Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 21 марта 2016 г. N 13АП-2808/16

г. Санкт-Петербург

21 марта 2016 г.

Дело N А56-43927/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 15 марта 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 21 марта 2016 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Загараевой Л.П.

судей Горбачевой О.В., Лущаева С.В.

при ведении протокола судебного заседания: секретарем судебного заседания Левченко А.В.

при участии:

от истца (заявителя): Саперов С.А. - доверенность от 22.09.2014 N Р-23/336

от ответчика (должника): Дмитриева О.С. - доверенность от 13.01.2016 Карцева М.М. - доверенность от 14.12.2015 Козлов Д.Г. - доверенность от 13.01.2016

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-2808/2016) Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы России по N 8 по крупнейшим налогоплательщикам на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 23.11.2015 по делу N А56-43927/2015 (судья Рыбаков С.П.), принятое

по заявлению ОАО "Ракетно-космическая корпорация "Энергия" имени С.П. Королева"

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы России по N 8 по крупнейшим налогоплательщикам

о признании недействительным решения от 27.10.2014 N 14-09/30Р в части и требования от 15.04.2015 N 8

установил:

Открытое акционерное общество "Ракетно-космическая корпорация "Энергия" имени С.П. Королева" (далее- заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8 (далее- инспекция) от 27.10.2014 N 14-09/30Р о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части пунктов 1.3 и 2.2, а также в части начисленных на основании установлений этих пунктов пеней и штрафов (недоимка -20401976,00 руб., пени- 7382391,00 руб. и штрафы- 4080395,00 руб.); требования N 8 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 15.04.2015 в части, касающейся пунктов 1.3 и 2.2 решения о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения от 27.10.2014 N 14-09/30Р и в части начисленных на основании установлений этих пунктов пеней и штрафов (недоимка -20401976,00 руб., пени- 7382391,00 руб. и штрафы- 4080395,00 руб.) и о признании незаконными действий инспекции по вынесению решения о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения от 27.10.2014 N 14-09/30Р в части пунктов 1.3 и 2.2, а также в части начисленных на основании установлений этих пунктов пеней и штрафов и требования N 8 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 15.04.2015 в части, касающейся пунктов 1.3 и 2.2 решения о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения от 27.10.2014 N 14-09/30Р и в части начисленных на основании установлений этих пунктов пеней и штрафов.

Решением суда от 23.11.2015 признано недействительными решение N 14-09/30Р от 27.10.2014 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требование N 8 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 15.04.2015 Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8 в части начисления 20401976,00 руб. недоимки по НДС, 7382391,00 руб. пени и 4080395,00 руб. штрафов по пунктам 1.3 и 2.2 решения. В удовлетворении остальной части требований отказано..

Инспекция, не согласившись с решением суда, направила апелляционную жалобу, в которой, ссылаясь на нарушение норм материального права, на несоответствие выводов суда обстоятельствам дела, просила решение суда отменить.

В судебном заседании представитель инспекции поддержал доводы апелляционной жалобы, просил решение суда отменить. Представитель общества возражал против удовлетворения апелляционной жалобы, просил решение суда оставить без изменения.

Законность и обоснованность решения суда проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2012.

По результатам выездной налоговой проверки инспекцией составлен акт выездной налоговой проверки от 24.06.2014 N 14-09/30Р.

27.10.2014 года заместителем начальника Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 8 рассмотрев акт выездной налоговой проверки от 24.06.2014 N 14-09/30Р, материалов проверки, письменных возражений налогоплательщика, иных материалов проверки, вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 14-09/30Р, в соответствии с которым, налогоплательщику доначислены суммы неуплаченных (излишне возмещенных) налогов с учетом состояния расчетов с бюджетом в общем размере 266604193,00 руб., из которых налог на прибыль организаций за 2011-2012 годы в размере 12405694,00 руб., налог на добавленную стоимость за 2011-2012 годы в размере 254198499,00 руб.. Также обществу начислены пени в общей сумме 42642140,00 руб. Заявитель привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Кодекса и статьей 123 Кодекса, в виде взыскания штрафов в общей сумме 61729774,00 руб.

