Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 18 мая 2016 г. N 09АП-16291/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 26 августа 2016 г. N Ф05-12432/16 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Москва

18 мая 2016 г.

Дело N А40-181639/15

Резолютивная часть постановления объявлена 17 мая 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 18 мая 2016 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Кочешковой М.В.

судей:	Мухина С.М., Яковлевой Л.Г.,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания Рясиной П.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 20.02.2016 г. по делу N А40-181639/15

принятое судьей Бедрацкой А.В.,

по заявлению ОАО " Уржумский Спиртоводочный завод" (ОГРН 1024301163006, ИНН 4334003671; 61353, Кировская область, район Уржумский, г. Уржум, ул. Кирова, д.8 А)

к МИ ФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 3 (ОГРН 1047702057732, ИНН 770224631; 129110, г. Москва, ул. Б. Переяславская, д.66, стр.1)

о признании частично недействительным решения от 30.03.2015 N 20-14/3/112,

при участии:

от заявителя:	Фадеев А.С. по дов. от 29.12.2015, Митягин Д.Н. по дов. от 13.03.2016;
от ответчика:	Сероус Н.Н. по дов. от 13.01.2016;

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "Уржумский Спиртоводочный завод" (далее - Общество, ОАО "УСВЗ", Заявитель) обратилось в арбитражный суд города Москвы с заявлением к Межрегиональной ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 3 (далее - Инспекция, МИ ФНС, налоговый орган) о признании недействительным решения МИ ФНС об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.03.2015 г. N 20-14/3/112 в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 502 060 руб.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 14.08.2015 г. заявление ОАО "Уржумский Спиртоводочный завод" удовлетворено полностью, решение МИ ФНС об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.03.2015 г. N 20-14/3/112 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 1 502 060 руб. признано недействительными.

Не согласившись с вынесенным решением, Межрегиональной ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 3 обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить. По мнению Инспекции при вынесении обжалуемого решения судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, выводы суда не соответствуют обстоятельства дела.

В судебном заседании представитель налогового органа доводы апелляционной жалобы поддержал.

Представители Общества возражали против удовлетворения апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу; считают решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Рассмотрев дело в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации.

Судом первой инстанции установлено, что Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка ОАО "Уржумский Спиртоводочный завод" по вопросу соблюдения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах за период с 01.01.2011 г. по 31.12.2012 г. По результатам проверки Инспекцией был составлен акт налоговой проверки N 04-1-30/20/3 от 10.02.2015 г.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, возражений на акт проверки, дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекцией принято решение N 20-14/3/112 от 30.03.2015 г. об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым установлена неполная уплата Обществом налога на прибыль организаций в сумме 2 484 466 руб., в том числе: неполная уплата налога на прибыль организаций за 2011 г. в сумме 1 043 412 руб.; неполная уплата налога на прибыль организаций за 2012 г. в сумме 1 441 054 руб. По налогу на прибыль организаций Заявителю штрафы не начислены в связи с имеющейся переплатой.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы ФНС России вынесло решение N СА-4-9/12216@ от 13.07.2015 г., которым решение Инспекции N 20-14/3/112 от 30.03.2015 г. отменено в части вывода о завышении заявителем расходов по налогу на прибыль организаций за 2011-2012 гг. на 2 693 789 руб. (п. 1.1 решения); вывода о завышении Заявителем расходов по налогу на прибыль организаций за 2012 г. на 259 009 руб. (п. 1.5 решения); доначисления соответствующей суммы налога на прибыль организаций (по п. 1.1 решения - 538 758 руб., в т.ч. за 2011 г. - 225 634 руб., за 2012 г. - 313 124 руб., по п. 1.5. решения - 51 802 руб. за 2012 г.), в остальной части апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения.

Общество, не согласившись с принятым налоговым органом решением, которым ОАО "Уржумский Спиртоводочный завод" доначислен налог на прибыль организаций в сумме 1 502 060 руб. (в т.ч. за 2011 г. - 1 165 215 руб., за 2012 г. - 336 845 руб., пункты 1.3., 1.4. и 1.5. решения), посчитало его незаконным и необоснованным, не соответствующим действующему налоговому законодательству, что послужило основанием для обращения с заявлением в Арбитражный суд г. Москвы.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявление ОАО "Уржумский Спиртоводочный завод", обоснованно руководствовался следующим.

По эпизоду неправомерного уменьшения Обществом материальные расходы в период остановки Ройского спиртового завода на плановый ремонт на сумму 1 066 766 руб., что повлекло неполную уплату налога на прибыль за 2011 г. в размере 213 353 руб.

В пункте 1.3. решения указано, что вывод налогоплательщика о неправомерности завышения прямых расходов по списанию сырья в сумме 1 066 766 руб. безоснователен.

