом: г. Москва, ул. Казакова, вл. 8, стр. 6, внесен в государственный кадастр недвижимости 17.07.2003 г.

Площадь земельного участка составляет 2791 кв. м., кадастровая стоимость 175 386 747,01 руб. Категория земель - земли населенных пунктов. Разрешенное использование: эксплуатация здания под жилые цели (0,1201 га) и административные цели (0.159 га). Кадастровые выписки содержат план земельного участка, а также описание местоположения земельного участка и поворотных точек границ земельного участка. В отношении статуса записи о земельном участке указано, что земельный участок снят с кадастрового учета 24.04.2007 г.

Согласно справкам о кадастровой стоимости объекта недвижимости, заполненным 21.10.2014, 22.10.2014 г., кадастровая стоимость земельного участка N 77:01:0003005:60 на 01.01.2010 г., 01.01.2011 г., 01.01.2012 г. составила 175 386 747,01 рублей.

Анализом документов (том 5 л.д. 1-26), в частности: копий технического паспорта, копий экспликации, копий свидетельства о регистрации права собственности, перечня жилых помещений, представленных ООО "УК "Дом-Мастер" письмом от 16.01.2014 г. N 5649/013, в отношении дома, расположенного по адресу: г. Москва, ул. Казакова, д. 8 стр. 6, установлено, что в данном доме, кроме центрального аппарата Общества, расположено 32 квартиры общей площадью - 3 029,3 кв. м., в связи с чем, указанный дом является многоквартирным.

Судом первой инстанции вывод Инспекции об обязанности ОАО "РЖДстрой" уплачивать земельный налог за 2010-2012 годы в отношении его части земельного участка, расположенного под многоквартирным домом, расположенным по адресу: г. Москва, ул. Казакова, д. 8, стр. 6. правильно отклонен с учетом фактических обстоятельств дела.

Судом установлено, что участок под жилым домом поставлен на кадастровый учет в 2003 году, тогда, когда собственником нежилого помещения в указанном здании по адресу г. Москва ул. Казакова 8, стр. 6 было ОАО "РЖД". В 2006 году ОАО "РЖД" помещение в указанном здании внесло в УК ОАО "РЖДстрой", но земельный участок в уставный капитал не вносился и иным образом в пользу ОАО "РЖДстрой" не отчуждался, и не мог отчуждаться, так как у ОАО "РЖД" не было документов, подтверждающих егго право собственности на этот участок; это была собственность г. Москвы. Более того, участок находился в аренде у ОАО "РЖД" на основании договора аренды от 9.12.2003 г. года N М-01-510606. Данный договор был расторгнут только 10.06.2009 г. года (Приложения к Акту стр. 602 Письмо Департамента городского имущества г. Москвы от 16.12.2013 года).

В ходе дополнительных мероприятий налогового контроля МИ ФНС по КН N 6 направило в Департамент земельных ресурсов г. Москвы и в Филиал ФГБУ "Федеральная кадастровая палата Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии" по г. Москве" запросы от 16.10.2014 г. N 17-12/6871 и 16.10.2014 г. N 17-12/16873 соответственно.

От Филиала ФГБУ "Федеральная кадастровая палата Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии" по г. Москве" получен ответ от 23.10.2014 года N 3.1/3877. Как видно из ответа (кадастровая справка заполнена по состоянию на 21.11.2014 года), кадастровая стоимость данного земельного участка определена по состоянию на 01.01.2007 года в сумме 175 386 747 рублей (в которой и числилась по состоянию на 01.11.2011 года), объект снят с кадастрового учета (но не указано когда снят). Однако данная Кадастровая справка частично противоречит представленным ранее документам также по запросам МИ ФНС по N 6. Так, Федеральная кадастровая палата по г. Москве письмом от 12.12.2013 года (стр. 608 Приложений к Акту) представила в МИ ФНС по КН N 6 по крупнейшим налогоплательщикам документы. Среди них на стр. 611 Приложений к Акту в Кадастровой выписке о земельном участке от 10.12.2013 года в строке 15 указано, что земельный участок снят с учета, о чем 03.02.12г. внесена в Государственный кадастр недвижимости соответствующая запись, а в строке 16 указано, что снят с кадастрового учета 24.04.2007 г. На стр. 615 в Кадастровой справке о кадастровой стоимости в строке 5 "Кадастровая стоимость на 10.12.13 г." стоит прочерк, а по строке 7 указано, что кадастровой стоимости нет, так как участок снят с учета 24.04.2007 г.