Не согласившись с решением инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 24.06.2014 N 14-09/30Р общество подало апелляционную жалобу в Федеральную налоговую службу России, в которой просило отменить решение инспекции в части эпизодов пунктов 1.2, 1.3, 2.1, 2.2, 2.3, 2.4, 3.1 мотивировочной части данного решения. Решением Федеральной налоговой службы России от 10.04.2014 N СА-4-9/6175@ апелляционная жалоба общества удовлетворена частично.

Федеральная налоговая служба, на основании подпунктом 3 пункта 3 статьи 140 НК РФ, отменила решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8 от 27.10.2014 N 14-09/30Р о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- пункта 2.3, содержащего вывод о необоснованном включении Заявителем в состав налоговых вычетов суммы НДС в размере 213352700,00 руб.;

-пункта 3.1, содержащего вывод о несвоевременном перечислении филиалом общества в г. Байконур сумм НДФЛ в сроки, установленные пунктом 6 статьи 226 Кодекса;

- соответствующие суммы налогов, пени и штрафных санкций.

В оставшейся части Федеральная налоговая служба оставила апелляционную жалобу общества без удовлетворения.

На основании вступившего в законную силу решения от 27.10.2014 N 14-09/30Р налогоплательщику было выставлено требования N 8 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 15.04.2015.

Не согласившись с решением инспекции в части эпизодов пунктов 1.3 и 2.2, мотивировочной части данного решения в части начисленных на основании установлений этих пунктов пеней и штрафов., а именно недоимки по НДС в размере 20401976,00 руб., 7382391,00 руб. пени и штрафов в сумме 4080395,00 руб., а также выставленным на его основании требованием N 8 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 15.04.2015 в части уплаты недоимки по налогам, пенят и штрафам, касающихся обжалуемых эпизодов.

Указанные обстоятельства явились основанием для обращения заявителя в суд с настоящим заявлением.

Пунктами 1.3, 2.2 решения налоговым органом установлено, что налогоплательщик в нарушение статьи 247, подпункта 5 пункта 1, пункта 3 статьи 164, подпункта 16 пункта 3 статьи 149, подпунктов 10, 11 пункта 5 статьи 169 НК РФ неправомерно включил в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, суммы НДС, предъявленные обществу ФГУ "Служба единой системы авиационно-космического поиска и спасения" (далее - ФБУ "Служба ЕС АКПС") за оказанные услуги (работы) по организации поисково-спасательного обеспечения полета Международной космической станции с транспортными пилотируемыми кораблями "Союз ТМА" на основании счетов-фактур за 2011 год в размере 21022853,00 руб. и за 2012 год в размере 22084244,00 руб., а также завысил налоговые вычеты по НДС за 1 квартал 2011 года на 12172725,00 руб.

Положения подпункта 5 пункта 1 статьи 164 Кодекса распространяются на космическую технику, космические объекты, объекты космической инфраструктуры, подлежащие обязательной сертификации в соответствии с законодательством Российской Федерации в области космической деятельности, а также на космическую технику, космические объекты, объекты космической инфраструктуры военного и двойного назначения, на работы (услуги), выполняемые (оказываемые) с использованием техники, находящейся непосредственно в космическом пространстве, в том числе управляемой с поверхности и (или) из атмосферы Земли; работы (услуги) по исследованию космического пространства, по наблюдению за объектами и явлениями в космическом пространстве, в том числе с поверхности и (или) из атмосферы Земли; подготовительные и (или) вспомогательные (сопутствующие) наземные работы (услуги), технологически обусловленные (необходимые) и неразрывно связанные с выполнением работ (оказанием услуг) по исследованию космического пространства и (или) с выполнением работ (оказанием услуг) с использованием техники, находящейся непосредственно в космическом пространстве.

В пункте 1 статьи 170 Кодекса указано, что суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, если иное не установлено положениями главы 21, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса.

Подпунктом 1 пункта 2 статьи 170 Кодекса установлено, что суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случае приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).

Пунктом 4 статьи 170 Кодекса установлено, что суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

- учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 статьи 170 Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

- принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

- принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Порядок применения налоговых вычетов по НДС установлен статьями 171, 172 Кодекса.

