Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 1 апреля 2016 г. N 09АП-9866/16

г. Москва

01 апреля 2016 г.

Дело N А40-152773/15

Резолютивная часть постановления объявлена 30 марта 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 01 апреля 2016 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Кочешковой М.В.

судей:	Румянцева П.В., Яковлевой Л.Г.,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания Рясиной П.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

Инспекции Федеральной налоговой службы N 31 по г. Москве на решение Арбитражного суда г. Москвы от 13.01.2016 г. по делу N А40-152773/15, принятое судьей Суставовой О.Ю. по заявлению акционерного общества "Независимая регистраторская компания" (ИНН 7705038503; ОГРН 1027739063087; дата регистрации 13.08.2002; адрес: 121108, г. Москва, ул. Ивана Франко, д. 8),

к Инспекции Федеральной налоговой службы N 31 по г. Москве (ИНН 7731154880; ОГРН 1047731038882; дата регистрации 23.12.2004; адрес: 121351, г. Москва, ул. Молодогвардейская, 23, 1)

о признании недействительным решения N 24/06 от 09.02.2015 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2013 года в сумме 10 923 979 руб. (с учетом уточнения требований в порядке ст.49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации от 15.10.2015 г.).,

при участии:

от заявителя:	Кириченко Д.А. по дов. от 06.10.2015;
от заинтересованного лица:	Ионов Д.А. по дов. от 16.09.2015;

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество "Независимая регистраторская компания" (далее - Общество, Заявитель) обратилось в арбитражный суд города Москвы с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы России N 31 по г. Москве (далее - Инспекция, ИФНС, налоговый орган) о признании недействительными решения N 24/06 от 09.02.2015 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2013 года в сумме 10 923 979 руб. (с учетом уточнения требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением Арбитражного суда города Москвы от 13.01.2016 г. заявление Акционерного общества "Независимая регистраторская компания" удовлетворено полностью, решение ИФНС России N 31 по г. Москве N 24/06 от 09.02.2015 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2013 года в сумме 10 923 979 руб. признано недействительным.

Не согласившись с вынесенным решением, Инспекция Федеральной налоговой службы России N 31 по г. Москве обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить.

По мнению Инспекции при вынесении обжалуемого решения судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, выводы суда не соответствуют обстоятельства дела.

В судебном заседании представитель налогового органа доводы апелляционной жалобы поддержал.

Представитель Общества возражал против удовлетворения апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу; считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Рассмотрев дело в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации.

Судом первой инстанции установлено, что Общество 29.01.2014 г. подало уточненную налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2 квартал 2013 г., в которой указало сумму НДС, исчисленную к возмещению из бюджета в соответствии с пунктом 1 статьи 173 НК РФ (строка 040 Раздела 1 и строка 230 Раздела 3 налоговой декларации), в размере 10 960 руб.

Инспекция провела выездную налоговую проверку, в том числе по вопросу исчисления и уплаты НДС за 2 квартал 2013 года, и приняла Решение N 24/06 от 09.02.2015 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Инспекция установила, что "в нарушение п.п. 12.2 п. 2 ст. 149, п. 5 ст. 173, п. 10 ст. 172, п.п. 5.2. и 6 статьи 169 НК РФ ЗАО "Компьютершер Регистратор" неправомерно изменена стоимость услуги после ее фактического оказания, по исполненным ранее договорам с контрагентами, и, как следствие, уменьшена налогооблагаемая база по налогу на сумму НДС, в связи с принятием Постановления Правительства РФ от 31.08.2013 г. N 761" (стр. 2 Решения N 24/06 от 09.02.2015 г.).

По мнению Инспекции, в результате такого изменения стоимости услуг ЗАО "Компьютершер регистратор" неправомерно занизило налогооблагаемую базу по НДС за 2 квартал 2013 г. на сумму 68 682 293 руб. и неправомерно уменьшило общую сумму начисленного НДС за 2 квартал 2013 г. на сумму 12 362 813 руб. (стр. 6, 12 Решения N 24/06 от 09.02.2015 г.).

Таким образом, по итогам проверки Инспекция доначислила Обществу сумму неуплаченного НДС за 2 квартал 2013 г. - 12 362 813 руб.; привлекла ЗАО "Компьютершер Регистратор" к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неуплату НДС за 2 квартал 2013 г. в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 20% от суммы неуплаченного (не полностью уплаченного) налога в размере 1 206 699 руб.; начислила пени за каждый календарный день просрочки обязанности по уплате НДС за 2 квартал 2013 г. в сумме 36 518 руб.

