Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 28 апреля 2016 г. N 08АП-14385/15

город Омск

28 апреля 2016 г.

Дело N А75-9695/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 21 апреля 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 28 апреля 2016 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Рыжикова О.Ю.

судей Ивановой Н.Е., Шаровой Н.А.

при ведении протокола судебного заседания: Рязановым И.А.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-14385/2015) индивидуального предпринимателя Болгова Александра Дмитриевича на решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 20.10.2015 по делу N А75-9695/2015 (судья Федоров А.Е.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Болгова Александра Дмитриевича (ОГРНИП 306860611500040, ИНН 860602468364) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ханты-Мансийскому автономному округ - Югре (ОГРН 1048600103232, ИНН 8606007859) при участии в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округ - Югре об оспаривании в части ненормативного акта,

при участии в судебном заседании представителей:

от индивидуального предпринимателя Болгова Александра Дмитриевича - Болгов А.Д. (личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации, лично), Жикова Е.А. (личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации, по устному заявлению, по доверенности N 86 АА 1167166 от 15.09.2015 сроком действия на 1 год),

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ханты-Мансийскому автономному округ - Югре - не явился, о времени и месте судебного заседания извещены надлежащим образом;

от Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округ - Югре - не явился, о времени и месте судебного заседания извещены надлежащим образом,

установил:

индивидуальный предприниматель Болгов Александр Дмитриевич (далее - предприниматель, ИП Болгов А.Д., налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (далее - инспекция, налоговый орган, Межрайонная ИФНС России N 2 по ХМАО - Югре) об оспаривании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 18.05.2015 N 195.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (далее - управление).

В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции заявитель в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уточнил заявленные требования, просил признать недействительным решение от 18.05.2015 N 195 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2011 год в сумме 128 985 руб., за 2012 год в сумме 316 083 руб., за 2013 год в сумме 155 990 руб.; налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2011 год в сумме 95 882 руб., за 2012 год в сумме 59 594 руб., за 2013 год в сумме 68 092 руб.; в части привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 69 562,10 руб., привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 70 807,94 руб. и за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 5 000 руб.; в части начисления пени (начисленных по налогам: НДС и НДФЛ) в сумме 220 073,26 руб. за несвоевременную уплату налога.

Руководствуясь статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд первой инстанции принял указанное уточнение заявленных требований, поскольку это не противоречит закону, а также не нарушает права других лиц.

Решением Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 20.10.2015 по делу N А75-9695/2015 заявление предпринимателя удовлетворено частично; решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 18.05.2015 N 195, вынесенное Межрайонной ИФНС России N 2 по ХМАО - Югре в отношении ИП Болгова А.Д., признано незаконным в части наложения штрафа в размере, превышающем 72 685,02 руб.

В оставшейся части в удовлетворении требований отказано.

Обеспечительные меры, принятые определением суда от 17.08.2015, отменены.

Также суд взыскал с Межрайонной ИФНС России N 2 по ХМАО - Югре в пользу ИП Болгова А.Д. расходы по оплате государственной пошлине в размере 300 руб. и указал инспекции возвратить предпринимателю из федерального бюджета 2 700 руб. государственной пошлины, уплаченной по платежному поручению от 07.08.2015 N 2.

Не согласившись с принятым судебным актом, предприниматель обратился с апелляционной жалобой в Восьмой арбитражный апелляционный суд, в которой просит решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 20.10.2015 по делу N А75-9695/2015 отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований в полном объеме.

Обосновывая требования апелляционной жалобы, ее податель настаивает на том, что судом первой инстанции неверно указано на установление в ходе проверки применение предпринимателем в проверяемом периоде специального режима налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД).

Также заявитель считает ошибочными выводы суда о правомерности доводов Инспекции относительно получения предпринимателем в проверяемом периоде дохода от осуществляемых видов деятельности, не подпадающих под систему налогообложения в виде ЕНВД, а именно: по договорам с ОАО "Водоканал", ООО "СИБТРАНСТРОЙ", ООО "НЕФТЕДОРСТРОЙ", ОАО "Урайтеплоэнергия", ОАО "Дорожник", ООО "СК "Ной", ООО СП "Нефтестрой", ООО "ЮТАР", ООО "Регион", ОАО "Агроника", ООО "Вторметресурс", ФГКУ "8 ОФПС по ХМАО - Югре, МКОУ "Чантырская СОШ", МБУ "ЦГБ", ООО "Подводник", ООО "Юкатекс-Югра", ООО "УТТ-1", ПК "Будивельник", ОАО "Аэропорт Урай", ГУ "19 ОФПС по ХМАО - Югре", ОАО "ЮТЭК-Конда" на поставку автозапчестей, агрегатов, масел и т.д. По мнению ИП Болгова А.Д. утверждение суда является необоснованным, поскольку сроки не были установлены, поставка не осуществлялась, в договорах не было оговорено графиков, а также материалы дела не содержат заявок, что также подтверждается свидетельскими показаниями работников контрагентов.