Пунктом 2 статьи 171 Кодекса установлено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии с абзацами 1, 2 пункта 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Как следует из материалов дела, в рамках Государственных контрактов от 17.11.2007 N 351-8626/07, от 25.12.2009 N 351-8629/09 (далее - Государственные контракты) (том N2, листы дела 1 - 10, том N5, листы дела 62 - 71) ОАО "РКК "Энергия" заключены договоры с ФБУ "Служба ЕС АКПС" от 17.12.2009 N 1-10, от 30.12.2010 N 1-Ц, от 17.01.2012 N 1-12 (том N4. листы дела 109 - 135) на оказание услуг по организации поисково-спасательного обеспечения полета Международной космической станции с транспортными пилотируемыми кораблями "Союз ТМА" (далее также - Договоры).

По результатам проверки Инспекция пришла выводу, что в нарушение статьи 247, подпункта 5 пункта 1, пункта 3 статьи 164, подпункта 16 пункта 3 статьи 149, подпунктов 10, 11 пункта 5 статьи 169 НК РФ ОАО "РКК "Энергия" неправомерно включило в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, суммы НДС (18%), предъявленные Обществу ФБУ "Служба ЕС АКПС" на основании счетов-фактур за 2011 год в размере 21 022 853 руб. и за 2012 год в размере 22 084 244 руб., а также завысило налоговые вычеты по НДС за 1 квартал 2011 года на 12 172 725 руб..

Инспекций установлено, что из прямого содержания актов сдачи-приемки, технических заданий и технических актов следует, что в рамках исполнения указанных Договоров ФБУ "Служба ЕС АКПС" фактически были выполнены отдельные этапы работ, предусмотренные Государственными контрактами, заключенными Федеральным космическим агентством с ОАО "РКК "Энергия" в рамках Федеральной космической программы России на 2006-2015 годы.

При этом, в Государственных контрактах закреплено, что услуги (работы):

по этапам N N 6, 12, 14, 19, 45 (обеспечение готовности поисково-спасательных сил и средств в течение полета МКС с ТПК "Союз ТМА"), 36, 42, 48, 54, 180 (выполнение регламентных работ на авиационной и наземной поисково-спасательной технике с целью обеспечения достаточного ресурса для проведения поисково-спасательных работ) являются опытно-конструкторскими работами и не облагаются НДС в соответствии с подпунктом 16 пункта 3 статьи 149 НК РФ;

по этапам N N 24, 30 (обеспечение посадки и послеполетное обслуживание спускаемого аппарата корабля "Союз ТМА") являются работами (услугами) в области космической деятельности, которые в силу подпункта 5 пункта 1 статьи 164 НК РФ облагаются по ставке 0 %.

Каких-либо иных этапов (работ, услуг), в том числе, облагаемых по ставке 18 %, указанными Государственными контрактами вообще не предусмотрено.

Учитывая данные обстоятельства в счетах-фактурах, выставленных ФБУ "Служба ЕС АКПС" в адрес ОАО "РКК "Энергия" по результатам выполнения одних этапов, должна быть указана ставка НДС 0 %. по другим - "без НДС". Однако. ФБУ "Служба ЕС АКПС" неправомерно выставило в адрес ОАО "РКК "Энергия" счета-фактуры, в которых к стоимости выполненных работ (услуг) применило ставку НДС 18 %.

Данный вывод подтверждается следующими обстоятельствами.

Техническими заданиями к Государственным контрактам предусмотрено, что целями и задачами работ, в том числе, являются поисково-спасательные работы и послеполетное обслуживание спускаемого аппарата, доставка на Землю экипажей МКС и грузов, выполнение функций спасения экипажей при возникновении нештатных ситуаций.

Предметом договоров, заключенных между ОАО "РКК "Энергия" и ФБУ "Служба ЕС АКПС" является оказание услуг по организации поисково-спасательного обеспечения полета Международной космической станции с транспортными пилотируемыми кораблями "Союз ТМА".

В пунктах 2 и 3 Договоров Общества с ФБУ "Служба ЕС АКПС" закреплено, что основаниями для заключения Договоров являются Федеральная космическая программа, Государственные контракты от 17.11.2007 N 351-8626/07, от 25.12.2009 N 351-8629/09.

