Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24 мая 2016 г. N 17АП-4681/16

г. Пермь

24 мая 2016 г.

Дело N А71-6493/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 17 мая 2016 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 24 мая 2016 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Борзенковой И. В.

судей Васильевой Е.В., Голубцова В.Г.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Горбуновой Л.Д.,

при участии:

от заявителя Государственного унитарного предприятия Удмуртской Республики "Удмуртское автодорожное предприятие" (ИНН 1831015625, ОГРН 1021801146894) - Губин Н.П., паспорт, доверенность от 15.04.2016 года; Махова Н.А., паспорт, доверенность от 01.02.2016 года;

от заинтересованного лица Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике - Бобкова Н.А., удостоверение, доверенность от 11.01.2016 года;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заинтересованного лица Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике

на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики

от 01 февраля 2016 года по делу N А71-6493/2015,

принятое судьей И.В.Шумиловой

по заявлению Государственного унитарного предприятия Удмуртской Республики "Удмуртское автодорожное предприятие"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике

о признании частично недействительным ненормативного акта,

установил:

Государственное унитарное предприятие Удмуртской Республики "Удмуртское автодорожное предприятие" г. Ижевск (далее ГУП УР "Удмуртавтодор", заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике г. Ижевск (далее - налоговый орган, инспекция) от 10.03.2015 N 07-04-5 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 28104978 руб., пени в сумме 7743136, 34 руб., штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в размере 5620995 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 17450980 руб., пени в сумме 5046065,22 руб., штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в размере 1930222 руб. налога на добычу полезных ископаемых в сумме 360716 руб., пени в сумме 92433, 28 руб., штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в размере 57959 руб., а также уменьшения убытков за 2010 год в размере 4648192 руб. (с учетом уточнения требований в порядке ст. 49 АПК РФ).

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 01 февраля 2016 заявленные требования удовлетворены, решение инспекции от 10.03.2015 N 07-04-5 в обжалуемой части признано незаконным.

Заинтересованное лицо, не согласившись с решением суда в части доначисления налога на прибыль организаций, НДС, пеней и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ, обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить в части удовлетворения заявленных требований и вынести новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В обоснование жалобы налоговый орган по эпизоду поставки битума и топлива контрагентами ООО "Ижнерудторг" и ООО "Каматрансойл" поясняет, что заявителем создана формальная система хозяйственных отношений по приобретению товара у реальных производителей и реальных оптовых поставщиков товара (битума дорожного, ГСМ) через взаимозависимые, аффилированные организации, искусственно созданные посреднические звенья - ООО "Ижнерудторг", ООО "УПХ", ООО "Каматрансойл", с целью завышения стоимости приобретаемой продукции и получения необоснованной налоговой выгоды, выведения денежных средств из оборота путем перечисления их на счет проблемной организации ООО "Модуль-М", с дальнейшим обналичиванием через предприятия, обладающие признаками проблемности и реально не ведущими хозяйственную деятельность, а также лицевые счета учредителей взаимозависимых организаций ООО "УПХ" - ООО "ГВИННЗ", в виде погашения займа и выплаты дивидендов. Также в апелляционной жалобе инспекция приводит доводы о том, что входе выездной налоговой проверки установлены факты неправомерного отражения доходов от реализации работ по покрытию, устроенному методом холодного ресайклинга по муниципальным контрактам. По мнению инспекции материалами дела подтверждено, что заявитель в 2011 году занизил доход на сумму выполненных работ методом холодного ресайклинга по муниципальным контрактам с Муниципальными районами Кизнерского, Дебесского, Балезинского. Кезского районов.

Заявителем представлен письменный отзыв на апелляционную жалобу, в котором заявитель возражает против доводов апелляционной жалобы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель налогового органа поддержал доводы апелляционной жалобы по изложенным в ней основаниям, просил решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.

Представители заявителя возражали против доводов апелляционной жалобы по доводам, изложенным в отзыве, просили решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Законность и обоснованность решения проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации только в обжалуемой части.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка ГУП УР "Удмуртавтодор" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет всех налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2012.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт выездной налоговой проверки от 14.01.2014 N 07-42/1 (т. 1 л.д. 59-257).