Как установлено судом первой инстанции, завышения прямых расходов не было, так как сумма стоимости сырья 1 066 766 руб. не списывалась в прямые расходы, приходящиеся на реализованную продукцию в июле 2011 г. и, соответственно, не могла привести к занижению налога на прибыль организаций.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 254 НК РФ к материальным расходам, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 НК РФ.

Датой осуществления материальных расходов признается дата передачи в производство сырья и материалов - в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги).

Согласно пункту 1 статьи 318 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

К прямым расходам могут быть отнесены, в частности: материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 318 НК РФ прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 319 НК РФ под незавершенным производством (далее - НЗП) в главы 25 НК РФ понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке.

Оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.

Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).

Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов. Сумма остатков незавершенного производства на конец текущего месяца включается в состав прямых расходов следующего месяца. При окончании налогового периода сумма остатков незавершенного производства на конец налогового периода включается в состав прямых расходов следующего налогового периода в порядке и на условиях, предусмотренных настоящей статьей.

Судом первой инстанции установлено, что ОАО "Уржумский СВЗ" в соответствии с пунктом 1 статьи 319 НК РФ в учетной политике прописан порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) (п.7.6. разд. VII "Положения по учетной политике на 2011 г.", утв. Приказом ОАО "Уржумский СВЗ" N 793-ос от 31.12.10г). Согласно данному порядку производится распределение прямых расходов по ценам Уржумского СВ в налоговом регистре N 29 "Учет прямых расходов распределяемых на остатки H3I и готовой продукции" и распределение прямых расходов на изготовление спирта барды в обособленном подразделении Ройского спиртового завода в ежемесячны расчетах по распределению прямых расходов на НЗП и на изготовленную продукцию (данные документы предоставлялись проверяющим в ходе проверки).

Расходы, которые были включены по строке 010 "Прямые расходы, относящиеся к реализованным товарам, работам, услугам" Приложения N 2 к листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль за 2011 г. выбраны из выше названных документов и представлены в виде таблиц.

Данные, указанные в таблице "Прямые расходы, приходящиеся на реализованную продукцию за 2011 г. из налогового регистра N 29 по УСВЗ", занесены из налогового регистра N 29 графа "реализовано ГП; приходится прямых затрат", то есть берутся прямые расходы, приходящиеся на реализованную готовую продукцию по цеху спиртованных соков и цеху готовой продукции. В таблицах из оспариваемого решения на стр. 24-25 видно, что прямые расходы, приходящиеся на реализованную продукцию по цеху спиртованных соков (ЦСС) не учтены.

Данные, указанные в таблице "Прямые расходы, приходящиеся на произведенный и реализованный спирт за 2011 г. по Ройскому спиртзаводу", внесены из ежемесячных расчетов по распределению прямых расходов на НЗП и на изготовленную продукцию по производству спирта на Ройском спиртзаводе. В таблице из оспариваемого решения "по производству спирта" на стр. 23-24, заполненной на основании вышеназванных расчетов не указаны прямые расходы на производство спирта, который реализован, а именно эти прямые расходы, относящиеся на реализованную продукцию, включены в налоговый регистр по налогу на прибыль, а не все прямые расходы, потраченные на производство спирта, как утверждается в Решении.

Данные, указанные в таблице "Прямые расходы, приходящиеся на произведенную и реализованную барду за 2011 г. по Ройскому спиртзаводу", внесены из ежемесячных расчетов по распределению прямых расходов на НЗП и на изготовленную продукцию по производству барды на Ройском спиртзаводе. В таблице из оспариваемого решения "по производству барды" на стр. 24, заполненной на основании вышеназванных расчетов не указаны прямые расходы на производство барды, которая реализована, а именно эти прямые расходы, относящиеся на реализованную продукцию, включены в налоговый регистр по налогу на прибыль, а не все прямые расходы, потраченные на производство барды, как утверждается в Решении.

После остановки Ройского спиртового завода на плановый ремонт, пуск его в работу, согласно Приказа директора Общества N 65-ос от 26.07.2011 г., был произведен с 28 июля 2011 года, с этого дня и началась варка сырья.

Из имеющегося расчета за июль 2011 г. по распределению прямых затрат на НЗП и на изготовление спирта видно, что прямые расходы по сырью составили 1 066 766,32 руб. (169920 кг ржи), которое было использовано для производства с 28 июля при пуске завода в работу, но так как в июле выпуска спирта не было (процесс производства спирта занимает 4-5 суток), то данная сумма осталась на остатке НЗП. На 1 августа 2011 года с учетом амортизации НЗП составило 1 471 821,25 руб. (1066766,32+405054,93) и уже при выпуске спирта в августе данная сумма включена в расчет распределения прямых затрат. Дополнительно информация об остатках НЗП содержится и в производственных отчетах о выработке спирта-сырца (форма N 8-ПР, прилагаем), а именно в отчете за июль 2011 года отражено поступление сырья (рожь) в производство в количестве 169920 кг и в этом же количестве остался остаток на конец месяца, так как в июле сырье не перерабатывалось.

