Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13 апреля 2016 г. N 17АП-2553/16 (ключевые темы: договор комиссии - комитент - комиссионер - выездная налоговая проверка - договор поставки) (подтверждено кассацией)

Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13 апреля 2016 г. N 17АП-2553/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Уральского округа от 19 августа 2016 г. N Ф09-7693/16 настоящее постановление оставлено без изменения

Требование: о признании недействительным акта органа власти по договору поставки по уплате налогов

Вывод суда: жалоба заявителя оставлена без удовлетворения, решение суда первой инстанции оставлено в силе

г. Пермь

13 апреля 2016 г.

Дело N А71-6027/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 06 апреля 2016 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 13 апреля 2016 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Гуляковой Г. Н.,

судей Васевой Е.Е., Голубцова В.Г.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Келлер О.В.,

при участии:

от заявителя ООО "Комос Групп" (ОГРН 1031800558679, ИНН 1831089218) Кайшева И.В., паспорт, доверенность от 25.12.2015, Чернышова И.В., паспорт, доверенность от 08.02.2016, Бушмелева Е.Ю., паспорт, доверенность от 25.12.2015;

от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике (ОГРН 1041804000116, ИНН 1833028059) - Хабибуллин М.М., удостоверение, доверенность от 11.01.2016, Бобкова Н.А., удостоверение, доверенность от 11.01.2016;

от заинтересованного лица ИФНС России N 15 по г. Москве - не явились, извещены надлежащим образом;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заявителя ООО "Комос Групп"

на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 28 декабря 2015 года по делу N А71-6027/2015,

принятое судьей Калининым Е.В.

по заявлению ООО "Комос Групп"

к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике, ИФНС России N 15 по г. Москве,

о признании решения недействительным в части,

установил:

ООО "Комос Групп" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) от 25.12.2014 N 08-59/11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным в части доначисления НДС в размере 34 086 542 руб., соответствующих сумм пени и штрафов в связи с переквалификацией договоров комиссии в договоры поставки, установления завышения налоговой базы по налогу на прибыль на 67 278 434,29 руб. (п. 1.1, 2.2 решения); доначисления НДС в размере 174 356 руб. в связи с непринятием налогового вычета по НДС по операциям приобретения зерна у ИП Лимоновой Д.В., соответствующих сумм пени и штрафа (п.2.3 решения); об обязании ИФНС России N15 по г.Москве восстановить нарушенные права ООО "Комос Групп" (с учетом принятого судом заявления об уточнении предмета заявленного требования в соответствии со ст. 49 АПК РФ).

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 28.12.2015 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым решением, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит названное решение отменить и принять по делу новый судебный акт. По эпизоду доначисления налога на прибыль и НДС, соответствующих сумм пени и штрафов в связи с переквалификацией договоров комиссии в договоры поставки, настаивает на том, что и налоговый орган, и суд неверно толкуют нормы гражданского законодательства к существу отношений между обществом и комитентами, выводы суда в указанной части не соответствуют обстоятельствам дела. Ссылка суда на ранее рассмотренные арбитражные дела незаконна, поскольку они не являются преюдициальными для рассмотрения настоящего налогового спора. По эпизоду доначисления НДС в связи с непринятием налогового вычета по НДС по операциям приобретения зерна у ИП Лимоновой Д.В., соответствующих сумм пени и штрафа заявитель также считает решение незаконным и необоснованным и немотивированным, полагает, что выполнил все предусмотренные налоговым законодательством требования для возмещения НДС. Кроме того считает неправомерным начисление пени по п. 3 резолютивной части решения в сумме 6 061 323,39 руб., а также штрафов, начисленных в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ. Также указывает на то, что при принятии решения суд первой инстанции проигнорировал заявленные требования о признании недействительным решения инспекции в части завышения налоговой базы по налогу на прибыль на 67 278 434,29 руб., а также об обязании ИФНС России N 15 по г. Москве восстановить нарушенные права общества.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители заявителя поддержали доводы жалобы, представители заинтересованного лица - доводы письменного отзыва на жалобу соответственно.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "Комос Групп" по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов за период с 01.01.2011 по 31.12.2012.

После рассмотрения акта выездной налоговой проверки налоговой инспекцией вынесено решение от 25.12.2014 N 08-59/11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу доначислено 40 749 274 руб. НДС, установлено завышение налоговой базы по налогу на прибыль в размере 67 278 434,29 руб.,, начислены пени по состоянию на 25.12.2014 в сумме 7 889 084,18 руб., штрафы по п.1 ст. 122, 123 НК РФ в сумме 7 404 221 руб.

Не согласившись с указанным решением в части доначисления НДС в размере 40 749 274 руб., начисления пени в размере 7 882 294,78 руб., штрафов в размере 7 232 999 руб., общество обратилось в УФНС России по Удмуртской Республике, которое решением от 03.03.2015 N 06-07/03446@ отменило решение нижестоящей инспекции в части начисления пени по НДС в сумме 1 820 970,89 руб., размера штрафных санкций в общей сумме 3 624 128 руб. (в том числе, по НДС - 3 616 499,50 руб., транспортному налогу - 6 240 руб., земельному налогу - 1 388,50 руб.). В остальной части оспариваемое решение оставлено без изменения.

Несогласие налогоплательщика с решением Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике в оспариваемой части послужило основанием для его обращения в арбитражный суд.

По эпизоду доначисления обществу сумм НДС и корректировки налога на прибыль, пени, штрафов в связи с переквалификацией договоров комиссии в договоры поставки суд первой инстанции признал выводы налогового органа обоснованными, а доначисление налога - законным.

Основанием доначисления налогов, пени и санкций послужило изменение налоговым органом юридической квалификации сделок ООО "Комос Групп" договоров комиссии в договоры поставки (пункт 1.1 (налог на прибыль), пункт 2.2 (налог на добавленную стоимость)) решения от 25.12.2014 N 08-59/11.

