Постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 23 марта 2016 г. N 01АП-840/16

г. Владимир

23 марта 2016 г.

Дело N А43-10715/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 16.03.2016.

Постановление в полном объеме изготовлено 23.03.2016.

Первый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи Москвичевой Т.В.,

судей Белышковой М.Б., Гущиной А.М.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Семиной И.А.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Канавинскому району г. Нижнего Новгорода

на решение Арбитражного суда Нижегородской области от 11.12.2015 по делу N А43-10715/2015, принятое судьей Волчанской И.С.,

по заявлению закрытого акционерного общества "Нижегородагроснаб" (ИНН 5257001277, ОГРН 1025202391763) о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Канавинскому району г. Нижнего Новгорода от 26.12.2015 N 14-57.

В судебном заседании приняли участие представители:

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Канавинскому району г. Нижнего Новгорода - Синицына О.В. по доверенности от 15.03.2016 N 13-13/002715 сроком действия 1 год.

от закрытого акционерного общества "Нижегородагроснаб" - Цветков А.В. по доверенности от 28.04.2015 N 01/6-41 сроком действия 3 года.

Изучив материалы дела, выслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, Первый арбитражный апелляционный суд установил следующее.

Инспекцией Федеральной налоговой службы по Канавинскому району г.Нижнего Новгорода (далее по тексту - Инспекция) проведена выездная налоговая проверка закрытого акционерного общества "Нижегородагроснаб" (далее по тексту - Общество) по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2012.

По результатам налоговой проверки Инспекцией составлен акт от 30.06.2014 N 36 и принято решение от 26.12.2014 N 14-57 о привлечении Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 290 098 рублей, статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 11 414 рублей. Данным решением Обществу предложено уплатить налог на добавленную стоимость в размере 100 983 рублей, налог на прибыль в размере 2 800 000 рублей, начислены пени в общей сумме 790 468 рублей.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Нижегородской области от 10.04.2015 N 09-12/07061@ жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением Инспекции в части доначисления налога на прибыль за 2011 год в размере 2 800 000 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа, Общество обратилось в Арбитражный суд Нижегородской области с заявлением о признании его недействительным в указанной части.

Решением от 11.12.2015 заявленное требование удовлетворено.

В апелляционной жалобе Инспекция ссылается на несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела.

Указывает, что в нарушение положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судом первой инстанции не дана всесторонняя правовая оценка доказательствам, свидетельствующим о наличии признаков недобросовестности в действиях налогоплательщика, и соответствующим доводам Инспекции, установленные проверкой обстоятельства судом первой инстанции в полном объеме не исследованы.

Общество в отзыве на апелляционную жалобу просит оставить решение суда без изменения.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, отзыве на апелляционную жалобу, Первый арбитражный апелляционный суд не усмотрел оснований для отмены обжалуемого судебного акта.

Из решения Инспекции усматривается, что основанием к доначислению налога на прибыль организаций за 2011 год послужил вывод налогового органа о неправомерном включении Обществом в состав расходов, уменьшающих доход от реализации, суммы номинальной стоимости сертификатов-бонусов, выпущенных Обществом, и используемых при заключении сделок купли-продажи.

Как следует из материалов дела, Общество является официальным дилером по реализации сельскохозяйственной техники (оборудования) общества с ограниченной ответственностью "Комбайновый завод "Ростсельмаш" у которой в целях дальнейшей реализации Общество приобретало зерноуборочные комбайны марок РСМ-142 "ACROS-530" и РСМ-142 "ACROS-580".

Указанная техника реализовывалась Обществом организациям сельскохозяйственной отрасли, индивидуальным предпринимателям - главам крестьянских (фермерских) хозяйств посредством заключения договоров купли-продажи по цене 5 600 000 рублей - 5 590 000 рублей за комбайн РСМ-142 "ACROS-530" в 2012 году и по цене 5 500 000 рублей в 2011 году и 5 840 000 рублей - 5 890 000 рублей в 2012 году за комбайн РСМ-142 "ACROS-580".

Система расчетов с покупателями предполагала использование выпущенных Обществом сертификатов номинальной стоимостью 500 000 рублей, и применение скидок.

