Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 24 мая 2016 г. N 09АП-17634/16

Требование: о признании незаконным акта органа власти по уплате налогов

Вывод суда: жалоба заявителя оставлена без удовлетворения, решение суда первой инстанции оставлено в силе

г. Москва

24 мая 2016 г.

Дело N А40-213572/15

Резолютивная часть постановления объявлена 19 мая 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 24 мая 2016 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Яковлевой Л.Г.,

судей:	Мухина С.М., Кочешковой М.В.,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания Рясиной П.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 24.02.2016 по делу N А40-213572/15, принятое судьей Суставовой О.Ю. (шифр судьи 108-1742)

по заявлению ОАО "МРСК Урала"

к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4

о признании незаконным решения,

при участии:

от заявителя:	Ушаков А.Ю. по дов. от 01.01.2016, Исакова А.А. по дов. от 01.01.2016;
от заинтересованного лица:	Мелякин М.Ю. по дов. от 02.11.2015, Третьякова В.И. по дов. от 12.02.2016, Молодова Е.В. по дов. от 18.01.2016, Генрих А.О. по дов. от 31.03.2016, ;

УСТАНОВИЛ:

ОАО "МРСК Урала" (далее - заявитель) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 (далее по тексту - инспекция, заинтересованное лицо, МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4) о признании недействительным решения от 30.06.2015 N 03-1-28/2/127 о назначении выездной налоговой проверки.

Решением суда от 24.02.2016 заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с принятым решением, ответчик обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, отказать в удовлетворении заявленных требований в полном объеме, указывая на то, что судом неправильно применены нормы материального права, не полностью выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы суда не соответствуют обстоятельствам дела.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции ответчик поддержал доводы апелляционной жалобы, просил отменить решение суда первой инстанции, принять новый судебный акт, в удовлетворении заявленных требований отказать.

Заявитель возражал против изложенных в жалобе доводов, представил отзыв на жалобу, просил оставить решение суда первой инстанции без изменения, считая его законным и обоснованным.

Законность и обоснованность принятого решения проверены апелляционной инстанцией в порядке ст.ст.266, 268 АПК РФ.

Изучив представленные в дело доказательства, заслушав представителей заявителя и ответчика, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения суда, принятого в соответствии с законодательством РФ и установленными фактическими обстоятельствами, и удовлетворения апелляционной жалобы, исходя из следующего.

Как усматривается из материалов дела, 04.09.2014 обществом в МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 была представлена уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль за 2011 год, в которой указан налог в размере, меньшем ранее заявленного на сумму 30 204 752,00 руб. (корректировка N 10).

На основании уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2011 год с заявленной суммой к уменьшению (корректировка N 10) инспекцией была проведена камеральная налоговая проверка.

Результаты проверки оформлены актом N 143 от 18.12.2014, в соответствии с которым инспекция сделала вывод о необоснованном уменьшении обществом выручки от реализации услуг в 2011 году в адрес ОАО "ЧЭМК" в сумме 68 334 628,00 руб., в связи с чем неуплата налога на прибыль в 2011 году составила 12 515 388,00 руб.

23.01.2015 ОАО "МРСК Урала" представило в МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2011 год (корректировка N 11), в которой увеличена сумма налога на прибыль относительно уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2011 год (корректировка N 10) на 12 515 388,00 руб.

На акт камеральной налоговой проверки N 143 от 18.12.2014 ОАО "МРСК Урала" в МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 представило возражения.

По результатам рассмотрения акта проверки N 143 от 18.12.2014, представленных ОАО "МРСК Урала" возражений МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 было принято решение N 32 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым при вынесении вышеуказанного решения инспекцией была учтена уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль за 2011 года (корректировка N 11) в связи с чем неуплата налога на прибыль за 2011 год в сумме 12 515 388,00 руб., не установлена.

30.06.2015 МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 в отношении ОАО "МРСК Урала" было принято решение N 03-1-28/2/127 о проведении выездной налоговой проверки налога на прибыль организаций за период с 01.01.2011 по 31.12.2011.

