Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 6 мая 2016 г. N 20АП-711/16

г. Тула

6 мая 2016 г.

Дело N А54-746/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 28.04.2016.

Постановление изготовлено в полном объеме 06.05.2016.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Мордасова Е.В., судей Заикиниой Н.В. и Стахановой В.Н., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Лаврухиной А.Н., при участии от заявителя - индивидуального предпринимателя Денисова Владимира Николаевича (г. Рязань, ОГРНИП 304623424700021, ИНН 623101807571) - Варгина В.В. (доверенность от 21.05.2015), представителя заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Рязанской области (г. Рязань, ОГРН 1046209032539, ИНН 6234000014) - Рамазановой Н.С. (доверенность от 06.11.2015), рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы N 2 по Рязанской области на решение Арбитражного суда Рязанской области от 23.11.2015 по делу N А54-746/2013, установил следующее.

Индивидуальный предприниматель Денисов Владимир Николаевич (далее - предприниматель) обратился в Арбитражный суд Рязанской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы N 2 по Рязанской области (далее - Инспекция) от 04.12.2012 N 2.12-10/4608.

Определением суда от 09.04.2013 производство по делу приостановлено до вступления в законную силу судебного акта по делу N А54-7605/2012.

Определением суда от 03.04.2015 производство по делу возобновлено с 25.05.2015.

Решением суда от 25.12.2015 решение Инспекции от 04.12.2012 N 2.12-10/4608 признано недействительным в части начисления пени в размере 1 178 921 руб. 30 коп., предложения к уплате недоимки по налогу на добавленную стоимость в размере 2 414 250 руб. 42 коп.; в удовлетворении остальной части требований отказано.

Не согласившись с решением, Инспекция обратилась с жалобой в Двадцатый арбитражный апелляционный суд, в которой просит его отменить.

В апелляционной жалобе Инспекция просит решение суда отменить, ссылаясь на нарушение судом норм материального права, и принять по делу новый судебный акт. В обоснование своей позиции указывает на истечение трехлетнего срока для предоставления предпринимателю налоговых вычетов.

В отзыве на апелляционную жалобу предприниматель, опровергая доводы жалобы, считает, что судом первой инстанции сделаны правильные выводы, и просит в удовлетворении апелляционной жалобы отказать.

Проверив в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), законность обжалуемого судебного акта в пределах доводов апелляционной жалобы, Двадцатый арбитражный апелляционный суд пришел к выводу об отсутствии оснований для отмены решения суда первой инстанции ввиду следующего.

Как следует из материалов дела, предприниматель 21.07.2008 представил в налоговый орган по месту учета первичную налоговую декларацию за 2 квартал 2008 года с нулевыми показателями. Согласно пояснению представителя заявителя, Денисов В.Н. плательщиком НДС себя не считал, НДС не исчислял и в бюджет не перечислял, однако декларации с нулевыми показателями в Инспекцию представлял.

В 2012 году Инспекцией на основании решения от 29.12.2011 N 13-15/31732 проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (перечисления, удержания) всех налогов и сборов за период с 01.01.2008 по 31.10.2010.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что предприниматель в период с 01.01.2008 по 31.10.2010 осуществлял розничную торговлю строительными материалами (железобетонными изделиями) и находился на специальном режиме налогообложения в виде применения единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД).

При оформлении заявителем сделок розничной купли-продажи расчеты и оплата товара происходили в офисе предпринимателя, тогда как товар покупателям отпускался со склада.

Поскольку реализация товаров производилась налогоплательщиком вне объекта стационарной розничной торговли, налоговым органом сделан вывод о том, что указанная деятельность не подпадает под систему налогообложения в виде ЕНВД, а подлежит налогообложению в общеустановленном порядке.

Выявленные инспекцией в ходе проверки нарушения зафиксированы в акте выездной налоговой проверки от 30.05.2012 N 2.16-11/012052дсп.