Как установлено судом первой инстанции, в июле 2011 г. по производству спирта на Ройском спиртовом заводе в прямые расходы, приходящиеся на реализованную продукцию, списание затрат не производилось, а сырье и ферменты на сумму 1 066 766 руб. и амортизация на сумму 405 054,93 руб. (общая сумма 1 471 821,25 руб.) остались на остатке НЗП на 1 августа 2011 г. Прямые расходы, относящиеся на реализованную продукцию в целом за 2011 год на Ройском спиртзаводе по производству спирта составили 958 612 руб., которые и были включены в налоговый регистр по налогу на прибыль, а сырье и ферменты на сумму 1 066 766 руб. и амортизация на 405 054,93 руб. остались на остатке НЗП и не каким образом не могли быть включены в данную сумму прямых расходов, относящихся на реализованную продукцию.

Всего прямые расходы заявителя, приходящиеся на реализованную продукцию за 2011 год составили 530 792 412 руб. (519 115 258,34+ 958 612 + 10 718 541,66), что соответствует заявленной сумме в строке 010 "Прямые расходы, относящиеся к реализованным товарам, работам, услугам" Приложения N 2 к листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль за 2011 год.

Тем самым, указание в Решении ФНС (п.2 на стр.9), что "...в составе прямых расходов за июль 2011 года отражено списание сырья и ферментов на общую сумму 1 066 766 руб. и из представленной Межрегиональной инспекцией информации следует, что расходы по списанию сырья в июле 2011 года отражены Обществом в регистре налогового учета по прямым расходам в размере 1 066 766 руб. и включены в строку 010 "Прямые расходы, относящиеся к реализованным товарам, работам, услугам" Приложения N 2 к Листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2011 год", не соответствует действительности.

Следовательно, суд первой инстанции правильно счел, что сумма заявленных расходов в строке 010 приложения N 2 к листу 02 НД по налогу на прибыль организаций правомерна, соответственно, неуплаты налога на прибыль организаций за 2011 г. в сумме 213 353 руб. Обществом не допущено.

В отношении довода Инспекции, что в таблице возражений на стр. 6 отсутствует информация об остатках НЗП на конец текущего месяца, судом указано, что данная информация содержится в налоговом регистре N 29 и нет необходимости ее переносить в таблицу, так как она не является определяющей информацией; определяющей информацией является сумма прямых расходов относящихся к реализованной продукции, которая и отражена в таблице.

По эпизоду включения Обществом в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль материальные расходы, превышающие установленные нормы списания ржи при получении спирта на сумму 566 157 рублей, что повлекло неполную уплату налога на прибыль за 2012 в размере 113 231 руб.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что расчет минимально возможного выпуска спирта на тонну ржи и пшеницы произведен Инспекцией неправильно, а именно при расходе зерна на производство спирта не учтено, что имеется незавершенное производство (НЗП), которое остается на остатке и не должно включаться в расчет минимально возможного выпуска спирта.

Согласно пункту 2 статьи 318 НК РФ прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 319 НК РФ под незавершенным производством (НЗП) в главы 25 НК РФ понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления; предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остаток невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке.

Оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.

Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).

Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов.

Сумма остатков незавершенного производства на конец текущего месяца включается в состав прямых расходов следующего месяца. При окончании налогового периода сумма остатков незавершенного производства на конец налогового периода включается в состав прямых расходов следующего налогового периода в порядке и на условиях, предусмотренных настоящей статьей.

ОАО "Уржумский СВЗ" в соответствии с пунктом 1 статьи 319 НК РФ в учетной политике прописан порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) (п. 7.6. разд. VII "Положения по учетной политике на 2012 г.", утв. Приказом N 600-ОС от 29.12.11г). Согласно данному порядку производится распределение прямых расходов по цехам Уржумского СВЗ в налоговом регистре N 29 "Учет прямых расходов распределяемых на остатки НЗП и готовой продукции" и распределение прямых расходов на изготовление спирта и барды в обособленном подразделении Ройского спиртового завода в ежемесячных расчетах по распределению прямых расходов на НЗП и на изготовленную продукцию, Остатки НЗП по изготовлению спирта на Ройском спиртовом заводе отражаются по Дт сч. 20.10 на начало и конец месяца и в производственных отчетах о выработке спирта-сырца в количественном выражении.

Как установлено судом первой инстанции, документы, подтверждающие наличие НЗП при производстве спирта за 2012 год, предоставлялись в ходе проверки.