23.07.2015 ОАО "МРСК Урала" подало в ФНС России жалобу N ЩВ/07/2959 от 16.07.2015 на решение от 30.06.2015 N 03-1-28/2/127 о назначении выездной налоговой проверки.

21.08.2015 ОАО "МРСК Урала" направило в ФНС России заявление б/н от 21.08.2015 о приостановлении решения от 30.06.2015 N 03-1-28/2/127 о назначении выездной налоговой проверки.

Решением от 07.09.2015 N СА-4-9/15712@ ФНС России жалобу ОАО "МРСК Урала" N ЩВ/07/2959 от 16.07.2015 на решение N 03-1-28/2/127 о проведении выездной налоговой проверки, а также заявление общества б/н от 21.08.2015 о приостановлении решения от 30.06.2015 N 03-1-28/2/127 о назначении выездной налоговой проверки оставило без удовлетворения.

Поскольку, как поясняет налогоплательщик, выездная проверка общества за налоговый период с 01.01.2011 по 31.12.2011 в отношении, в частности, налога на прибыль была проведена Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области (решение N 38 от 25.09.2012 о проведении выездной налоговой проверки), то у МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 отсутствовали основания для проведения по сути повторной выездной налоговой проверки того же налога и по тому же налоговому периоду, учитывая, что инспекцией также пропущен срок для ее проведения.

Исследовав и оценив по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеющиеся в материалах дела доказательства, арбитражный суд пришел к выводу о наличии оснований для удовлетворения требований заявителя по следующим основаниям.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Из части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно частям 2 и 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными, а, в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Из содержания частей 2 и 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует вывод о том, что для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц незаконными суд должен установить наличие двух условий в совокупности:

- оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту;

- оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, Решение или совершили действия (бездействие).

На основании 123 Конституции Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности сторон.

Из оспариваемого ненормативного акта следует, что основанием для его принятия послужило представление обществом уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2011 год, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного.

Пунктом 4 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, если иное не предусмотрено главой 14 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с абзацем 6 пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации предметом повторной налоговой проверки могут быть только сведения, изменение которых повлекло уменьшение ранее заявленного налога.

В соответствии с пунктом 8 стать 89 Налогового кодекса Российской Федерации срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке.

В соответствии с пунктом 10 стать 89 Налогового кодекса Российской Федерации повторной выездной налоговой проверкой налогоплательщика признается выездная налоговая проверка, проводимая независимо от времени проведения предыдущей проверки по тем же налогам и за тот же период. При проведении повторной выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении повторной выездной налоговой проверки.

Абзацем 4 пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться: вышестоящим налоговым органом - в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку; налоговым органом, ранее проводившим проверку, на основании решения его руководителя (заместителя руководителя) - в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного. В рамках этой повторной выездной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация.

Как следует из материалов дела, подача обществом уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2011 год (корректировка N 10) связана с уменьшением выручки от реализации услуг в 2011 году в адрес ОАО "ЧЭМК" на общую сумму 68 334 628,00 руб. Указанная корректировка была признана инспекцией частично обоснованной и подтвержденной, в результате чего обществу был доначислен налог на прибыль в размере 12 515 388,00 руб.

Основанием для подачи уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2011 год (корректировка N 11) стало увеличение обществом суммы налога на прибыль (относительно корректировки N 10) в размере 12 515 388,00 руб.

Между тем, из вышеизложенных норм следует, что предметом повторной налоговой проверки могут быть только сведения, изменение которых повлекло уменьшение ранее заявленного налога.

Согласно Постановлению Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.03.2010 N 8163/09 предметом повторной выездной налоговой проверки, назначенной ввиду представления обществом после проведения налоговой проверки уточненной налоговой проверки декларации, в которой уменьшена сумма ранее исчисленного налога на прибыль, являются только те сведения уточненной декларации, изменение которых повлекло уменьшение суммы ранее исчисленного налога. При этом в ходе проверки, проводимой на основании абзаца 6 пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации, не могут быть повторно проверены данные, которые не изменялись налогоплательщиком либо не связаны с указанной корректировкой.

Аналогичные позиции придерживается арбитражные суды Московского округа.