В ходе выездной проверки налогоплательщика установлено, что в течение 2011, 2012 гг. общество осуществляло реализацию продукции по договорам комиссии, заключенными с тремя организациями по договорам:

- от 01.01.2010 N 10/10 ОАО "Ижевская птицефабрика" (ООО "Ижевская птицефабрика", согласно доп.соглашению от 01.03.2012 б/N - ООО "Птицефабрика "Вараксино"),

- от 29.12.2007 N 71/07 ОАО "Боткинская птицефабрика" (ООО "Боткинская птицефабрика", согласно доп.соглашению от 01.03.2012 N ВПФ-0180 - ООО "Птицефабрика "Вараксино"),

- от 01.01.2010 N 3/2010 ОАО "Птицефабрика "Вараксино"

При этом суд отмечает, что указанным договорам дана юридическая квалификация в рамках рассмотрения дела N А71-2098/2013 по заявлению ООО "Комос Групп". То есть указанные договоры уже были квалифицированы арбитражными судами всех инстанций. Следовательно, основания для пересмотра их правовой природы при рассмотрении настоящего дела у суда первой инстанции отсутствовали.

Кроме того, юридическая квалификация всем рассматриваемым по настоящему делу договорам комиссии дана в рамках рассмотрения дела N А71-6525/2013 по заявлению ООО "Птицефабрика "Вараксино". Предметом рассмотрения по делу N А71-6525/2013 являлись отношения между ООО "Комос Групп" по договорам комиссии от 01.01.2010 N 10/10 с ОАО "Ижевская птицефабрика", от 29.12.2007 N 71/07 с ОАО "Воткинская птицефабрика", от 01.01.2010 N 3/2010 с ОАО "Птицефабрика "Вараксино" в 2011 году, то есть за тот же период, который рассматривается по настоящем споре. Указанные судебные акты являются надлежащими доказательствами по делу.

В силу части 1 статьи 16 АПК РФ вступивший в законную силу судебный акт арбитражного суда является обязательным для органов государственной власти, органов местного самоуправления, иных органов, организаций, должностных лиц и граждан и подлежит исполнению на всей территории Российской Федерации.

По смыслу части 2 статьи 69 Кодекса обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

Преюдициальная связь судебных актов арбитражных судов обусловлена указанным свойством обязательности как элемента законной силы судебного акта, в силу которой в процессе судебного доказывания суд не должен дважды устанавливать один и тот же факт в отношениях между теми же сторонами. Иной подход означает возможность опровержения опосредованного вступившим в законную силу судебным актом вывода суда о фактических обстоятельствах другим судебным актом, что противоречит общеправовому принципу определенности, а также принципам процессуальной экономии и стабильности судебных решений (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 05.02.2007 N 2-П).

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в абзаце 3 пункта 2 постановления Пленума от 23.07.2009 N 57 "О некоторых процессуальных вопросах практики рассмотрения дел, связанных с неисполнением либо ненадлежащим исполнением договорных обязательств" разъяснил, что независимо от состава лиц, участвующих в деле о взыскании по договору и в деле по иску об оспаривании договора, оценка, данная судом обстоятельствам, которые установлены в деле, рассмотренном ранее, учитывается судом, рассматривающим второе дело. В том случае, если суд, рассматривающий второе дело, придет к иным выводам, он должен указать соответствующие мотивы.

При этом необходимо учитывать правовую позицию, выраженную в постановлении Президиума ВАС РФ от 08.10.2013 N 3589/13, согласно которой к однородным с экономической точки зрения отношениям при отсутствии специальных указаний в налоговом законодательстве должны применяться единые налоговые последствия.

При проведении анализа фактических обстоятельств исполнения договоров комиссии, фактических взаимоотношений комитентов с ООО "Комос Групп" предмет их соответствия гражданскому законодательству и обычаям делового оборота, сравнение их с договорами купли-продажи, установлено их соответствие договорам поставки, а не комиссии.

Согласно Информационному письму Президиума ВАС РФ от 17.11.2004 N 85 правовая природа договора, по которому товар передается на реализацию, определяется исходя из условий данного договора и фактических отношений сторон, сложившихся при его заключении и исполнении.

Поскольку суд апелляционной инстанции при рассмотрении настоящего спора не приходит к иным выводам, он вправе основывать постановление на оценке, данной ранее арбитражным судом в рамках вышеназванных арбитражных дел.

Как отмечено судами при рассмотрении дела N А71-6525/2013 с 01.02.2010 запрещено осуществлять оптовую торговлю с использованием договора комиссии или смешанного договора, содержащего элементы договора комиссии, торговым сетям и поставщикам продовольственных товаров в торговые сети (подпункт 3 пункта 1 статьи 13, пункт 1 статьи 22 Федерального закона от 28.12.2009 N 381-ФЗ "Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации"). Данный запрет распространяется на все торговые сети и всех поставщиков торговых сетей при осуществлении ими оптовой торговли между собой.

В рассматриваемом споре отношения между заявителем и птицефабриками, находящимися в управлении у ООО "Комос Групп", подпадают под понятие торговой сети, указанное в пункте 8 статьи 2 Федерального закона от 28.12.20 09 N 381-ФЗ "Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации".

О связанности между собой дел N А71-2098/2013 по заявлению ООО "Комос Групп" (проверяемый период - 2010 год), N А71-6525/2013 по заявлению ООО "Птицефабрика "Вараксино" (проверяемый период - 2009-2011 г.г.), N А71-6027/2015 по заявлению ООО "Комос Групп" (проверяемый период 2011-2012 г.г.), N А71-6565/2015 по заявлению ООО "Птицефабрика "Вараксино" (проверяемый период - 2012-2013 г.г.) свидетельствуют то, что деятельность осуществлялась по одним и тем же договорам и совпадением проверяемых периодов.

