Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 25 мая 2016 г. N 13АП-6923/16

г. Санкт-Петербург

25 мая 2016 г.

Дело N А56-75849/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 23 мая 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 25 мая 2016 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Дмитриевой И.А.

судей Будылевой М.В., Згурской М.Л.

при ведении протокола судебного заседания: Сидельниковой О.Н.

при участии:

от истца (заявителя): Михайлова В.В. по доверенности от 17.06.2015

от ответчика (должника): Князевой С.О. по доверенности от 16.03.2016

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-6923/2016) ООО "Управляющая компания "Комплекс" на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 04.02.2016 по делу N А56-75849/2015 (судья Анисимова О.В.), принятое

по иску (заявлению) ООО "Управляющая компания "Комплекс"

к Межрайонной ИФНС России N 21 по Санкт-Петербургу

о признании недействительным решения в части

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Управляющая компания "Комплекс" (далее - заявитель, Общество, ООО "УК "Комплекс") обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 21 по Санкт-Петербургу (далее - Инспекция, налоговый орган) от 30.06.2015 N 03-15/38 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в виде:

- начисления недоимки по налогу на прибыль организаций в сумме 120 303 руб.;

- уменьшения убытков, исчисленных налогоплательщиком по налогу на прибыль в сумме 426 руб.;

- штрафа в размере 24 061 руб., а также соответствующих сумм пени за совершение налогового правонарушения, предусмотренного статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), выразившегося в неполной уплате налога на прибыль организаций, в результате занижения налоговой базы за 2011-2013 годы;

- начисления недоимки по налогу на добавленную стоимость в сумме 2 086 318 руб.;

- уменьшения заявленного к возмещению из бюджета НДС в сумме 60 737 руб.;

- штрафа в размере 409 219 руб., а также соответствующих сумм пени за совершение налогового правонарушения, предусмотренного статьей 122 НК РФ, выразившегося в неполной уплате налога на добавленную стоимость в результате занижения налоговой базы за 2011-2013 годы.

Решением суда от 04.02.2016 в удовлетворении заявления отказано.

В апелляционной жалобе Общество, не согласившись с решением суда первой инстанции, ссылаясь на нарушение судом норм процессуального права, просит отменить решение суда и принять по делу новый судебный акт.

Рассмотрение апелляционной жалобы было отложено на 23.05.2016 на 15 часов 10 минут.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, а представитель Инспекции их отклонил.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, по результатам проведения на основании решения руководителя Инспекции от 24.12.2014 N 03-15/21 Межрайонной ИФНС России N 21 по Санкт-Петербургу в отношении заявителя выездной налоговой проверки за период 2011 - 2013 годы был составлен акт проверки N03-15/29 от 25.05.2015 и, с учетом представленных налогополательщиком письменных возражений от 23.06.2015 вх. N21189, налоговым органом вынесено решение N 03-15/38 от 30.06.2015 о привлечении Общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение).

В соответствии с требованиями пункта 2 статьи 138 НК РФ указанное решение Инспекции было обжаловано заявителем в УФНС России по Санкт-Петербургу. В соответствии с решением УФНС России по Санкт-Петербургу N 16-13/45702 от 28.09.2015 апелляционная жалоба Общества была удовлетворена частично.

В соответствии с решением Инспекции в оставленной без изменения части заявитель привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафа в размере 545 325 руб., а также начислены недоимка по налогу на прибыль организаций на сумму 433 262 руб., по НДС 2 147 055 руб., по земельному налогу на сумму 1 398 руб. и пени по состоянию на 30.06.2015 в размере 384 974,43 руб.

Полагая, что указанное решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль и НДС, штрафа за неполную уплачу налога на прибыль и НДС и начисления пени в указанном в решении размере вынесено без учета фактических обстоятельств и противоречит нормам налогового законодательства, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции, оценив представленные доказательства, отказал в удовлетворении заявленных требований.

Апелляционный суд отмечает следующее.

По мнению Инспекции в нарушение пункта 4 статьи 170, статьи 171, статьи 172 НК РФ Общество завысило налоговые вычеты по НДС за 2011-2013 годы в сумме 2 146 151 руб., в связи с отсутствием в Обществе раздельного учета сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций (операции займа в денежной форме, включая проценты по ним)(п.2.7 решения;п.2.2.3 акта).