Отношения, возникающие в связи с ведением государственного кадастра недвижимости, осуществлением государственного кадастрового учета недвижимого имущества и кадастровой деятельности, регулирует Федеральный закон от 24.07.2007 г. N 221-ФЗ "О государственном кадастре недвижимости".

Согласно статье 1 Закона государственный кадастр недвижимости является систематизированным сводом сведений об учтенном в соответствии с настоящим Федеральным законом недвижимом имуществе.

Государственным кадастровым учетом недвижимого имущества признаются действия уполномоченного органа по внесению в государственный кадастр недвижимости сведений о недвижимом имуществе, которые подтверждают существование такого недвижимого имущества с характеристиками, позволяющими определить такое недвижимое имущество в качестве индивидуально-определенной вещи, или подтверждают прекращение существования такого недвижимого имущества, а также иных предусмотренных законом сведений о недвижимом имуществе.

В соответствии с законом осуществляется кадастровый учет земельных участков, зданий, сооружений, помещений, объектов незавершенного строительства.

Кадастровая выписка об объекте недвижимости представляет собой выписку из государственного кадастра недвижимости, содержащую запрашиваемые сведения об объекте недвижимости.

Если в соответствии с кадастровыми сведениями объект недвижимости, сведения о котором запрашиваются, прекратил существование, любая кадастровая выписка о таком объекте наряду с запрашиваемыми сведениями должна содержать кадастровые сведения о прекращении существования такого объекта.

Если земельный участок прекратил существование, в строке 17 кадастровой выписки указываются слова "Земельный участок снят с кадастрового учета" и дата его снятия с государственного кадастрового учета.

В пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.07.2009 г. N 54 разъяснено, что согласно пункту 1 статьи 388 Налогового кодекса Российской Федерации плательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения. В соответствии с пунктом 1 статьи 131 Гражданского кодекса Российской Федерации указанные права на земельный участок подлежат государственной регистрации, которая в силу пункта 1 статьи 2 Федерального закона "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" является единственным доказательством существования зарегистрированного права. В связи с этим необходимо исходить из того, что за исключениями, оговоренными в пунктах 4 и 5 настоящего Постановления, плательщиком земельного налога является лицо, которое в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним указано как обладающее правом собственности, правом постоянного (бессрочного) пользования либо правом пожизненного наследуемого владения на соответствующий земельный участок. Таким образом, обязанность уплачивать земельный налог возникает у такого лица с момента регистрации за ним одного из названных прав на земельный участок, то есть внесения записи в реестр, и прекращается со дня внесения в реестр записи о праве иного лица на соответствующий земельный участок".

Является неверным довод ИФНС, что пункты 4 и 5 Постановления ВАС РФ N 54 к рассматриваемому спору отношения не имеют; налоговый орган считает, что если по земельному участку проведен кадастровый учет, то земельный участок автоматически переходит в собственность владельцев помещений под жилым домом и для этого не требуется никаких дополнительных актов.

Подобная норма действительно имеется в статье 16 Закона РФ "О введении в действие Жилищного кодекса РФ" от 29 декабря 2004 года N 189-ФЗ и ст. 36 ЖК РФ вступившего в силу с 1 марта 2005 года. Однако, как правильно указано судом первой инстанции, право собственности переходит тогда, когда земельный участок законно поставлен на учет, а не по ошибке и этот переход права собственности на земельный участок к владельцам помещений не нарушает права третьих лиц.

Более того, Постановление ВАС N 54 принято после вступления в силу ЖК РФ и в нем ничего не говорится, что плательщиком земельного налога становится владелец помещения в многоквартирном доме при отсутствии записи в ЕГРПН о собственниках земельного участка.

