Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23 мая 2016 г. N 14АП-2671/16 (ключевые темы: рыночная стоимость - пиво - цена - сделки между взаимозависимыми лицами - взаимозависимые лица)

Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23 мая 2016 г. N 14АП-2671/16

г. Вологда

23 мая 2016 г.

Дело N А05-13730/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 17 мая 2016 года.

В полном объёме постановление изготовлено 23 мая 2016 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Мурахиной Н.В., судей Виноградовой Т.В. и Осокиной Н.Н.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Куликовой М.А.,

при участии от заявителя Тарасова А.А. по доверенности от 18.04.2016, от ответчика Зыковой Н.А. по доверенности от 10.12.2015,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области от 19 февраля 2016 года по делу N А05-13730/2015 (судья Болотов Б.В.),

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Гроссмейстер" (ОГРН 1082920000250, ИНН 2906007030; место нахождения: 164840, Архангельская область, город Онега, проспект Ленина, дом 217, корпус 52; далее - общество, ООО "Гроссмейстер") обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (ОГРН 1042902407756; ИНН 2920008100; место нахождения: 164260, Архангельская область, рабочий поселок Плесецк, улица Кооперативная, дом 15а; далее - налоговый орган, инспекция, МИФНС N 6) о признании недействительным решения от 30.06.2015 N 09-07/92 в части:

- привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде штрафа в размере 897 536 руб., что составляет 20 % от неуплаченных сумм налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость (далее - НДС);

- доначисления обществу налога на прибыль организаций за 2012 и 2013 годы в сумме 3 290 447 руб., НДС за 3-й квартал 2012 года, 4-й квартал 2013 года в сумме 3 320 873 руб., пеней по налогу на прибыль организаций в сумме 620 607 руб. 10 коп., пеней по НДС в сумме 630 340 руб. 84 коп.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 19 февраля 2016 года по делу N А05-13730/2015 заявленные требования удовлетворены.

МИФНС N 6 с судебным актом не согласилась и обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить. В обоснование жалобы, а также дополнений к ней от 11.05.2016 указывает на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права, а также на несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела. Считает, что ею соблюдены требования главы 14.3 НК РФ "Методы, используемые при определении для целей налогообложения доходов (прибыли, выручки) в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица".

ООО "Гроссмейстер" в отзыве на жалобу с изложенными в ней доводами не согласилось, просит решение оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Заслушав объяснения лиц, участвующих в деле, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность решения суда, изучив доводы жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для ее удовлетворения.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки деятельности общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) ряда налогов, в том числе налога на прибыль организаций и НДС за период с 01.01.2012 по 31.12.2013, инспекцией составлен акт от 06.03.2015 N 09-07/5 ДСП, а также с учетом возражений налогоплательщика принято решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.06.2015 N 09-07/92, которым инспекция, помимо прочего, доначислила обществу налог на прибыль организаций за 2012 и 2013 годы в сумме 3 290 447 руб., НДС за налоговые периоды 3-й квартал 2012 года - 4-й квартал 2013 года в сумме 3 320 873 руб. и соответствующие пени, а также привлекла к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

Основанием для вынесения данного решения послужили выводы инспекции о применении между взаимозависимыми лицами, а именно обществом и обществом с ограниченной ответственностью "Онегин" (далее - ООО "Онегин"), нерыночных цен при реализации пива и кваса.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 06.10.2015 N 07-10/1/11333 по итогам рассмотрения апелляционной жалобы, решение инспекции 30.06.2015 N 09-07/92 оставлено без изменения, а жалоба общества - без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа в указанной выше части, общество оспорило его в судебном порядке.

Суд первой инстанции правомерно удовлетворил заявленные требования.

Положения части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ возлагают на налоговый орган обязанность по доказыванию факта налогового правонарушения, что предполагает необходимость установления в ходе налоговой проверки конкретных обстоятельств, подтвержденных документально и свидетельствующих о совершении налогоплательщиком вменяемого ему налогового правонарушения.