В пояснительной записке к Государственным контрактам "О целесообразности привлечения соисполнителей", ОАО "РКК "Энергия" указало, что ФБУ "Служба ЕС АКПС" выполняет работы по организации поисково-спасательного обеспечения полета МКС с транспортными пилотируемыми кораблями "Союз".

ФБУ "Служба ЕС АКПС" имеет лицензию на космическую деятельность N 979К и с 2006 года осуществляет организацию поиска и эвакуации космонавтов и спускаемых космических объектов.

Содержание разделов "Предприятиями-соисполнителями проведены следующие работы" Технических актов, подписанных Обществом с Федеральным космическим агентством по этапам N N 6, 12, 14, 19, 24, 30, 36, 42, 45, 48, 54, 180, полностью идентично содержанию Технических актов, подписанных ФБУ "Служба ЕС АКПС" и ОАО "РКК "Энергия".

В Технических актах, подписанных Обществом и Федеральным космическим агентством (Роскосмос), содержатся ссылки на соответствующие Технические акты, подписанные Обществом с ФБУ "Служба ЕС АКПС" в рамках исполнения Договоров от 17.12.2009 N 1-10, от 30.12.2010 N 1-11, от 17.01.2012 N 1-12.

Работы (услуги), в последующем реализованные ОАО "РКК "Энергия" Федеральному космическому агентству (Роскосмос), были выполнены (оказаны) в полном объеме ФБУ "Служба ЕС АКПС".

Таким образом, из содержания Технических актов, подписанных ОАО "РКК "Энергия" и Федеральным космическим агентством (Роскосмос), следует, что в рамках исполнения Государственных контрактов Обществом без изменения характера, вида и объема работ, а также без дополнительной доработки, фактически реализованы в адрес Федерального космического агентства (Роскосмос) работы (оказаны услуги), выполненные в полном объеме ФБУ "Служба ЕС АКПС".

При этом, работы (услуги) ФБУ "Служба ЕС АКПС" приняты Обществом с учетом ставки НДС - 18%, а при последующей реализации тех же работ в адрес Федерального космического агентства (Роскосмос) Обществом применена ставка НДС 0% и "без НДС".

В Определении Конституционного суда от 15.02.2005 N 93-0 указано, что требование пункта 2 статьи 169 НК РФ, согласно которому налогоплательщик в качестве основания налогового вычета может представить только полноценный счет-фактуру, содержащий все требуемые сведения, и не вправе предъявлять к вычету сумму налога, начисленную по "дефектному" счету-фактуре, сведения в котором отражены неверно или неполно, направлено на создание условий, позволяющих оценить правомерность налогового вычета и пресечь ситуации, связанные с необоснованным возмещением (зачетом или возвратом) сумм НДС из бюджета.

В данном случае, счета-фактуры, выставленные ФБУ "ЕС АКПС" являются "дефектными", поскольку содержат неверные данные, а именно: ставка налога указана 18 %, вместо 0 %, либо без НДС, сумма НДС указана из расчета 18% от стоимости услуги, а должна быть 0, либо "без НДС".

Следовательно, налогоплательщик не вправе принимать к вычету суммы НДС, которые указаны в "дефектных" счетах-фактурах.

В связи с чем, счета-фактуры, выставленные ФБУ "Служба ЕС АКПС" в рамках Договоров в 2011-2012 годах с нарушением порядка, установленного подпунктами 10 и 11 пункта 5 статьи 169 ПК РФ, не могут служить основанием для включения сумм НДС в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций за 2011-2012 годы, а также для принятия Обществом НДС к вычету.

На основании изложенного, учитывая фактические обстоятельства, а также содержание представленных в материалы дела документов, судом первой инстанции необоснованно не применены положения подпункта 16 пункта 3 статьи 149, подпункта 5 пункта 1 статьи 164, подпунктов 10 и 11 пункта 5 статьи 169 НК РФ при вынесении оспариваемого решения.