В 2011 году на основании договоров купли-продажи техники и (или) оборудования Общество реализовало покупателям СПК (колхоз) "Исток", обществам с ограниченной ответственностью "Шатовка", "Агрофирма Нива", "Землеугодие", ТНВ "Апраксино и Компания", "Земледелец", "Алатырь", "Рыбушкинское", "Трехозерское", "Чембилей", "Колос", СПК "Ушаково", Колхоз Красный маяк, КФХ Жукова В.Н., открытым акционерным обществам "Суворовское", ПЗ "Большемурашкинский" "Базинское", закрытому акционерному обществу "Запрудновское", ТНВ Мир, Главе КФХ Васину А.В., СПК "Пикшень" зерноуборочные комбайны марки РСМ-142 "ACROS-580".

В соответствии с условиями договоров, заключенных с вышеназванными покупателями покупатель оплачивает 10% стоимости комбайна сертификатом на сумму 500 000 рублей, выпущенным продавцом, а также собственными средствами в течение 3 (5, 7) дней с даты подписания договора. Оставшиеся 90% стоимости оплачивается кредитными денежными средствами в течение 7 рабочих дней после совместного осмотра товара покупателем, представителями банка, представителями аккредитованной при банке страховой компании и составления соответствующего акта проверки закупаемого имущества - будущего залогового обеспечения, либо собственными денежными средствами. После внесения окончательного платежа в размере 90% стоимости товара продавец передает покупателю товар.

В 2011 году Обществом в состав расходов, уменьшающих доходы, включена стоимость 28 сертификатов-бонусов стоимостью по 500 000 рублей каждый выданные покупателям СПК (колхоз) "Исток", обществам с ограниченной ответственностью "Шатовка", "Землеугодие", "Агрофирма Нива", "Земледелец", "Алатырь", "Рыбушкинское", "Трехозерское", "Чембилей", "Колос", ТНВ "Апраксино и Компания", СПК "Ушаково", Колхоз Красный маяк, открытым акционерным обществам ПЗ "Большемурашкинский", "Суворовское", "Базинское", КФХ Жукова В.Н., закрытому акционерному обществу "Запрудновское", ТНВ Мир, Главе КФХ Васину А.В., СПК "Пикшень".

В ходе проверки Инспекцией использованы данные содержащиеся в сети "Интернет" на сайтах http://agroinfo.com//katalog-texniki/uborochnaya-texnika/kombajny/.

По результатам исследования информации содержащейся на сайте http://www.kbstm.ru установлено, что Компания "Ростсельмаш" приступило к программе субсидирования приобретения российскими сельхозпроизводителями новых тракторов, зерноуборочных и кормоуборочных комбайнов под марками Rostselmash и Versatile.

Для участия в программе сельхозпроизводитель должен представить в дилерский центр "Ростсельмаша" документ, подтверждающий вывод из эксплуатации и снятие с учета в Гостехнадзоре имеющейся в хозяйстве техники и получить в дилерском центре сертификат, дающий право на приобретение нового комбайна и(или) трактора с субсидией от "Ростсельмаша". Данная программа совместима с льготными программами кредитования "Россельхозбанк" и "Сбербанк России". В частности сельхозпроизводитель может получить помимо субсидий от "Ростсельмаш" компенсацию процентных ставок по кредитам из федерального и регионального бюджетов, так как комбайны на которые распространяются субсидии, произведены в России.

Кроме того, инспекцией установлено, что в сети Интернет на сайте http://www.rostselmash.com размещены условия указанной программы под названием "Кредитование под залог новой техники Ростсельмаш" разработанной совместно с банком ОАО "Россельхозбанк".

В то же время, по результатам представленной ОАО "Россельхозбанк" информации Инспекцией установлено, что целевой кредит на покупку техники у Общества был выдан не всем клиентам, использовавшим в расчетах сертификаты Общества.

В частности, организациям СПК "Ушаково", Колхоз Красный маяк, обществам с ограниченной ответственностью "Земледелец", "Колос", открытому акционерному обществу "Суворовское" кредитную линию ОАО "Россельхозбанк" не открывал.

Данные покупатели 90% стоимости техники оплатили за счет заемных денежных средств, выданных Нижегородским филиалом Банка ОАО "Возрождение", не являющегося участником вышеназванной программы. При этом, аванс уплачивался покупателями позднее даты выдачи сертификата, в связи с чем, оснований считать, что он выдавался покупателям за выполнение определенных условий - пункта 3.3.1 договора, по мнению инспекции, не имеется.