Инспекцией установлено и обществом не оспаривается, что руководителем и участником общества с долей 50 % является Кузнецова С.К., руководителем и участником ООО "Онегин" с долей 100 % является сын Кузнецовой С.К. - Кузнецов Д.О.

ООО "Онегин" применяет упрощенную систему налогообложения.

Взаимозависимость участников сделок не оспаривается.

Вместе с тем, взаимозависимость может иметь юридическое значение в целях налогового контроля только, если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных недобросовестных действий, направленных на незаконное занижение налоговых платежей.

В соответствии с разъяснениями, изложенными в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Согласно пункту 1 статьи 105.3 НК РФ в случае, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.

Налоговым законодательством Российской Федерации предусмотрена возможность налогового контроля со стороны федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, которые признаются контролируемыми на основании статей 105.14, 105.17 НК РФ.

Пунктами 1 - 3 статьи 105.5 НК РФ закреплено, что для определения доходов (прибыли, выручки) в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица, федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, в целях применения методов, предусмотренных статьей 105.7 названного Кодекса, производит сопоставление таких сделок или совокупности таких сделок (анализируемая сделка) с одной или несколькими сделками, сторонами которых не являются взаимозависимые лица (сопоставляемые сделки). Сопоставляемые сделки признаются сопоставимыми с анализируемой сделкой, если они совершаются в одинаковых коммерческих и (или) финансовых условиях с анализируемой сделкой. Если коммерческие и (или) финансовые условия сопоставляемых сделок отличаются от коммерческих и (или) финансовых условий анализируемой сделки, такие сделки могут быть признаны сопоставимыми с анализируемой сделкой, если различия между указанными условиями анализируемой и сопоставляемых сделок не оказывают существенного влияния на их результаты или если такие различия могут быть учтены с помощью применения для целей налогообложения соответствующих корректировок к условиям и (или) результатам сопоставляемых сделок или анализируемой сделки.

Пунктом 1 статьи 105.6 НК РФ определены источники сведений о ценах, подлежащие использованию налоговыми органами при сопоставлении сделок взаимозависимых лиц и лиц, не являющихся таковыми: сведения о ценах и котировках российских и иностранных бирж; таможенная статистика внешней торговли Российской Федерации, опубликовываемая или представляемая по запросу федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области таможенного дела; сведения о ценах (пределах колебаний цен) и биржевых котировках, содержащиеся в официальных источниках информации уполномоченных органов государственной власти и органов местного самоуправления в соответствии с законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации и муниципальными правовыми актами (в частности, в области регулирования ценообразования и статистики), официальных источниках информации иностранных государств или международных организаций либо в иных опубликованных и (или) общедоступных изданиях и информационных системах; данные информационно-ценовых агентств; информация о сделках, совершенных налогоплательщиком.

При этом в силу пункта 4 статьи 105.6 НК РФ при сопоставлении для целей налогообложения условий сделок между взаимозависимыми лицами с условиями сделок между лицами, не являющимися взаимозависимыми, используются исключительно общедоступные источники информации, а также сведения о налогоплательщике.

В соответствии с пунктом 1 статьи 105.7 НК РФ при проведении налогового контроля в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами налоговый орган использует следующие методы:

1) метод сопоставимых рыночных цен;

2) метод цены последующей реализации;

3) затратный метод;

4) метод сопоставимой рентабельности;

5) метод распределения прибыли.

Согласно пункту 3 статьи 105.7 НК РФ приоритетным является метод сопоставимых рыночных цен.

Указанный метод применен и налоговым органом и в рассматриваемом случае.

Вместе с тем, суд первой инстанции обоснованно отметил следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 105.9 НК РФ метод сопоставимых рыночных цен является методом определения соответствия цены товаров (работ, услуг) в анализируемой сделке рыночной цене на основании сопоставления цены, примененной в анализируемой сделке, с интервалом рыночных цен, определенным в порядке, предусмотренном пунктами 2 - 6 этой статьи.