По результатам рассмотрения материалов проверки Инспекцией принято решение от 28.06.2012 N 2.16-11/014469 дсп о привлечении к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), за неуплату налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в виде штрафа в сумме 237 618 руб. 40 коп., за неуплату налога на доход физических лиц (далее - НДФЛ) в виде штрафа в сумме 626 715 руб. 40 коп., за неуплату единого социального налога (далее - ЕСН) в виде штрафа в сумме 88 569 руб. 60 коп., за неуплату ЕСН для лиц, осуществляющих выплаты физическим лицам, в виде штрафа в сумме 3 539 руб. 50 коп.; по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по ЕСН для лиц, производящих выплаты физическим лицам, за 2009 года в виде штрафа в сумме 5 309 руб. 24 коп. Кроме того, указанным решением доначислен НДС в сумме 1 683 356 руб., НДФЛ в сумме 3 133 577 руб., ЕСН в сумме 442 848 руб., ЕСН для лиц, осуществляющих выплаты физическим лицам, в сумме 32 836 руб. 80 коп., а также начислены пени за несвоевременную уплату налогов, в том числе НДС в сумме 406 032 руб. 79 коп., НДФЛ в сумме 722 387 руб. 57 коп., ЕСН в сумме 115 828 руб. 74 коп., ЕСН для лиц, осуществляющих выплаты физическим лицам, в сумме 11 694 руб. 28 коп.

В этой связи, 29.06.2012 предприниматель представил в Инспекцию уточненную (N 1) налоговую декларацию по НДС за 2 квартал 2008 года, в которой заявил налоговые вычеты по НДС в сумме 1 856 387 руб.

10.07.2012 предприниматель, считая, что в период с 01.01.2008 по 31.10.2010, в том числе в 2 квартале 2008 года, осуществляя розничную торговлю строительными материалами (железобетонными изделиями), он правомерно находился на специальном режиме налогообложения в виде применения ЕНВД, представил уточненную (N 2) налоговую декларацию по НДС за 2 квартал 2008 года, в которой отразил нулевые показатели о результатах деятельности.

Налоговая инспекция после подачи уточненной декларации (N 2), уменьшила начисления по земельному налогу за 2 квартал 2008 год по лицевому счету налогоплательщика.

Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка уточненной (N 2) налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2008 года, по результатам которой был составлен акт от 24.10.2012 N 2.12-17/25707 дсп.

Налогоплательщик не согласился с выводами, изложенными в указанном акте, и 19.11.2012 представил возражения.

По результатам рассмотрения материалов проверки, а также возражений налогоплательщика инспекцией было принято решение от 04.12.2012 N 2.12-10/4608 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с указанным решением налогоплательщику предложено уплатить недоимку по НДС - 2 858 247 руб., соответствующие пени по состоянию на 04.12.2012 - 1 396 164,84 руб., тем самым восстановив данные лицевого счета налогоплательщика.

Не согласившись с данным решением, индивидуальный предприниматель Денисов В.Н. в соответствии с пунктом 2 статьи 101.2 НК РФ в Управление Федеральной налоговой службы по Рязанской области апелляционную жалобу, которая решением от 24.01.2013 N 2.15-12/00724 решение инспекции от 04.12.2012 N 2.12-10/4608 оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением от 04.12.2012 N 2.12-10/4608 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения предприниматель обратился в суд с заявлением.

Рассматривая спор по существу, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ налоговая база по НДС при реализации налогоплательщиком товаров определяется как стоимость этих товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога. Сумма НДС при определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы (пункт 1 статьи 166 НК РФ).

Вместе с тем пунктом 6 статьи 168 НК РФ предусмотрено, что при реализации товаров населению по розничным ценам (тарифам) соответствующая сумма налога включается в указанные цены (тарифы). При этом на ярлыках товаров и ценниках, выставляемых продавцами, а также на чеках и других выдаваемых покупателю документах сумма налога не выделяется.

Поскольку предприниматель торговал в розницу, с учетом положений пункта 6 статьи 168 НК РФ цены реализованных им товаров включают НДС, и, соответственно, начисление инспекцией НДС сверх стоимости этих товаров является неправомерным.

Кроме того, инспекцией при определении размера налоговых обязательств при исчислении НДС в налоговую базу включены суммы возвратов наличных денег покупателям по неиспользованным кассовым чекам.

Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации (далее - Порядок) утвержден решением Совета директоров Центрального банка России от 22.09.1993 N 40.

В пункте 12 Порядка определено, что кассовые операции оформляются типовыми межведомственными формами первичной учетной документации для предприятий и организаций, которые утверждаются Госкомстатом Российской Федерации по согласованию с Центральным банком Российской Федерации и Министерством финансов Российской Федерации.

Постановлением Госкомстата от 25.12.1998 N 132 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций" утвержден альбом унифицированных форм первичной учетной документации по учету денежных расчетов с населением при осуществлении торговых операций с применением контрольно-кассовых машин.

В настоящий альбом включены унифицированные формы первичной документации по учету денежных расчетов с населением при осуществлении торговых операций с применением контрольно-кассовых машин. К формам даны указания по их применению и заполнению.