УФНС России по г. Москве по результатам рассмотрения жалобы ЗАО "Компьютершер Регистратор" на Решение Инспекции приняло Решение N 21-19/037894 от 20.04.2015 г., согласно которому Решение N 24/06 от 09.02.2015 г. отменено в части привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 1 206 699 руб., исчисления пени по НДС в сумме 36 518 руб.; оставлено в силе в части доначисления неуплаченного НДС за 2 квартал 2013 г. в сумме 12 362 813 руб. Указанное Решение Управления получено Обществом 27.04.2015 г.

Суд первой инстанции, исследовав основания вынесения оспариваемого Решения Инспекции, пришел к выводу о признании его недействительным в заявленной части. Суд апелляционной инстанции считает данный вывод правомерным и обоснованным по следующим основаниям.

АО "Независимая регистраторская компания" (ранее - АО "Компьютершер Регистратор") является регистратором - профессиональным участником рынка ценных бумаг и осуществляет деятельность по ведению реестра на основании лицензии Федеральной службы по финансовым рынкам от N 10-000-1-000252 от 06.09.2002 г.

В соответствии с абзацами 1-3 подпункта 12.2. пункта 2 статьи 149 НК РФ в редакции Федерального закона от 28.07.2012 г. N 145-ФЗ, не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации следующих услуг, оказываемых на рынке ценных бумаг, товарных и валютных рынках:

- услуг, оказываемых регистраторами, депозитариями, включая специализированные депозитарии и центральный депозитарий, дилерами, брокерами, управляющими ценными бумагами, управляющими компаниями инвестиционных фондов, паевых инвестиционных фондов и негосударственных пенсионных фондов, клиринговыми организациями, организаторами торговли на основании лицензий на осуществление соответствующих видов деятельности;

- услуг, оказываемых указанными в абзаце втором настоящего подпункта организациями, непосредственно связанных с услугами, оказываемыми ими в рамках лицензируемой деятельности (по перечню, установленному Правительством Российской Федерации)".

Подпункт 12.2. пункта 2 статьи 149 НК РФ в редакции Федерального закона от 28.07.2012 г. N 145-ФЗ вступил в силу с 01.01.2013 г.

Однако по состоянию на 01.01.2013 г. отсутствовал установленный Правительством РФ перечень услуг, оказываемых регистраторами и непосредственно связанных с услугами, оказываемыми регистраторами в рамках лицензируемой деятельности. По этой причине АО "Независимая регистраторская компания" продолжало реализацию услуг, непосредственно связанных с услугами, оказываемыми в рамках лицензируемой деятельности, с НДС.

Перечень услуг регистратора, непосредственно связанных с услугами, оказываемых регистраторами в рамках лицензируемой деятельности, реализация которых освобождается от обложения НДС, был утвержден Постановлением Правительства РФ от 31.08.2013 г. N 761 (раздел 6 данного постановления). В этот перечень включены:

Услуги в качестве агента по выдаче, погашению и обмену инвестиционных паев, предусмотренные Федеральным законом "Об инвестиционных фондах", или услуги трансфер-агента, предусмотренные Федеральным законом "О рынке ценных бумаг".

Услуги по оказанию содействия в осуществлении прав по ценным бумагам.

Услуги по организации, созыву и проведению общих собраний владельцев ценных бумаг, в том числе по выполнению функций счетной комиссии.

Услуги по ведению реестра требований кредиторов, предусмотренного Федеральным законом "О несостоятельности (банкротстве)".

Услуги по передаче реестра владельцев именных ценных бумаг другому регистратору или эмитенту либо специализированному депозитарию.

Услуги по предоставлению информации о лицах, осуществляющих права по ценным бумагам. Услуги по обработке документов, подготовке отчетов (документов), предоставлению информации в связи с осуществлением деятельности регистратора.

Услуги по осуществлению функций удостоверяющего центра в связи с оказанием услуг клиентам на рынке ценных бумаг.

Услуги по предоставлению клиентам регистратора программных и (или) технических средств для удаленного доступа к его услугам на рынке ценных бумаг".

Постановление Правительства РФ от 31.08.2013 г. N 761 вступило в силу с 13.09.2013 г., однако в его пункте 2 указано, что "настоящее постановление распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2013 г.".

В соответствии с пунктом 4 статьи 5 НК РФ, акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.

Постановление Правительства РФ от 31.08.2013 г. N 761 улучшило положение налогоплательщика АО "Независимая регистраторская компания", поскольку освободило от НДС часть услуг, оказываемых АО "Независимая регистраторская компания", и прямо предусматривает обратную силу.