Сопоставляемые сделки признаются сопоставимыми с анализируемой сделкой, если они совершаются в одинаковых коммерческих и (или) финансовых условиях с анализируемой сделкой (пункт 2 статьи 105.5 НК РФ).

Если коммерческие и (или) финансовые условия сопоставляемых сделок отличаются от коммерческих и (или) финансовых условий анализируемой сделки, такие сделки могут быть признаны сопоставимыми с анализируемой сделкой, если различия между указанными условиями анализируемой и сопоставляемых сделок не оказывают существенного влияния на их результаты или если такие различия могут быть учтены с помощью применения для целей налогообложения соответствующих корректировок к условиям и (или) результатам сопоставляемых сделок или анализируемой сделки (пункт 3 статьи 105.5 НК РФ).

Согласно пункту 4 статьи 105.9 НК РФ интервал рыночных цен определяется на основе имеющейся информации о ценах, примененных в течение анализируемого периода, или информации на ближайшую дату до совершения контролируемой сделки.

В рассматриваемом случае в ходе проверки установлено, что 16.08.2012 обществом и ООО "Онегин" заключен договор поставки N 1, в соответствии с которым заявитель обязался передать в собственность ООО "Онегин" товары (пиво разливное), а последний их принять и оплатить.

Инспекция в ходе проверки установила, что фактически в период с августа по сентябрь 2012 года общество реализовывало ООО "Онегин" пиво светлое разливное золотое и пиво "Канцлер" (светлое, нефильтрованное) по цене 18 руб. 64 коп. за один литр, пиво темное разливное и пиво "Канцлер" (темное, нефильтрованное) по цене 20 руб. 34 коп. за один литр, пиво светлое в ПЭТ по цене 22 руб. 03 коп. за один литр, пиво темное в ПЭТ по цене 23 руб. 73 коп. за один литр.

Иным лицам пиво общество в этот период не поставляло.

Инспекция выявила также, что в период с октября по декабрь 2012 года общество реализовывало ООО "Онегин" пиво светлое золотое (разливное и в ПЭТ), пиво "Канцлер", пиво темное (разливное и в ПЭТ), пиво "Канцлер" по цене 30 руб. 51 коп. за один литр.

При этом, пиво светлое золотое разливное и пиво темное разливное в адрес иных лиц не реализовывалось. Пиво "Канцлер" (светлое, нефильтрованное) реализовывалось ИП Комар Т.В. по цене 56 руб. 78 коп. за один литр; пиво "Канцлер" (темное, нефильтрованное) реализовывалось ИП Комар Т.В. по цене 62 руб. 71 коп. за один литр; пиво светлое в ПЭТ реализовывалось ИП Тюкин В.П. по цене 48 руб. 02 коп. за один литр; пиво темное в ПЭТ реализовывалось ИП Тюкин В.П. по цене 48 руб. 59 коп. за один литр.

В период с января по ноябрь 2013 года общество реализовывало ООО "Онегин" пиво светлое золотое (разливное и в ПЭТ), пиво "Канцлер", пиво темное (разливное и в ПЭТ), пиво "Канцлер" по цене 30 руб. 51 коп. за один литр.

При этом, пиво светлое золотое разливное и пиво темное разливное в адрес иных лиц не реализовывалось. Пиво "Канцлер" (светлое, нефильтрованное) реализовывалось ИП Комар Т.В. по цене 59 руб. 32 коп. за один литр; пиво "Канцлер" (темное, нефильтрованное) реализовывалось ИП Комар Т.В. по цене 65 руб. 25 коп. за один литр; пиво светлое в ПЭТ реализовывалось ИП Тюкин В.П. по цене 50 руб. 57 коп. за один литр; пиво темное в ПЭТ реализовывалось ИП Тюкин В.П. по цене 51 руб. 13 коп. за один литр.