В связи с вышеизложенным, Инспекцией доначислен НДС в размере 2 086 318 руб., установлено завышение заявленного к возмещению из бюджета НДС в сумме 60 737 руб., начислен штраф в размере 409 219 руб., а также соответствующие суммы пени за совершение налогового правонарушения, предусмотренного статьей 122 НК РФ, выразившегося в неполной уплате НДС в результате занижения налоговой базы за 2011-2013 годы.

Как следует из материалов дела в ходе проверки инспекцией установлено, что общество является налогоплательщиком, осуществляющим как облагаемые, так и не облагаемые налогом на добавленную стоимость операции (в том числе предоставление процентных займов в денежной форме).

К освобожденным от обложения НДС операциям, осуществляемым налогоплательщиком, в частности, относятся: реализация ценных бумаг, услуги по гарантийному ремонту автотранспортных средств, операции займа в денежной форме, начисление процентов по ним.

В проверяемый налоговый период обществом осуществлялись не подлежащие налогообложению операции по выдаче процентных займов в денежной форме. В нарушение пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации проценты по указанным займам не учтены в общей стоимости отгруженных товаров (работ, услуг) при расчете единой пропорции, применяемой для распределения налога на добавленную стоимость.

В ходе проведения налоговой проверки инспекцией установлено, что за 3 квартал 2011 года заявителем получены проценты по договорам займа- 195463 руб.,за 4 квартал 2011 года - 908479 руб., за 1 квартал 2012 года- 364 674 руб., за 3 квартал 2012 года - 365 246 руб., за 4 квартал 2012 года - 1 055 210 руб..за 1 квартал 2013 года - 287797 руб., за 3 квартал 2013 года - 252 941 руб., за 4 квартал 2013 года -1 189 312 руб.

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33, доходы, полученные обществом в виде процентов по договору займа, должны учитываться аналогично порядку учета платы за оказанные финансовые услуги по предоставлению займов в денежной форме.

В связи с отсутствием данного расчета и неправомерным включением в состав налоговых вычетов всей суммы НДС по товарам (работам, услуга), используемым Обществом для осуществления операции как облагаемых НДС. так и не подлежащих налогообложению Инспекцией произведен расчет доли суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей вычету для целей исчисления НДС.

В связи с этим инспекция пришла к выводу о завышении суммы налога на добавленную стоимость, подлежащего к налоговым вычетам за 3 квартал 20111 года в сумме 60 737 руб., за 4 квартал 2011 года - 3 512 руб., за 1 квартал 2012 -36 713 руб., за 3 квартал 2012-14 442 руб., за 4 квартал 2012 -35 137 руб., за 1 квартал 2013 -8 892 руб., за 2 квартал 2013-1 895 502 руб., за 4 квартал 2013 года- 92 120 руб. Поэтому Инспекция сочла, что заявителем завышены налоговые вычеты за спорный период в размере 2 146 151 руб. и неуплачен НДС в размере 190 816 руб., а также завышен НДС, излишне возмещенный из бюджета в размере 1 895 502 руб.

Суд первой инстанции поддержал позицию налогового органа.

Апелляционный суд соглашается с данным выводом суда первой инстанции по следующим основаниям.

Согласно пункту 4 статьи 170 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2011 году) суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые НДС, так и освобождаемые от налогообложения операции:

учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 данной статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых НДС;

принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых НДС;

принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Согласно абзацу девятому пункта 4 статьи 170 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.10.2011) налогоплательщики имеют право не применять положения названного пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг) в указанном налоговом периоде, подлежат налоговому вычету в соответствии с порядком, определенным статьей 172 НК РФ.

С 01.10.2011 налогоплательщик вправе не применять положения данного пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 НК РФ.

Податель жалобы указывает, что он не превышал 5-процентного лимита расходов по операциям по реализации которых не подлежат налогообложению, поэтому вправе применить пункт 4 статьи 170 НК РФ к деятельности Общества в спорном налоговом периоде, то есть не рассчитывать пропорцию общехозяйственных расходов, приходящихся на облагаемые и не облагаемые НДС операции, и возместить налог по общехозяйственным расходам в полном объеме.

В деятельности общества имели место операции, не подлежащие налогообложению НДС, и им не принимались по таким операциям суммы НДС к вычету, не начислялся НДС с реализации, однако вместо ведения раздельного учета обществом указанные операции не отображались в учете и отчетности.