В ходе выездной проверки установлено, что заявителем с участием подконтрольных организаций (птицефабрики и торговые сети) применяется схема уклонения от уплаты налогов, в том числе НДС.

На основании ст. 246 НК РФ заявитель является плательщиком налога на прибыль.

Пунктом 1 статьи 274 Налогового кодекса установлено, что налоговой базой для целей данной главы признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 Налогового кодекса, подлежащей налогообложению.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях настоящей главы признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (пункт 1 ст. 249 НК РФ).

Для целей налогообложения при использовании налогоплательщиком метода начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (пункт 1 статьи 271 Кодекса).

В силу ст. 143 НК РФ заявитель является плательщиком НДС.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Исходя из положений п. 1 ст. 153 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с гл. 21 Налогового кодекса Российской Федерации в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

В соответствии с п. 1 ст. 154 Кодекса налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено данной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг),

В силу положений п. 1 ст. 167 Кодекса моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено п. 3, 7 - 11, 13 - 15 данной статьи, является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Согласно п. 4 ст. 166 Кодекса общая сумма НДС исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подп. 1 - 3 п. 1 ст. 146 Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный ст. 167 Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду.

В соответствии позицией, изложенной в пунктах 3,4,5,9,10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 года N 53 под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности в случаях, если для целей налогообложения учтены операции, не обусловленные разумными экономическими и иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованной налоговой выгоде может свидетельствовать наличие особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, не обусловленных разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

При этом налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой.

Согласно п.1 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.11.2004 N 85 "Обзор практики разрешения споров по договору комиссии" правовая природа договора, по которому товар передаётся на реализацию, определяется судом исходя из толкования условий данного договора и фактических отношений сторон, сложившихся при его заключении и исполнении.

В соответствии с пунктом 1 статьи 990 ГК РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

По исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии, а комитент обязан уплатить комиссионеру комиссионное вознаграждение.

Пунктом 1 статьи 454 ГК РФ предусмотрено, что по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).

Согласно ст.509, 516 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки, производимые или закупаемые товары покупателю, для использования в предпринимательской деятельности. Покупатель оплачивает товары с соблюдением оговоренных договором порядка и формы расчетов.

О фактически сложившихся отношениях по договору поставки продукции между ООО "КомосГрупп" и организациями "Ижевская птицефабрика", "Птицефабрика "Вараксино", "Воткинская птицефабрика", свидетельствуют следующие обстоятельства, установленные в ходе налоговой проверки.

Существенные условия заключенных договоров комиссии противоречат положениям ст. 990 ГК РФ, согласно которой одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

Согласно договорам комиссии ООО "Комос Групп" выступает в роли комиссионера, а организации - птицефабрики - в роли комитента. В то же время в рассматриваемых отношениях товар на комиссию передается по заявке Комиссионера.

В силу ст. 990 ГК РФ предметом договоров комиссии является совершение Комиссионером в пользу Комитентов сделок по продажам принадлежащей Комитентам продукции по поручению Комитентов.

В соответствии со статьей 992 ГК РФ принятое на себя поручение комиссионер обязан исполнить на наиболее выгодных для комитента условиях в соответствии с указаниями комитента, а при отсутствии в договоре комиссии таких указаний - в соответствии с обычаями делового оборота или иными обычно предъявляемыми требованиями.

Следовательно, Комиссионер во исполнение заключенных сделок, должен реализовать продукцию Комитента на основании его потребностей, которые указываются в заявках Комитента, а договорами предусмотрено, что Комитент должен передавать на комиссию продукцию по заявкам Комиссионера.

Договорами комиссии, заключенными ООО "Комос Групп" с птицефабриками, предусмотрено, что птицефабрики отгружают продукцию на основании заявок ООО "Комос Групп".

По вопросу механизма формирования объемов продукции птицефабрик, подлежащей отгрузке в адрес комиссионера ООО "Комос Групп" проведены допросы Хлебникова И.В. - заместитель директора филиала ООО "Комос Групп" "Торговая компания" (протокол допроса от 23.05.2012 N 08-52/144)), Матолиной И.В. - сотрудник отдела сбыта Ижевского филиала ООО "Птицефабрика Вараксино", впоследствие менеджер отдела продаж ООО "Птицефабрика Вараксино" (протокол от 12.11.2012 N 4364), Прокошевой О.Ю. - главный бухгалтер ООО "Птицефабрика "Вараксино" (протокол от 21.10.2014 N 07-74/122).

В результате проведенных допросов установлено, что продукция птицефабриками отгружалась на основании заявок Комиссионера, в которых указан ассортимент и количество товара, т.е. фактическое исполнение сделок по договорам комиссии совершалось не в интересах комитентов, а зависело от указаний комиссионера.

Довод заявителя жалобы о том, что ассортиментный перечень продукции, передаваемой на комиссию, и ее цена согласовывалась сторонами в протоколах согласования цен, противоречит материалам проверки.

Материалами проверки установлено, что протоколы согласования цен оформлялись формально, т.к. фактические цены, по которым реализована продукция комитентов, птицефабрики узнавали только из отчетов комиссионера. Фактическая цена реализации продукции не согласовывалась с комитентами. Данные выводы подтверждаются протоколами допросов свидетелей Кучешевой Е.Б. (протокол допроса от 17.07.2012 N 2049), Анисимовой А.Н. (протокол допроса от 27.10.2014 N07-74/131).

Довод налогоплательщика о том, что условия о порядке формирования объемов товаров не могут влиять на переквалификацию договора комиссии в договор купли-продажи, несостоятелен, т.к. одним из обстоятельств, свидетельствующих, что комиссионер распоряжается товаром как собственным является формирование объемов продукции птицефабрик на основании указаний комиссионера.