После рассмотрения акта выездной налоговой проверки, возражений налогоплательщика и материалов проверки налоговым органом вынесено решение от 10.03.2015 N 07-04/5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 2 л.д. 26-227).

В соответствии с указанным решением заявителю, в том числе доначислены налог на прибыль организаций в сумме 28134940 руб., пени в сумме 7743136, 34 руб., налог на добавленную стоимость (далее НДС) в сумме 17450980 руб., пени в сумме 5046 065, 22 руб., налог на добычу полезных ископаемых (далее НДПИ) в сумме 360716 руб., пени в сумме 92433, 28 руб., а также заявитель привлечен к ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ: за неуплату в установленный срок налога на прибыль назначен штраф в сумме 5620995 руб., за неуплату в установленный срок налога на добавленную стоимость в сумме 1930222 руб., за неуплату в установленный срок налога на добычу полезных ископаемых в сумме 57959 руб.

Основанием для вынесения решения в оспариваемой части послужили следующие выводы налогового органа: 1) необоснованное применение налогоплательщиком в 2011-2012 г.г. амортизационной премии в отсутствие несения затрат на капительные вложения в объекты основных средств; 2) отражение выручки от реализации работ по покрытию дорог, устроенному методом холодного ресайклинга в 2012 году, при фактической передаче работ заказчикам в 2011 году, несвоевременное отражение послужило основанием для доначисления налога на прибыль и НДС: 3) необоснованное применение налоговых вычетов по НДС и расходов, уменьшающих доходы при исчислении налога на прибыль организаций по взаимоотношениям с ООО "Ижнерудторг", ООО "Каматрансойл", поскольку первичные документы по сделкам составлены данными организациями, в отсутствие фактического осуществления хозяйственных операций; 4) занижение налоговой базы по НДС, в связи с не подтверждением факта потери, порчи, хищения имущества, списанного по результатам инвентаризации; 5) неправомерное занижении налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых в сентябре-октябре 2011 года, в связи с имеющей место реализацией по месторождениям Большая Игра в Красногорском районе, Доронинском месторождении в Юкаменском районе: в 2012 году в связи с реализацией, имевшей место в месторождении Чушкам в Селтинском районе, Седъяр Балезинском районе. Налогоплательщиком не применен метод оценки стоимости добытых полезных ископаемых, предусмотренный пп.2 п.1 ст. 360 НК РФ, т.е. исходя из стоимости сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого.

ГУП УР "Удмуртавтодор" обжаловало решение в Управление Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике (т. 2 л.д. 13-25).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике (далее УФНС по УР) от 13.05.2015 N 06-07/07317@ по апелляционной жалобе ГУП УР "Удмуртавтодор" решение от 10.03.2015 N 07-04/5 отменено в части исправлена опечатка и исключена из текста резолютивной части сумма налога на прибыль организаций в размере 29962 рублей, соответствующие данной сумме пени и штраф. В остальной части решение оставлено без изменения, апелляционная жалоба без удовлетворения (т.2 л.д. 1-12).

Решением УФНС по УР от 30.11.2015 N 05-11/18379@ принятым в порядке ст. 31 НК РФ решение от 10.03.2015 N07-04/5 отменено в части налога на прибыль организаций в сумме 404357 руб. пени в сумме 314892,65 руб., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 80871 руб., НДС в сумме 112 312 руб. пени в сумме 58542,78 руб. Основанием для отмены послужил факт обнаружения в расчетах инспекции доначисленных сумм налога на прибыль и НДС по взаимоотношениям с ООО "Ижнерудторг" и ООО "Каматрансойл" ошибок, а именно: при исчислении налога на прибыль не применен коэффициент для перевода ГСМ из тонн в литры, по НДС допущены технические ошибки (размер налоговой базы, определенный инспекцией не соответствует данным регистров бухгалтерского учета поставщиков, учету налогоплательщика).

Несогласие налогоплательщика с решением в части послужило основанием для его обращения в арбитражный суд.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, пришел к выводу, что факт получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды материалами дела не доказан.