Суд указал, что налоговый орган вправе был в ходе выездной налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля сам направить запрос в ЕГРН о том, за кем зарегистрирована собственность на спорный земельный участок, но этого не сделал, а переложил бремя доказывания на налогоплательщика, что противоречит законодательству (статье 65 и пункту 5 статьи 200 АПК РФ), так как именно налоговый орган обязан доказать обстоятельства на которые он ссылается в Решении.

Судом установлено, что ОАО "РЖДстрой" до настоящего времени не имеет Свидетельства о праве долевой собственности на спорный земельный участок, о чем свидетельствует Кадастровая выписка о спорном земельном участке.

На стр. 610 Приложений к Акту находится Схема расположения объекта недвижимости на земельном участке, входящая в состав Кадастрового паспорта на здание по адресу г. Москва, ул. Казакова 8, стр.6. На схеме пунктирной линией обозначена зона отчуждения железной дороги и нанесено здание, которое нахлестывается на обозначенную линию отчуждения, а так как земельный участок под зданием, необходимый для его обслуживания включает и необходимую площадь вокруг здания, то видно, что участок под зданием пересекается и захватывает зону отчуждения и, следовательно, он не может быть поставлен на кадастровый учет и не может перейти в долевую собственность владельцев помещений в указанном здании. Аналогичная схема содержится в официальном интернет - ресурсе "Публичная кадастровая карта", в которой видно, что участок, на котором находится дом по адресу г. Москва, ул. Казакова 8, стр. 6 частично накладывается на другой участок (зону отчуждения железной дороги).

В соответствии с пунктом 3 статьи 11.9 Земельного кодекса РФ, границы земельных участков не должны пересекать границы муниципальных образований и (или) границы населенных пунктов. В соответствии с пунктом 6 статьи 11.9 Земельного кодекса РФ, образование земельных участков не должно приводить к вклиниванию, вкрапливанию, изломанности границ, чересполосице, невозможности размещения объектов недвижимости и другим препятствующим рациональному использованию и охране земель недостаткам, а также нарушать требования, установленные настоящим Кодексом, другими федеральными законами.

Законом РФ от 24 июля 2007 года N 221-ФЗ "О государственном кадастре недвижимости" (пункт 1 статьи 7) предусмотрено, что в государственный кадастр недвижимости вносятся следующие сведения об уникальных характеристиках объекта недвижимости, в том числе, вид объекта недвижимости (земельный участок, здание, сооружение, помещение, объект незавершенного строительства), сведения о прекращении существования объекта недвижимости, если объект недвижимости прекратил существование.

Пунктом 1 статьи 16 Федерального закона N 221-ФЗ "О государственном кадастре недвижимости" предусмотрено, что кадастровый учет осуществляется в связи с образованием или созданием объекта недвижимости, прекращением его существования либо изменением уникальных характеристик объекта недвижимости.

В соответствии с пунктом 3 статьи 17 Федерального закона N 221-ФЗ "О государственном кадастре недвижимости", датой завершения кадастрового учета признается день внесения органом кадастрового учета в государственный кадастр недвижимости сведений о прекращении существования объекта недвижимости (при снятии с учета объекта недвижимости).

При этом, снятие с учета возможно как по заявлению заинтересованных лиц, так и без заявления при разделении земельных участков, выделении из одного участка другого участка, а также при допущенной ошибке в постановке на кадастровый учет земельного участка.

Заявитель логично исходил из того, что данный участок не состоит на кадастровом учете (ввиду его снятия с кадастрового учета) и не уплачивал налог (при предыдущих налоговых проверках претензий не предъявлялось), а спорный земельный участок был в собственности г. Москвы и находился в аренде у ОАО "РЖД" на основании договора аренды от 9.12.2003 года N М-01-510606. Данный договор расторгнут только 10.06.2009 года, соответственно с 01 марта 2005 года (дата вступления в силу ЖК РФ) продолжались арендные отношения между г. Москва и ОАО "РЖД", что говорит о том, что спорный участок и после вступления в силу ЖК РФ и до его снятия с кадастрового учета (с 1.03.2005 г. по 24.04.2007 г.), а так же и после снятия с кадастрового учета, до расторжения договора аренды (с 24.04.2007 г. по 10.06.2009 г.) стороны договора аренды продолжали считать данный земельный участок собственностью г. Москвы, т.е. продолжали считать, что данный земельный участок не перешел в собственность владельцев помещений в здании.