Податель жалобы выразил несогласие с выводами арбитражного суда о том, что свидетели Смирновой Л.С, Мельникова В.В. не смогли пояснить, чем вызвано изменение их показаний, данных ранее при проведении налоговой проверки, а также данные показания противоречат тексту договоров и показаниям иных свидетелей, допрошенных в ходе проведения налоговой проверки.

Заявитель отметил, что в расчетах налога на добавленную стоимость и НДФЛ налоговым органом допущены ошибки.

Кроме того, как отмечает податель жалобы, в случае применения Инспекцией к предпринимателю общего режима налогообложения, следовало учесть положения статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации.

Подателем жалобы также представлены дополнения к апелляционной жалобе.

Оспаривая доводы подателя жалобы, налоговый орган представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Также налоговым органом представлены пояснения в порядке статьи 81 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Определением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 30.11.2015 апелляционная жалоба принята к производству, судебное заседание назначено на 12.01.2016.

Судебное заседание по рассмотрению апелляционной жалобы откладывалось в соответствии со статьёй 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В судебное заседание, отложенное на 21.04.2016, Управление и Межрайонная ИФНС России N 2 по ХМАО - Югре, надлежащим образом извещённые в порядке статьи 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, явку представителей в суд не обеспечили.

В порядке статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебное заседание проведено в отсутствие поименованных лиц.

Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу и дополнения к ней, отзыв на нее и пояснения Инспекции, выслушав явившихся представителей ИП Болгова А.Д., суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Болгов А.Д. зарегистрирован в инспекции в качестве индивидуального предпринимателя 25.04.2006.

На основании решения от 21.11.2014 N 195 инспекцией в отношении предпринимателя была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов, сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2013.

По результатам проверки инспекцией был составлен акт проверки от 06.04.2015 N 195.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что предпринимателем в проверяемом периоде применялся специальный режим налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД):

- деятельность по коду ОКВЭД 50.30.1 (оптовая торговля автомобильными деталями, узлами и принадлежностями) - с 25.04.2006 по 05.10.2012 в качестве основного вида деятельности;

- деятельность по коду ОКВЭД 50.30.2 (розничная торговля автомобильными деталями, узлами и принадлежностями) - с 25.04.2006 по 28.12.2009 в качестве дополнительного вида деятельности, а с 05.10.2012 по настоящее время в качестве основного вида деятельности.

Проанализировав представленные в ходе проверки договоры купли-продажи, между предпринимателем, организациями и бюджетными учреждениями (ОАО "Водоканал", ООО "СИБТРАНСТРОЙ", ООО "НЕФТЕДОРСТРОЙ", ОАО "Урайтеплоэнергия", ОАО "Дорожник", ООО "СК "Ной", ООО СП "Нефтестрой", ООО "ЮТАР", ООО "Регион", ОАО "Агроника", ООО "Вторметресурс", ФГКУ "8 ОФПС по ХМАО - Югре, МКОУ "Чантырская СОШ", МБУ "ЦГБ", ООО "Подводник", ООО "Юкатекс-Югра", ООО "УТТ-1", ПК "Будивельник", ОАО "Аэропорт Урай", ГУ "19 ОФПС по ХМАО - Югре", ОАО "ЮТЭК-Конда"), показания свидетелей, налоговый орган пришел к выводу о том, что договоры купли-продажи, фактически являются договорами поставки автомобильных запчастей, деталей, узлов, агрегатов, масел.

По результатам рассмотрения акта проверки инспекцией было вынесено решение от 18.05.2015 N 195 о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату НДС за 1-4 кварталы 2012-2013 годов, в виде штрафа в размере 53 669,30 руб., за неуплату НДФЛ за 2011-2013 годы, в виде штрафа в размере 22 356,80 руб., пунктом 1 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации за грубое нарушение правил учета доходов и расходов, в виде штрафа в размере 5 000 руб., пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговых деклараций по НДС за 1-4 кварталы 2012-2013 годов, в виде штрафа в размере 80 508,45 руб., доначислен НДС за 1-4 кварталы 2011-2013 годов в размере 677 998 руб., НДФЛ за 2011-2013 годы в размере 223 568 руб., ЕНВД за 1-4 кварталы 2011-2012 годов в размере 93 908 руб., а также начислены пени по указанным налогам в общем размере 268 241,75 руб.