Приведенная в Решении МИ N 3 "Инструкция по нормированию выходов этилового спирта при переработке крахмало-сахаросодержащего пищевого сырья в спиртовой промышленности" утвержденная 22.12.1996 г. Департаментом пищевой и перерабатывающей промышленности Минсельхозпрода РФ подтверждает правомерность произведенных Обществом расчетов минимально возможного выпуска спирта на тонну ржи, представленных в возражениях. Так в п.3.2.2. Инструкции обозначено, что фактический выход спирта из одной тонны каждого вида сырья для предприятия рассчитывается путем деления количества произведенного спирта из каждой культуры сырья на массу переработанной этой культуры сырья. То есть при расчете используется расход сырья потраченный на производство спирта, а не все сырье, которое поступило со склада на производство, но не все переработано, так как имеются остатки не переработанного сырья (НЗП), числящиеся по Дт сч. 20.10 на начало и конец месяца. В Акте проверки при исчислении взято все сырье, в т.ч. и то, которое не было потрачено на производство спирта (непереработанное сырье), т.е. без учета имеющихся остатков НЗП, что неверно и противоречит названной Инструкции.

В обоснование данной позиции Обществом представлен расчет с пояснениями, который проверен судом первой инстанции и правомерно признан верным.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что расход зерна на производство спирта рассчитан Инспекцией без учета незавершенного производства, т.е. в расчет принято все зерно, которое поступило со склада на производство в количестве 15 515 540 кг (гр.3), при этом не учтено, что в производстве (на Дт бухг.счета 20.10) имелись остатки на начало и конец каждого месяца. В результате чего, в произведенном ИФНС расчете завышен расход зерна на 118172 кг. (гр. 5 - гр. 6, т.е. 15397368 кг -15515540 кг), где гр.5 - фактический расход сырья (ржи) на производство, который определяется следующим образом: Гр5= гр2стр.январь + гр3 стр. всего - гр4 стр. декабрь и составил 15397368 кг = 233850 кг+ 15515540 кг-352022 кг, а по расчетам ИФНС расход ржи на производство составил 15515540 кг, т.е. у них гр. 6 = гр. 3, что неверно. Минимально возможное количество полученного спирта на кол-во ржи составило: по расчетам УСВЗ 540752,48 дал = 15397368 кг * 35,1198 : 1000 (гр.7); по расчетам ФНС 544902,64 дал = 15515540 кг * 35,1198 : 1000, что соответственно, неверно (гр.8), где 35,1198 - минимальное возможное количество получения спирта из 1 тонны ржи.

При этом, в графе 10 - "минимальное возможное количество полученного спирта из пшеницы" расхождения с ФНС нет в связи с тем, что остатков НЗП по пшенице не было, расход пшеницы составил 1766420 кг, поэтому минимальное возможное количество полученного спирта из одной тонны пшеницы по расчетам УСВЗ и ФНС совпадает и составило: 63592,71 дал = 1766420 кг * 36.0009 : 1000 (гр10), где 36,0009- минимальное возможное количество получения спирта из 1 тонны пшеницы. Всего минимально возможное количество полученного спирта из ржи и пшеницы составило 604 345,19 дал = 540 752,48 + 63592,71 (гр. 13). а не 608 495,35 дал (544902,64+63592,71)(гр. 14) как рассчитали проверяющие.

В графах 11 и 12 "произведено спирта всего фактически" по строке сентябрь расхождение между ОАО "УСВЗ" и ФНС на 166,02 дал (22,62+68,31+75,09) - произошло по актам зачистки цистерн; спирт нестандартный приходуется не с производства, поэтому

таблицу Общества не был включен, итоговая сумма по произведенному спирту без него составила 600518,96 дал. Графа 12 строка всего у ФНС не верно, должна быть 600684,98 дал (600518,96 +166,02), а не 601396,25 (арифметическая ошибка).

При расчете потерь спирта на БРУ (брагоректификационную установку) Инспекция применила норматив к уже произведенному спирту. При этом, норматив применяется к безводному спирту, поступившему на брагоректификационную установку и это обоснованно (см. Сборник нормативов стр.65 ). Пример расчета потерь при производстве спирта в/о за январь 2012 года: 27511,25 х 0,58/99,42=160,5. Проверка: 2751 1,25+160,5=27671,75(количество спирта, поступившего на БРУ 27671,75X0,58%=160,5 (потери спирта). Сборник нормативов для спиртовых и ликероводочных заводов СН 10-12446-99 раздел 6 таблица 6.1 Нормативы потерь спирта на брагоректификационных установках при производстве спирта из крахмалосодержащегося сырья. Октябрь-март 0,58 апрель-сентябрь 0,74.

Таким образом, минимально возможный выпуск спирта на израсходованное зерно составил - 604345,19 дал. Фактически получено спирта с учетом спирта нестандартного по актам зачистки цистерн - 600684,98 дал (600518,96 дал +166,02 дал); Фактические потери при брагоректификации - 4036,61 дал; получено спирта с учетом потерь 604721,59 дал (600684,98 дал + 4036,61 дал).

Кроме того, получена головная фракция этилового спирта 2245,61 дал, подтверждается актами о выработке спирта и спиртопродуктов, передаче их в спиртохранилище.

Таким образом, всего получено спирта всех видов за 2012 год - 606967,20 дал (604721,59 + 2245,61 дал).

