Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 23 марта 2016 г. N 09АП-5256/16

г. Москва

23 марта 2016 г.

Дело N А40-171961/15

Резолютивная часть постановления объявлена 16 марта 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 23 марта 2016 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Яковлевой Л.Г.,

судей:	Кочешковой М.В., Румянцева П.В.,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания Рясиной П.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС РФ N 45 по г. Москве

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 18.12.2015 по делу N А40-171961/15, принятое судьей Бедрацкой А.В. (шифр судьи 20-1408)

по заявлению ОАО" Фирма Энергозащита"

к Межрайонной ИФНС РФ N 45 по г. Москве

о признании недействительным решения от 24.03.2015 г. N 10-21/09 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части привлечения к ответственности по ст. 123 НК РФ за несвоевременное перечисление сумм НДФЛ в виде штрафа в размере 7 505 390 руб.,

при участии:

от заявителя:	Мусатова Ю.С. по дов. от 29.04.2015;
от заинтересованного лица:	Николаева А.В. по дов. от 04.03.2016;

УСТАНОВИЛ:

ОАО" Фирма Энергозащита" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 45 по г. Москве (далее - Инспекция, ответчик, налоговый орган) о признании недействительным решения от 24.03.2015 N 10-21/09 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части привлечения к ответственности по ст. 123 НК РФ за несвоевременное перечисление сумм НДФЛ в виде штрафа в размере 7 505 390 руб.

Решением суда от 18.12.2015 заявленные требования - удовлетворены в части. Суд признал недействительным, решение Межрайонной ИФНС России N 45 по г. Москве от 24.03.2015 N 10-21/09 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное в отношении ОАО "ФИРМА ЭНЕРГОЗАЩИТА", в части привлечения к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ за несвоевременное перечисление НДФЛ в виде штрафа в размере 3792695 руб. В остальной части в удовлетворении заявленных требований - отказал.

Не согласившись с принятым решением, ответчик обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, отказать в удовлетворении заявленных требований в полном объеме, указывая на то, что судом неправильно применены нормы материального права, не полностью выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы суда не соответствуют обстоятельствам дела.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции ответчик поддержал доводы апелляционной жалобы, просил отменить решение суда первой инстанции, принять новый судебный акт, в удовлетворении заявленных требований отказать в полном объеме.

Заявитель возражал против изложенных в жалобе доводов, представил отзыв на жалобу, просил оставить решение суда первой инстанции без изменения, считая его законным и обоснованным.

Законность и обоснованность принятого решения проверены апелляционной инстанцией в порядке ст.ст.266, 268 АПК РФ.

Изучив представленные в дело доказательства, заслушав представителей заявителя и ответчика, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения суда, принятого в соответствии с законодательством РФ и установленными фактическими обстоятельствами, и удовлетворения апелляционной жалобы, исходя из следующего.

Как усматривается из материалов дела, Инспекцией в период с 27.06.2014 по 24.03.2015 была проведена выездная налоговая проверка ОАО "ФИРМА ЭНЕРГОЗАЩИТА" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты: налога на прибыль организаций за период с 01.01.2012 по 31.12.2013, налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2012 по 31.12.2013, налога на имущество организаций за период с 01.01.2012 по 31.12.2013, транспортного налога за период с 01.01.2012 по 31.12.2013, земельного налога за период с 01.01.2012 по 31.12.2013, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2012 по 31.12.2013, иных налогов за период с 01.01.2012 по 31.12.2013.

По результатам проверки Инспекцией вынесено Решение от 24.03.2015 N 10-21/09 (далее - Решение), согласно которого предлагается взыскать с ОАО "Фирма Энергозащита" суммы неуплаченного: налог на прибыль организации в сумме 673 567 рублей, налог на добавленную стоимость в сумме 609 210 рублей, транспортный налог в размере 160 рублей, налог на доходы физических лиц в сумме 2 197 922 рубля, взыскать с общества пени в сумме 1 279 023 руб., в том числе: по налогу на прибыль в сумме 27 555 руб., по налогу на добавленную стоимость в размере 77 993 руб., транспортному налогу в размере 68 руб., по налогу на доходы физических лиц в размере 1 173 407 руб. Привлечь Общество к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений: за неполную уплату налога на прибыль за 2012 - 2013 г.г. в размере 673 567 руб. в виде штрафа в размере 134 713 руб., в т.ч.: за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 2012 - 2013 г.г. в виде штрафа в размере 121 843 руб., неправомерное неполное перечисление сумм НДФЛ в виде штрафа в размере 7 585 390 руб. Итого общая сумма, доначисленная Межрайонной ИФНС N45 по г. Москве, составляет 12 602 628 руб.