Поскольку законодательством о налогах и сборах не определен порядок ведения раздельного учета, под ним можно понимать любую обоснованную методику, закрепленную в учетной политике налогоплательщика и позволяющую достоверно определить необходимые показатели.

Раздельный учет НДС можно не вести, если расходы на осуществление необлагаемых НДС операций не превышают 5 процентов от общих расходов. Порядок определения совокупных производственных расходов нормами главы 21 НК РФ не установлен. Указанные расходы следует определять именно на основании данных бухгалтерского учета, а разработанную методику необходимо закрепить в учетной политике для целей налогообложения.

Проанализировав расчеты налогового органа по определению доли совокупных расходов, приходящихся на необлагаемые операции, апелляционный суд принял позицию налогового органа.

Инспекцией приведен подробный расчет в акте выездной налоговой поверки и решении налогового органа (т.1,л.д.48-59).

Апелляционный суд пришел к выводу о том, что в спорном периоде 5% порог был превышен. Как следствие в этих налоговых периода заявитель был не вправе применить правило "пяти процентов" и отнести соответствующие суммы НДС в отношении спорных хозяйственных операций к вычетам по НДС в порядке, предусмотренном абзацем 7 пункта 4 статьи 170 НК РФ.

Довод подателя жалобы о том, что доля общехозяйственных расходов, относящаяся к операциям, не подлежащим обложению налогом на добавленную стоимость, не превышает 5 процентов общей величины его совокупных расходов, не подтвержден документально, поскольку невозможно установить примененную заявителем методику и соотнести это с регистрами бухгалтерского учета.

Поэтому у суда апелляционной инстанции не имеется оснований для отмены решения суда первой инстанции по данному эпизоду.

По мнению Инспекции, в нарушение пункта 1 статьи 257 "Порядок определения стоимости амортизируемого имущества" НК РФ, пункта 4 статьи 346.17 "Порядок признания доходов и расходов" НК РФ, пункта 2.1 статьи 346.25 "Особенности исчисления налоговой базы при переходе на упрощенную систему налогообложения с иных режимов налогообложения и при переходе с упрощенной системы налогообложения на иные режимы налогообложения" НК РФ Общество неправомерно начислило амортизацию по основным средствам, приобретенным в период применения упрощенной системы налогообложения, и включило в состав затрат для целей налогообложения прибыли за 2011 год в сумме 281 437 руб., за 2012 год в сумме 163 543 руб., за 2013 год в сумме 156 960 руб. (п.2.3 решения; 2.1.4 акт проверки)

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, согласно сведениям ЕГРН ООО "УК "Комплекс" применяло упрощенную систему налогообложения (далее - УСН) с даты постановки на учет 11.04.2005 в ИФНС по Мотовилихинскому району г. Перми. Последняя отчетность по УСН сдана в указанной Инспекции 18.02.2011.

С 20.04.2011, в связи с открытием в Санкт-Петербурге филиала ООО "УК "Комплекс", Общество утратило право на применение упрощенной системы налогообложения и перешло на общий режим налогообложения в соответствии с требованиями, установленными пунктом 3 статьи 346.12 НК РФ. ИФНС по Свердловскому району г. Перми выдано 20.04.2011 свидетельство о невозможности применения УСН, с 21.04.2011 Общество перешло на общий режим налогообложения.

ООО "УК "Комплекс" в период с 20.04.2005 по 20.04.2011 применяло УСНО.

В период применения упрощенной системы налогообложения приобрело легковые автомобили: по договору купли-продажи транспортного средства от 14.02.2011 б/н легковой автомобиль марки TOYOTA-COROLLA, акт приема-передачи автомобиля к договору от 14.02.2011, данный автомобиль введен в эксплуатацию 15.02.2011; по договору выкупа предмета лизинга N 3442/2008/В от 25.03.2010 ООО "УК "Комплекс" получило в собственность легковой автомобиль марки MERCEDES-BENZ ML350 4MATIC, передаточный акт от 14.05.2010 к договору выкупа предмета лизинга N 3442/2008/В от 25.03.2010, данный автомобиль введен в эксплуатацию в 2010 году.

Следовательно, ООО "УК "Комплекс" произвело расходы на приобретение автомобилей марки TOYOTA-COROLLA и MERCEDES-BENZ ML350 4MATIC в период применения упрощенной системы налогообложения, а не в период применения общего режима налогообложения.