Довод Инспекции о том, что головная фракция этилового спирта является отходом и не должна включаться в расчет общего количества полученного спирта правильно отклонен судом первой инстанции исходя из следующего.

В пункте 1 Положения о закупке и поставке этилового спирта из пищевого сырья на территории Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 1 марта 1997 г. N 237 указано, что данное Положение определяет порядок закупки и поставки на территории Российской Федерации этилового спирта из пищевого сырья, в том числе денатурированного спирта и головной фракции спирта (далее именуется - спирт), юридическими лицами независимо от форм собственности и ведомственной принадлежности.

В статье 2 Федерального закона "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции" N 171-ФЗ от 22.11.1995 г. введено следующее понятие этилового спирта: этиловый спирт - спирт, произведенный из пищевого или непищевого сырья, в том числе денатурированный этиловый спирт, этиловый спирт по фармакопейным статьям, головная фракция этилового спирта (отходы спиртового производства), спирт-сырец, дистилляты винный, виноградный, плодовый, коньячный, кальвадосный, висковый.

Исходя из разъяснений, данных в Решении Верховного Суда Российской Федерации от 15.04.2002 г. N ГКПИ2002-39 и в Определении Кассационной коллегии Верховного Суда Российской Федерации от 11.07.2002 г. N КАС02-330, головная фракция этилового спирта является разновидностью этилового спирта как основного (обобщающего) понятия "этиловый спирт".

Указание в Решении ФНС (стр.14) на то, что ВС РФ рассматривал законность применения Положения о закупке и поставке этилового спирта из пищевого сырья на территории Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 01.03.1997 N 237, а не порядок определения объема выхода спирта из определенного сорта сырья, несостоятельно, так как Верховный Суд РФ всесторонне рассмотрел вопрос об этиловом спирте, его видах и обозначил, что головная фракция этилового спирта производится из пищевого сырья и является разновидностью этилового спирта.

Кроме того, ФНС РФ в письме от 25.01.2007 г. N ШТ-6-07/40@ также указано, что согласно ОСТ 10-217-98 "Фракция головная этилового спирта Технические Условия" фракция головная этилового спирта является видом этилового спирта, а в Решении, указывая на этот же ОСТ 10-217-98, называет фракцию головного этилового спирта отходом основного производства, что является противоречием и не соответствует действительности.

Таким образом, вышеизложенное подтверждает то, что головная фракция этилового спирта производится из пищевого сырья, является видом этилового спирта и, соответственно, включается в расчет общего количества полученного спирта; головная фракция этилового спирта, как и другие виды этилового спирта учитывается Обществом на спиртоизмеряющих аппаратах (счетчики учета спирта) полученный объем передается в Росалкогольрегулирование и учитывается в ЕГАИС Обществом данный вид этилового спирта реализуется покупателям. На производство, хранение и поставку произведенной головной фракции этилового спирта у Общества имеется лицензия (Б 068094, рег. N 371 от 27.03.2007 г).

Следовательно, ОАО "УСВЗ" правомерно включило головную фракцию этилового спирта в количестве 2245,61 дал. в расчет общего количества полученного спирта. Всего получено спирта всех видов за 2012 год 606967,20 дал (604721,59 -2245,61 дал), при минимально возможном выпуске спирта по израсходованному зерну в количестве 17 163 788 кг (15 397 368 кг ржи и 1 766 420 кг пшеницы 604345,19 дал, т.е. фактический выпуск спирта превышает минимально возможный выпуск спирта, соответственно, списание зерна на производство спирта, превышающее технологические нормы, отсутствует.

Таким образом, списание зерна на производство спирта произведено в количестве, не превышающем технологические нормы, необходимые для получения спирта, соответственно, не имеется завышения материальных расходов на сумму 566 157 руб. и не уплаты налога на прибыль организаций за 2012 год в размере 113 231 руб.

Следовательно, ОАО "Уржумский СВЗ" в соответствии с пунктом 1 статьи 252, подпунктом 1 пункта 1 статьи 254, пункта 1 статьи 318 НК РФ правомерно учтены материальные расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций за 2012 год и правомерно отражены в строке 010 "Прямые расходы, относящиеся к реализованным товарам, работам, услугам" Приложения N 2 к листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2012 год.

В отношении эпизода по доначислению Общества 1 175 476 руб. (7 277 483- 50205 -51802) налога на прибыль организаций за 2011 - 2012 г. (за 2011 год 554 220 руб. (604 425 -50205), за 2012 год 621 256 руб. (673 058 -51 802)); п.1.5 Решения суд первой инстанции пришел к следующему.

Инспекция при проверке пришла к выводу, что Общество необоснованно включило в состав затрат по налогу на прибыль организаций расходы по доставке продукции за пределы области, что повлекло неполную уплату налога на прибыль организаций в размере 1 277 483 руб., в том числе: за 2011 год 604 425 руб., за 2012 год 673 058 руб.