На вынесенное Решение N 10-21/09 от 24.03.2015 Заявителем подана Апелляционная жалоба в Управление ФНС по г. Москве.

28.05.2015 Управлением ФНС по г. Москве вынесено Решение N 21-19/051666 по апелляционной жалобе. Принятое Решение по апелляционной жалобе в адрес Заявителя поступило 01.07.2015.

В соответствии с п.9. ст. 101 НК РФ Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (за исключением решений, вынесенных по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки консолидированной группы налогоплательщиков) вступают в силу по истечении одного месяца со дня вручения лицу, в отношении которого было вынесено соответствующее решение (его представителю).

В случае подачи апелляционной жалобы на решение налогового органа указанное решение вступает в силу в порядке, предусмотренном статьей 101.2 НК РФ.

Согласно ч. 1 ст. 101.2. НК РФ В случае обжалования решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в апелляционном порядке такое решение вступает в силу в части, не отмененной вышестоящим налоговым органом, и в необжалованной части со дня принятия вышестоящим налоговым органом решения по апелляционной жалобе.

На основании п. 1 ст. 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

С учетом вынесения Решения N 21-19/051666 по апелляционной жалобе Управлением ФНС по г. Москве 28.05.2015, процессуальный срок обжалования вступившего в силу Решения исчисляется до 28.08.2015.

Согласно пункту 6 статьи 108 НК РФ обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ) относится к федеральным налогам (п. 3 ст. 13 НК РФ). Все элементы налогообложения по этому налогу установлены НК РФ. На основании ст. 17 НК РФ в главе 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ определены налогоплательщики и элементы налогообложения НДФЛ.

Налоговые агенты уплачивают НДФЛ по месту своего нахождения (в том числе обособленных подразделений) на дату выплаты дохода налогоплательщику.

В отдельных случаях налоговые агенты уплачивают НДФЛ не позднее дня следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода (фактического удержания налога).

Налоговые агенты, имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы налога в бюджет по месту своего нахождения и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения. Причем сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из суммы дохода, подлежащего налогообложению, начисляемого и выплачиваемого работникам этих обособленных подразделений.

В соответствии со ст. 123 НК РФ налоговым органом за неправомерное не удержание и/или не перечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, начислен штраф в размере 20% от суммы, подлежащей перечислению - 7 585 390 руб.

Заявитель, не отрицая факт совершения налогового правонарушения, указывает на наличие смягчающих обстоятельств, таких как: Возникновение задолженности по НДФЛ по причине отсутствия денежных средств у общества в связи с невыполнением контрагентами по муниципальным контрактам своих обязательств перед Обществом. Общество, изыскивая возможность выплачивать заработную плату, и тем самым снижая в трудовом коллективе социальную напряженность, вынуждено было оплачивать НДФЛ по месту расположения головного подразделения. Незначительный срок задержки уплаты налога. Перечисление в бюджет НДФЛ в ближайший банковский день, следующий за днем выплаты заработной платы. Уплата налогоплательщиком сумм налогов и пени, доначисленных по решению налогового органа. Наличие постоянной переплаты налогов.

При этом, на основании указанного, Инспекция делает вывод об отсутствии совокупности смягчающих обстоятельств для снижения штрафа.

Данное утверждение налогового органа является необоснованным и противоречащим нормам НК РФ.

Правовая позиция Конституционного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ по вопросу назначения штрафов с учетом совокупности смягчающих обстоятельств.