В оспариваемом решении суд первой инстанции пришел к выводу, что "...спорные операции не относятся к комплексу подготовительных наземных работ, технологически обусловленному и неразрывно связанному с выполнением работ (оказанием услуг) непосредственно в космическом пространстве.

Нормы подпункта 5 пункта 1 и пункта 3 статьи 164 НК РФ в их системной взаимосвязи предписывают применение 0 налоговой ставки при совершении операций, связанных с космическим пространством, в императивном порядке, что не нашло своего подтверждения в рассматриваемых правоотношениях по оказанию услуг (работ) ФБУ "Служба ЕС АКПС" по организации поисково-спасательного обеспечения полетов..." (том N 6, лист дела 199).

При этом, судом учтена позиция Федерального космического агентства (Роскосмос) и ФБУ "Служба ЕС АКПС" (Письма от 10.06.2015 N АИ-21-4761, от 23.04.2015 N271) о том, что непосредственно поисково-спасательные работы выполняются подразделениями Министерства обороны Российской Федерации, с которыми ФБУ "Служба ЕС АКПС" заключает соответствующее договоры.

Указанные Письма необоснованно учтены судом первой инстанции при рассмотрении настоящего дела ввиду следующего.

В соответствии с положениями подпункта 5 пункта 1 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров (работ, услуг) в области космической деятельности.

Положения указанного подпункта распространяются, в том числе, на подготовительные и (или) вспомогательные (сопутствующие) наземные работы (услуги), технологически обусловленные (необходимые) и неразрывно связанные с выполнением работ (оказанием услуг) по исследованию космического пространства и (или) с выполнением работ (оказанием услуг) с использованием техники, находящейся непосредственно в космическом пространстве (абзац 2 подпункта 5 пункта 1 статьи 164 НК РФ).

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 2 Закона РФ от 20.08.1993 г. N 5663-1 "О космической деятельности" (далее - Закон), под космической деятельностью понимается любая деятельность, связанная с непосредственным проведением работ по исследованию и использованию космического пространства. К основным направлениям космической деятельности, в том числе, относятся другие виды деятельности, осуществляемые с помощью космической техники.

Космическая деятельность включает в себя создание (в том числе разработку, изготовление и испытания), использование (эксплуатацию) космической техники, космических материалов и космических технологий и оказание иных связанных с космической деятельностью услуг.

Таким образом, перечень работ (видов работ) в области космической деятельности, предусмотренный подпунктом 5 пункта 1 статьи 164 НК РФ, является открытым.

Предметом договоров от 17.12.2009 N 1-10, от 30.12.2010 N 1-11, от 17.01.2012 N 1-12 (далее - Договоры), заключенных между ОАО "РКК "Энергия" и ФБУ "Служба ЕС АКПС", являются услуги по организации поисково-спасательного обеспечения полета МКС с транспортными пилотируемыми кораблями "Союз ТМА".

Приказом Федеральной аэронавигационной службы (Росаэронавигация) N 73, Министра обороны Российской Федерации N311, Федерального космического агентства (Роскосмос) N 76 от 06.08.2007 утверждено "Положение по организации поисково-спасательного обеспечения полетов космических объектов" (далее - Положение).

В соответствии с пунктом 2 Положения поисково-спасательное обеспечение полетов космических объектов (далее - ПСО КО) является видом обеспечения полетов космических объектов, направленным на обеспечение безопасности космонавтов, своевременное обнаружение и техническое обслуживание спускаемого аппарата, эвакуацию космонавтов, специальных материалов и аппаратуры.

В пункте 9 Положения закреплено, что организацию поиска и эвакуации с места посадки космонавтов и спускаемых космических объектов или их аппаратов, а также контроль ПСО КО осуществляет руководитель Росаэронавигации, в том числе, через ФБУ "Служба ЕС АКПС".

В указанном пункте Положения также закреплено, что ФГУ "Служба ЕС АКПС" оказывает услуги по организации поиска и эвакуации с места посадки космонавтов и спускаемых космических объектов или их аппаратов.

Из содержания Положения (пункты 13, 14, 22, 42, 43, 44) следует, что ФБУ "Служба ЕС АКПС" обеспечивает организацию ПСО КО (проводит подготовительные мероприятия, представляет заключение о готовности всех сил и средств), как на стадии подготовки и запуска пилотируемого космического корабля, так и на стадии его посадки.