Изучив материалы дела, рассмотрев доводы апелляционной жалобы, отзыва на апелляционную жалобу, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства в соответствии со ст. 71 АПК РФ, арбитражный апелляционный суд приходит к следующим выводам.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами.

При этом вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных этой статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В пункте 1 статьи 169 НК РФ установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм НДС к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 НК РФ для российских организаций признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с этой главой.

В статье 252 НК РФ определено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, затраты налогоплательщика, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль должны быть реально понесенными, документально подтвержденными и связанными с получением дохода.

В соответствии с позицией, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Согласно правовой позиции, сформулированной Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 16.10.2003 N 329-О, истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

В Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.11.2007 N 9893/07 надзорная инстанция окончательно сформулировала императивное правило о недопустимости различной правовой оценки доказательств при решении вопроса, связанного с налогообложением прибыли и налоговыми вычетами по НДС. В названном Постановлении Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указал, что использование права на налоговые вычеты, равно как и права уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов, поставлено в зависимость от подтверждения налогоплательщиком факта совершения реальной хозяйственной операции по реализации товаров (работ, услуг).

В Постановлении Президиума от 20.04.2010 N 18162/09 Высший Арбитражный Суд Российской Федерации также указал на то, что обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных статьей 169 Кодекса, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.

В соответствии с пунктом 1 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации лица являются взаимозависимыми в случае если одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов, если одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению, либо если лица состоят в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Согласно пункту 2 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 отмечено, что взаимозависимость участников сделок сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Согласно правовой позиции, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 04.03.2015 N 302-КГ14-3432, при рассмотрении указанной категории споров следует установить опровергнута ли реальность хозяйственной операции, для чего необходимо оценить представленные в материалы дела доказательства применительно к фактическим обстоятельствам взаимоотношений сторон в рамках всей цепочки организаций, участвующих в процессе поставки спорного товара. При этом Верховный Суд Российской Федерации указал, что необходимо учитывать показания допрошенных в ходе проведения выездной налоговой проверки свидетелей, подтвердивших взаимоотношения заводов-производителей с поставщиком товара и отгрузку товара в адрес общества, принимать во внимание соответствующие документы, подтверждающие процесс поставки товара от заводов-изготовителей до общества либо конечных покупателей общества, а также отражение спорных операций в бухгалтерской и налоговой отчетности поставщика товара.

Из материалов дела следует, что в проверяемом периоде ГУП УР "Удмуртавтодор" занималось закупкой ТМЦ (ГСМ, битум, щебень, ОПГС) у обществ с ограниченной ответственностью "ИжНерудТорг", "КамаТрансОйл".

В ходе налоговой проверки заявителем были представлены первичные документы: договоры, товарные накладные и счета-фактуры, оформленные надлежащим образом.

Полученная от спорных контрагентов продукция обществом отражена в бухгалтерском и налоговом учете, оплачена, денежные средства перечислены спорным контрагентам путем безналичных расчетов. Расхождений в книге покупок ГУП "Удмуртавтодор" и книгах продаж ООО "ИжНерудТорг", ООО "КамаТрансОйл" налоговым органом не установлено.

В дальнейшем продукция использована в предпринимательской деятельности налогоплательщика.

Кроме того, налоговым органом не опровергнуты причины выбора заявителем ООО "КамаТрансОйл" и ООО "ИжНерудТорг" в качестве контрагента, наличия в этом деловой цели и деловой привлекательности с позиции заботливого предпринимателя (юридического лица), получение экономической выгоды от сделок.

Из пояснений заявителя следует, что выбор данных контрагентов был обусловлен тем, что ООО "КамаТрансОйл" и ООО "ИжНерудТорг" предоставляло предприятию отсрочку по оплате сроком 30 дней, тогда как прямые поставщики, у которых, по мнению инспекции, общество фактически закупало товар, требовали осуществить предоплату за поставляемый товар, что для общества было затруднительно. Анализ договоров подтверждает данное обстоятельство. Это позволяло предприятию получить экономию от рационального использования оборотных средств и застраховаться от некачественных поставок.