Жилищный кодекс РФ вступил в силу с 01.03.2005 года и если бы спорный земельный участок законно был поставлен на кадастровый учет, то ОАО "РЖД" стало бы долевым собственником данного земельного участка.

ОАО "РЖДстрой" было создано в 2006 году и в Уставный капитал Заявителя учредитель (ОАО "РЖД") внес часть помещений в указанном доме, но земля не вносилась, так как не была собственностью ОАО "РЖД", а арендовалась у г. Москвы. Исходя из общей нормы права, что земля следует судьбе здания (помещения), то после перехода права собственности на помещение к ОАО "РЖДстрой" должно было перейти и право аренды земельного участка у Правительства г. Москвы и ОАО "РЖДстрой" должно было уплачивать арендную плату. По взаимной договоренности между ОАО "РЖД" и ОАО "РЖДстрой" перечисляло арендную плату за ОАО "РЖД". Часть земельного участка накладывается на земельный участок зоны отчуждения железной дороги. То, что в 2010-2012 года ни ОАО "РЖД" ни ОАО "РЖДстрой" не уплачивали арендную плату за спорный земельный участок не входит в компетенцию налогового органа, и налоговый орган не в праве в данном случае взыскивать земельный налог из-за того, что собственник помещения должен был платить арендную плату за землю, но ее не платил.

Согласно пункту 3 статьи 391 НК РФ, налогоплательщики-организации определяют налоговую базу самостоятельно на основании сведений государственного кадастра недвижимости о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности или праве постоянного (бессрочного) пользования.

Согласно статье 11.1 Земельного кодекса РФ, земельным участком является часть земной поверхности, границы которой определены в соответствии с федеральными законами.

Письмом Министерство финансов Российской Федерации от 19 июля 2012 г. N 03-05-04-02/66 разъяснено, что на основании пункта 1 статьи 131 Гражданского кодекса Российской Федерации право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней. Таким образом, налогоплательщиком земельного налога является лицо, которое в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним указано как обладающее правом собственности, правом постоянного (бессрочного) пользования либо правом пожизненного наследуемого владения на соответствующий земельный участок.

В соответствии с Законом РФ "О государственном кадастре недвижимости" от 24 июля 2007 года N 221-ФЗ, земельный участок, как объект недвижимости, формируется после постановки на кадастровый учет этого участка. Снятие с кадастрового учета земельного участка говорит о том, что данного земельного участка нет на кадастровом учете, следовательно, право собственности на данный земельный участок не возникло у ОАО "РЖДстрой".

ОАО "РЖДстрой" 15.09.2014 года сделало запрос N 5308 в Филиал Федерального государственного бюджетного учреждения "Федеральная кадастровая палата Федеральной службы государственной регистрации и картографии по г. Москве". Учреждение ответило (исх. от 16.10.2014 г. N 2.10/13570): "В государственном кадастре недвижимости сведениям о земельном участке с кадастровым номером 70:01:0003005:60 статус "архивный" присвоен по представленной с письмом Департамента земельных ресурсов города Москвы от 08.12.2011 N 33-1-13459/11-(3)-3... информации об ошибке в части статуса земельного участка, возникшей при передаче сведений Департаментом об указанной земельном участке в 2007 г. в составе информационной базы государственного земельного кадастра г. Москвы в электронном виде".

Публичная кадастровая карта (ПКК) - официальный Интернет ресурс, указывает, что сведения о границах земельного участка 77:01:0003005:60 отсутствуют, местоположение указано ориентировочно, статус: "Снят с учета", форма собственности: "нет данных", дата обновления границ участка на ПКК: "Нет данных", Разрешенное использование по классификатору (код, описание): "Нет данных" (распечатка с ПКК прилагается).