Конституционный суд РФ неоднократно выражал свою правовую позицию по данной категории споров. В частности, в определении от 15.01.2003 N 3-0 суд выразил позицию в отношении правоприменительной практики по делам, касающимся назначения штрафов с учетом совокупности смягчающих обстоятельств.

Данные нормы закона сами по себе не содержат неопределенности и не предполагают формального подхода при разрешении налоговых споров. В случае сомнений в правильности применения налогового законодательства правоприменитель обязан установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств.

При этом разрешение вопроса о назначения штрафов с учетом совокупности смягчающих обстоятельств, как связанное с установлением и исследованием фактических обстоятельств конкретного дела, относится к компетенции арбитражных судов.

В силу ст. 6 ФКЗ от 21.07.1994 N 1-ФКЗ "О Конституционном Суде РФ" правовая позиция Конституционного Суда РФ имеет общеобязательный характер.

Определением ВАС РФ от 16.05.2007 N 3077/07 разъяснено, что согласно ст. 6 Закона о конституционном суде решения Конституционного Суда РФ, в том числе и его определения, обязательны на всей территории Российской Федерации для всех представительных, исполнительных и судебных органов государственной власти, органов местного самоуправления, организаций, должностных лиц и граждан. При этом в силу ст. 13 АПК РФ решения Конституционного Суда РФ являются одним из источников права.

Постановлением Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", а также правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 15.07.1999 N 11-П разъяснено, что "Если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 Кодекса, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее, чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 Кодекса.

Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 Кодекса установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза."

В силу ст. 13 Федерального конституционного закона "Об арбитражных судах в Российской Федерации" постановления Пленума ВАС РФ обязательны для арбитражных судов в Российской Федерации.

Однако выводы, содержащиеся в Решении, сделаны проверяющими без учета названной позиции Конституционного суда РФ и Высшего арбитражного суда РФ вследствие чего Инспекция не учла смягчающие обстоятельства, что привело к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения.

Согласно правовой позиции Президиума ВАС РФ, выраженной в Определение ВАС РФ от 18.09.2008 N 9141/08, при рассмотрении дела о взыскании налоговых санкций, отказ от непосредственного исследования и оценки обстоятельств, смягчающих и отягчающих ответственность, нарушает права налогоплательщика и не соответствует сложившейся судебной практике по данной категории дел.

Следует учитывать, что законодательство, в том числе законодательство о налогах и сборах, не устанавливает ограничений по количеству, видам и совокупности смягчающих обстоятельств.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 15.07.1999 N 11-П, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

Налоговый кодекс РФ прямо обязывает инспекцию при принятии решения по итогам проверки учитывать смягчающие обстоятельства (подп. 4 п. 5 ст. 101 НК РФ).

В акте выездной налоговой проверки отсутствуют доказательства, свидетельствующие о применении налоговым органом достаточных мер для установления смягчающих ответственность обстоятельств.

Жалоба Общества о наличии обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, и уменьшении размера начисленного по статье 123 НК РФ штрафа, оставлено Инспекцией и УФНС без удовлетворения как необоснованное.

Кроме того, обязанность налогоплательщика самостоятельно предоставлять документы, подтверждающие наличие смягчающих ответственность обстоятельств НК Российской Федерации также не предусмотрена, так как исследование данного вопроса при вынесении решения о привлечении к налоговой ответственности возлагается на налоговый орган (суд), и при необходимости данные органы вправе истребовать, подтверждающие те или иные обстоятельства, документы.

Обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций. Налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Законодатель, предусматривая ответственность за совершение налоговых правонарушений, должен исходить из конституционных принципов справедливости, юридического равенства, пропорциональности, соразмерности устанавливаемой ответственности конституционно значимым целям. Принципы соразмерности и вытекающие из него требования справедливости, адекватности и пропорциональности предполагают установление публично-правовой ответственность лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного. При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению.

Руководствуясь положениями статей 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации с учетом разъяснений, изложенных в пункте 19 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", а также правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 15.07.1999 N 11-П, Общество просит о снижении размера штрафа по статье 123 НК РФ, в связи со следующим наличием смягчающих ответственность обстоятельств.