Как следует из пункта 1.5 обжалуемого решения, доставка алкогольной продукции силами поставщика не подтверждена, т.к. налогоплательщиком не представлены договоры на поставку алкогольной продукции; договоры перевозки и иные договоры с дополнениями и соглашениями, действующие в проверяемом периоде; акты выполненных работ, в котором отражаются сведения о том, когда, где, какие грузы, каким транспортом перевозились, то есть отсутствует содержание хозяйственной операции и расчет стоимости оказанной услуги.

Как установлено судом первой инстанции, в отношении непредставления договоров поставки алкогольной продукции, действующих в проверяемом периоде, Общество сообщало проверяющим, что они изъяты согласно протоколу изъятия предметов и документов от 11.07.2012 г. и по настоящее время не возвращены. Взамен изъятых документов были предоставлены имеющиеся копии договоров. Кроме того, часть договоров была получена проверяющими в ходе проведения встречных проверок контрагентов (о чем имеются ссылки в Акте проверки).

За период с 01.07.2012 г. по 31.12.2012 г. договоры поставки алкогольной продукции не представлялись, в связи с тем, что в этот период договоров не заключалось, а действовали ранее заключенные договоры.

В случае доставки алкогольной продукции силами поставщика до склада покупателя договоры перевозки договоры, а также акты выполненных работ, услуг не составлялись и не заключались, так как в этом случае расходы по доставке подтверждаются Обществом ТТН, путевыми листами.

Кроме того, в случае доставки товара сторонними перевозчиками, поставщиком заключались договоры перевозки и составлялись акты выполненных работ. Данные договоры, акты, вместе с путевыми листами и ТТН предоставлялись в ходе проверки, в которых содержится полная информация о том, когда, где, какие грузы, каким транспортом перевозились и стоимость оказанной услуги по доставке сторонними организациями (ИП) (ответ на п.12, п. 32 требования N 7 о предоставлении информации от 01.12.14 г., зарегистрированный за исходящим N 05/731 от 10.12.2014 г. п.132, п.137). Вся необходимая для налогообложения информация по оказанию услуг по доставке товара сторонними организациями (ИП) содержится в вышеназванных документах (акты работ (услуг), ТТН, путевые листы).

Расходы по собственному автотранспорту учитываются на сч. 23 "Вспомогательные производства". Данные расходы также подтверждены путевыми листами, ТТН по форме N 1-Т, имеются товарные накладные (форма N ТОРГ-12) счета-фактуры. Согласно учетной политике Общества (п.3.4.4.) накопленные затраты на счете 23 "Вспомогательные производства" могут распределяться (по выбору предприятия на следующие счета: 07, 08, 10, 25, 26, 44, 79, 90, 91, 97. Затраты по вспомогательным производствам счета 23.1, 23.10 "автотранспорт" распределяются пропорционально выполненным работам т/км, отр. часам.; в бухгалтерском учете оказанные автоуслуги (расходы по доставке) сторонними организациями (ИП) отражаются в карточках счета 44.1 проводками Дт44.1 Кт60. ("Расчеты с поставщиками", расходы по доставке собственным автотранспорта отражаются по Дт44.1 Кт23.1. Расходы по доставке (автоуслуги) включаются в себестоимость продукции и учитываются при расчете плановых калькуляций и каждому виду продукции по элементам затрат. В договорах поставки алкогольной продукции указывается, что при доставке товара транспортом поставщика транспортные расходы включаются в цену товара и оплачиваются покупателем (что отражено проверяющими в Акте проверки на стр.41 на основании проведенных встречных проверок).

Инспекция указывает на то, что в карточках бухгалтерского учета по счету 44 "Расходы на продажу" в разрезе "доставка за пределы области" за 2011-2012 гг. информация для каких именно организаций оказывались транспортные услуги (доставка за пределы области), не отражена, судом по данному факту установлено, что данная информация содержится в составляемых к счету 44 в ежемесячных информационных справках по транспортным расходам за пределы области в 2012 году и по безвозмездной доставке за пределы области в 2011 г., в которых указана полная информация о контрагентах, транспорте, водителе и сумме затрат, соответствующей сумме затрат в карточке счета 44.

Всего расходы по доставке за пределы области за 2012 год составили 3 365 288,76 руб., в т.ч. выполненные сторонними организациями (ИП) на сумму 251 713 руб. (Дт44.1 Кт60), выполненные собственным транспортом на сумму 3 112 975,76 руб. (Дт44.1 Кт23.1), выполненные через подотчетное лицо (экспедитор) на сумму 600 руб. (Дт44.1 Кт71.1).