Кроме того судом учтено, что договоры со спорными контрагентами были заключены на торгах в результате проведения процедур, предусмотренных Федеральным законом 223-ФЗ.

На основании изложенного, суд первой инстанции пришел к верному выводу, что поскольку товар фактически участвовал в отношениях между вышеуказанными лицами, и отношения сторон по передаче этого товара соответствуют нормам гражданского законодательства, а также целям осуществления предпринимательской деятельности, то в данном случае не имеется оснований для вывода о фиктивности сделки, имевшей место между заявителем и спорными контрагентами, о направленности их действий исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды.

Довод о взаимозависимости правомерно отклонен судом первой инстанции. Согласно п. 1 ст. 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц. Из пункта 2 указанной статьи следует, что суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Наличие взаимозависимости Щелканова Д.В. с ООО "Ижнерудторг", ООО "УПХ", ООО "Каматрансойл" до назначения Щелканова Д.В. руководителем ГУП УР "Удмуртавтодор" не имеют правового значения.

На момент совершения ГУП УР "Удмуртавтодор" хозяйственных операций с указанными организациями основания признания лиц взаимозависимыми, отсутствовали.

Щелканов Д.В. являлся руководителем в ООО "Ижнерудторг" в период с 10.10.2007 г. по 21.06.2009 г. (стр.96, 98 обжалуемого решения). Щелканов Д.В. не руководил ООО "Ижнерудторг" в период трудовой деятельности в качестве руководителя ГУП УР "Удмуртавтодор". Доказательства того, что в проверяемый период Щелканов Д.В. продолжал осуществлять полномочия руководителя ООО "Ижнерудторг", в материалах дела отсутствуют.

Щелканов Д.В. являлся руководителем в ООО "Риэлт-менеджмент", которое являлось участником с долей 50% в уставном капитале ООО "Каматрансойл", в период с 27.11.2009 г. по 05.07.2010 г. (стр.96,98 обжалуемого решения). Щелканов Д.В. не руководил ООО "Риэлт-менеджмент" в период трудовой деятельности в качестве руководителя ГУП УР "Удмуртавтодор". Доказательств того, что в проверяемый период Щелканов Д.В. продолжал осуществлять полномочия руководителя в ООО "Риэлт-менеджмент", в материалах дела не имеется.

Щелканов Д.В. являлся руководителем в ООО "УПХ" в период с 10.12.2009 г. по 20.10.2010 г. (стр.96,98 обжалуемого решения). Доказательства того, что в период с 23.03.2011 по 22.07.2012 (период осуществления спорных хозяйственных операций цепочкой поставщиков) Щелканов Д.В. продолжал осуществлять полномочия руководителя ООО "УПХ", в материалах дела отсутствуют.

В материалах проверки отсутствуют доказательства того, что Щелканов Д.В., как руководитель ГУП УР "Удмуртавтодор", оказывал влияние на условия или экономические результаты деятельности ООО "УПХ", ООО "Ижнерудторг", ООО "Каматрансойл".

Факт подчинения в силу должностного положения Щелканова Д.В., как руководителя ГУП УР "Удмуртавтодор", Агашину Д.В., как министру транспорта и дорожного хозяйства Удмуртской Республики, не является основанием для признания ГУП УР "Удмуртавтодор", ООО "Ижнерудторг", ООО "Каматрансойл", ООО "УПХ" взаимозависимыми, поскольку признание Министерства транспорта и дорожного хозяйства Удмуртской Республики взаимозависимым со всеми перечисленными лицами в целях налогообложения, налоговым органом не исследовался. Доказательств того, что Министерство давало обязательные для исполнения указания по совершению хозяйственных операций с вышеуказанными лицами налоговым органом не представлено.

Вывод налогового органа о взаимозависимости Щелканова Д.В. и Агашина Д.В. является необоснованным. Щелканов Д.В. и Агашин Д.В. занимали руководящие должности в одних и тех же организациях (стр.100 обжалуемого решения) в разные периоды их деятельности в перечисленных организациях, при этом до начала проверяемого периода. Обстоятельства осуществления указанными лицами трудовой деятельности в одних и тех же организациях в разные периоды, равно как и получение дохода в одних и тех же организациях, как основания признания указанных лиц взаимозависимыми статьей 20 НК РФ не предусмотрено. Доказательств того, что такие обстоятельства имели место в проверяемый период налоговым органом не представлено.