При этом, в силу пункта 3 Положения ПСО КО организуется и осуществляется в соответствии с Законом Российской Федерации "О космической деятельности" от 20.08.1993 N 5663-1 (далее - Закон).

Согласно пункту 1 статьи 24 Закона поисковые и аварийно-спасательные работы при осуществлении космической деятельности производятся соответствующими федеральными органами исполнительной власти, при необходимости с участием организаций и граждан.

В пояснительной записке к Государственным контрактам "О целесообразности привлечения соисполнителей", ОАО "РКК "Энергия" указало, что ФБУ "Служба ЕС АКПС" выполняет работы по организации поисково-спасательного обеспечения полета МКС с транспортными пилотируемыми кораблями "Союз". Имеет лицензию на космическую деятельность N 979К, а также, что ФБУ "Служба ЕС АКПС" с 2006 года осуществляет организацию поиска и эвакуации космонавтов и спускаемых космических объектов.

Кроме того, из прямого содержания Договоров от 17.12.2009 N 1-10, от 30.12.2010 N 1-11, от 17.01.2012 N 1-12 следует, что единственным исполнителем работ (услуг) является ФБУ "Служба ЕС АКПС". Также необходимо отметить, что технические акты и счета-фактуры подписаны исключительно представителями ФБУ "Служба ЕС АКПС" и ОАО "РКК "Энергия".

Более того, технические акты содержат перечень конкретных работ (услуг), выполненных (оказанных) именно ФБУ "Служба ЕС АКПС". Так, например, в техническом акте N 5 от 14.11.2012 N 5 (подписан начальником ФБУ "Служба ЕС АКПС") указано, что "...при организации поисково-спасательного обеспечения посадки СА ТПК "Союз ТМА-04-М" ФБУ "Служба ЕС АКПС" и соисполнителями выполнены следующие работы:

- подготовка авиационной и наземной поисково-спасательной техники к выполнению работ;

* координация действий поисково-спасательных сил и средств в период подготовки и проведения спасательной операции;

* облет расчетных районов посадки спускаемого аппарата с целью установления из пригодности к выполнению поисково-спасательных работ;

* поиск и эвакуация спускаемого аппарата с места посадки...".

Таким образом, довод Заявителя о выполнении Министерством обороны Российской Федерации поисково-спасательных работ по указанным Договорам с ОАО "РКК "Энергия", необоснованно учтен судом первой инстанции, поскольку фактически противоречит документам (договорам, актам приема-передачи, техническим актам), представленным в материалы дела и не имеет правового значения для определения применяемой ставки НДС в рассматриваемой ситуации.

В рамках. исполнения Договоров с ОАО "РКК "Энергия", ФБУ "Служба ЕС АКПС" фактически выполнены подготовительные, вспомогательные (сопутствующие) наземные работы (услуги), технологически обусловленные (необходимые) и неразрывно связанные с выполнением работ (оказанием услуг) в области космической деятельности. В силу положений подпункта 5 пункта 1 статьи 164 НК РФ такие работы облагаются НДС по ставке 0%

Учитывая, что в ходе исполнения отдельных этапов Государственных контрактов, заключенных с ОАО "РКК "Энергия", Федеральным космическим агентством (Роскосмос) фактически приняты работы, полностью выполненные ФБУ "Служба ЕС АКПС" (без изменений и доработок). Общество являлось посредником между исполнителем данных работ (ФБУ "Служба ЕС АКПС") и конечным получателем результатов данных работ (Роскосмос).

Кроме того, суд апелляционной инстанции отмечает, что позиция Федерального космического агентства (Роскосмос), изложенная в Письме от 10.06.2015 N АИ-21-4761 фактически противоречит позиции, отраженной в Письме от 23.07.2014 NУСВ-6232-исх (т.6 л.д. 5-6), полученном Инспекцией от Федерального космического агентства (Роскосмос) в ходе выездной налоговой проверки.