В декабре 2013 года общество реализовывало ООО "Онегин" пиво светлое золотое, темное (разливное), пиво "Канцлер" (светлое, темное нефильтрованное) по цене 30 руб. 51 коп. за один литр и 34 руб. 32 коп. за один литр; пиво светлое и темное в ПЭТ по цене 33 руб. 05 коп. за один литр.

При этом, пиво светлое золотое разливное и пиво темное разливное в адрес иных лиц не реализовывалось. Пиво "Канцлер" (светлое, нефильтрованное) реализовывалось ИП Комар Т.В. по цене 59 руб. 32 коп. за один литр; пиво "Канцлер" (темное, нефильтрованное) реализовывалось ИП Комар Т.В. по цене 65 руб. 25 коп. за один литр; пиво светлое в ПЭТ реализовывалось ИП Тюкин В.П. по цене 50 руб. 57 коп. за один литр; пиво темное в ПЭТ реализовывалось ИП Тюкин В.П. по цене 51 руб. 13 коп. за один литр.

Кроме этого, общество реализовывало ООО "Онегин" квас "Поморский" по цене 13 руб. 56 коп. за один литр, в то время, как аналогичный квас обществом реализовывался ООО "Винком", ООО "Северпрод", ИП Герасимовой М.И., ИП Комар Т.В. по цене 26 руб. 86 коп.

Инспекция полагая, что примененные между обществом и ООО "Онегин" цены при реализации пива и кваса не являются рыночными, доначислила заявителю оспариваемые суммы налога на прибыль, НДС, соответствующие пени и привлекла к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

При этом для определения соответствия рыночной цены реализованного пива в августе - сентябре 2012 года инспекция использовала иной временной интервал, а именно октябрь - декабрь 2012 года (взаимоотношения с ООО "Винком", ИП Комар Т.В., ИП Тюкин В.П.), то есть не на ближайшую дату до совершения контролируемой сделки, как требует того пункт 4 статьи 105.9 НК РФ, а на дату, после ее совершения, что противоречит вышеназванному положению пункта 4 статьи 105.9 НК РФ.

Ссылки налогового органа в обоснование правомерности своих действий на пункт 7 статьи 105.8 НК РФ правомерно не принят судом, так как в силу пункта 1 статьи 105.8 НК РФ данное положение применяется при использовании метода цены последующей реализации (статья 105.10 НК РФ); затратного метода (статья 105.11 НК РФ); метода сопоставимой рентабельности (статья 105.12 НК РФ); метода распределения прибыли (статья 105.13 НК РФ), которые в рассматриваемом случае не применялись.

Помимо того, из объяснений представителя общества, данных судам первой и апелляционной инстанций, следует, что стоимость пива для ООО "Онегин" с октября 2012 года была увеличена после заключения договоров с иными покупателями (ООО "Винком", ИП Комар Т.В., ИП Тюкин В.П.), следовательно, анализируемая налоговым органом информация была актуальна только в третьем квартале 2012 года.

Кроме того, исходя из вышеприведенных положений пунктов 2 и 3 статьи 105.5 НК РФ в целях определения минимального значения рыночной цены инспекция должна была оценить совершены ли сделки между обществом и ООО "Онегин" и между обществом и ООО "Винком", ИП Комар Т.В., ИП Тюкин В.П. в одинаковых коммерческих и (или) финансовых условиях, имеются ли между этими сделками различия, являются ли такие различия существенными, могут ли такие различия быть учтены с помощью применения для целей налогообложения соответствующих корректировок к условиям и (или) результатам сделок, однако, фактически этого не сделала.

Согласно подпункту 2 пункта 4 статьи 105.5 НК РФ при определении сопоставимости сделок, а также для осуществления корректировок коммерческих и (или) финансовых условий сделок производится анализ условий договоров (контрактов), заключенных между сторонами сделки, оказывающих влияние на цены товаров (работ, услуг).