Таким образом, суд считает, что АО "Независимая регистраторская компания" вправе воспользоваться освобождением от НДС, предоставленным подпунктом 12.2. пункта 2 статьи 149 НК РФ и Постановлением Правительства РФ от 31.08.2013 г. N 761, в отношении услуг, оказанных за период с 01.01.2013 г. по 13.09.2013 г., в том числе во 2 квартале 2013 года.

После вступления в силу Постановления Правительства РФ от 31.08.2013 г. N 761 АО "Независимая регистраторская компания" предприняло следующие действия:

сформировало корректировочные счета-фактуры по услугам, оказанным во 2 квартале 2013 г. и освобожденным от НДС в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 31.08.2013 г. N 761, а именно: стоимость таких услуг в корректировочных счетах-фактурах была уменьшена на сумму НДС;

направило контрагентам, которым во 2 квартале 2013 г. были оказаны услуги, освобожденные от НДС в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 31.08.2013 г. N 761, корректировочные счета-фактуры и сопроводительное письмо к ним, в котором предложило два варианта расчетов по возмещению контрагентам ранее уплаченных сумм НДС: 1. Зачет ("Сумма излишне уплаченного НДС может быть учтена в счет оплаты услуг будущих периодов, по письменному запросу"); 2. Возврат денежными средствами ("Сумма излишне уплаченного НДС может быть возвращена Вашей организации по письменному запросу после подписания акта сверки");

подало 29.01.2014 г. уточненную налоговую декларацию по НДС за 2 квартал 2013 г., согласно которой сумма НДС, исчисленная к возмещению из бюджета, составила 10 960 руб.

Инспекция провела выездную налоговую проверку и пришла к выводу, что АО "Компьютершер Регистратор" нарушило законодательство о налогах и сборах.

Инспекция указала следующее: "в нарушение пп. 12.2 п. 2 ст. 149, п. 5 ст. 173, п. 10 ст. 172, п.п. 5.2. и 6 статьи 169 НК РФ ЗАО "Компьютершер Регистратор" произвольно уменьшало стоимость оказанных услуг по исполненным ранее договорам с контрагентами на сумму НДС, неправомерно занизив налогооблагаемую базу по налогу за 2 квартал 2013 года на сумму 68 682 293 руб., тем самым неправомерно уменьшив общую сумму начисленного НДС за 2 квартал 2013 года на сумму 12 362 813 руб." (стр.12 Решения).

При этом налоговый орган не оспаривает, что услуги за 2 квартал 2013 года, в связи с которыми возник налоговый спор, входят в перечень услуг, реализация которых с 01.01.2013 г. освобождена от НДС согласно Постановлению Правительства РФ от 31.08.2013 г. N 761.

Налоговый орган обосновывает свою позицию ссылкой на Письмо Минфина России от 19.12.2013 г. N 03-07-15/55931.

Суд первой инстанции верно счел, что выводы Инспекции, поддержанные Управлением ФНС России по г. Москве, противоречат обстоятельствам дела, нормам НК РФ и ГК РФ, а также основаны на неправильном понимании Письма Минфина России от 19.12.2013. N 03-07-15/55931.

Письмо Минфина России от 19.12.2013. N 03-07-15/55931 разъясняет порядок применения Постановления Правительства РФ от 31.08.2013 г. N 761 следующим образом (абзацы 2-4 указанного письма): "Указанным постановлением на основании нормы подпункта 12.2 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) утвержден перечень услуг, непосредственно связанных с услугами, которые оказываются в рамках лицензируемой деятельности регистраторами, депозитариями, включая специализированные депозитарии и центральный депозитарий, дилерами, брокерами, управляющими ценными бумагами, управляющими компаниями инвестиционных фондов, паевых инвестиционных фондов и негосударственных пенсионных фондов, клиринговыми организациями, организаторами торговли, реализация которых освобождается от обложения налогом на добавленную стоимость. В соответствии с пунктом 2 данного постановления оно распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2013 года.

Необходимо учитывать, что указанной нормой НК РФ и положениями вышеназванного постановления Правительства Российской Федерации возможность изменения цен услуг после их фактического оказания не предусмотрена.

В связи с этим, а также, принимая во внимание, что согласно пункту 1 статьи 424 Гражданского кодекса Российской Федерации исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон, а на основании пункта 2 данной статьи изменение цены после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке, перерасчет стоимости услуг, перечисленных в вышеуказанном постановлении Правительства Российской Федерации, оказанных до его вступления в силу (то есть до 13 сентября 2013 года), для целей налога на добавленную стоимость не производится".