Изложенные обстоятельства позволили налоговому органу прийти к выводу о том, что выдав покупателям сертификаты, Общество безвозмездно передало имущественное право не предполагающее получением Обществом доходов, фактически простило долг скидкой безвозмездно передав ту часть товара, которая не оплачена покупателем, поскольку предоставление сертификатов покупателям осуществлялось Обществом безвозмездно, без выполнения покупателями каких-либо дополнительных встречных обязательств.

Таким образом, по мнению Инспекции, у Общества не возникло дохода в указанной части и, как следствие не возникло право на учет в целях налогообложения прибыли соответствующих расходов в сумме 14 000 000 рублей.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Согласно статье 248 Налогового кодекса Российской Федерации к доходам относятся: доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации) и внереализационные доходы.

Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

Имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).

Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 настоящего Кодекса с учетом положений настоящей главы.

Согласно статье 249 Налогового кодекса Российской Федерации доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 настоящего Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Таким образом, в главе 25 Кодекса "Налог на прибыль организаций", регулирующей налогообложение прибыли организаций, установлена в этих целях соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Согласно пункту 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.

К таким расходам относятся, в частности, расходы в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в частности объема покупок (подпункт 19.1 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации).

Как установлено судом первой инстанции, Общество (продавец) заключило с каждым из своих покупателей договоры купли-продажи, по условиям которых продавец обязуется передать в собственность, а покупатель принять и оплатить товар. Условиями договоров, в редакции соответствующих дополнительных соглашений, установлено предоставление покупателю скидки при условии внесения им авансового платежа.

Из представленных в дело документов следует, что предоставление скидочного сертификата покупателям на сумму 500 000 рублей осуществлялось Обществом при заключении соответствующих договоров купли-продажи техники.

Стоимость реализованного товара указывалась Обществом в товарных накладных без учета предоставленной скидки

В судебном заседании в суде первой инстанции представитель Общества также пояснил, что в период с 2011 года по 2012 год в рамках целевой программы поддержки сельхозпроизводителей Нижегородской области Постановлением от 19.11.2012 N 805 Правительство Нижегородской области утвердило Положение по финансовой поддержке агропромышленного комплекса Нижегородской области в 2011-2012 годах.

Данным Положением, в целях поддержки сельхозпроизводителей, утвержден порядок расходования субвенций из областного бюджета бюджетам муниципальных районов и городских округов Нижегородской области на возмещение части затрат на приобретение зерноуборочных и кормоуборочных комбайнов отечественного производства в 2012 году сельхозпроизводителями.

Одним из условий частичного финансирования покупки сельхозтехники было предоставление покупателям (сельхозпроизводителям) дилерами скидки от цены производителя техники в размере не менее 500 000 рублей.

Общество, являясь коммерческой организацией, учитывая сложную конкурентную среду при реализации сельскохозяйственной техники, приняло решение о необходимости предоставления скидки потенциальным покупателям при покупке комбайнов для использования конкурентных преимуществ на рынке.

Целью предоставления скидки являлось не желание одарить, либо простить долг покупателю, а коммерческий интерес Общества, направленный исключительно на получение прибыли путем привлечения клиента и стимулирования клиента к заключению сделки на наиболее выгодных условиях.

Доводы налогового органа о том, что вопреки условиям договора сертификат выдавался покупателям до внесения авансового платежа, что покупатели не являлись участниками программы "Россельхозбанк", что сдача старой техники в обмен на новую не подтвержден, в связи с чем, условия предоставления скидки покупателями не соблюдены обоснованно не приняты судом первой инстанции, поскольку из условий заключенных Обществом договоров не следует, что предоставление скидки покупателям было поставлено в зависимость от их участия в какой-либо программе, а фактически было обусловлено необходимостью привлечения потенциальных покупателей. При предоставлении покупателю скидки налогоплательщик имел конкретную экономическую цель, а именно увеличить объем продаж продукции.

Доводы Инспекции о безвозмездном характере заключенных договоров в части предоставления скидочного сертификата, о необходимости оценки в данной части сделки как прощения долга также правомерно не приняты судом первой инстанции, поскольку они основаны на неправильном толковании норм Гражданского кодекса Российской Федерации (статей 415, 572) к возникшим по данному спору правоотношениям.

Положения статьи 423 Гражданского кодекса Российской Федерации предусматривают, что безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления.

При этом договор предполагается возмездным, если из закона, иных правовых актов, содержания или существа договора не вытекает иное.