Принимая решение налоговый орган исходил из того, что деятельность по реализации товаров по договорам, содержащих существенные условия договора поставки, не является розничной торговлей и не подлежит обложению единым налогом на вмененный доход, а относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли, результаты от занятия которой подлежат налогообложению в общеустановленном порядке.

Решением от 20.07.2015 N 07/260 управления, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы предпринимателя, решение инспекции от 18.05.2015 N 195 отменено в части доначисления НДС в размере 76 960 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа, в остальной части решение инспекции оставлено без изменения.

Во исполнение решения управления от 20.07.2015 N 07/260, резолютивная часть решения инспекции от 20.07.2015 N 07/260 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения была изменена в части.

Не согласившись с вынесенным решением инспекции, предприниматель обратился с настоящим заявлением в арбитражный суд.

20.10.2015 Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры вынес решение, являющееся предметом апелляционного обжалования по настоящему делу.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции находит его подлежащим изменению, исходя из следующего.

Согласно части 1 статьи 198, части 4 статьи 200, частям 2 и 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие оспариваемых ненормативного правового акта, решений и действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Суд апелляционной инстанции полагает, что существенных нарушений порядка проведения проверки и вынесения решения по ее результатам налоговым органом допущено не было. Досудебный порядок урегулирования спора заявителем соблюден.

Как установлено судом и следует из материалов дела, в проверяемый период индивидуальный предприниматель осуществлял реализацию товаров организациям по договорам, содержащим признаки договора поставки.

Налоговый орган изменил юридическую квалификацию сделок и характер деятельности налогоплательщика, признав, что данный вид деятельности относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли, результаты которой подпадают под общую систему налогообложения, а не систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, как полагал предприниматель.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения (далее в настоящей главе - общий режим налогообложения) и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении, в том числе розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади (подпункт 4 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии со статьей 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

Таким образом, одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети, предусмотренные подпунктами 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме того, розничная торговля характеризуется приобретением товара в торговой точке именно по розничной цене.

Статьей 11 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.

В соответствии со статьей 492 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью. Договор розничной купли-продажи является публичным договором.

Согласно статье 426 Гражданского кодекса Российской Федерации публичным договором признается договор, заключенный коммерческой организацией и устанавливающий ее обязанности по продаже товаров, выполнению работ или оказанию услуг, которые такая организация по характеру своей деятельности должна осуществлять в отношении каждого, кто к ней обратится (розничная торговля, перевозка транспортом общего пользования, услуги связи, энергоснабжение, медицинское, гостиничное обслуживание и т.п.).

Если иное не предусмотрено законом или договором, договор розничной купли-продажи считается заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара (статья 493 Гражданского кодекса Российской Федерации).

В отличие от договора розничной купли-продажи по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием (статья 506 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Таким образом, в соответствии с прямым указанием закона правовой целью договора поставки является направленность не только на передачу права собственности или иного производного вещного права на товар на условиях возмездности, но и на использование приобретенного товара в предпринимательской деятельности и иных целях, не связанных с личным, семейным и иным подобным использованием.

Согласно разъяснениям Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенным в пункте 5 Постановления от 22.10.1997 N 18, квалифицируя правоотношения при реализации товаров, необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных статьей 506 Гражданского кодекса Российской Федерации, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа.

При этом под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина - предпринимателя (например, оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.).

Однако в случае, если данные товары приобретаются указанным покупателем у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже (параграф 2 главы 30 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Из данных разъяснений следует, что к розничной торговле в целях применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами как за наличный, так и безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи физическим и юридическим лицам для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с осуществлением предпринимательской деятельности, то есть не для последующей реализации или использования в процессе осуществления предпринимательской или уставной деятельности.

Данные выводы согласуются со сложившейся судебной практикой по этому вопросу и правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях от 05.06.2011 N 1066/11, от 04.10.2011 N 5566/11.

При этом следует иметь в виду, что Налогового кодекса Российской Федерации не устанавливает для организаций и индивидуальных предпринимателей, реализующих товары, обязанности осуществления контроля за последующим использованием покупателем приобретаемых товаров (для предпринимательской деятельности или для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью).

В этих условиях, например, если при реализации товаров продавец выдает покупателю кассовый и (или) товарный чек или иной документ, подтверждающий оплату товара (например, эксплуатационную или гарантийную документацию на товар, в которой сделана отметка об оплате), то такая реализация признается розничной торговлей.