По мнению налогового органа, Общество неправомерно начислило амортизацию за 2011 - 2013 годы в сумме 601 940 руб.

При этом заявителем также начислена амортизация за 1 квартал 2011 года (период применения УСН, с объектом налогообложения "доходы"), которая включена в расходы для целей налогообложения прибыли за 2011 год.

Апелляционная инстанция отмечает следующее.

Пунктом 3 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в случае, если организация переходит с упрощенной системы налогообложения (независимо от объекта налогообложения) на общий режим налогообложения и имеет основные средства и нематериальные активы, расходы на приобретение (сооружение, изготовление, создание самой организацией, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение) которых, произведенные в период применения общего режима налогообложения до перехода на упрощенную систему налогообложения, не полностью перенесены на расходы за период применения упрощенной системы налогообложения в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации, на дату перехода на уплату налога на прибыль организаций в налоговом учете остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов определяется путем уменьшения остаточной стоимости этих основных средств и нематериальных активов, определенной на дату перехода на упрощенную систему налогообложения, на сумму расходов, определяемую за период применения упрощенной системы налогообложения в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 346.16 данного Кодекса.

Нормы Налогового кодекса Российской Федерации регулируют правоотношения, связанные с переходом с упрощенной системы налогообложения (с объектом налогообложения, доходы, уменьшенные на величину расходов) на общий режим налогообложения, и с переходом с общего режима налогообложения на упрощенную систему налогообложения (с объектом налогообложения, доходы, уменьшенные на величину расходов). При этом данные нормы не регулируют правоотношения, связанные с переходом с упрощенной системы налогообложения (с объектом налогообложения, доходы) на общий режим налогообложения, и с переходом с общего режима налогообложения на упрощенную систему налогообложения (с объектом налогообложения, доходы).

Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит специальных норм, определяющих порядок формирования остаточной стоимости основных средств при переходе с упрощенной системы налогообложения, с объектом налогообложения доходы на общую систему налогообложения при реорганизации. Это само по себе не означает, что при переходе с УСН, с объектом налогообложения доходы на общую систему налогообложения, налогоплательщик не имеет право сформировать остаточную стоимость основных средств.

Статьей 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации установлен порядок определения расходов при применении УСНО.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации при определении объекта налогообложения по налогу по УСНО налогоплательщик уменьшает полученные доходы на следующие расходы: на приобретение, сооружение и изготовление основных средств (с учетом положений пунктов 3 и 4 этой статьи).

В силу подпункта 3 пункта 3 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, а также расходы на приобретение (создание самим налогоплательщиком) нематериальных активов принимаются в отношении приобретенных (сооруженных, изготовленных) основных средств, а также приобретенных (созданных самим налогоплательщиком) нематериальных активов до перехода на УСНО стоимость основных средств и нематериальных активов включается в расходы в следующем порядке:

в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования до трех лет включительно - в течение одного года применения УСНО;

в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования от трех до 15 лет включительно в течение первого года применения УСНО - 50 процентов стоимости, второго года - 30 процентов стоимости и третьего года - 20 процентов стоимости;

в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования свыше 15 лет - в течение 10 лет применения УСНО равными долями стоимости основных средств.

Пунктом 2.1 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при переходе организации на УСНО с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, в налоговом учете на дату такого перехода отражается остаточная стоимость приобретенных (сооруженных, изготовленных) основных средств и приобретенных (созданных самой организацией) нематериальных активов, которые оплачены до перехода на УСНО, в виде разницы между ценой приобретения (сооружения, изготовления, создания самой организацией) и суммой начисленной амортизации в соответствии с требованиями главы 25 Кодекса.

При переходе налогоплательщика с объекта налогообложения в виде доходов на объект налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, на дату такого перехода остаточная стоимость основных средств, приобретенных в период применения УСНО с объектом налогообложения в виде доходов, не определяется.

Из анализа приведенных норм Кодекса следует, что пункт 2.1 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает порядок определения остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов при переходе организаций на УСНО, а также при переходе налогоплательщика с объекта налогообложения в виде доходов на объект налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов. Указанная норма не изменяет установленный ст. 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации порядок определения расходов при применении УСНО.