Письме от 10.06.2015 N АИ-21-4761 указано, что по мнению Роскосмоса действия Учреждения (ФБУ "Служба ЕС АКПС") нельзя расценивать как услуги, признаки которых указаны в подпункте 5 части 1 статьи 164 НК РФ. При этом поисково-спасательные работы (услуги) в данный перечень не включены.

Вместе с тем, в Письме от 23.07.2014 N УСВ-6232-исх, полученном Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки, Федеральное космическое агентство пояснило: работы по организации поисково-спасательного обеспечения полета Международной космической станции с транспортными пилотируемыми кораблями "Союз-ТМА"... являются работами (услугами) комплекса подготовительных наземных работ (услуг), технологически обусловленного и неразрывно связанного с выполнением работ (оказанием услуг) непосредственно в космическом пространстве и в соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 164 НК РФ облагаются НДС по ставке 0 %.

Учитывая, что в ходе исполнения отдельных этапов Государственных контрактов, заключенных с ОАО "РКК "Энергия", Федеральным космическим агентством (Роскосмос) фактически приняты работы, полностью выполненные ФБУ "Служба ЕС АКПС", изложенная в Письме от 23.07.2014 N УСВ-6232-исх позиция Роскосмоса в полной мере распространяется на работы (услуги) ФБУ "Служба ЕС АКПС".

Вместе с тем, разъяснения, изложенные в Письме от 10.06.2015 N АИ-21-4761, буквально противоречат документам, подписанным сторонами (Федеральным космическим агентством (Роскосмос) и ОАО "РКК "Энергия") в рамках исполнения Государственных контрактов.

Суд первой инстанции указал, что доводы Общества относительно применения налоговой ставки 18 %, согласуются с позицией Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России по данному вопросу, изложенной в своем Письме от 17.07.2008 N 03-07-08/177, а также с разъяснениями УФНС по г. Москве от 28.08.2008 N19-11/081379 (т. 6 л.д 198).

Письма Министерства финансов Российской Федерации и УФНС России по г. Москве не отвечают критериям нормативного правового акта, а потому не могут иметь юридического значения и порождать правовые последствия для неопределенного круга лиц.

В Постановлении Президиума ВАС РФ от 16.01.2007 N 12547/06 указано, что содержащиеся в письмах Министерства финансов Российской Федерации положения не могут рассматриваться в качестве устанавливающих обязательные для налоговых органов правила поведения, подлежащие неоднократному применению при осуществлении ими функций налогового контроля. Соблюдения этих правил налоговые органы не вправе требовать и от налогоплательщиков (налоговых агентов).

Аналогичная позиция отражена также и в Письме Министерства финансов Российской Федерации от 17.07.2008 N 03-07-08/177, на которое ссылается суд первой инстанции. Так, прямо указано, что письмо: "...не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с Письмом Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 направляемое мнение имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в указанном письме..".

Таким образом, арбитражные суды, рассматривающие возникающие в сфере налогов и сборов споры, не связаны положениями указанных писем, поскольку, в соответствии с частью 1 статьи 13 АПК РФ, подобные письма не входят в круг нормативных правовых актов, применяемых при рассмотрении дел.

Более того, из содержания Писем Министерства финансов Российской Федерации от 17.07.2008 N 03-07-08/177 и УФНС России по г. Москве от 28.08.2008 N 19-11/081379, на которые ссылается Заявитель, не следует, что вышеуказанные разъяснения были основаны на аналогичных обстоятельствах (документах), установленных Инспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки за 2011,2012 годы.

В соответствии со статьей 6 Закона Российской Федерации от 20.08.1993 N 5663-1 "О космической деятельности" (в редакции, действующей в проверяемый период) федеральный орган исполнительной власти по космической деятельности осуществляет руководство космической деятельностью в интересах науки, техники и различных отраслей экономики, организует работу по созданию космической техники научного и социально-экономического назначения и совместно с федеральным органом исполнительной власти по обороне - космической техники двойного назначения в рамках Федеральной космической программы, иных федеральных программ в области космической деятельности.

Таким образом, Федеральное космическое агентство (Роскосмос) компетентно давать заключения о правомерности отнесения работ, выполненных исполнителями (соисполнителями) государственных контрактов, к работам в области космической деятельности.