В рассматриваемом случае, сопоставляя сделки по реализации пива, инспекция объединила данный товар по критериям разливное и бутилированное; темное и светлое, а не по сортам, что повлекло за собой необоснованное завышение минимального значения рыночной цены.

Так для целей определения рыночной цены пива золотого (светлое, разливное, фильтрованное) в октябре-декабре 2012 года налоговый орган учитывал цену пива "Канцлер" (светлое, разливное, нефильтрованное) 52 руб. 54 коп., в то время, как пиво аналогичного сорта (светлое, разливное, фильтрованное) продавалось ИП Тюкину В.П. по цене 48 руб. 02 коп. за один литр, включая тару; пиво темное (разливное, фильтрованное) налоговый орган сравнивал с ценой пива "Канцлер" (темное, разливное, нефильтрованное) 53 руб. 39 коп., в то время, как пиво аналогичного сорта (разливное, фильтрованное) продавалось ИП Тюкину В.П. по цене 48 руб. 59 коп. за один литр, включая тару.

Аналогичная ситуация имеет место и в январе-декабре 2013 года.

Апелляционная коллегия поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что сравнение цены пива в зависимости от тары, а не от сорта свидетельствует о несопоставимости сопоставляемых сделок, поскольку их коммерческие и финансовые условия различны (используется различный солод разных ценовых категорий; имеются отличия при производстве фильтрованного и нефильтрованного пива; объемы продукции; иной покупательский спрос и т.д.).

Налоговый орган считает, что суд первой инстанции не достаточно обосновал свой вывод в указанной части.

Вместе с тем, с такой позицией нельзя согласиться, поскольку оценка установленным по делу обстоятельствам детально изложена судом в решении.

Кроме того, обществом в материалы дела предъявлены расшифровки по производству и продажам по сортам и объемам продаж каждому покупателю (том 1, листы 112, 113), копии договоров поставки с покупателями (том 2, листы 79 - 94).

Использование разных сортов солода и технологии установлено и самим налоговым органом, что нашло отражение в протоколе осмотра территорий помещений, документов, предметов от 16.07.2014 N 09-07/14 (том 3, листы 34 - 36). Различный покупательский спрос усматривается и из первичных документов (тома 4 - 6), поскольку, как правомерно отметило общество, в представленных счетах-фактурах указаны сорта реализуемой продукции.

Разный покупательский спрос на сорта пива в зависимости от вида и тары установлен и в справках налогоплательщика (том 1, листы 112, 113).

Полагая, что условия сделок с ООО "Онегин" и с ООО "Винком", ИП Комар Т.В., ИП Тюкин В.П. являются сопоставимыми, а различия между ними не оказывают существенного влияния на их результаты, инспекция сравнивала условия доставки, местонахождение организаций, дату доставки, условия оплаты, объемы поставки.

Однако, как верно отметил суд первой инстанции, при проведении выездной налоговой проверки ООО "Гроссмейстер" представляло инспекции документы в обоснование своей позиции, в том числе протокол внеочередного общего собрания участников от 10.08.2012 (том 3, лист 76) в котором обосновывалось применение соответствующих цен с ООО "Онегин", технико-экономическое обоснование (том 3, листы 77-78), в возражениях на акт выездной налоговой проверки, в апелляционной жалобе на решение инспекции общество ссылалось на условия, которые повлияли на формирование цены сделок, однако, данные обстоятельства в полном объеме и в необходимой части не проверены, соответствующие корректировки к результатам сделок не применены.

В частности общество указало, что реализация пива ООО "Онегин" осуществлялась в г. Онеге в здании производства, в то время как на цену реализации продукции ООО "Винком", ИП Комар Т.В., ИП Тюкин В.П. влияла транспортная составляющая по доставке пива из г. Онеги в г. Архангельск, то есть на расстояние около 250 км.