Из главы 30 Гражданского кодекса Российской Федерации следует, что договор купли-продажи (в т.ч. договор поставки) является возмездным договором. В соответствии с пунктом 1 статьи 485 Гражданского кодекса Российской Федерации покупатель обязан оплатить товар по цене, предусмотренной договором купли-продажи, либо, если она договором не предусмотрена и не может быть определена исходя из его условий, по цене, определяемой в соответствии с пунктом 3 статьи 424 Гражданского кодекса Российской Федерации, а также совершить за свой счет действия, которые в соответствии с законом, иными правовыми актами, договором или обычно предъявляемыми требованиями необходимы для осуществления платежа.

В рассматриваемом случае передача товара (комбайнов) производилась Обществом не безвозмездно, а на основании соответствующих договоров купли-продажи, являющихся возмездными договорами, предусматривающими порядок расчета за приобретаемый товар, а также условия предоставления скидки. При этом, товар передавался покупателям не безвозмездно, а лишь после внесения последними авансового платежа и оплаты оставшейся стоимости кредитными средствами.

Прощение долга признается дарением только в том случае, если кредитор намерен освободить должника от уплаты долга в качестве дара. Если же есть какое-то встречное обязательство должника, например прощение только части задолженности, а оставшуюся часть долга контрагент обязуется погасить в установленный срок, то отношения не носят безвозмездного характера. И, по сути, прощение долга направлено на получение остальной его части, то есть в налоговом плане обоснованно, значит в этом случае сумму прощенного долга можно учесть в расходах. То есть в рассматриваемом случае определяющим критерием является наличие коммерческого интереса в прощении части долга.

Следовательно, предоставление Обществом скидки, в совокупности с вышеизложенными обстоятельствами не может рассматриваться ни в качестве сделки дарения, ни в качестве прощения долга.

Получение скидки обусловлено совершением покупателем встречных действий связанных с покупкой товара по договору купли-продажи являющемуся возмездной сделкой, что в целом свидетельствует о возмездном характере отношений по предоставлению скидки.

Независимо от того, как стороны соглашения определили систему поощрения: путем предоставления скидки, определяющей размер возможного уменьшения базисной цены товара, указанной в договоре, либо предоставления бонуса - дополнительного вознаграждения, премии, предоставляемой продавцом покупателю за выполнение условий сделки, а также независимо от порядка предоставления скидок и бонусов (перечисления на расчетный счет, зачета в качестве аванса или уменьшения задолженности) при определении налогооблагаемой базы размер выручки в целях исчисления налога на добавленную стоимость подлежит определению с учетом скидок, а в случае необходимости - корректировке за тот налоговый период, в котором отражена реализация товаров (работ, услуг).

Таким образом, в случае, когда предоставление бонусов и скидок связано непосредственно с реализацией товара и оно осуществляется в форме уменьшения цены товара, в качестве вознаграждения, премии, предоставляемой покупателю за выполнение условий сделки, путем перечисления покупателю определенной суммы на расчетный счет, зачета в качестве аванса или уменьшения задолженности, а также любым иным способом, такие скидки необходимо расценивать как неполученный доход, не влияющий на формирование налоговой базы по налогу на прибыль организаций, которая в таких случаях подлежит корректировке, то есть уменьшению на сумму предъявленных скидок.

В противном случае на налогоплательщика будет возложена обязанность заплатить налог с суммы неполученного дохода, что противоречит положениям Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующим вопросы исчисления и уплаты в бюджет налогов и устанавливающими принцип определения дохода в виде экономической выгоды в денежной и натуральных формах и признающим в качестве цены товара для целей налогообложения, цену, согласованную сторонами сделки (статьи 40, 41 Налогового кодекса Российской Федерации).

С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к верному выводу, что у налогового органа отсутствовали основания для исключения из состава расходов предоставленных Обществом скидок в размере 14 000 000 рублей и, как следствие, основания для доначисления Обществу соответствующих сумм налога на прибыль организаций.

Таким образом, Арбитражный суд Нижегородской области полно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, его выводы соответствуют обстоятельствам дела, нормы материального права применены правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом первой инстанции не допущено.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Нижегородской области от 11.12.2015 по делу N А43-10715/2015 оставить без изменения.

Апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Канавинскому району г. Нижнего Новгорода оставить без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок со дня его принятия.

Председательствующий судья

Т.В. Москвичева

Судьи

М.Б. Белышкова А.М. Гущина