В соответствии со ст.ст.209, 223 ГК РФ переход права собственности на товар означает, что к покупателю помимо владения и пользования переходит право распоряжения купленным товаром, т.е. покупатель может продавать товар, отдавать его в залог, несет риск случайной гибели товара

В силу ст.ст.223, 224 ГК РФ в случае если момент перехода права собственности в договоре не согласован, то покупатель становится собственником товара с момента его передачи поставщиком. При этом товар считается переданным в момент вручения товара покупателю или указанному им лицу (п. 1 ст. 224 ГК РФ).

Согласно условиям договоров комиссии, выступая от своего имени, Комиссионер самостоятельно осуществляет необходимую коммерческо-маркетинговую работу и заключает договоры купли-продажи (поставки) с третьими лицами (пункт 1.4). Данное условие свидетельствует о праве распоряжения приобретенной продукцией птицефабрик. Кроме того, из пункта 2.1.4 договоров следует, что комиссионер обязан за свой счет обеспечить сохранность переданного ему Комитентом Товара, а также его доставку до Покупателей. Данное условие свидетельствует о несении Комиссионером риска случайной гибели товара.

Таким образом, совокупность положений договора указывает на фактический в соответствии с положениями ст. 209, 223, 224 ГК РФ переход права собственности на Товар.

Согласно п. 1 ст.990 ГК РФ по договору комиссии Комиссионер обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок.

Договорами комиссии (п. 1.1 договоров комиссии от 01.01.2010 N 10/10, от 29.12.2007 N 71/07, 01.01.2010 N 3/2010) на Комиссионера возложена обязанность по поручению Комитента совершать для Комитента сделки по продаже продукции, производимой Комитентом.

Таким образом, исходя из норм Гражданского кодекса РФ и буквального смысла указанного пункта договора следует, что комиссионер (ООО "Комос Групп") взял на себя обязательство заключать договоры купли-продажи с третьими лицами.

Статьей 999 ГК РФ установлено, что по исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии.

Следовательно, Комиссионер - ООО "Комос Групп" обязан представить отчет об исполнении договора комиссии - в рассматриваемом случае отчет о заключенных сделках купли-продажи с третьими лицами.

Между тем, из материалов дела следует, что заявителем составлены отчеты не об исполнении договора комиссии, а отчеты о количестве реализованного товара без какой-либо привязки к заключенным сделкам с покупателями данного товара.

При этом отчеты комиссионера содержат подробную информацию по наименованию товара, его количестве, цене, сумме, на которую данный товар был реализован, то есть те данные, которые интересуют в первую очередь покупателя и продавца товара, а не комитента, который заинтересован в получении информации о покупателях его товара.

Согласно условиям договоров комиссии цены на товар Комитента (ООО "Птицефабрика "Вараксино", после реорганизации, а до реорганизации с ОАО "Птицефабрика "Вараксино", ООО "Ижевская птицефабрика", ООО "Воткинская птицефабрика"), передаваемый на реализацию Комиссионеру (ООО "КомосГрупп"), устанавливаются сторонами в Протоколах согласования цен (по форме, являющейся Приложением N 3 к договорам), которые подписываются сторонами ежемесячно (не чаще чем два раза в месяц на 1-ое и15-ое число месяца), в срок не позднее, чем за 5 дней до начала месяца. Дополнительным соглашением сторон может быть установлен иной порядок определения цены товара, передаваемого на реализацию Комиссионеру. По яичной продукции новые цены устанавливаются сторонами в протоколах согласования цен не чаще чем один раз в неделю.

Условиями договоров или Дополнительными соглашениями к договорам комиссии установлен иной порядок определения цены товара, кроме ОАО "Воткинская птицефабрика":

- в случае реализации Комиссионером Товара Комитента по ценам, выше установленных в соответствующих Протоколах согласования цен, дополнительная выгода принадлежит комитенту.

- при реализации товара Комиссионер вправе по предварительному согласованию с Комитентом реализовывать товар по цене, ниже установленной Комитентом.

При реализации продукции ОАО "Воткинская птицефабрика" Комиссионер вправе понижать цену Товара без предварительного запроса и без последующего уведомления Комитента о допущенных отступлениях.

Выступая от своего имени, Комиссионер самостоятельно осуществляет необходимую коммерческо-маркетинговую работу и заключает договоры купли-продажи (поставки) с третьими лицами.

Согласно дополнительному соглашению от 28.04.2008 б/N к договору комиссии от 29.12.2007 N 71/07, в случае реализации Комиссионером ООО "КомосГрупп" товара Комитента ОАО "Воткинская птицефабрика" по ценам выше установленных в соответствующем Протоколе согласования цен, дополнительная выгода принадлежит Комитенту. При реализации товара Комиссионер вправе без предварительного запроса отступать от указания Комитента - реализовывать товар по цене ниже установленной в Протоколе согласования цен, без последующего уведомления о допущенных отступлениях.

В силу ст. 995 ГК РФ, если комиссионер продал имущество по цене, ниже согласованной с комитентом, он обязан возместить комитенту разницу в ценах.

Гражданский кодекс РФ предусматривает возможность освободить комиссионера от выплаты разницы при наличии одновременно трех обстоятельств:

- у комиссионера не было возможности продать имущество по согласованной цене (принимается во внимание личность комиссионера, поскольку данное обстоятельство носит субъективный характер);

- продажа по более низкой цене предупредила еще большие убытки (данное обстоятельство комиссионер в нашем случае сможет объяснить тем, что продукция скоропортящаяся);

- комиссионер не имел возможности получить предварительное согласие комитента на отступление от его указаний (когда предварительное уведомление является обязательным для комиссионера).

Доказать наличие перечисленных обстоятельств обязан сам комиссионер. В противном случае он должен возместить разницу в ценах комитенту.

Налоговым органом установлено, что всего за проверяемый период цена, по которой птицефабриками предполагалась реализация продукции, составила 444 697.2 тыс. руб. (по протоколам согласования цен), при этом фактическая цена реализации продукции птицефабрик согласно отчетам комиссионера составила 440 742.6 тыс. руб. Таким образом, ООО "Комос Групп" реализовало товар по цене ниже согласованной на 3 954,6 тыс. руб.