Принимая оспариваемое решение, инспекция посчитала, что товар ООО "Онегин" также доставлялся до г. Архангельска, при этом, как пояснил ее представитель в судебных заседаниях, ответчик исходил из показаний свидетеля Калининой С.В. от 17.10.2014 (том 3, листы 46-50), пояснившей, что часть продукции доставлялась на склад в городе Северодвинске - 70%, часть на склад ИП Тюкина, со склада в городе Северодвинске продукция развозилась по магазинам городов Архангельск, Северодвинск, Новодвинск, а также результатов осмотра помещений, отраженных в протоколе осмотра территорий помещений, документов, предметов от 16.07.2014 N 09-07/14.

Вместе с тем, исходя из положений частей 4 и 5 статьи 71 АПК РФ, каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами и никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

Анализируя показания названного лица, суд первой инстанции правомерно отметил, что исходя из формулировки поставленного перед свидетелем вопроса "Куда осуществлялась фактическая доставка реализованного пива и кваса?" невозможно сделать вывод о том, что свидетель давал ответ относительно всей изготовленной продукции, при том, что в адрес ООО "Онегин" фактическая доставка реализованного пива и кваса не осуществлялась по причине нахождения его склада по адресу производства.

Как следует из пункта 2.3 договора поставки от 16.08.2012 N 1 (том 3, листы 73-74) общество обязалось осуществить поставку товара автомобильным транспортом на склады ООО "Онегин", указанные в перечне торговых точек и доверенных лиц, являющемся неотъемлемой частью договора.

Согласно дополнению N 2 к этому договору в перечень торговых точек входит точка, расположенная по адресу: г. Онега, просп. Ленина, 217, корп. 52, что соответствует адресу производства, указанному в протоколе осмотра территорий помещений, документов, предметов от 16.07.2014 N 09-07/14 (том 3, листы 34 - 36).

Наличие в аренде у ООО "Онегин" нежилых помещений по указанному выше адресу подтверждается и договором аренды от 01.08.2012, заключенным с индивидуальным предпринимателем Бабоедовым А.Н., кадастровым паспортом, свидетельством о государственной регистрации права от 14.10.2008 N 29-АК 268333.

Тот факт, что ООО "Онегин" фактически нес транспортные расходы по доставке пива и кваса, установлен и в ходе выездной налоговой проверки и отражен в оспариваемом решении, зафиксировавшем, что согласно карточке по счету 60 транспортные расходы ООО "Онегин" по ИП Леликову составили 2 424 000 руб., по ИП Ларионову - 2 095 873 руб., по ООО "Регион-29" - 290 512 руб.

Согласно представленным суду для примера товарно-транспортным накладным, пиво перевозилось из г.Онеги в г. Архангельске, а не как утверждала инспекция - только по г.Архангельску.

Факт самостоятельной доставки товара из г. Онеги в г. Архангельск подтвердил и допрошенный в судебном заседании Кузнецов Д.О.

В обоснование отклонения цены для ООО "Онегин" общество указало, что оно приобретало пиво и квас в кегах, а иные покупатели - в ПЭТ (при реализации пива в кегах иным покупателям, им одновременно передавались бутылка, колпачок, пакет, кегогенератор, что являлось маркетинговым ходом при продаже разливного пива в магазинах).

Об указанном обстоятельстве общество сообщало в апелляционной жалобе, однако, какая-либо оценка данному доводу дана не была.

В договорах с ООО "Винком", ИП Комар Т.В. не отражены условия поставки пива в кегах.

Вместе с тем, в судебном заседании свидетель Иванова И.В. подтвердила, что разливное пиво передавалось невзаимозависимым лицам одновременно с бутылкой, колпачком, пакетом, кегогенератором, пиво разливалось в магазинах, кега принадлежала обществу, цена, согласованная сторонами, включала оплату сопутствующих товаров и услуг.

Данные обстоятельства отражены и в справке ИП Комар Т.В.

По расчету общества, стоимость бутылки, колпачка, пакета составляла в 2012 году - 10 руб. 59 коп., в 2013 году - 10 руб. 79 коп.