Поскольку Письмо Минфина России от 19.12.2013 г. N 03-07-15/55931 содержит ссылку на статью 424 ГК РФ, то, следовательно, Минфин России признает, что статья 424 ГК РФ применяется к правоотношениям по оказанию услуг, перечисленных в Постановлении Правительства РФ от 31.08.2013 г. N 761.

В соответствии с пунктом 2 статьи 424 ГК РФ, "изменение цены после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке".

Пункт 2 статьи 424 ГК РФ не запрещает изменять цену услуги после заключения договора в случаях и на условиях, предусмотренных договором, если услуга уже оказана.

В Письме Минфина России от 19.12.2013 г. N 03-07-15/55931 указано, что перерасчет стоимости услуг, перечисленных в Постановлении Правительства РФ от 31.08.2013 г. N 761, не предусмотрен подпунктом 12.2. пункта 2 статьи 149 НК РФ (т.е. законом) и Постановлением Правительства РФ от 31.08.2013 г. (т.е. в установленном законом порядке).

Вместе с тем, в Письме Минфина России от 19.12.2013 г. N 03-07-15/55931 не указано, что перерасчет стоимости (т.е. изменение цены) услуг, перечисленных в Постановлении Правительства РФ от 31.08.2013 г. N 761, невозможен на основании договора сторон.

Письмо Министерства финансов РФ от 19.12.2013 г. N 03-07-15/55931 направлено на то, чтобы продавцы или покупатели услуг, оказанных в период с 01.01.2013 г. по 13.09.2013 г. и освобожденных от НДС Постановлением Правительства от 31.08.2013 г. N761, не могли требовать перерасчета стоимости уже оказанных услуг в одностороннем порядке, без согласия контрагентов.

Однако письмо Министерства финансов РФ от 19.12.2013 г. N 03-07-15/55931 не содержит запрета покупателям и продавцам таких услуг уменьшать стоимость услуг на сумму НДС, в том числе после фактического оказания услуг, по соглашению продавца и покупателя.

Любое иное толкование является неправильным, поскольку лишает Постановление Правительства РФ от 31.08.2013 г. N 761 обратной силы, а налогоплательщика - права воспользоваться налоговой льготой за период с 01.01.2013 г. в тех случаях, когда уменьшение стоимости услуг на сумму НДС произведено с согласия контрагента.

НК РФ не запрещает изменять стоимость оказанных услуг уже после их оказания. Возможность изменения стоимости услуг после их оказания прямо предусмотрена пунктом 13 статьи 171, пунктом 10 статьи 172 НК РФ.

В соответствии с абзацем 1 пункта 13 статьи 171 НК РФ, при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цен (тарифов) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, вычетам у продавца этих товаров (работ, услуг), имущественных прав подлежит разница между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав до и после такого уменьшения.

В соответствии с пунктом 10 статьи 172 НК РФ, вычеты суммы разницы, указанной в пункте 13 статьи 171 настоящего НК РФ производятся на основании корректировочных счетов-фактур, выставленных продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав в порядке, установленном пунктами 5.2 и 6 статьи 169 НК РФ, при наличии договора, соглашения, иного первичного документа, подтверждающего согласие (факт уведомления') покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе из-за изменения цены (тарифа) и (или) изменения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, но не позднее трех лет с момента составления корректировочного счета-фактуры.

Таким образом, изменение стоимости услуги после ее оказания правомерно, если имеется договор, соглашение, иной первичный документ, подтверждающий согласие (факт уведомления) покупателя услуги на изменение стоимости оказанной услуги.

В соответствии с пунктом 1 статьи 420 ГК РФ, договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей.

В соответствии с пунктами 2, 3 статьи 434 ГК РФ, договор в письменной форме может быть заключен путем составления одного документа, подписанного сторонами, а также путем обмена документами посредством почтовой, телеграфной, телетайпной, телефонной, электронной или иной связи, позволяющей достоверно установить, что документ исходит от стороны по договору.

Письменная форма договора считается соблюденной, если письменное предложение заключить договор принято в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 438 ГК РФ.

В соответствии с пунктом 3 статьи 438 ГК РФ, совершение лицом, получившим оферту, в срок, установленный для ее акцепта, действий по выполнению указанных в ней условий договора (отгрузка товаров, предоставление услуг, выполнение работ, уплата соответствующей суммы и т.п.) считается акцептом, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или не указано в оферте.