Если в целях реализации товаров, например, заключаются договоры, в которых определяются ассортимент товаров, сроки их поставки, порядок и форма расчетов за поставляемые товары, а также оформляются и передаются покупателям накладные, счета-фактуры, ведутся журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, то такая деятельность относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли.

Как следует из материалов дела, в проверяемый период индивидуальный предприниматель осуществлял реализацию автозапчестей, агрегатов, масел и т.д. по договорам с ОАО "Водоканал", ООО "СИБТРАНСТРОЙ", ООО "НЕФТЕДОРСТРОЙ", ОАО "Урайтеплоэнергия", ОАО "Дорожник", ООО "СК "Ной", ООО СП "Нефтестрой", ООО "ЮТАР", ООО "Регион", ОАО "Агроника", ООО "Вторметресурс", ФГКУ "8 ОФПС по ХМАО - Югре, МКОУ "Чантырская СОШ", МБУ "ЦГБ", ООО "Подводник", ООО "Юкатекс-Югра", ООО "УТТ-1", ПК "Будивельник", ОАО "Аэропорт Урай", ГУ "19 ОФПС по ХМАО - Югре", ОАО "ЮТЭК-Конда", содержащим признаки договора поставки.

Суд верно установил, что между предпринимателем и указанными контрагентами фактически сложились отношения по поставке товаров.

Так, из вышеуказанных договоров, а также из представленных к ним документов следует, что предприниматель регулярно в определенные сроки отпускал указанным юридическим лицам товары в количестве и ассортименте в соответствии с указанными договорами, а покупатели принимали и оплачивали данные товары безналичным путем на расчетный счет предпринимателя на основании счетов-фактур

Наличие спецификаций на товар, по верному указанию суда, также является доказательством осуществления между сторонами взаимоотношений в рамках договора поставки. По своему смыслу спецификация не может существовать в отрыве от основного договора. Она призвана детализировать отдельные, излишне громоздкие положения договора поставки и является его неотъемлемой частью. Материалами дела подтверждено, что отпуск товара оформлялся путем выдачи покупателям счетов-фактур и товарных накладных. Поставка товара осуществлялась с использованием транспортных средств поставщика, покупатель производит приемку товара согласно заявке, при получении товаров в сопроводительных документах производит отметку о факте получения (приемки) товара. Оплата производилась в соответствии с условиями договоров, в безналичном порядке путем перечисления денежных средств на расчетный счет предпринимателя.

Таким образом, хозяйственные отношения налогоплательщика с указанными контрагентами носили длящийся и систематический характер. В ходе проверки установлено, что отпуск товара оформлялся товарной накладной, на оплату реализованного товара налогоплательщиком выставлялись счета-фактуры, оформлялись товарно-транспортные накладные, счета, оплата которых производилась в безналичном порядке путем перечисления денежных средств на расчетный счет налогоплательщика. Товар приобретался юридическими лицами для осуществления своей деятельности.

Доводы предпринимателя о том, что данные операции являются розничной торговлей, поскольку договорами не были установлены сроки, в договорах не было оговорено графиков правильно отклонены судом.

Суд первой инстанции правильно определил по представленным в материалы дела доказательствам, что отношения между предпринимателем и контрагентами носили оптовый характер и фактически содержали существенные условия договора поставки, а не розничной купли-продажи.

Принимая во внимание вышеизложенное, суд первой инстанции пришел к правильному выводу что такая деятельность не является розничной торговлей и не подлежит обложению единым налогом на вмененный доход.

С учетом изложенного, доводы налогоплательщика о том, что им осуществлялась розничная продажа товаров и правомерности применения предпринимателем системы налогообложения в виде ЕНВД, правомерно отклонены судом первой инстанции.

Суд верно отметил, что оплата, произведенная по расчетному счету, подтверждает сам факт наличия спорных правоотношений, а также факт исполнения и, соответственно, наличия договоров поставки

Доводы подателя жалобы об отсутствии заявок (требование-отношение) на поставку товаров были предметом рассмотрения в суде первой инстанции и суд правомерно указал, что из показаний свидетелей, данных в ходе налоговой проверки усматривается, что согласование ассортимента товара фактически происходило, имели место устные заявки - условия поставки предварительно согласовывались в телефонном режиме.

Так, из показаний Месяц Ф.В. (главный инженер ОАО "Дорожник") согласно протоколу допроса свидетеля от 25.12.2014 N 1178 следует, что организация за период с 2012 по 2013 годы заключала с предпринимателем договора купли-продажи запчастей. К договорам прилагалась спецификация товара и сертификация. Ассортимент товара определяли сами, если нет нужных запчастей, то товар возили под заказ. Оплата за товар производилась по безналичному расчету.