Из договора с ООО "Онегин" следует, что он регулирует условия приобретения лишь разливного пива, условия приобретения пива в ПЭТ сторонами не согласованы.

В судебном заседании свидетель Кузнецов Д.О. сообщил, что поскольку он приобретал пиво как в кегах, так и в ПЭТ, по договоренности с обществом стоимость бутылки, составляющая 12 руб., учитывалась как в бутылированном, так и в разливном пиве в пропорции 1/3, то есть в стоимости пива в ПЭТ включалось 4 руб., в стоимость разливного пива - 8 руб., кеги являлись собственностью ООО "Онегин".

Стоимость пользования кегогенератора ООО "Онегин" не предъявлялась.

Включение в стоимость пива в ПЭТ при реализации ООО "Онегин" только 4 руб., а в стоимость разливного пива 8 руб. (принимая во внимание, что разливное пиво передавалось невзаимозависимым лицам одновременно с бутылкой, колпачком, пакетом), передача ООО "Винком", ИП Комар Т.В. в пользование кегогенератора и многооборотной тары, влияет на минимальную рыночную цену с которой подлежит сравнению сделки с ООО "Онегин".

В обоснование отклонения цены для ООО "Онегин" общество указало, что оно приобретало продукцию в объеме, более чем в два раза превышающем объем продукции, проданной ООО "Винком", ИП Комар Т.В., ИП Тюкин В.П. вместе взятым, что с учетом незначительного срока реализации являлось существенным обстоятельством.

Данные обстоятельства инспекция в ходе рассмотрения дела в суде не оспаривала, полагая, что они не влияют на определение цены, ООО "Винком", ИП Комар Т.В., ИП Тюкин В.П. были ограничены в объемах, по эпизоду с квасом объем продаж иным потребителям был выше, но цена при этом ниже не была.

Кроме того, факт использования оборудования ООО "Онегин" в производстве пива подтвержден следующими материалами дела доказательствами аренды помещения (том 7, листы 124 - 141), документами на оборудование с приложенными фотоматериалами (том 8, листы 1 - 10).

Доводы об ограничении в объемах продаж ООО "Винком", ИП Комар Т.В., ИП Тюкин В.П. инспекция обосновала ответами, содержащимися в пунктах 17 протоколов допроса от 10.06.2015 N 09-07/372 (Иванова И.В.), от 10.06.2015 N 09-07/374 (Ермолин А.В.) (том 7, листы 55-60).

Вместе с тем, допрошенная судом первой инстанции свидетель Иванова И.В. не подтвердила, что имели место какие-либо ограничения в объемах поставки, по соответствующему письму общество уведомляло об ограничениях в определенные периоды, в связи с этим в зависимости от необходимости, товар заблаговременно заказывался в больших объемах, объемы товара определялись покупательской способностью.

Правомерно суд первой инстанции признал недостаточным обоснованием отсутствия необходимости корректировок на объем и ссылки инспекции о применении по аналогии ситуации с квасом, поскольку если исходить из цены кваса для ООО "Онегин" за минусом расходов на транспортировку (по расчетам общества примерно 7 руб. 75 коп.) и тару (по расчетам общества примерно 10 руб. 79 коп. в 2013 году), то цена кваса для невзаимозависимых лиц составит 8 руб. 32 коп. (26 руб. 86 коп. - 7 руб. 75 коп. - 10 руб. 79 коп.), что существенно меньше цены на квас для ООО "Онегин" - 13 руб. 56 коп.

В обоснование отклонения цены для ООО "Онегин" общество сослалось на скорость расчетов ООО "Онегин" и других покупателей, продвижение им продукции на рынок; принятие ООО "Онегин" на себя рисков по возврату продукции.

Отклоняя доводы общества, инспекция в оспариваемом решении указала, что фактически оплата товара для всех лиц осуществлялась одинаково, в течении 1-5 дней с момента отгрузки, общество перечисляло ООО "Гермес" денежные средства за маркетинговые услуги.