Цены реализации комиссионной продукции комитенты узнавали только из отчетов комиссионера, о чем свидетельствуют протоколы допросов Кучешевой Е.Б. от 17.07.2012 N 2049, Анисимовой А.Н от 27.10.2014 N 07-74/131, а также свидетельские показания, полученные налоговым органом в ходе проведения мероприятий налогового контроля в период проведения выездной налоговой проверки за период 2010 г., Бегтягина С.С. работника Филиала ООО "КомосГрупп" "Торговая компания" (Протокол от 18.06.2012 N 08-52/158), Зенина В.Н. вице - президент ООО "КомосГрупп" и управляющий ОАО "Птицефабрика Вараксино" и ОАО "Ижевская птицефабрика" (Протокол от 22.06.2012 N 08-52/161), Гайзуллиной С.А. старший юрисконсульт и с июня 2010 г. начальник юридического отдела Филиала ООО "КомосГрупп" "Торговая компания" (Протокол от 12.05.2012 N 08-52/131), которыми пояснено, что протоколы согласования цен с комитентами составлялись в Управляющей компании ООО "КомосГрупп", цену реализации согласовывал Захаров Д.В. (ООО Торговая компания "КомосГрупп"), не всем покупателям устанавливалась одинаковая цена - самая низкая цена оптовому покупателю ООО "КомосГрупп", далее цена за продукцию для своих сотрудников, а далее выше цена для розничной сети.

Показания свидетелей, на которые ссылается общество в апелляционной жалобе, опровергаются показаниями других свидетелей, имеющихся в материалах проверки, например, как следует из протокола допроса от 27.10.2014 N 07-74/131 Анисимовой А.Н., на вопрос: в связи с чем комиссионер реализует продукцию не по ценам комитента, дан ответ: комиссионер сам назначает цену реализации.

Из материалов проверки ООО "Птицефабрика "Вараксино" установлено, что и в проверяемый период Комитенты не получали дополнительного дохода, в случае реализации Комиссионером товара ниже установленных комитентами цен, что подтверждается протоколом допроса главного бухгалтера ООО "Птицефабрика "Вараксино" Прокошевой О.Ю. (протокол от 21.10.2014 N 07-74/122).

Довод налогоплательщика, что факты согласования цен комитентами подтверждаются деловой перепиской в рамках договоров комиссии, представленной в ходе проверки (от 31.07.2014 исх.N 13-10-0888 на требование инспекции от 17.07.2014 N08-50/01163-9), несостоятелен, т.к. в целом реализация продукции по договорам комиссии осуществлялась Комиссионером по ценам, ниже установленных Комитентами, что в свою очередь свидетельствует о том, что Комиссионер действовал не в интересах Комитентов, а по своему усмотрению, т.е. фактически не выполнял функции комиссионера и нарушал условия договоров комиссии.

Таким образом, Комиссионер, реализуя продукцию по собственным установленным ценам, действовал исключительно по своему усмотрению, а не в интересах Комитента. Следовательно, ООО "Комос Групп" не выполнялась основная задача комиссионера - реализация товара на наиболее выгодных для комитента условиях.

Так, в 2012 г. отклонение цены, предложенной комитентом ООО "Птицефабрика "Вараксино", от фактических цен реализации составляет 2 436,5 тыс. руб., доводы о согласовании данного отклонения с комитентом не подтверждаются материалами проверки.

Согласно пункту 1 статьи 990 ГК РФ договор комиссии исполняется за счет комитента. В силу статьи 999 ГК РФ в обязанность комиссионера входит передача комитенту всего полученного для последнего по сделке данного вида. Из позиции ВАС РФ (п.1 Информационного письма от 17.11.2004 N 85) следует, что наличие в договоре условия об оплате товара, полученного на реализацию, об его оплате не позднее определенного срока вне зависимости от того, продан он конечному покупателю или нет, не соответствует понятию посреднической сделки.

Принимая на себя обязательство оплатить товар не позднее определенной даты, комиссионер соглашается нести риск невозможности дальнейшей продажи товара. Следовательно, договор, в котором указано данное условие, является договором купли-продажи.

Согласно п.2.1.3 договоров комиссии Комиссионер обязуется перечислять Комитенту денежные средства, полученные по сделкам, заключенным в соответствии с договором, авансовыми платежами за вычетом сумм, причитающихся Комиссионеру, в течение 5 банковских дней с момента поступления на расчетный счет (в кассу) Комиссионера денежных средств от Покупателей. Сумма перечисленных Комитенту денежных средств не является коммерческим кредитом и проценты на нее не начисляются. Пунктом 4.2 Договоров предусмотрено, что в случае нарушения Комиссионером сроков перечисления денежных средств, установленных п.п. 2.1.3 договора, Комитент имеет право приостановить отгрузку продукции до момента полной оплаты всего переданного ранее Товара, и после принятия отчета Комиссионера выставить штраф в размере 0,1% за каждый день просрочки.

Таким образом, исходя из условий договоров комиссии, Комиссионер для оплаты товара Комитенту, по сути, не связан обязанностью изначально реализовать товар покупателю и только затем оплатить его, что свидетельствует о сложившихся отношениях по поставке товара.

Материалами проверки установлено, что механизм отгрузки, транспортировки, хранения, как собственного, так и комиссионного товара не отличается.

Так как заявитель согласно договорам осуществлял торговлю как собственным, так и комиссионным товаром, по вопросу ведения раздельного учета в ходе предыдущей выездной налоговой проверки был проведен допрос главного бухгалтера филиала ООО "Комос Групп" "Торговая компания" Королевой О.А. (Протокол от 11.07.2012 N 08-52/178), которой пояснено, что затраты по хранению, транспортировке собственного и комиссионного товара учитывались вместе, так как разделить не было возможности. ООО "КОМОС ГРУПП" осуществлял перевозку до покупателей как собственного, так и комиссионного товара, без разделения, при этом возмещения расходов за транспортировку комиссионного товара от комитента не требовал, потому что не выделял ту часть расходов, которые приходятся на комиссионный товар.