Мухтасимова Р.Я. (генеральный директор ООО "Сибтранстрой") согласно протоколу допроса свидетеля от 26.12.2014 N 1177 пояснила, что договора купли-продажи с предпринимателем заключались раз в год. Сначала набирали товар по накопительной ведомости затем в конце месяца ИП Болгов А.Д. выставлял счета, счета-фактуры, товарные накладные. Оплата за товар производилась по безналичному расчету.

Из показаний Зубцовой Е.А. (бухгалтер финансового отдела ООО "Нефтедорстрой") согласно протоколу допроса свидетеля от 26.12.2014 N 1176 следует, что организация заключала с ИП Болговым А.Д. договора поставки. К договорам прилагалась спецификация товара. Оплата за товар производилась по безналичному расчету. Заявки проходили через группу материально-технического снабжения.

Босак З.Н. (председатель кооператива ПК "Будевельник") согласно протоколу допроса свидетеля от 25.12.2014 N 1174 пояснил, что организация заключала договора поставки с ИП Болговым А.Д. сроком на один год. Предприниматель выставлял счет на тот товар который необходим организации, оплачивали по безналичному расчету и забирали товар.

Науменко Н.В. (главный инженер ООО "Сибтранстрой") согласно протоколу допроса свидетеля от 26.12.2014 N 1171 пояснил, что с 2012 года по 2013 год организация заключала договора поставки с ИП Болговым А.Д. К договорам прилагалась спецификация, сертификация товара. Оплата за товар производилась по безналичному расчету. Забирали товар сами, ИП Болгов А.Д. выдавал товар из коробок из подсобного помещения.

Дедиков А.Е. (технический директор ООО "Сибтранстрой") согласно протоколу допроса свидетеля от 26.12.2014 N 1175 следует, что организация заключала с ИП Болговым А.Д. договора поставки. Были заявки на поставку товара, но не постоянно, я созванивался с ИП Болговым А.Д. интересовался есть ли иные запчасти и он говорил в какой день примерно они будут в наличии.

Из показаний Нурисламовой Ф.Г. (техник по автохозяйству ОАО Дорожник") согласно протоколу допроса свидетеля от 13.01.2015 N 1169 пояснила, что организация заключала с ИП Болговым А.Д. договора поставки. Спецификация обязательно была, сертификаты по мере необходимости предприниматель предоставлял. По накопительной ведомости брали запчасти, в конце месяца сверялись, предприниматель выставлял счет-фактуру и товарную накладную. Оплата за товар производилась по безналичному расчету. предприниматель привозил запчасти под заказ, выдавал товар со складского помещения. Заявки были в устной форме, созванивались по телефону.

Собровина Т.С. (директор МКОУ "Чантырская СОШ") согласно протоколу допроса свидетеля от 24.12.2014 N 1153 пояснила, что организация заключала с ИП Болговым А.Д. 3 договора поставки. К договорам прилагалась спецификация товара. Оплата за товар производилась по безналичном расчету. Ассортимент выбирали сами по мер необходимости. После оплаты нам доставлялся товар. Заявки были, но они не сохранились, так как это не обязательные документы для хранения, также предварительно созванивались с ИП Болговыл Л.Д.

Маринина Н.Ф. (главный бухгалтер ООО "ЮТАР") согласно протоколу допроса свидетеля от 24.12.2014 N 1154 пояснила, что организация заключала с ИП Болговым А.Д. договора поставки. Оплата за товар производилась по безналичному расчету. Предварительно созванивались.

Крашенинников В.А. (начальник сервисной служб ООО "ЮТАР"), согласно протоколу допроса свидетеля от 24.12.2014 N 1155 пояснил, что организация заключала с ИП Болговым А.Д. договора. К договорам прилагалась сертификация, спецификация товара. Оплата за товар производилась по безналичному расчету. Предварительно созванивались, товар забирали со склада магазина.

Шевченко Л.П. (главный бухгалтер ОАО "Агроника") согласно протоколу допроса свидетеля от 12.01.2015 пояснила, что организация заключала с ИП Болговым А.Д. договора поставки на 1 год. По потребности приобретали товар, а ИП Болгов А.Д. в конце каждого месяца выставлял счет-фактуры, товарные накладные.

Смирнова Л.С. (кладовщик ПК "Будевельник") согласно протоколу допроса свидетеля от 12.01.2015 N 1165 пояснила, что организация заключала с ИП Болговым А.Д. договора поставки на 1 год. Предприниматель сам выставлял счет-фактуры, товарные накладные в конце каждого месяца. Товар забирали сами со складского помещения.