Таким образом, соглашение (договор) сторон об изменении цены услуг может быть совершено как в форме единого письменного документа, так и иным образом: обмен письмами, выполнение фактических действий в ответ на письмо контрагента (пункты 2, 3 статьи 434, пункт 3 статьи 438 ГК РФ).

Как указано выше, после вступления в силу Постановления Правительства РФ от 31.08.2013 г. N 761 АО "Компьютершер Регистратор" направило контрагентам, которым во 2 квартале 2013 г. были оказаны услуги, освобожденные от НДС в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 31.08.2013 г. N 761, корректировочные документы и предложило два варианта расчетов по возмещению контрагентам ранее уплаченных сумм НДС - зачет или возврат.

В ответ на данное предложение контрагенты АО "Компьютершер Регистратор" согласились на зачет сумм НДС, уплаченных по таким услугам, в счет стоимости других услуг за будущий период или возврат таких сумм НДС денежными средствами.

Совокупность документов и действий АО "Компьютершер Регистратор" и его контрагентов (покупателей услуг), а именно: письма АО "Компьютершер Регистратор" с предложением произвести перерасчет и приложением корректировочных документов; акты сверки, подписанные АО "Компьютершер Регистратор" и покупателями услуг, отражающие задолженность АО "Компьютершер Регистратор" в пользу покупателя услуг на сумму уплаченного НДС по услугам, которые оказаны во 2 квартале 2013 г. и освобождены от НДС в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 31.08.2013 г. N 761; письма покупателей услуг с просьбой вернуть излишне уплаченный НДС денежными средствами или зачесть в счет стоимости услуг АО "Компьютершер Регистратор" за будущие периоды; платежные поручения АО "Компьютершер Регистратор" о перечислении денежных средств покупателям услуг в сумме излишне уплаченного НДС (для тех покупателей услуг, которые выбрали вариант возврата НДС денежными средствами); дополнительные соглашения к ранее заключенным договорам об изменении стоимости услуг, которые были подписаны в форме единого документа с некоторыми покупателями услуг; подтверждает, что между АО "Компьютершер Регистратор" и покупателями услуг, оказанных во 2 квартале 2013 г. и освобожденных от НДС в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 31.08.2013 г. N 761, достигнуто соглашение об уменьшении стоимости таких услуг на сумму НДС.

Такое соглашение не противоречит законодательству Российской Федерации, поскольку Постановление Правительства РФ от 31.08.2013 г. N 761, освободившее услуги от НДС, распространяется на правоотношения, возникшие с 01.01.2013 г.

Судом установлено, что при проведении налоговой проверки Общество предоставило Инспекции документы, подтверждающие согласие покупателей на уменьшение стоимости услуг, оказанных во 2 квартале 2013 г.

Также Обществом в материалы дела представлены документы на следующие суммы НДС:

9 126 879,45 руб. - путем возврата денежными средствами (перечень контрагентов - Таблицу 1, т.12 л.д.143);

1 797 099,96 руб. - путем зачета (перечень контрагентов - Таблицу 2, т.12 л.д.144-146).

В оспариваемом Решении налогового органа отсутствуют претензии к форме, содержанию или подлинности документов, предоставленных Обществом.

Налоговый орган на странице 10 Решения указывает, что в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля были направлены поручения об истребовании документов (информации) у ряда контрагентов Общества с целью проверки возражений Заявителя на акт налоговой проверки. Однако в Решении отсутствуют сведения о результатах данных мероприятий, а также о выявлении недостоверности в документах Общества.

Конституционный Суд РФ в Определении от 07.11.2008 г. N 1049-0-0 указал следующее: "... положения статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающие перечень операций, которые в соответствии со статьей 146 данного Кодекса включены в объект обложения налогом на добавленную стоимость, однако в силу прямого указания закона не подлежат обложению данным налогом (освобождены от налогообложения), по своей природе носят характер налоговой льготы (Постановления от 21 марта 1997 года N 5-П, от 28 марта 2000 года N 5-П, от 19 июня 2002 года N 11-П, Определения от 20 ноября 2003 года N 396-0, от 25 марта 2004 года N 96-0, от 9 июня 2005 года N 287-0).... Вместе с тем пункт 5 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации допускает при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, выставление покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога. При этом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).