Отсутствие раздельного учета затрат по хранению и транспортировке собственного и комиссионного товара в свою очередь свидетельствует о том, что ООО "КомосГрупп" реализовывал комиссионный товар, как собственный.

Представленные апеллянтом приказы по филиалу общества "Торговая компания" об условном разделении складов "Воткинский" и "Смирново" на подсклады "готовая (кладовщик товаров)" и "готовая (кладовщик товаров на комиссии)", выборочно оборотно - сальдовые ведомости по счетам 41.004 "Товары", 004 "Товары, принятые на комиссию" несостоятельны, т.к. бухгалтерский учет комиссионного товара налоговым органом не оспаривается.

По условиям договоров комиссии оплата птицефабрикам должна производиться после получения оплаты от покупателей в соответствующих объемах. Дополнительно к договорам комиссии заключены соглашения по поручительству за исполнение третьими лицами обязательств по оплате поставленной продукции (что соответствует гражданскому законодательству). То есть заявитель должен был оплачивать комитенту реализованный товар, даже в случае неполучения денежных средств от покупателей. В таком случае оплата должна была производиться за счет собственных средств.

Материалами проверки установлено, что ООО "КомосГрупп", имея денежные средства и обязанность погашать задолженность перед комитентом, не направило денежные средства в счет погашения задолженности по договору комиссии, а путем перечисления через взаимозависимую организацию в виде займов передало их ООО "Птицефабрика "Вараксино" для ведения хозяйственной деятельности.

Так как, ООО "Птицефабрика "Вараксино" применяло в 2011 году систему Единого сельскохозяйственного налога, и соответственно "кассовый метод начисления", то сумма задолженности по договорам комиссии не была отражена в составе доходов комитента за 1 полугодие 2011 г.

Таким образом, проверяемый налогоплательщик оказывал влияние на финансово-хозяйственную деятельность комитента путем перечисления денежных средств на ведение хозяйственной деятельности, при этом, не погашая имевшейся задолженности.

С 01.01.2013 ООО Птицефабрика "Вараксино" перешло с системы налогообложения ЕСХН на общий режим налогообложения, и договор комиссии с ООО "Птицефабрика "Вараксино" был расторгнут, заключен договор поставки от 29.12.2012 N 001/2013.

При сравнении положений договоров комиссии с договором поставки установлено, что как по договорам комиссии, так и по договору поставки, наименование, ассортимент и количество Товара указывались в заявках ООО "Комос Групп", сроки подачи заявок совпадают, цены на продукцию устанавливались сторонами в Протоколах согласования цен.

По договору комиссии оплата птицефабрикам должна производиться в течение 2-х банковских дней, с момента поступления на расчетный счет Комиссионера денежных средств от покупателей за вычетом комиссионного вознаграждения, по договору поставки - в течение 3-х рабочих дней с момента получения товара, путем перечисления денежных средств на расчетный счет Поставщика или внесения в кассу Поставщика.

При сравнительном анализе условий договора поставки и договоров комиссии по формированию объемов товаров, ценообразования и оплаты существенных различий не установлено.

Налогоплательщиком с покупателями продукции сельхозпроизводителей заключены договоры поставки продукции, как на реализацию комиссионного товара, так и собственного, приобретенного у иных компаний-производителей.

В 2011 - 2012 гг. продукция Комитентов реализовывалась организациям и индивидуальным предпринимателям, осуществляющим розничную торговлю.

Материалами проверки установлено, что реализация продукции сельхозпроизводителей осуществлялась обществом в том числе, в адрес организаций "Любимая птица", "Глазовская птица", "Народная птица", "Родная птица", "Вкусная птица" "Вкусный дом", применявших специальный налоговый режим в виде уплаты единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) и осуществляющих розничную реализацию продукции.

Материально-техническая база названных обществ была создана на основе розничной сети птицефабрик; помещения, транспортные средства, торговое и офисное оборудование, необходимое для ведения торговой деятельности арендовались у налогоплательщика, который в том числе оказывал перечисленным организациям по договору возмездного оказания услуг бухгалтерские, юридические услуги, услуги по приему персонала, а также услуги по составлению и формированию налоговой отчетности и иные услуги.

Кроме того, учредителями перечисленных организаций являются должностные лица комиссионера ООО "Комос Групп", общая доля участия составляет 95% в каждом учрежденном обществе.

Взаимозависимость сторон в целях налогообложения устанавливается с учетом норм ст. 20 НК РФ, с 01.01.2012 г. ст. 105.1 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.

В силу п. 2 ст. 20 НК РФ суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг)

На основании ст. 105.1 НК РФ, если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения.

Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии с настоящей статьей.

В соответствии с п. 7 ст. 105.1 НК РФ суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 2 настоящей статьи, если отношения между этими лицами обладают признаками, указанными в пункте 1 настоящей статьи.

Материалами проверки установлено, что учредителями данных покупателей комиссионного товара являются должностные лица заявителя: Филинов Д.В. - Зам.ген.директора по маркетингу и продажам, Чечин К.М. - Зам. Ген. директора по снабжению и закупкам, Фокина Л.В. - член Правления, главный бухгалтер, Кычанов СБ. - начальник планово-экономического управления, Кашина Н.В. - заместитель главного бухгалтера, Голубина Е.М. - начальник отдела корпоративного развития ООО "КомосГрупп".

Учредителями ООО "Трейд групп", которой принадлежит по 5% доли в ООО "Любимая птица", ООО "Глазовская птица", ООО "Народная птица", ООО "Родная птица", ООО "Вкусная птица", ООО "Вкусный дом" также являются должностные лица ООО "Комос Групп" Чечин К.М., Фокина Л.В., Кычанов СБ., Кашина Н.В., Голубина Е.М. и ООО "Вкусный дом" (доля участия 5%).