Чумаков С.И. (главный инженер ООО "Регион"), согласно протоколу допроса свидетеля от 12.01.2015 N 1164 пояснил, что организация заключала с ИП Болговым А.Д. договора поставки на 1 год, потом пролонгировались. ИП Болгов А.Д. выставлял счет-фактуры, товарные накладные в конце каждого месяца. Оплата за товар производилась по безналичному расчету.Товар забирали сами со склада.

Немчинова М.И. (главный бухгалтер ОАО "Дорожник) согласно протоколу допроса свидетеля от 24.12.2014 N 1157 пояснила, что организация заключала с ИП Болговым А.Д. договора поставки на 1 год. Спецификация к товарам была, но не всегда. ИП Болгов А.Д. в конце месяца сам выставлял счет - фактуры, накладные. Оплата за товар производилась по безналичному расчету.

Гатиятуллин В.З. (водитель-инструктор ФГКУ 9 ОФПС) согласно протоколу допроса свидетеля от 24.12.2014 N пояснил, что организация заключала с ИП Болговым А.Д. договора поставки. К договорам прилагалась спецификация товара. Оплата за товар производилась по безналичному расчету. Ассортимент товара выбирали сами. Приезжали в магазин, смотрели товар делали заявки ИП Болгову А.Д., ИП Болгов А.Д. в свою очередь заказывает указанный товар у поставщиков и после нам доставлялся товар.

Коршунов И.И. (генеральный директор ОАО "Дорожник") согласно протоколу допроса свидетеля от 18.12.2014 N 1160 пояснил, что организация заключала с ИП Болговым А.Д. договоры, обычно годовые по накопительным ведомостям. ИП Болгов А.Д. сам выставлял счета, они шли в бухгалтерию ежемесячно, потом происходила оплата за товар по безналичному расчету. Ассортимент сами выбирали по необходимости, под заказ брали очень редко.

Замыслов В.А. (начальник автоколонны ООО "УУТТ-1") согласно протоколу допроса свидетеля от 24.12.2014 N 1161 пояснил, что организация заключала с ИП Болговым А.Д. договоры поставки на год, каждый год обновляли. ИП Болгов А.Д. сам выставлял счет-фактуры, товарные-накладные каждый месяц. Оплата за повар производилась по безналичному расчету. Мы созванивались и уточняли есть ли такой товар или нет.

Макаров А.Н. (старший инструктор по вождению пожарного автомобиля - водитель ОП 115 ПЧ 19 ОФПС (договорной), согласно протоколу допроса свидетеля от 21.01.2015 N 1163 пояснил, что организация заключала с ИП Болговым А.Д. договоры купли-продажи. К договорам прилагалась спецификация, сертификация товара.

Из протокола допроса ИП Болгова А.Д. от 08.12.2014 N 1113 следует, что предприниматель подтверждает заключение в 2011, 2012, 2013 годах договоров купли-продажи с юридическими лицами, к договорам прилагалась спецификация товара, работает по накопительной системе, 25 числа выставляет накладные, на каждый товар накладные не выдает, оплата производилась только по безналичному. Условия, ассортимент товара были на договорной основе.

Как следует из текстов допросов, представленных в материалы, свидетели собственноручно расписалась на протоколах допросов, на них имеется отметка "с моих слов записано верно" и подписи опрошенных лиц.

При этом, вопреки доводам апелляционной жалобы, к показаниям свидетелей Смирновой Л.С., Мельникова В.В. суд первой инстанции обоснованно отнесся критически, поскольку свидетели не смогла пояснить, чем вызвано изменение их показаний, данных ранее при проведении налоговой проверки; показания означенных свидетелей противоречат тексту договоров и показаниям иных свидетелей, допрошенных в ходе проведения налоговой проверки.

Сам по себе факт продажи товара осуществляется непосредственно через магазин заявителя не противоречит нормам о договоре поставке и в частности пункта 2 статьи 510 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Нормами Гражданского кодекса Российской Федерации, регулирующими отношения по поставке товара, предусмотрено, что поставка товара не обязательно должна сопровождаться его доставкой покупателю; товар может быть получен покупателем в месте нахождения поставщика в разумный срок после получения уведомления поставщика о готовности товара (пункт 2 статьи 510 Гражданского кодекса Российской Федерации). Следовательно, выборка товара покупателем, произведенная по месту осуществления продавцом розничной торговли, если такая выборка произведена в рамках исполнения сторонами предварительно заключенного договора поставки, не свидетельствует об осуществлении операции розничной купли-продажи.