Из пункта 3 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что к расходам на приобретение основных средств (сооружение, изготовление) относится их первоначальная стоимость, механизм списания которой при УСНО несколько иной, чем предусмотрено статьей 256 Налогового кодекса Российской Федерации при общей системе налогообложения.

Согласно письму Минфина России от 15.03.2011 N 03-11-06/2/34 в случае если организация переходит с УСН (независимо от объекта налогообложения) на общий режим налогообложения и имеет основные средства, расходы на приобретение которых не полностью перенесены на расходы за период применения УСН в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 346.16 НК РФ, в этом случае в налоговом учете на дату перехода на уплату налога на прибыль организаций остаточная стоимость основных средств определяется путем уменьшения первоначальной стоимости этих основных средств на сумму расходов, учтенных при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН.

Минфин России, анализируя указанную норму, отмечает, что если организация в период применения УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы" приобрела ОС и не полностью учла его в расходах, то при переходе на ОСН она определяет остаточную стоимость этого ОС и амортизирует его (Письмо Минфина России от 15.03.2011 N 03-11-06/2/34).

Однако контролирующие органы категорически против учета стоимости ОС в расходах по налогу на прибыль, если оно приобретено в период применения УСН с объектом налогообложения "доходы" (Письма Минфина России от 19.01.2012 N 03-03-06/1/20 (п. 3), от 17.03.2010 N 03-11-06/2/36 (п. 1), ФНС России от 02.10.2012 N ЕД-4-3/16539@).

Эта позиция основана на том, что при переходе с УСН с объектом "доходы" на ОСН остаточная стоимость ОС не определяется, так как при объекте "доходы" расходы при определении налоговой базы в принципе не учитываются.

Также контролирующие органы ссылаются на п. 4 ст. 346.17 НК РФ, согласно которому при переходе налогоплательщика на УСН с объекта налогообложения "доходы" на "доходы минус расходы" расходы, относящиеся к налоговым периодам, в которых применялся объект налогообложения "доходы", при исчислении налоговой базы не учитываются.

И, хотя применение этого правила ограничивается ситуацией смены объекта налогообложения на УСН, Минфин полагает, что данное правило применяется и к ситуациям перехода с УСН на ОСН (п. 3 Письма Минфина России от 19.01.2012 N 03-03-06/1/20).

НК РФ не содержит норм, препятствующих определению остаточной стоимости ОС при переходе на ОСН с УСН с объектом "доходы".

Согласно пунктов 6 и 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в какой сумме он должен платить. Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика. О неясности указанной выше налоговой нормы свидетельствует разное толкование положений пункта 3 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации Минфином Российской Федерации.

Так, согласно разъяснениям Минфина Российской Федерации (Письмо от 16.04.2007 N 03-11-04/2/104) до 1 января 2008 года порядок, установленный в пункте 3 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации, распространялся лишь на организации, которые выбрали объект налогообложения "доходы минус расходы". Поэтому организациям, применявшим УСН с объектом налогообложения "доходы", при переходе на общий режим налогообложения следовало:

- если основные средства были приобретены еще до перехода на УСН - определить их остаточную стоимость равной той остаточной стоимости, что была у основных средств на момент перехода на УСН (Письмо Минфина РФ от 10.10.2006 N 03-11-02/217);

- если основные средства были приобретены в период применения УСН - определить остаточную стоимость по правилам бухгалтерского учета (Письмо Минфина РФ от 16.04.2007 N 03-11-04/2/104), поскольку порядок определения остаточной стоимости основанных средств и нематериальных активов, приобретенных во время применения УСН с объектом налогообложения в виде доходов, главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации не установлен.

В письме от 13.11.2007 N 03-11-02/266 Минфин России указывал, что порядок определения остаточной стоимости основных средств, указанный в пункте 3 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации, должен применяться всеми организациями независимо от того, какой объект налогообложения у них был при УСН: Следовательно, организациям с объектом налогообложения "доходы" также следует определять остаточную стоимость основных средств как их стоимость, уменьшенную на "сумму расходов, определяемую за период применения упрощенной системы налогообложения в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 346.16 настоящего Кодекса".

В Налоговом кодекса Российской Федерации прямо не установлен порядок определения остаточной стоимости основных средств для тех организаций, которые применяли УСН с объектом налогообложения "доходы".

При переходе на общую систему налогообложения организации, которые ранее применяли специальные налоговые режимы (УСН), для ведения налогового учета должны, в частности, определить стоимость основных средств и иных видов амортизируемого имущества.