В результате проведенных мероприятий налогового контроля по установлению фактических обстоятельств исполнения порученных комиссионеру сделок, следует, что ООО "Комос Групп во исполнение поручений Комитентов по договорам комиссии не выполнял функции комиссионера по поиску покупателей товаров, а создал данных покупателей на базе своей розничной сети.

Кроме того, ООО "Комос Групп" оказывало перечисленным организациям по договору возмездного оказания услуг бухгалтерские, юридические услуги, услуги по приему персонала, а также услуги по составлению и формированию налоговой отчетности и иные услуги.

Установленные в ходе проверки обстоятельства свидетельствуют о неисполнении комиссионером обязательств по договорам комиссии (по поиску покупателей), но не исключают возможность заключения иных сделок созданных комиссионером покупателей с другими организациями.

Таким образом, при проведении анализа фактических обстоятельств исполнения договоров комиссии, фактических взаимоотношений комитентов с заявителем на предмет их соответствия гражданскому законодательству и обычаям делового оборота, сравнение их с договорами купли-продажи, установлено их соответствие договорам поставки, а не комиссии, что подтверждает правомерность доначисления обществу НДС и корректировки налога на прибыль.

Доказательств иного заявителем жалобы не представлено.

Основанием непринятия налогового вычета по НДС по операциям приобретения зерна у ИП Лимоновой Д.В., соответствующих сумм пени и штрафа (п.2.3 решения) послужило установление инспекцией, что счета-фактуры, представленные налогоплательщиком в качестве подтверждающих вычеты по НДС по операциям с ИП Лимоновой Д.В., не могут служить основанием для предоставления вычета по НДС ввиду несоответствия порядка их заполнения требованиям статьи 169 Кодекса, поскольку подписи руководителя и главного бухгалтера на счетах-фактурах выполнены путем факсимильного воспроизведения.

Налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость применяются только при наличии соответствующих первичных документов на основании счетов-фактур (пункт 1 статьи 172 Кодекса).

В соответствии со ст. 169 НК РФ счет-фактура является первичным документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

При этом, п.п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ установлен перечень реквизитов, которые должен содержать счет-фактура. В соответствии с п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п.п. 5 и 6 указанной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Так, согласно п. 6 ст. 169 НК РФ, счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Указанные требования считаются выполненными, если при выставлении счета-фактуры он будет подписан руководителем и главным бухгалтером организации - налогоплательщика налога на добавленную стоимость либо иным лицом, уполномоченным на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

В соответствии с п. 3 ст. 1, п. 1, п. 4 ст. 9 Закона Российской Федерации от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (с учетом изменений и дополнений) (далее - Закон о бухгалтерском учете) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. При этом организация обязана обеспечить достоверность первичных документов, являющихся оправдательными для всех хозяйственных операций.

В соответствии с пунктом 6 статьи 169 Кодекса счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Положениями статьи 169 Кодекса не предусмотрено возможности факсимильного воспроизведения подписи при оформлении счета-фактуры. Не содержит подобной нормы и Федеральный закон N 129-ФЗ, в силу которого документы бухгалтерского учета должны содержать личные подписи соответствующих лиц, в связи с чем отступление от установленных правил влечет отказ в применении налоговых вычетов по таким счетам-фактурам.

Данные выводы содержатся в постановлении Президиума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 27.09.2011 N 4134/11.

В ходе проведения выездной налоговой проверки в соответствии со ст. 95 НК РФ на основании постановления о назначении почерковедческой экспертизы от 25.09.2014 N 08-63/3 экспертом ООО "Эксперт" Нагорных С.Н. проведена почерковедческая экспертиза подписей Лимоновой Дианы Владимировны.

ООО "Эксперт" представлено заключение от 17.10.2014 N 121, в котором сделаны выводы о том, что представленные на исследование подписи от имени Лимоновой Д.В., расположенные в счетах-фактурах: от 08.05.2012 N 9, от 09.05.2012 N 10, в строке "Индивидуальный предприниматель" с печатной расшифровкой подписи "Лимонова Д.В." выполнены при помощи рельефной печатной формы (факсимиле), изготовленной фотополимерным способом.

Таким образом, представленные заявителем в ходе выездной налоговой проверки счета-фактуры от 08.05.2012 N 9 и от 10.05.2012 N 10 не соответствуют требованиям статьи 169 Кодекса.

Доводы жалобы об исправлении указанных счетов-фактур судом апелляционной инстанции отклоняются.

Согласно постановлению Президиума ВАС РФ от 26.04.2011 N 23/11 применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Кодекса условий.

Само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих, по его мнению, право на применение налоговых вычетов, без отражения (указания, заявления) суммы налоговых вычетов в налоговой декларации не является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода налога на добавленную стоимость. Наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, не заменяет их декларирования.

Таким образом, представление после завершения выездной налоговой проверки новых счетов-фактур не заменяет их декларирования в установленном Кодексом порядке.

При этом заявитель не лишен права задекларировать указанные новые счета-фактуры в соответствии со ст. 54 НК РФ, в том числе в текущем налоговом периоде.

Суд апелляционной также учитывает тот факт, что с учетом установленных по делу обстоятельств налоговый орган не должен быть лишен возможности проверки вновь представленных-счетов фактур на соответствие требованиям НК РФ и достоверности сведений, в них содержащихся, что невозможно при отсутствии надлежащего декларирования соответствующих вычетов после проведения выездной налоговой проверки.

Доводы апелляционной жалобы о неправомерности расчета пени по НДС повторяют соответствующие доводы искового заявления, проанализированы в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции. При этом порядок расчета пени налоговым органом многократно пояснен в рамках судебных заседаний арбитражного суда.