С учетом изложенного, суд первой инстанции правомерно отклонил довод налогоплательщика в данной части, поскольку при наличии заключенных договоров поставки (купли-продажи) данные обстоятельства не имеют правового значения. Само по себе оформление договора розничной купли-продажи без учета особенностей реальных отношений сторон по сделке не свидетельствует о возможности применения ЕНВД.

Суд также верно отметил, что факт ведения деятельности в сфере оптовой торговли подтверждается данными Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей, согласно которым Болговым А.Д. в период с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя (25.04.2006) и до 05.10.2012 велась деятельность по коду ОКВЭД 50.30.1 - оптовая торговля автомобильными деталями, узлами и принадлежностями.

Таким образом, приведенные выше особенности договоров в совокупности являются характерными именно для договоров поставки, а не договоров розничной купли-продажи, осуществляемой через объекты стационарной или нестационарной торговой сети.

При этом значительные объемы и регулярная периодичность поставки товара свидетельствуют именно об оптовом, а не о розничном характере торговых отношений между предпринимателем и названными выше контрагентами.

Данный вывод суда согласует с правовыми выводами Президиума ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 04.10.2011 N 5566/11.

С учетом изложенного по результатам оценки перечисленных выше документов в их совокупности и взаимосвязи (статья 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что спорные отношения между предпринимателем и названными контрагентами фактически имели характер отношений поставки, а не розничной купли-продажи, в связи с чем налоговый орган пришел к правомерному выводу о том, что такая продажа не подлежит обложению ЕНВД.

Кроме того, отклоняя довод предпринимателя о неприменении налоговым органом статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации при определении спорных операций как подлежащих обложению НДС, суд первой инстанции указал, что реализации налогоплательщиком права на освобождение от уплаты НДС в порядке статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации имеет заявительный характер. Это обязательное условие предпринимателем не выполнено.

Вместе с тем судом первой инстанции не учтено следующее.

Пунктом 1 статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности два миллиона рублей.

Как следует из материалов дела, в суде первой инстанции, как при рассмотрении возражений на акт проверки в налоговом органе, ИП Болгов А.Д. заявлял о праве на освобождение от исполнения обязанности при исчислении НДС по статье 145 Налогового кодекса Российской Федерации (том 10 л.д. 18-22).

Между тем суд первой инстанции не дал оценку данному доводу предпринимателя.

Суд не учел, что налогоплательщик на момент наступления срока на подтверждение права на освобождение от исполнении обязанностей связанных и исчислением и уплатой НДС считал себя не обязанным по его уплате, в связи с чем не представлял документы, указанные в пункте 6 статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации, подтверждающие право на освобождение.

В силу правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 24.09.2013 N 3365/13, для случаев, когда о необходимости уплаты НДС предпринимателю стало известно по результатам мероприятий налогового контроля, проведенных инспекцией, порядок реализации права на освобождение от уплаты НДС Налоговым кодексом Российской Федерации не предусмотрен. Однако отсутствие установленного порядка не означает, что указанное право не может быть реализовано предпринимателем или юридическим лицом.

Кроме того, следует отметить, что в объяснениях от 12.04.2016 N 03-17/03218 налоговый орган признал, что в результате произведенного перерасчета сумма выручки за 4 квартал 2012 года сумма выручки составляет 1 762 430 руб., то есть не превышает предельный размер, установленный пунктом 1 статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации, а также согласился с освобождением предпринимателя от исполнения обязанности по уплате НДС за период 2011-2013 годы.

Правомерность начисления НДС, пеней по НДС и привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по статьям 119, 122 Налогового кодекса Российской Федерации зависят от установления судом наличия (отсутствия) у него права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС.

Таким образом, в связи с неполным исследованием судами представленных в материалы дела доказательств в их совокупности и взаимосвязи, неполной оценкой доводов предпринимателя и, как следствие, нарушением положений статей 71, 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, решение суда первой инстанции от 20.10.2015 подлежит изменению по эпизодам доначисления НДС, начисления на него пеней и привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по статьям 119, 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, доначисление по данному эпизоду налога на добавленную стоимость за 2011 год в сумме 128 985 руб., за 2012 год в сумме 316 083 руб., за 2013 год в сумме 155 990 руб., соответствующих указанной сумме налога пени в сумме 153 782 руб. за несвоевременную уплату налога, штрафных санкций за совершение налогового правонарушения, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (НДС, 2012-2013 годы) в сумме 47 205 руб. 10 коп., штрафных санкций за привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации (НДС 2012-2013 годы) в сумме 70 807 руб. 94 коп.; в части наложения штрафа (статья 120, пункт 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в части НДФЛ) в размере, превышающем 13 678 руб. 40 коп., также является необоснованным.