Так, например, в постановлении ФАС Московского округа от 18.12.2013 N Ф05-15993/2013 по делу N А40-131026/12 указано, что проверка при подаче уточненной налоговой декларации носит целевой характер, а именно проверку обоснованности уменьшения суммы начисленного налога. Поэтому предметом такой проверки могут являться только те обстоятельства, которые привели к уменьшению суммы начисленного налога по сравнению с ранее поданными декларациями за соответствующий период.

Данный подход обусловлен тем, что налоговые правоотношения основаны на властном подчинении, специфика юридической природы которых предопределяет применение императивного метода налогового правового регулирования и, соответственно, связанность свободы усмотрения субъектов налогового права наличием прямых нормативно-правовых предписаний налогового законодательства (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 07.11.2008 N 1049-0-0).

Положения пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации, определяющие правила проведения повторных выездных налоговых проверок, устанавливают границы контроля за предпринимательской деятельностью налогоплательщиков, и призваны соблюсти баланс частных и публичных интересов участников экономической деятельности.

Выполняя указанные задачи, законодатель в пункте 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации:

-ограничил глубину повторной выездной налоговой проверки (абзац 3 пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации);

-установил законодательно установленные основания, наличие которых дает налоговому органу право назначить проведение повторной выездной налоговой проверки на основании абзац 6 пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации.

- нарушено условие о глубине проверки - проверяется 2011 год (решение вынесено 30.06.2015);

-нет оснований для назначения проверки на основании абз.6 п.10 ст.89 НК РФ -отсутствует уточненная налоговая декларация, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного.

Кроме того, заявителем в материалы дела представлены требования N 1 от 20.07.2015, N 2 от 27.07.2015 о предоставлении документов (информации), в соответствии с которыми инспекцией были запрошены сведения связанные не только с подачей уточненной налоговой декларацией по налогу на прибыль за 2011 год (корректировка N 10), которые уже были предметом выездной налоговой проверки за налоговый период с 01.01.2011 по 31.12.2011.

Нарушение законодательно установленных условий назначения повторной выездной налоговой проверки (абзацы 3, 6 пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации) свидетельствует о незаконности решения N 03-1-28/2/127 от 30.06.2015 о проведении выездной налоговой проверки.

Проведение инспекцией повторной выездной налоговой проверки в связи с представлением обществом уточенной налоговой декларации по налогу на прибыль (корректировка N 10) свидетельствует о проведении проверки на основании декларации, которая содержит заведомо неполные (недостоверные) сведения (ошибки) и инспекции об этом известно, поскольку последней декларацией за 2011 год, поданной обществом, была уточенная декларация N 11, в которой указана сумма налога к уплате в размере большем, чем ранее заявлено.

Кроме того, фактически каждая последующая уточненная декларация отменяет предыдущую (пункт 1 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации), поскольку она представляется взамен ранее сданной декларации и содержит не разницу показателей, а уточненные суммы показателей исходной (предыдущей) декларации.

Неправомерное назначение и проведение повторной выездной налоговой проверки является не только реализацией инспекцией полномочий с нарушением их законной цели, но и необоснованным обременением налогоплательщика, выразившимся в излишнем, незаконном налоговом администрировании общества.

Необходимость исполнения требований о представлении документов (информации) в рамках незаконной налоговой проверки влечет необоснованные дополнительные расходы и отвлечение специалистов ОАО "МРСК Урала" от текущей работы (основной их деятельности).

В ходе повторной выездной налоговой проверки МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 были выставлены требования о предоставлении документов от 20.07.2015 N1 и от 27.07.2015 N2.

Как пояснил налогоплательщик в ходе судебного разбирательства, подготовка документов по требованиям потребовала отвлечения большого количества специалистов ОАО "МРСК Урала" (как исполнительного аппарата, так филиалов общества), поскольку: документы касаются 2011 года, который находится за рамками глубины налоговой проверки, и были сданы в архив; не все документы находятся в исполнительном аппарате общества, большинство документов хранится в филиалах Общества, что предопределило отвлечение от основной деятельности (рабочих функций) специалистов филиалов общества; удаленность филиалов общества требует дополнительного времени и сил для сбора и передачи копий запрошенных документов.