Из приведенных законоположений в их системной взаимосвязи следует, что федеральный законодатель предусмотрел для плательщиков налога на добавленную стоимость при реализации ими товаров (работ, услуг), операции, по реализации которых не подлежат обложению указанным налогом, возможность выбора наиболее оптимального способа организации экономической деятельности и налогового планирования: налогоплательщик вправе либо сформировать цену товаров (работ, услуг) без учета сумм налога на добавленную стоимость и, соответственно, без выделения этих сумм в выставляемых покупателю счетах-фактурах, что повышает ценовую конкурентоспособность соответствующих товаров (работ, услуг), либо выставить контрагенту по конкретным операциям по реализации товаров (работ, услуг) счета-фактуры с выделением суммы налога на добавленную стоимость, при том, что именно эта сумма налога на добавленную стоимость (без учета налоговых вычетов) подлежит уплате в бюджет"

Правовая позиция Конституционного Суда РФ применима к настоящему делу.

Освобождение услуг регистратора, перечисленных в Постановлении Правительства РФ от 31.08.2013 г. N 761, является налоговой льготой. Следовательно, налогоплательщик вправе сделать выбор, будет он пользоваться этой льготой или нет.

Общество непосредственно в момент реализации до услуг, освобожденных от НДС в соответствии с подпунктом 12.2 пункта 2 статьи 149 НК РФ и Постановлением Правительства РФ от 31.08.2013 г. N 761, не могло сделать такой выбор и воспользоваться льготой, поскольку перечень услуг, освобождаемых от НДС, еще не был утвержден Правительством РФ.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что после вступления в силу Постановления Правительства РФ от 31.08.2013 г. N 761 Общество правомерно сделало выбор в пользу применения налоговой льготы за весь период, на который распространяется действие Постановления Правительства РФ от 31.08.2013 г. N 761, в том числе - за 2 квартал 2013 г.

Следовательно, АО "Независимая регистрационная компания" правомерно уменьшило стоимость услуг, оказанных во 2 квартале 2013 г., на сумму НДС, равную 10 923 979,41 руб., т.к. у налогоплательщика имеются первичные документы, подтверждающие согласие (факт уведомления) покупателя на уменьшение стоимости услуг на эту сумму НДС.

Поскольку Постановления Правительства РФ от 31.08.2013 г. N 761 распространяется на правоотношения, возникшие с 01.01.2013 г., Общество было вправе скорректировать налоговые обязательства по НДС за 2 квартал 2013 г., в котором были реализованы услуги, освобожденные от налогообложения НДС, путем подачи уточненной налоговой декларации. Нормативными актами не установлен какой-либо иной порядок применения пункта 2 Постановления Правительства РФ от 31.08.2013 г., несоблюдение которого лишало бы налогоплательщика права на налоговую льготу за период с 01.01.2013 г. по 13.09.2013 г.

Как указано выше, АО "Независимая регистрационная компания" оспаривает Решение Инспекции в части вывода о неправомерном уменьшении стоимости оказанных услуг на сумму НДС, равную 10 923 979 руб. (с учетом округления) и сопутствующих выводов. В части уменьшения стоимости оказанных услуг на сумму НДС, равную 1 438 834 руб. (с учетом округления), АО "Независимая регистрационная компания" не оспаривает решения Инспекции, поскольку не располагает первичными документами, которые подтверждают согласие покупателей услуг, оказанных во 2 квартале 2013 года и освобожденных от НДС в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 31.08.2013 г. N 761, на уменьшение стоимости оказанных услуг на сумму НДС (письменные пояснения от 15.10.2015).

В соответствии с пунктом 2 статьи 173 НК РФ, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на уровнях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Уточненная налоговая декларация по НДС за 2 квартал 2013 г. подана 29.01.2014 г., т.е. до истечения трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 176 НК РФ, в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями настоящей статьи.

После представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьей 88 НК РФ.

По окончании проверки в течение семи дней налоговый орган обязан принять решение о возмещении соответствующих сумм, если при проведении камеральной налоговой проверки не были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах".

С учетом изложенного выше, суд первой инстанции требования АО "Независимая регистрационная компания" о признании недействительным Решения Инспекции N 24/06 от 09.02.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2013 года в сумме 10 923 979 руб. правомерно удовлетворил.

Апелляционной инстанцией рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.

Обстоятельства по делу судом первой инстанции установлены полно и правильно, им дана надлежащая правовая оценка. Нарушений норм процессуального права судом не допущено. Основания для отмены решения суда отсутствуют.

руководствуясь ст.ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда г.Москвы от 13.01.2016 по делу N А40-152773/15 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

М.В. Кочешкова

Судьи

Л.Г. Яковлева П.В. Румянцев