Также, на запрос МИФНС N 6 в Филиал ФГБУ "ФКП Росреестра" по г. Москве от 03.12.2013 года N 14-11/18811 получен ответ от Филиала Федерального государственного бюджетного учреждения "Федеральная кадастровая палата Федеральной службы государственной регистрации и картографии по г. Москве" (ответ от 12.12.2013 года (стр. 605 Приложений к Акту).

Согласно полученному ответу, правовой статус земельного участка определяется на основании категории земли и вида разрешенного использования. Данный участок относится к категории "земли населенных пунктов" (п.п. 2 п.1 ст. 7 Земельного кодекса РФ), но в виде разрешенного использования допущена ошибка, о чем упоминалось выше, поскольку, исходя из Кадастровой выписки о спорном земельном участке, выданной Филиалом ФГБУ "ФКП Росреестра" по г. Москве (стр. 611 Приложений к Акту) указано, что "разрешенное использование: эксплуатация здания под жилые цели (0,1201 га) и административные цели (0,159 га)" (стр. 10), а, на самом деле, участок захватывает часть территории зоны отчуждения железной дороги, которая относится к виду разрешенного использования "территориальной зоне инженерных и транспортных инфраструктур" (п.п. 2 п. 1 ст. 85 ЗК РФ). Далее в этом же документе (стр. 15) сказано: "Особые отметки: "Сведения о снятии земельного участка с кадастрового учета внесены в Государственный кадастр недвижимости 03.02.2012 года в соответствии с информацией, полученной из Департамента земельных ресурсов города Москвы". И еще в стр. 14 данного документа "Сведения о правах" стоит прочерк. Это означает, что право собственности на спорный земельный участок ни за кем не зарегистрировано, в том числе не зарегистрировано и за Обществом.

Кроме того, в кадастровой справке о кадастровой стоимости земельного участка от 10.12.2013 года указано (стр. 616 Приложений к Акту): "Кадастровая стоимость по состоянию на 10 декабря 2013 г., руб.: ----" (стр. 5), на стр. 7 сказано: "Особые отметки: Сведения о кадастровой стоимости земельного участка по состоянию на 01.01.2010 года не могут быть предоставлены, земельный участок 77:01:0003005:60 снят с кадастрового учета с 24.04.2007 года". На стр. 6 этого документа содержится ссылка на документ явившийся основанием для снятия земельного участка с кадастрового учета "от 04.12.2007 г. N б/н".

В предоставленном "Кадастровом паспорте здания, сооружения, объекта незавершенного строительства" указана следующая информация. Вид объекта недвижимого имущества указано "Здание". Местоположение указано как "г. Москва, ул. Казакова, д. 8, стр. 6". В строке "Основная характеристика" указано 6417,7 кв. метра (т.е. вся площадь здания). В строке "Назначение" указано "Нежилое здание". Все это заверено печатью и подписью Ведущего технолога В.А. Маликова. При этом именно государственный кадастр является официальным документом, носящим всю официальную информацию об объекте недвижимости в соответствии с Законом РФ "О государственном кадастре недвижимости" п. 2 ст. 1: "Государственный кадастр недвижимости является систематизированным сводом сведений об учтенном в соответствии с настоящим Федеральным законом недвижимом имуществе... Государственный кадастр недвижимости является федеральным государственным информационным ресурсом".

В государственном кадастре здание числится как нежилое, однако, имеется технический паспорт от 31.10.2007 года (стр. 619-625 Приложений к Акту) предоставленный налоговому органу ООО "Управляющая компания "Дом-мастер".

Судом установлены следующие противоречия в документах.