Учитывая изложенное, решение налогового органа от 18.05.2015 N 195 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подлежит признанию недействительным в указанной части.

Суд апелляционной инстанции отклоняет доводы налогового органа о том, что подлежат доначислению суммы НДФЛ за 2011 - 2013 годы, поскольку в ходе проверки инспекцией расчет налоговой базы по налогу на доходы физических лиц за 2011-2013 годы произведен без учета применения статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку это ухудшает положение налогоплательщика.

Тогда как в соответствии с пунктом 2 статьи 5 Налогового кодекса Российской Федерации акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, обратной силы не имеют.

Доначисление предпринимателю НДФЛ за 2011-2013 годы является неправомерным, противоречащим указанным выше нормам.

Таким образом, в связи с частичным удовлетворением апелляционной жалобы предпринимателя решение суда первой инстанции в указанной части подлежит изменению в связи с несоответствием выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела (пункт 3 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Более того, исходя из положений Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 21.01.2016 N 1 "О некоторых вопросах применения законодательства о возмещении издержек, связанных с рассмотрением дела", суд апелляционной инстанции находит основания для изменения обжалуемого судебного акта в части взыскания судебных издержек.

Так, пунктом 20 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 21.01.2016 N 1 "О некоторых вопросах применения законодательства о возмещении издержек, связанных с рассмотрением дела" установлено, что при неполном (частичном) удовлетворении имущественных требований, подлежащих оценке, судебные издержки присуждаются истцу пропорционально размеру удовлетворенных судом исковых требований, а ответчику - пропорционально той части исковых требований, в которой истцу отказано (статьи 98, 100 Гражданского процессуального кодекса Российской Федерации, статьи 111, 112 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации, статья 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Абзац 2 пункта 21 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 21.01.2016 N 1 "О некоторых вопросах применения законодательства о возмещении издержек, связанных с рассмотрением дела" предусматривает, что правило о пропорциональном возмещении (распределении) судебных издержек применяется по экономическим спорам, возникающим из публичных правоотношений, связанным с оспариванием ненормативных правовых актов налоговых, таможенных и иных органов, если принятие таких актов возлагает имущественную обязанность на заявителя (часть 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Поскольку решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 20.10.2015 по делу N А75-9695/2015 по настоящему делу подлежит частичному изменению, постольку судебные издержки подлежат возмещению в пропорциональном соотношении от суммы удовлетворенных требований, в связи с чем в рассматриваемом случае с Межрайонной ИФНС России N 2 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре в пользу ИП Болгова А.Д. подлежат взысканию судебные расходы по оплате государственной пошлине в размере 330 рублей 08 копеек, что составляет 26,65% от удовлетворенных требований (872 853 руб. 15 коп. /1 190 069 руб. 30 коп.*100).

На основании изложенного и руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 20.10.2015 по делу N А75-9695/2015 - изменить, изложить резолютивную часть решения в следующей редакции.

Заявление индивидуального предпринимателя Болгова Александра Дмитриевича удовлетворить частично.

Признать решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 18.05.2015 N 195, вынесенное Межрайонной ИФНС России N 2 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре в отношении индивидуального предпринимателя Болгова Александра Дмитриевича, незаконным в части доначисления налога на добавленную стоимость за 2011 год в сумме 128 985 рублей, за 2012 год в сумме 316 083 рублей, за 2013 год в сумме 155 990 рублей; в части привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (НДС, 2012-2013 г.г.) в виде штрафа в сумме 47 205 рублей 10 копеек, привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации (НДС 2012-2013 г.г.) в виде штрафа в сумме 70 807 рублей 94 копейки; в части начисления пени (начисленных по НДС) в сумме 153 782 рубля за несвоевременную уплату налога; в части наложения штрафа (ст.120, п.1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в части НДФЛ) в размере, превышающем 13 678 рублей 40 копеек.

В оставшейся части в удовлетворении требований отказать.

Обеспечительные меры, принятые определением суда от 17.08.2015 отменить.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России N 2 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре в пользу индивидуального предпринимателя Болгова Александра Дмитриевича расходы по оплате государственной пошлине в размере 330 рублей 08 копеек.

Возвратить индивидуальному предпринимателю Болгову Александру Дмитриевичу из федерального бюджета 2 700 и 1350 рублей государственной пошлины, уплаченной платежными поручениями от 07.08.2015 N 2, от 18.11.2015 N 199.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

О.Ю. Рыжиков

Судьи

Н.Е. Иванова Н.А. Шарова