Письмом от 23.07.2014 N УСВ-6232-исх Федеральное космическое агентство (Роскосмос) фактически подтвердило, что работы (услуги), выполненные ОАО "РКК "Энергия" (ФБУ "Служба ЕС АКПС" как соисполнителя) в ходе исполнения Государственного контракта от 17.11.2007 N 351-8626/07, относятся к работам в области космической деятельности, поименованным в подпункте 5 пункта 1 статьи 164 ПК РФ.

При этом, данные выводы сделаны по результатам анализа конкретных государственных контрактов, ссылки на которые содержатся в указанном Письме, а также других документов, подписанных сторонами в ходе их исполнения и представленных Обществом в адрес Инспекции в ходе проведения выездной налоговой проверки за 2011, 2012 годы.

Таким образом, компетентным органом фактически подтверждаются выводы Инспекции о том, что в рамках исполнения Договоров с ОАО "РКК "Энергия" ФБУ "Служба ЕС АКПС" выполнены работы (оказаны услуги) в области космической деятельности, которые в соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 164 НК РФ облагаются НДС по ставке 0 %.

в Определении Конституционного Суда РФ от 05.03.2009 N 468-О-О указано, что налогоплательщик, не обеспечивший документальное подтверждение достоверности сведений и обоснованности требований, изложенных в документах, на основании которых он претендует на получение налоговых вычетов, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия в виде невозможности принятия к вычету соответствующих сумм налога.

В данном Определении также указано следующее: "...если продавцом вместо ставки 0% в счете-фактуре указана ставка 18%, это свидетельствует не о формальном характере допущенных нарушений, а о нарушении предусмотренного законом порядка обложения налогом на добавленную стоимость. Конституционный Суд РФ в Определении от 15.05.2007 N 372-О-П отметил, что налоговая ставка, в том числе ставка 0% по НДС, является обязательным элементом налогообложения (пункт 1 статьи 17 НК РФ), и налогоплательщик не может произвольно ее применять (изменить ее размер в большую или меньшую сторону) или отказаться от ее применения...".

В Постановлении Президиума ВАС РФ от 25.02.2009 N 13893/08 по делу N А40-67561/07-107-390 и Определении ВАС РФ в от 11.04.2013 N ВАС-3552/13 по делу NА41-15307/12 указано, что налогоплательщик не вправе самостоятельно изменять предусмотренную налоговым законодательством ставку налога. Счета-фактуры, содержащие ненадлежащую налоговую ставку, не соответствуют требованиям подпункта 10 пункта 5 статьи 169 НК РФ и не могут являться основанием для предъявления налога к вычету.

Судебная арбитражная практика также указывает на то, что налогоплательщик не имеет права на налоговый вычет, если контрагент предъявил ему НДС по ставке 18%, тогда как операция подпадает под ставку 0%.

По основанию, установленному подпунктом 16 пункта 3 статьи 149 НК РФ, освобождаются от налогообложения НДС все исполнители научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, включая соисполнителей.

Учитывая, что ФБУ "Служба ЕС АКПС" фактически являлось соисполнителем работ по Государственным контрактам, положения подпункта 16 пункта 3 статьи 149 НК РФ необоснованно не применены при реализации работ в адрес ОАО "РКК "Энергия" в рамках спорных Договоров.

Таким образом, суд первой инстанции допустил неполное выяснение обстоятельств по настоящему делу, не дал оценку доводам Налогового органа, а также неправильно применил нормы материального и процессуального права, что в соответствии с положениями статьи 270 АПК РФ является основанием для отмены решения суда первой инстанции.

На основании изложенного и руководствуясь ст. 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 23.11.2015 по делу N А56-43927/2015 в части признания недействительными решение N14-09/30Р от 27.10.2014 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требование N8 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 15.04.2015 Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N8 в части начисления 20401976,00 руб. недоимки по НДС, 7382391,00 руб. пени и 4080395,00 руб. штрафов по пунктам 1.3 и 2.2 решения отменить.

В удовлетворении заявленных требований в указанной части отказать.

В остальной части оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

Л.П. Загараева

Судьи

О.В. Горбачева С.В. Лущаев