Для таких случаев Налоговый кодекс РФ содержит специальные правила определения стоимости имущества, приобретенного до перехода на спецрежим (п. 8 ст. 346.6, п. 3 ст. 346.25 НК РФ). Так, остаточная стоимость амортизируемого имущества для целей налога на прибыль рассчитывается следующим образом:

1) определяется стоимость (остаточная стоимость) актива на дату перехода на спецрежим;

2) определяется сумма расходов на приобретение (сооружение, изготовление и т.п.) основных средств и на приобретение (создание) нематериальных активов, рассчитанных в соответствии с пп. 2 п. 4 ст. 346.5 или п. 3 ст. 346.16 НК РФ за период применения УСН;

3) разность действий (1) и (2) и составит остаточную стоимость, которая в дальнейшем будет погашаться через амортизацию.

То есть остаточная стоимость на момент возврата на общий режим налогообложения рассчитывается по формуле: ОС2 = ОС1 - Р, где ОС2 - остаточная стоимость на дату возврата на общий режим налогообложения; ОС1 - остаточная стоимость на дату перехода на специальный налоговый режим; Р - сумма расходов, рассчитанная в соответствии с пп. 2 п. 4 ст. 346.5 или п. 3 ст. 346.16 НК РФ.

Положения п. 3 ст. 346.25 НК РФ распространяются в том числе на организации, которые применяли УСН с объектом "доходы". Такие налогоплательщики не учитывают расходы на приобретение амортизируемого имущества в период применения УСН. Однако из п. 3 ст. 346.25 НК РФ следует, что остаточную стоимость ОС они все равно обязаны рассчитывать, как если бы списывали стоимость ОС за время нахождения на УСН.

Согласно приказу по учетной политике амортизация начисляется линейным методом.

По предложению апелляционного суда стороны (налоговый орган не согласен по праву) согласовали расчет амортизации, исходя из остаточной стоимости и оставшегося срока полезного использования на дату перехода к ОСН, за исключением 1 квартала 20111 (нахождения на УСН). Она составила 467 847,05 руб. Данный расчет сделан с учетом определения организацией остаточной стоимости основных средств, приобретенных в период применения УСН с объектом "доходы", исходя из остаточной стоимости по данным бухгалтерского учета - первоначальной стоимости ОС, уменьшенной на сумму амортизации, начисленной за период применения УСН.

Таким образом, доначисление налога на прибыль организаций за спорный период в размере 93 484,21 руб.(467 421,05 руб.-426 руб.), соответствующих пеней и штрафа в размере 18 696,84 руб. является неправомерным.

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 04.02.2016 по делу N А56-75849/2015 следует отменить в части отказа ООО "Управляющая компания "Комплекс" в признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N21 по Санкт-Петербургу от 30.06.2015 N 03-15/38 о доначислении налога на прибыль организаций в размере 93 484,21 руб., соответствующих пеней и штрафа в размере 18 696,84 руб., предусмотренного п.1 ст.122 НК РФ.

В остальной части решение суда первой инстанции следует оставить без изменения.

Судебные расходы по оплате госпошлины подлежат распределению в соответствии со статьей 110 АПК РФ.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 04.02.2016 по делу N А56-75849/2015 отменить в части отказа ООО "Управляющая компания "Комплекс" в признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N21 по Санкт-Петербургу от 30.06.2015 N 03-15/38 о доначислении налога на прибыль организаций в размере 93 484,21 руб., соответствующих пеней и штрафа в размере 18 696,84 руб., предусмотренного п.1 ст.122 НК РФ.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 21 по Санкт-Петербургу от 30.06.2015 N 03-15/38 в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 93 484,21 руб., соответствующих пеней и штрафа в размере 18 696,84 руб. по п.1 ст.122 НК РФ.

В остальной части Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 04.02.2016 по делу N А56-75849/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 21 по Санкт-Петербургу в пользу ООО "Управляющая компания "Комплекс" 4 500 руб. судебных расходов по уплате госпошлины за рассмотрение дела в судах первой и апелляционной инстанций.

Возвратить ООО "Управляющая компания "Комплекс" из федерального бюджета госпошлину в размере 1500 руб., уплаченную платежным поручением N 23 от 20.02.2016 года.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

И.А. Дмитриева

Судьи

М.В. Будылева М.Л. Згурская