Факт нахождения ООО "КамаТрансОйл" и ООО "ИжНерудТорг" и ведение бухгалтерского учета, оформление первичных бухгалтерских документов, составление бухгалтерской и налоговой отчетности организаций в проверяемом периоде по одному адресу, а также осуществление операции по расчетным счетам, открытым в ОАО "Ижкомбанк" и Сбербанке, с использованием одних и тех же IP- адресов о взаимозависимости не свидетельствует.

Доказательств, свидетельствующих о согласованности действий со спорными контрагентами, направленной на необоснованное получение налоговой выгоды налоговым органом также не представлено.

Представленный налоговым органом анализ деятельности Щелканова Д.В. и Агашина Д.В., и, как результат этого, вывод о наличии взаимозависимости ГУП УР "Удмуртавтодор", ООО "Ижнерудторг", ООО "КТО", ООО "УПХ" не указывают на наличие факта заинтересованности всех перечисленных лиц в установлении выгодных условий конкретных сделок реализации товаров.

Доказательств, опровергающих реальный характер хозяйственных операций по поставке товара заявителю, инспекцией в материалы дела не представлено.

Довод заявителя жалобы о том, что ООО "ИжНерудТорг" и ООО "КамаТрансОйл" обладают признаками "анонимных структур", не вели самостоятельную хозяйственную деятельность (отсутствие материально-технических ресурсов, фактически не находятся по адресу регистрации, расчетные счета открыты в одних и тех же банках, единое составление бухгалтерского учета и составления налоговой отчетности, задание должностные лица получали от одного лица - руководителя управляющей организации Баранова А.В., операции по расчетным счетам осуществлялись с использованием одних и тех же IP-адресов, почтовую корреспонденцию ООО "Каматрансойл" получали работники ООО "Ижнерудторг"), отклоняется.

Из представленных налоговым органом протоколов допросов, работников ООО "Ижнерудторг", ООО "Каматрансойл", ООО "УПХ", следует, что деятельность указанными организациями фактически осуществлялась, бухгалтерский учет в них был организован, рабочие места в офисных помещениях организованы, связь с поставщиками и покупателями товара имелась, организации занимались оптовыми поставками товаров - битума, щебня, ГСМ, и др.

Отсутствие складов у ООО "Ижнерудторг", ООО "Каматрансойл", погрузочно-разгрузочных операций в учете ООО "Ижнерудторг", ООО "Каматрансойл" также не указывают на фиктивность и нереальность операций, поскольку наличие таких условий для осуществления спорных хозяйственных операций по оптовой поставке щебня, битума, ГСМ не является обязательным. Из условий заключенных договоров следует, что отгрузка товара осуществляется по отгрузочным реквизитам, указанным покупателем, либо в адрес третьих лиц, которые указываются покупателем, что не противоречит нормам ГК РФ.

В ходе выездной налоговой проверки проведен допрос должностного лица грузоотправителя - ООО "Развитие" на предмет осуществления финансово-хозяйственной деятельности с организациями - участниками цепочки поставщиков (стр. 131-133 обжалуемого решения), в результате которого подтверждается реальность осуществления деятельности ООО "Каматрансойл" по поставкам битума. Свидетель Хузина Д.Ф. показала, что контрагент - ООО "Каматрансойл" ей знаком, работала с ним по поставкам битума в Удмуртскую Республику. Руководитель и сотрудники ООО "Каматрансойл" ей известны, контактировала с ними по поставкам битума на основании заключенных с этой организацией договоров. Данные показания подтверждают реальность осуществления финансово-хозяйственной деятельности ООО "Каматрансойл" по поставкам битума.

Более того, из свидетельских показаний Хузиной Д.Ф., сведений из ЕГРЮЛ по контрагентам, указанным налоговым органом как производители товара - битума, щебня, ГСМ или их дилеры, следует, что данные организации осуществляют оптовую торговлю соответствующим товаром, не имеют источников производства соответствующих товаров, и как и ООО "Ижнерудторг", ООО "Каматрансойл" являются посредниками.