Общество создано в 1992 году, запросы, пояснения и прочие документы, истребуемые налоговыми органами, представлялись Обществом в срок и в соответствии с действующим законодательством, претензий по неисполненным обязанностям в части исчисления и уплаты налогов и сборов от контролирующих органов ранее в адрес Общества не поступало, правонарушение допущено впервые, без умысла и по неосторожности.

Несвоевременное перечисление удержанного НДФЛ было обусловлено, в том числе несвоевременным поступлением финансирования от государственных заказчиков, т.к. практически все контракты Общества являются длящимися, оплата от контрагентов поступает нерегулярно и в большей части осуществляется по окончании работ или с задержкой, что приводит к нехватке оборотных средств.

Кроме того, удержание НДФЛ из доходов физических лиц осуществляется путем выплаты работникам заработной платы за вычетом налога.

Поэтому само по себе удержание НДФЛ еще не свидетельствует о наличии у налогового агента реальных денежных средств для уплаты налога в бюджет. В спорном случае, Инспекция также не доказала факты наличия у заявителя денежных средств в виде сумм удержанного НДФЛ и их использования в своих интересах.

По состоянию на 31.12.2013 задолженность по перечислению в бюджетную систему удержанного НДФЛ у Общества отсутствовала. Также у Общества имелась переплата по НДФЛ, что подтверждается справкой N 15028 о состоянии расчетов по налогам и сборам, пеням и штрафам организаций и индивидуальных предпринимателей по состоянию на "31" декабря 2013 года.

НДФЛ перечислен налоговым агентом в бюджет до составления акта проверки, что подтверждено Решением и платежными поручениями.

Так как под неисполнением обязанности понимается невыполнение возложенной обязанности в полном объеме. Под несвоевременным исполнением обязанности понимается ее исполнение с нарушением установленного срока. Объективной стороной правонарушения, предусмотренного статьей 122 НК РФ, является неправомерное не перечисление налоговым агентом сумм налога, ответственность за несвоевременное перечисление налога налоговыми агентами законодательством о налогах и сборах не установлена. Таким образом, понятия "неисполнение обязанности" и "несвоевременное исполнение обязанности" не являются идентичными и несвоевременное перечисление налоговым агентом удержанных налогов в бюджет нельзя расценивать как неисполнение обязанности по перечислению налогов. По результатам проведения выездной налоговой проверки Инспекцией доначислений НДФЛ не было. (Постановление N Ф03-6287/2014 от 30.01.2015).

Общество добровольно погасило недоимку, пени и штрафы, начисленные в ходе проверки, подчеркнув это тем, что ошиблось не умышленно, а пенями компенсировало потери бюджета.

Обществом срок перечисления НДФЛ в некоторых месяцах нарушен незначительно, просрочка в среднем составляла от 1 до 6 дней, что свидетельствует об отсутствии значительного вреда охраняемым публичным правоотношениям и компенсируется начисленными инспекцией и уплаченными налогоплательщиком пенями. Кроме того, как следует из материалов дела, день уплаты налога в бюджет совпадал с днем выплаты зарплаты сотрудникам, в связи, с чем периодически возникала нехватка денежных средств на уплату НДФЛ. В свою очередь, организацией принимались соответствующие меры к своевременному погашению НДФЛ.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не опровергают выводы суда первой инстанции и не свидетельствуют о наличии оснований для отмены принятого по делу судебного акта.

Таким образом, суд первой инстанции полно и всесторонне исследовал обстоятельства дела, что установлено при рассмотрении спора и в апелляционном суде, поскольку в обоснование жалобы ответчик указывает доводы, которые были предметом рассмотрения в суде первой инстанции и получили надлежащую оценку в судебном решении.

При таких обстоятельствах, апелляционный суд считает решение суда по настоящему делу законным и обоснованным, поскольку оно принято по представленному и рассмотренному заявлению, с учетом фактических обстоятельств, материалов дела и действующего законодательства, в связи с чем, основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

На основании изложенного и, руководствуясь ст.ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда г.Москвы от 18.12.2015 по делу N А40-171961/15 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Л.Г. Яковлева

Судьи

М.В. Кочешкова П.В. Румянцев