Расчеты пени представлены инспекцией в материалы дела, правильность их составления заявителем не опровергнута, контррасчеты не представлены.

Доводы жалобы сводятся к анализу истории рассмотрения судебного дела по предыдущей выездной налоговой проверке (А71-2098/2013).

В материалах дела имеется две таблицы ("расчет пени с учетом начислений по выездной проверке" и "расчет пени без учета начислений по выездной проверке"), которые формируются для того, чтобы выделить конкретную сумму пени, приходящуюся непосредственно на доначисления по решению выездной налоговой проверки от 25.12.2014 N 08-59/11. Такая методика расчета пени является стандартной, используется по всем налоговым проверкам и позволяет четко выделить ту сумму пени, которая приходится на доначисления по выездной налоговой проверке.

В соответствии с Таблицей 2 пени за рассматриваемый период без учета доначислений по ВНП составили 9 776 370,20 руб. В таблице N 1 рассчитываются пени на сумму текущей недоимки + суммы доначислений по ВНП.

Таким образом, пени за рассматриваемый период составили 11 724 172,92 руб. Для того, чтобы определить размер пени, приходящийся только на решение по ВНП от 25.12.2015 необходимо из суммы, получившейся по Таблице N 1 - 11 724 172,92 руб. - вычесть сумму пени, получившуюся по таблице N 2 - 9 776 370,20 руб. Таким образом, пени, рассчитанные на сумму НДС за период с 20.04.2011 по 16.03.2014, дополнительно начисленную по ВНП, составляют 1 947 802,72 руб.

Аналогичным образом производится расчет пени по Таблицам 3, 4 за период 17.03.2014 по 25.12.2014. Таблицы 3 и 4 - это расчеты пени в период с 17.03.2014 по 25.12.2014, то есть с даты постановки на учет в ИФНСN 15 по г. Москве по дату внесения решения по выездной налоговой проверке.

Таким образом, сумма пени за указанный период составит 2 675 776,13 руб. (10 558 070,91 руб - 7 882 294,78 руб.). Для получения итоговой суммы пени по налогам доначисленным по ВНП за весь рассматриваемый период с 20.04.2011 по 25.12.2014, производится сложение двух получившихся сумм.

Таким образом, итоговая сумма пени составит 4 623 578,84 руб. (1 947 802,72 руб. + 2 675 776,13 руб.).

Доводы налогоплательщика о том, что при расчете пени налоговым органом учтены пени по недоимке, которая была установлена в рамках выездной проверки за 2010 год, несостоятельны. Описанный выше порядок расчета пени наглядно показывает что, пени по НДС по решению выездной проверки от 25.12.2015 N 08-59/11, начислены исключительно на доначисленные суммы НДС за проверяемый 2011,2012 год.

Доводы общества относительно того, что в рамках настоящей выездной налоговой проверке повторно начислены пени на недоимку по предыдущей выездной налоговой проверке (за 2010 год) являются голословными и опровергаются материалами дела.

Доводы заявителя жалобы об отсутствии оснований для привлечения к ответственности по ст. 122 НК РФ со ссылкой на постановление об отказе в возбуждении уголовного дела не обоснованы.

В соответствии с пунктом 2 статьи 10 НК РФ производство по делам о нарушениях законодательства о налогах и сборах, содержащих признаки административного правонарушения или преступления, ведется в порядке, установленном соответственно законодательством Российской Федерации об административных правонарушениях и уголовно-процессуальным законодательством Российской Федерации.

Таким образом, вина при привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и вина за совершение уголовного преступления не могут быть идентичны.

Доводы заявителя жалобы о том, что судом первой инстанции не рассмотрены требования заявителя об обязании ИФНС России N 15 по г. Москве восстановить нарушенные права общества, отклоняются.

Частью 1 ст. 198 АПК РФ установлено, что организации вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемое решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу ч. 2 ст. 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Таким образом, для признания арбитражным судом ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух юридически значимых обстоятельств: несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как установлено п. 3 ч. 5 ст. 201 АПК РФ, в резолютивной части решения по делу об оспаривании действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, об отказе в совершении действий, в принятии решений должны содержаться: указание на признание оспариваемых действий (бездействия) незаконными и обязанность соответствующих органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц совершить определенные действия, принять решения или иным образом устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя в установленный судом срок либо на отказ в удовлетворении требования заявителя полностью или в части.

Кроме того, в п. 82 Постановления от 30.07.2013 N 57 Пленум ВАС РФ отметил: если по обжалуемому решению инспекции с налогоплательщика были взысканы суммы задолженности по налогам (пеням, штрафам), то суд должен указать в резолютивной части судебного акта не только на признание данного решения незаконным, но и обязать налоговый орган вернуть из бюджета взысканные суммы (п. 3 ч. 5 ст. 201 АПК РФ).

Применительно к обстоятельствам настоящего дела такая обязанность заинтересованного лица судом первой инстанции не установлена.

Доводы апелляционной жалобы о том, что обжалуемый судебный акт суда первой инстанции не содержит выводов относительно заявленных требовании о признании недействительным решения инспекции в части завышения налоговой базы по налогу на прибыль на 67 278 434,29 руб., принимаются во внимание судом апелляционной инстанции, однако, в силу п.3 ст. 270 АПК РФ подобные нарушения не являются основанием для отмены судебного акта, поскольку не привели к принятию неверного решения.

Поскольку фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения оспариваемого судебного акта.

Нарушений норм процессуального права, являющихся, в силу части 4 статьи 270 АПК РФ в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что обжалуемое решение надлежит оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Судебные расходы по апелляционной жалобе относятся на заявителя апелляционной жалобы (ст. 110 АПК РФ).

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 28 декабря 2015 года по делу N А71-6027/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Удмуртской Республики.

Председательствующий

Г.Н. Гулякова

Судьи

Е.Е. Васева В.Г. Голубцов