Взаимодействие с контрагентами, работающими на оптовом рынке как посредники, не является фактом, свидетельствующим о направленности таких действий на получение необоснованной налоговой выгоды.

Представленные налоговым органом опросы Дорофеева Г.М. и Кужелева В.В.,(полученные Управлением ФСБ по УР), а так же анализ расчетных счетов ГУП УР "Удмуртавтодор" за период с 2006-2009 г.г. в качестве доказательства отсутствия необходимости привлечения к поставкам товара - битума, щебня, ГСМ, ООО "Ижнерудторг", ООО "Каматрансойл", так как в период с 2007 по 2008 год ГУП УР "Удмуртавтодор" работал без "технических" поставщиков, судом не принимаются, так как анализ расчетных счетов 2006-2009 г.г. не относится к проверяемому налоговому периоду, опрошенные Дорофеев Г.М. и Кужелев В.В. об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний не предупреждались (в протоколе соответствующих сведений не содержится). Из опросов указанных лиц следует, что они располагают сведениями о деятельности ГУП УР "Удмуртавтодор" за период, который к предшествует периоду проверки.

Вывод налогового органа о том, что доставка товара автотранспортом, не принадлежащим ГУП УР "Удмуртавтодор", а также выгрузка, чистка вагонов, колесных пар, пружин, рамы, замков после выгрузки силами работников ГУП УР "Удмуртавтодор", указывает на факт того, что расходы на доставку товара несет непосредственно ГУП УР "Удмуртавтодор", не соответствует фактическим обстоятельствам дела.

В соответствии с условиями поставок битума транспортные расходы включены в стоимость товара. В материалах дела отсутствуют доказательства того, что ГУП УР "Удмуртавтодор" заключал договоры на транспортировку битума с транспортными организациями, а также оплачивал транспортные расходы дополнительно к стоимости товара, поставленного по товарным накладным от поставщика - ООО "Ижнерудторг".

Поскольку товар фактически участвовал в отношениях между вышеуказанными лицами, и отношения сторон по передаче этого товара соответствуют нормам гражданского законодательства, а также целям осуществления предпринимательской деятельности, то в данном случае не имеется оснований для вывода о фиктивности сделки, имевшей место между заявителем и спорными контрагентами, о направленности их действий исключительно на получение заявителем необоснованной налоговой выгоды.

Установленные налоговым органом обстоятельства не опровергают фактическое движение товара, реальность совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций.

Увеличение налоговых вычетов заявителем за счет участия в сделке ООО "КамаТрансОйл" и ООО "ИжНерудТорг" само по себе не означает получения заявителем необоснованной налоговой выгоды, поскольку каждый участник сделок несет свою долю налогового бремени, исходя из стоимости реализованных товаров (работ, услуг).

Кроме того судом учтено, что налоговым органом не доказана правомерность расчета налоговых обязательств, установленных оспариваемым решением. Первичные документы, подтверждающие обоснованность размера доначисленных налогов, инспекцией не представлены.

Задачей налогового контроля является объективное установление действительного размера налогового обязательства проверяемого налогоплательщика.

Указанные обстоятельства позволили суду первой инстанции прийти к верному выводу, что контрагенты налогоплательщика осуществляют реальную предпринимательскую деятельность как по закупке товаров, так и по его продаже. Контрагентами ООО "КамаТрансОйл" и ООО "ИжНерудТорг" являются в основном реально действующие крупные организации.

Таким образом, довод заявителя жалобы о том, что ООО "КамаТрансОйл" и ООО "ИжНерудТорг" занимаются только формальным оформлением пакета документов, без осуществления реальной хозяйственной деятельности, а продукция фактически поступала к заявителю непосредственно от производителей, минуя цепочку номинальных посредников, опровергается материалами дела.

В части отражения налогоплательщиком доходов от реализации работ по дорожному покрытию методом холодного ресайклинга по муниципальным контрактам, апелляционный суд приходит к следующим выводам.