В техническом паспорте здание указано как жилое, в Государственном кадастре оно же указано как нежилое, земельный участок в кадастровой выписке указан как для эксплуатации части здания как нежилого и части здания как жилого, а так же здание пересекается с землей зоны отчуждения железной дороги, т.е. с землями инженерных и транспортных инфраструктур, участок снят с кадастрового учета и ему присвоен статус "архивный" на основании Письма Департамента земельных ресурсов г. Москвы из-за ошибки в указании статуса земельного участка, право собственности на участок ни за кем не зарегистрировано, в кадастровой справке, в графе кадастровая стоимость (на основании которой исчисляется земельный налог) указан прочерк и указано, что кадастровая стоимость на 01.01.2012 г. предоставлена быть не может, а в Кадастровой справке, представленной 23.10.2014 г. по запросу МИФНС N 6 от16.10.2014 года (стр. 23-25 Приложений документов полученных при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля) ведущим инженером О.Г. Смирновой, появляется кадастровая стоимость, однако, данный участок снят с кадастрового учета.

Правильно оценен судом первой инстанции тот факт, что неправильное указание категории или вида использования земельного участка приводит к неправильному определению кадастровой цены на этот земельный участок, так как именно эти факторы влияют на конечную кадастровую стоимость. Следовательно, указанная кадастровая стоимость (оценка произведена в 2007 году до выявления Департаментом земельных ресурсов г. Москвы ошибки) не может применяться для расчета налога, так как в соответствии с п. 4 Постановления Правительства Российской Федерации от 8 апреля 2000 г. N 316 "Об утверждении Правил проведения государственной кадастровой оценки земель": "Государственная кадастровая оценка земель основывается на классификации земель по целевому назначению и виду функционального использования", а в настоящем споре именно в этой классификации допущена ошибка.

Письмом Минфина РФ от 5 сентября 2006 г. N 03-06-02-02/120 также разъяснено: "... такие изменения, как перевод земель из одной категории в другую, изменение вида разрешенного использования земельного участка, влияющие на величину кадастровой стоимости земельного участка и произошедшие в течение налогового периода, учитываются при определении налоговой базы, которая будет применяться для исчисления земельного налога в следующем налоговом периоде", что, также говорит о влиянии категории земли и вида разрешенного использования на кадастровую цену".

Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 36 ЗК РФ, собственникам помещений в многоквартирном доме принадлежит на праве общей долевой собственности общее имущество в многоквартирном доме, а именно: земельный участок, на котором расположен данный дом, с элементами озеленения и благоустройства, иные предназначенные для обслуживания, эксплуатации и благоустройства данного дома и расположенные на указанном земельном участке объекты. Границы и размер земельного участка, на котором расположен многоквартирный дом, определяются в соответствии с требованиями земельного законодательства и законодательства о градостроительной деятельности".

Однако назначение данного участка, как видно из Кадастровой выписки -"эксплуатация здания под жилые цели (0,1201 га) и административные цели (0,159 га)".

В соответствии со статьей 36 ЗК РФ, на которую ссылается налоговый орган, к Обществу не может перейти право собственности на землю, так как подъезд, в котором находится организация (занимает целый подъезд) находится на землях, предназначенных под административные цели.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что, так как НК РФ не предусмотрена ситуация, когда земельный участок вначале поставлен на кадастровый учет, затем снят с кадастрового учета при отсутствии в ЕГРПН записи о собственниках участка, то в отношении земельного налога в данной ситуации должны применяться нормы пункта 7 статьи 3 НК РФ, в соответствии с которыми все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ, обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, признаются: выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа).

Учитывая изложенное, Арбитражный суд города Москвы сделал правильный вывод о неправомерном доначислении Обществу земельного налога, начисления соответствующих пени и штрафов.

Апелляционной инстанцией рассмотрены все доводы апелляционных жалоб, однако они не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционных жалоб.

Обстоятельства по делу судом первой инстанции установлены полно и правильно, им дана надлежащая правовая оценка. Нарушений норм процессуального права судом не допущено.

При названных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения Арбитражного суда города Москвы от 25.11.2015 г., в связи с чем апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

руководствуясь ст.ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда г.Москвы от 25.11.2015 по делу N А40-65178/15 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

М.В. Кочешкова

Судьи

С.М. Мухин П.В. Румянцев