В Решении ФНС признаны транспортные расходы, выполненные индивидуальными предпринимателями на основании актов оказанных услуг по перевозке продукции за пределы области на общую сумму 259 009 руб. (сумма налога на прибыль организаций с данной суммы составляет 51 802 руб.,) в таблице по данным расходам сумма 251 713 руб., разница составляет 7 296 руб. (259009 - 251713). т.к. была исправительная проводка в октябре 2012 г., данная сумма транспортных расходов была перенесена из расходов за пределы области на расходы по прочей доставке, т.е. исправления по аналитике статьи затрат сч. 44.1.

Довод ИФНС, указанный ФНС в Решении (стр.19), что в отношении остальной суммы расходов по доставке продукции за 2012 г. в размере 3 106 279, 76 руб.(3 365 288, 76-259 009) какие-либо документы, подтверждающие данные расходы, налогоплательщиком не представлены, суд первой инстанции отклонил ввиду следующего.

ФНС не приняты транспортные расходы по доставке продукции за пределы области собственным транспортом (в таблице 3 112 975, 76 руб. = 3106279,76 + 7296).

Подтверждающими документами по транспортным расходам по доставке продукции

собственным транспортом за пределы области являются путевые листы, ТТН по форме N 1-Т, ежемесячные информационные справки по транспортным расходам за пределы области (счет 44.1), товарные накладные (форма N ТОРГ-12), регистры.

В ходе проверки все подтверждающие документы (путевые листы, ТТН по форме N 1-Т, товарные накладные (форма N ТОРГ-12), счета-фактуры) и регистры предоставлялись (ответ на п. 12, п. 32 требования N 7 о предоставлении информации от 01.12.14 г., зарегистрированный за исходящим N 05/742 от 16.12.2014 г. п.30-39, ответ на п. 12, п. 32 требования N 7 о предоставлении информации от 01.12.14 г., зарегистрированный за исходящим N 05/731 от 10.12.2014 г. п.103). Информационные справки по транспортным расходам за пределы области (счет 44.1) предоставлялись с возражениями в Инспекцию и с апелляционной жалобой в ФНС, в которых собрана из путевых листов, ТТН, регистров полная информация о контрагентах, транспорте, водителе и сумме затрат, соответствующей сумме затрат в карточке счета 44 и журнале-ордере по субконто счета 44.

Также судом первой инстанции исследован вопрос по непредставлению Обществом транспортных накладных за 2012 г. Суд пришел к правомерному выводу, что в целях исчисления налога на прибыль организаций для подтверждения затрат по перевозке груза автомобильным транспортом достаточно оформления одного из документов: либо транспортной накладной, либо товарно-транспортной накладной по форме N 1-Т. В Налоговом Кодексе РФ для подтверждения в целях исчисления налога на прибыль организаций расходов организации на перевозку грузов, в том числе автомобильным транспортом, не установлено обязанности по наличию обоих документов, оформленных в соответствии с законодательством Российской Федерации. Данная позиция изложена и в разъяснениях Минфина России и ФНС России (Письмо ФНС России от 21.03.2012 г. N ЕД-4-3/4681@), Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 22.12.2011 г. N 03-03-10/123).

ОАО "Уржумский СВЗ" выписывались ТТН по форме N 1-Т, которые оформлены в соответствии с законодательством РФ и были представлены в ходе проверки (ответ на п. 12, п. 32 требования N 7 о предоставлении информации от 01.12.14г., зарегистрированный за исходящим N 05/742 от 16.12.2014 г. п.32-39), соответственно, транспортная накладная не требуется. Также не требуется и составление акта об оказании услуг по доставке товара собственным транспортом, как указано в вышеназванных письмах ФНС и Минфина РФ, в целях исчисления налога на прибыль организаций для подтверждения затрат по перевозке груза автомобильным транспортом достаточно наличия надлежащим образом оформленной товарно-транспортной накладной по форме N 1-Т.

В соответствии с п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходы признаются в целях налогообложения прибыли, если они подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

На основании изложенного в целях исчисления налога на прибыль организаций для подтверждения затрат по перевозке груза автомобильным транспортом у ОАО "Уржумский СВЗ" имеются и были представлены в ходе проверки все необходимые документы для обоснования произведенных расходов по доставке продукции за пределы области (акты работ (услуг), ТТН, путевые листы, товарные накладные (форма N ТОРГ-12), плановые калькуляции на продукцию, бухгалтерские и налоговые регистры) за исключением договоров на поставку алкогольной продукции, изъятых согласно протоколу изъятия предметов и документов от 11.07.2012 г. и по настоящее время не возвращенных.

Кроме того, Обществом в 2011 г. из общей суммы расходов в размере 3 022 125,16 руб. по безвозмездной доставке за пределы Кировской области сумма 2 771 102,40 руб. была исключена из состава косвенных расходов. Данные обстоятельства подтверждаются следующими документами и выводами: из Аналитики счета 44 "Расходы на продажу" видно, что сумма коммерческих расходов за 2011 год включенных в себестоимость продукции (работ, услуг) составляет 58 282 786,48 руб. (бухгалтерская проводка Дт90 Кт44), в том числе услуги по безвозмездной доставке за пределы области 3 022 125,16 руб. Вся данная сумма расходов (58 282 786,48 руб.) в налоговом учете подразделяется на расходы, которые входят в состав косвенных расходов и которые не учитываются для налогообложения, что и отражено в оборотной ведомости по счету 44КН.