Акт N КМ-3 применяется в организациях для оформления возврата денежных сумм покупателям (клиентам) по неиспользованным кассовым чекам, в том числе по ошибочно пробитым кассовым чекам. В акте должны быть перечислены номер и сумма каждого чека.

Акт составляется в одном экземпляре членами комиссии и вместе с погашенными чеками, наклеенными на лист бумаги, сдаются в бухгалтерию организации и хранятся в документах за данное число. На сумму денег по возвращенным покупателями (клиентами) чекам уменьшается выручка кассы и заносится в Журнал кассира-операциониста (форма N КМ-4). Акт подписывается ответственными лицами комиссии в составе руководителя, заведующего отделом (секцией), старшего кассира и кассира-операциониста организации.

Судом первой инстанции установлено, что возврат денег покупателям подтверждается представленными в материалы дела актами формы N КМ-3 с приложением копий чеков ККТ. Кроме того, суммы возврата денежных средств были отражены в Журнале кассира-операциониста (форма N КМ-4).

Поскольку к актам по форме N КМ-3 были приложены возвращенные покупателями чеки, это свидетельствует о том, что покупатели не получили товар и не могут претендовать на его получение ввиду отсутствия документа, подтверждающего факт заключения сделки розничной купли-продажи.

При таких обстоятельствах суд пришел к выводу о том, что возвращенные покупателям деньги не могут быть учтены в составе дохода предпринимателя для целей налогообложения.

Согласно пункту 1 статьи 173 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет по операциям реализации товаров (работ, услуг), указанных в подпунктах 1-8 пункта 1 статьи 164 НК РФ, определяется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, установленных пунктом 3 статьи 172 НК РФ, сумма налога, исчисляемая на основании пункта 6 статьи 166 НК РФ.

Учитывая, что предприниматель фактически ошибочно относил выручку, полученную по договорам купли-продажи железобетонных изделий к деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход, а перевод выручки на общую систему налогообложения произведен налоговым органом по результатам налоговой проверки, то в данном случае налоговый орган, определяя размер обязательств, должен был учитывать обязанности и права предпринимателя, в том числе и право на применение налогового вычета по налогу на добавленную стоимость, которым предприниматель, если бы применял общую систему налогообложения, мог воспользоваться. При этом соответствующие счета-фактуры на спорную сумму, относящиеся к спорному периоду у него имелись.

Правовая позиция о необходимости определения в ходе выездной налоговой проверки действительного размера налоговой обязанности при переквалификации инспекцией совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций сформулирована Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлениях от 06.07.2010 N 17152/09, от 25.06.2013 N 1001/13.

Как следует из материалов дела, сумма выручки предпринимателя за 2 квартал 2008 года составила 15 879 151 руб., сумма возвратов наличных денежных средств составила 798 860 руб. 27 коп. Таким образом, сумма налога на добавленную стоимость с реализации составит 2 300 383 руб. = (15 879 151 - 798 860 руб. 27 коп.) х 18/118.

Сумма налоговых вычетов по НДС составила 1 856 386 руб. 60 коп.

Таким образом, сумма НДС к уплате составила 443 996 руб., соответствующие пени по НДС - 217 243 руб. 54 коп.

По арифметическим расчетам сумм доначисленного налога и начисленным пеням у сторон спора нет.

Довод Инспекции, изложенный в апелляционной жалобе, о том, что налоговые вычеты не могли быть учтены налоговым органом при расчете налога, поскольку предпринимателем пропущен трехгодичный срок для подачи декларации, подлежит отклонению, поскольку, как установлено и не опровергнуто налоговым органом, при принятии оспариваемого решения, Инспекцией при исчислении налога на добавленную стоимость нарушены положения пункта 6 статьи 168 НК РФ, а также неправомерно включены в выручку от реализации суммы возвратов покупателям денежных средств, то есть расчет налоговых обязательств по НДС, произведенный Инспекцией, не соответствует действительной обязанности предпринимателя по его уплате.

Данная позиция подтверждается также постановлением Арбитражного суда Центрального округа от 26.04.2016 по делу N А54-747/2013.

Поскольку суд первой инстанции полно и всесторонне исследовал обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения спора, дал оценку всем представленным сторонами в дело доказательствам, нарушений норм процессуального права, в том числе влекущих по правилам части 4 статьи 270 Кодекса отмену судебного акта, апелляционной инстанцией не выявлено, то основания для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены решения суда первой инстанции отсутствуют.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Рязанской области от 23.11.2015 по делу N А54-746/2013 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с пунктом 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба на постановление суда подается через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Е.В. Мордасов

Судьи

Н.В. Заикина В.Н. Стаханова