Вместе с тем, как указывалось ранее, в силу подпункта 2 пункта 4 статьи 105.5 НК РФ при определении сопоставимости сделок, а также для осуществления корректировок коммерческих и (или) финансовых условий сделок производится анализ условий договоров (контрактов), заключенных между сторонами сделки, оказывающих влияние на цены товаров (работ, услуг), а не фактическое их соблюдение.

По условиям договора с ООО "Онегин" оплата товара производится в течение 7-ми календарных дней с момента поставки.

В силу договоров с ООО "Винком" и с ИП Комар Т.В., оплата товара производится в течение 30-ти календарных дней с даты принятия товара, с ИП Тюкиным В.П. - в течении 10-ти банковских дней с момента отгрузки (договор поставки от 10.09.2012 N 9/12).

Оценка тому, является ли разница в условиях оплаты товара в 23 календарных дня существенной или нет применительно к финансовому положению общества, объемам реализуемой продукции каждому лицу, объемам, срокам и порядку приобретения материалов для осуществления производственной деятельности, наличию у общества соответствующих запасов, мест для их хранения и т.д. в оспариваемом решении не дана, указанные обстоятельства выяснены не были. В случае, если указанные обстоятельства являются существенными, то соответствующая корректировка не совершена.

Аналогичным образом не дана оценка формированию цены для ООО "Онегин" с учетом принятых им обязательств по продвижению пива производителя на рынках города Архангельска и Архангельской области, в том числе по организации маркетинговых мероприятий и рекламных материалов, работы торгового отдела, рисков брака, некондиции, истечения срока годности, отраженных в протоколе внеочередного общего собрания участников общества от 10.08.2012 (том 3, лист 76) в их сопоставлении с реальными условиями заключенного договора.

Инспекцией не учет также и факт принятия обществом на себя обязательств по приобретению оборудования в целях расширения объемов производства пива, что нашло отражение в указанном выше протоколе внеочередного общего собрания участников общества. Из оборотно-сальдовой ведомости по счету 01 за период с 01.07.2012 по 31.12.2014 таже следует, что ООО "Онегин" принадлежат аппараты для дображивания, танки дображивания, что в совокупности с показаниями свидетеля Кузнецова Д.О., подтвердившего участие ООО "Онегин" в процессе производства пива (на стадии дображивания), может свидетельствовать о влиянии данного фактора на формирование цены.

Кроме того, при начислении пеней инспекция не учитывала положения пункта 7 статьи 105.3 НК РФ, согласно которому для целей исчисления налогов (авансовых платежей) по итогам налоговых периодов (отчетных периодов), заканчивающихся в течение календарного года, налогоплательщик вправе использовать цены в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица, фактически примененные в таких сделках.

С учетом изложенного, поскольку в целях определения минимального значения рыночной цены инспекция должна была оценить совершены ли сделки между обществом и ООО "Онегин" и между обществом и ООО "Винком", ИП Комар Т.В., ИП Тюкин В.П. в одинаковых коммерческих и (или) финансовых условиях, имеются ли между этими сделками различия, являются ли такие различия существенными, могут ли такие различия быть учтены с помощью применения для целей налогообложения соответствующих корректировок к условиям и (или) результатам сделок, однако, фактически этого не сделала, то суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение налогового органа от 30.06.2015 N 09-07/92 в оспариваемой обществом части.

Доводы налогового органа, изложенные в апелляционной жалобе, сводящиеся к иной, чем у суда, оценке доказательств, не могут служить основаниями для отмены или изменения обжалуемого судебного акта, так как не опровергают правомерность его выводов и не свидетельствуют о неправильном применении норм материального и процессуального права.

Оснований для отмены судебного акта не усматривается.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 19 февраля 2016 года по делу N А05-13730/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

Н.В. Мурахина

Судьи

Т.В. Виноградова Н.Н. Осокина