Из оборотно-сальдовой ведомости по счету 44КН Склады за 2011 год видно, что из налогообложения исключена сумма 2 771 102,40 руб. по безвозмездной доставке продукции. В связи с тем, что сумма 251 022,76 руб. (3022125,16-2771102,40) оказалась ошибочно включена в косвенные расходы в стр. 040 Приложения N 2 к листу 02 декларации по налогу на прибыль организаций за 2011 год, то на данную сумму и занижена налогооблагаемая база по налогу на прибыль за 2011 год, с которой сумма неуплаченного налога на прибыль составит 50 205 руб., а не 604 425 руб., как заявлено в Акте проверки и Решении, т.е. неправомерно начислен налог на прибыль в размере 554 220 руб.

В отношении указания в Решении ФНС (стр.18) того, что в расшифровке косвенных расходов за 2011 год общая сумма косвенных расходов составила 348 134 821 рубль, в т.ч. по счету 44 "Расходы на продажу" - 55 987 560 рублей, а в Приложении N 2 к листу 02 "Расходы, связанные с производством и реализацией, внереализационные расходы и убытки, приравниваемые к внереализационным расходам" налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2011 год по строке 040 "Косвенные расходы - всего" отражена сумма 360 884 048 рублей судом установлено, что Обществом в ноябре 2012 г. была представлена в Инспекцию уточненная декларация N 2 по налогу на прибыль организаций за 2011 год вместе с Пояснительной зпаиской, per. N 16-931 от 30.11.2012 г., в которой расписаны суммы косвенных расходов на сумму 12 749 227 рублей (360884048 348134821), отраженные в налоговой декларации за 2011 год, с подтверждающими документами. Из Пояснительной записки и приложенных к ней документов видно, что "спорная" сумма затрат в размере 2 771 102,40 рублей не была включена в состав косвенных расходов в сумму 12 749 227 рублей. В данную сумму вошли расходы по госпошлине в размере 11 246 667 рублей и расходы по выполненным работам и услугам в 2011 году, подтверждающие документы по которым были получены в 2012 году, в размере 1 502 560 рублей.

В Решении Инспекции на стр.44-45 указана неверная информация по отражению расходов по доставке за пределы области, а именно: на стр.44 указано, что в налоговых регистрах N 38 "Косвенные расходы, связанные с производством и реализацией" за 2011, представленных в ходе проверки имеются следующие расходы: с наименованием "безвозмездная доставка продукции", которая не включается в состав, расходов уменьшающих базу по налогу на прибыль организаций на сумму 2 771 102 руб.; с наименованием "безвозмездная доставка за пределы области" в сумме 3 365 288 руб. 76 коп., что не соответствует действительности, сумма расходов 3 365 288 руб. 76 коп, относится к 2012 году и, соответственно, была включена в налоговый регистр N 38 за 2012 год и данные расходы не являются безвозмездными. Сумма расходов по доставке 3 365 288 руб. 76 коп. включена в себестоимость продукции и учтена при расчете плановых калькуляций по каждому виду продукции по элементам затрат, то есть включена в цену продукции и оплачена покупателем.

За 2011 год расходы по безвозмездной доставке составили 3 022 125,16 руб. из которых сумма 2 771 102,40 руб. исключена для целей налогообложения, как указан выше и подтверждена бухгалтерскими и налоговыми регистрами. Для налогообложения данные берутся из налоговые регистров, к каковым по расходам по доставке относится налоговый регистр N 38 "Косвенные расходы, связанные с производством и реализацией" и оборотно-сальдовая ведомость по счету 44КН Склады, из которых и видно, что сумма 2 771 102,40 руб. исключена из расходов для целей налогообложения по налогу на прибыль организаций.

Регистры по счету 44 "Расходы на продажу" представленные в ходе проверки и которые предоставлялись к возражениям аналогичные, отличие могло быть только в том, что отдельные элементы затрат были расписаны более подробно, но это не искажает заявленных сумм по расходам по доставке за пределы области.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции правомерно удовлетворил заявление ОАО "Уржумский Спиртоводочный завод", признав недействительным Решение Межрегиональной ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 3 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.03.2015 г. N 20-14/3/112 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 1 502 060 руб.

Апелляционной инстанцией рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.

Обстоятельства по делу судом первой инстанции установлены полно и правильно, им дана надлежащая правовая оценка. Нарушений норм процессуального права судом не допущено. Основания для отмены решения суда отсутствуют.

руководствуясь ст.ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда г.Москвы от 20.02.2016 по делу N А40-181639/15 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

М.В. Кочешкова

Судьи

С.М. Мухин Л.Г. Яковлева