Из материалов дела следует, что в ходе проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что спорные работы, связанные с покрытием, устроенным методом холодного ресайклинга, выполнялись в 2011 году с августа по ноябрь месяц. Акт ввода в эксплуатацию и гарантийные паспорта оформлены аналогично с августа по ноябрь 2011 года.

Таким образом, факт выполнения работ по покрытию, устроенному методом холодного ресайклинга, в полном объеме и приемку данных работ Администрацией Муниципального образования районов у ГУП УР "Удмуртавтодор" подтверждает подписание акта ввода в эксплуатацию со всеми соответствующими приложениями. Информация, содержащаяся в Акте ввода в эксплуатацию, гарантийном паспорте, ведомости выполненных работ дублируют информацию, содержащуюся в акте о приемке выполненных работ по форме КС-2 и справке о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3. Таким образом, по мнению налогового органа, ГУП УР "Удмуртавтодор" несвоевременно учитывает выручку в бухгалтерском и налоговом учетах, что в дальнейшем влечет за собой искажение в исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций и налогу на добавленную стоимость за 2011 год.

Согласно подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются, в частности, операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В п. 1 ст. 39 НК РФ указано, что реализацией работ признается передача на возмездной основе результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, передача результатов выполненных работ одним лицом для другого лица - на безвозмездной основе.

В соответствии с п. 1 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из следующих дат: 1) день передачи работ; 2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящего выполнения работ.

В соответствии со ст. 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, которой признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемые в соответствии с гл. 25 Кодекса.

В п. 1 ст. 248 Кодекса определено, что к доходам в целях гл. 25 Кодекса относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

Статьей 249 Кодекса предусмотрено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей исчисления налога на прибыль в соответствии со ст. 271 НК РФ.

В соответствии пунктом 2.1.2 Учетной политики для целей налогообложения на 2011 год доходы в целях исчисления и уплаты налога на прибыль организаций определяются заявителем по методу начисления.

Согласно п. 1 ст. 271 Кодекса при методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.

Для доходов от реализации, если иное не предусмотрено гл. 25 Кодекса, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с п. 1 ст. 39 Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества, работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату (п. 3 ст. 271 Кодекса).

Из материалов дела между ГУП УР "Удмуртавтодор" и Администрациями муниципальных образований районов УР заключено по два муниципальных контракта на каждый объект.

- по объекту д. Саркуз-д.Новая Пандерка, Муниципальный контракт N 75 от 10.03.2011 и Муниципальный контракт N 3133046411000024-0153006-03 от 26.10.2011;

- по объекту Степаненки - Тимены, Муниципальный контракт N 10-02/0311 от 09.03.2011 и Муниципальный контракт N 0113300017311000029-0099679-01 от 29.09.2011;

- по объекту Мысы - Левиногарь, Муниципальный контракт N 09-02/0311 от 09.03.2011 и Муниципальный контракт N 0113300017311000036-0099679-01 от 29.09.2011;

- по объекту Сюрногурт- Смольники, Муниципальный контракт N 2-2-2011 от 09.03.2011 и Муниципальный контракт N 013300009911000037-0154985-01 от 24.11.2011;

- по объекту Базаны - Новоселы, Муниципальный контракт N 3-11 от 05.03.2011 и Муниципальный контракт N 0113300013111000031-0099590-02 от 07.10.2011.

Предметом первых контрактов является "выполнение работ по реконструкции автомобильных дорог местного назначения в соответствии с проектной документацией "Приведение в нормативное состояние сельской автомобильной дороги...". Предметом вторых контрактов является "выполнение работ по приведению в нормативное состояние сельской автомобильной дороги (реконструкция)..." (п. 1.1 контрактов).

Как следует из условий контрактов, по завершению выполнения работ Подрядчик обязан направить Заказчику письменное извещение (п.6.1. контрактов).

В течение 2 (двух) дней с даты получения извещения, Заказчик назначает своего представителя, который от его имени осуществляет приемку предъявленных Подрядчиком выполненных работ. Приемка выполненных работ осуществляется с составлением документов установленной формы: Акт о приемке выполненных работ (форма КС-2), Справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3) (п. 6.2, контрактов).