В продлении сроков представления документов по требованию N 1 от 20.07.2015 МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 было отказано, несмотря на большой объем истребуемых документов (объем представленных обществом документов составляет более 3 500 листов). Фактически, поясняет заявитель, специалисты ОАО "МРСК Урала" вместо выполнения своих прямых функциональных обязанностей организовывали и осуществляли подготовку ответов на требования, выставленные инспекцией в рамках повторной выездной налоговой проверки.

Данные обстоятельства свидетельствует о нарушении решением от 30.06.2015 N 03-1-28/2/127 о назначении выездной налоговой проверки прав и законных интересов ОАО "МРСК Урала" в сфере предпринимательской деятельности, выразившиеся в следующем: в осуществлении незаконного налогового контроля; в необходимости исполнении требований инспекции, которые повлекли необоснованные дополнительные расходы и необоснованное отвлечение специалистов Общества от основной деятельности (прямых функциональных обязанностей); в возможном проведении в отношении общества других мероприятий налогового контроля, предусмотренных главой 14 Налогового кодекса Российской Федерации, которые также повлекут необоснованные дополнительные расходы и необоснованное отвлечение специалистов общества от основной деятельности (прямых функциональных обязанностей), что приведет к еще большим расходам общества; в возможном причинении обществу убытков (доначисления, пени) по результатам незаконно проведенного налогового контроля.

Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 16.07.2004 N 14-П разъяснил, что Налоговый кодекс Российской Федерации исходит из недопустимости причинения неправомерного вреда при проведении налогового контроля (статьи 35, 103 Налогового кодекса Российской Федерации). Если, осуществляя его, налоговые органы руководствуются целями и мотивами, противоречащими действующему правопорядку, налоговый контроль в таких случаях

может превратиться из необходимого инструмента налоговой политики в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права собственности, что в силу статей 34 (часть 1), 35 (части 1 - 3) и 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации недопустимо. Превышение налоговыми органами (их должностными лицами) своих полномочий либо использование их вопреки законной цели и охраняемым правам и интересам граждан, организаций, государства и общества несовместимо с принципами правового государства, в котором осуществление прав и свобод человека и гражданина не должно нарушать права и свободы других лиц (статья 1, часть 1; статья 17, часть 3, Конституции Российской Федерации).

Следовательно, повторная выездная налоговая проверка должна также отвечать критериям необходимости, обоснованности и законности, чтобы не превращаться в неправомерное обременение для налогоплательщика. Действия налогового органа не должны отличаться от действий, прямо прописанных в Налоговом кодексе Российской Федерации.

В рассматриваемом случае, суд считает, что недозволенная форма реализации права налоговым органом в рамках дозволенного ему поведения повторной выездной налоговой проверки является прямым злоупотреблением правом, поскольку возникает при реализации полномочий с нарушением их законной цели, и влечет нарушение прав и законных интересов общества в сфере предпринимательской деятельности.

Вышеуказанные обстоятельства ведут к неправомерному причинению обществу вреда при проведении налогового контроля, на недопустимость которого указано в статьях 35, 103 Налогового кодекса Российской Федерации и нарушают права и законные интересы ОАО "МРСК Урала" в сфере предпринимательской деятельности.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не опровергают выводы суда первой инстанции и не свидетельствуют о наличии оснований для отмены принятого по делу судебного акта.

Таким образом, суд первой инстанции полно и всесторонне исследовал обстоятельства дела, что установлено при рассмотрении спора и в апелляционном суде, поскольку в обоснование жалобы ответчик указывает доводы, которые были предметом рассмотрения в суде первой инстанции и получили надлежащую оценку в судебном решении.

При таких обстоятельствах, апелляционный суд считает решение суда по настоящему делу законным и обоснованным, поскольку оно принято по представленному и рассмотренному заявлению, с учетом фактических обстоятельств, материалов дела и действующего законодательства, в связи с чем, основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

На основании изложенного и, руководствуясь ст.ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда г.Москвы от 24.02.2016 по делу N А40-213572/15 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Л.Г. Яковлева

Судьи

С.М. Мухин М.В. Кочешкова