Работы по первым контрактам были выполнены в полном объеме в 2011 г., акты о приемке выполненных работ (форма КС-2), справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3) подписаны обеими сторонами в 2011 г. Заявитель отразил реализацию в целях налогообложения прибыли и НДС по данным контрактам в 2011 г. Данный факт налоговым органом не оспаривается.

Основной задачей вторых контрактов являлось осуществление покрытия дорог методом холодного ресайклинга.

Ресайклинг покрытий переходного типа предназначен для увеличения такого показателя, как модуль упругости, который непосредственно влияет на эксплуатационные характеристики покрытия: увеличивается несущая способность покрытия (свойство дорожной одежды сопротивляться воздействию нагрузок от транспортных средств), увеличивается межремонтный срок покрытия (долговечность).

Работы по осуществлению покрытия методом холодного ресайклинга являются дополнительной мерой по укреплению дорожного полотна. После проведения работ методом холодного ресайклинга дорожное плотно приобретает новые улучшенные качества по упругости, имеет больший срок полезного использования. Дорожное полотно может эксплуатироваться и без проведения работ по покрытию методом холодного ресайклинга. Данные работы проводятся только по готовому покрытию по волеизъявлению заказчика.

В рассматриваемом случае работы по покрытию методом холодного ресайклинга были оформлены в самостоятельные контракты и осуществлены отдельно после проведения работ по первым контрактам.

В силу ст. 753 ГК РФ заказчик, получивший сообщение подрядчика о готовности к сдаче результата выполненных по договору строительного подряда работ либо, если это предусмотрено договором, выполненного этапа работ, обязан немедленно приступить к его приемке.

Сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами. При отказе одной из сторон от подписания акта в нем делается отметка об этом и акт подписывается другой стороной.

Односторонний акт сдачи или приемки результата работ может быть признан судом недействительным лишь в случае, если мотивы отказа от подписания акта признаны им обоснованными.

В случаях, когда это предусмотрено законом или договором строительного подряда либо вытекает из характера работ, выполняемых по договору, приемке результата работ должны предшествовать предварительные испытания. В этих случаях приемка может осуществляться только при положительном результате предварительных испытаний.

Работы по вторым контрактам на спорных объектам начаты заявителем в 2011 году, акты ввода в эксплуатацию, гарантийные паспорта, оформлены в сентябре - ноябре 2011 года, при этом акты о приемке выполненных работ (форма КС-2), справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3) подписаны обеими сторонами в 2012 г.

Согласно пояснениям заявителя, в связи с изменениями погодных условий осенью 2011 г. во время осуществления работ по вторым контрактам на спорных объектах заказчик в рамках п. 5 ст. 753 ГК РФ в силу характера выполняемых работ настоял на осуществлении проверки проведенных в 2011 г. работ в 2012 г. после соответствующего схода снежного покрова и проведении необходимых окончательных работ.

Поскольку в 2012 г. могло потребоваться дополнительное осуществление работ, акты о приемке выполненных работ (форма КС-2), справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3) в 2011 г. не были оформлены и подписаны по вторым контрактам.

В результате проверки осуществленных в 2011 г. работ, которая была проведена в 2012 году, были составлены и подписаны обеими сторонами соответствующие акты о приемке выполненных работ (форма КС-2), справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3).

Исходя из системного толкования норм права, следует, что реализация работ (услуг) происходит именно в момент подписания актов о приемке выполненных работ по форме КС-2, справок о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3) (с учетом особенностей осуществления деятельности по реконструкции дорог, положений заключенных контрактов).

Документом, подтверждающим сдачу результатов работ и, соответственно, факт их выполнения, является акт сдачи-приемки работ. В связи с этим в целях определения момента определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость днем выполнения проектных работ, по нашему мнению, следует признавать дату подписания акта сдачи-приемки работ заказчиком.

Поскольку акты о приемке выполненных работ (форма КС-2), справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3) были составлены и подписаны обеими сторонами только в 2012 г., то основания для включения в выручку доходов от реализации по контрактам из второго блока у налогоплательщика возникли именно в 2012 г.

Факт оформления акта ввода в эксплуатацию законченного объекта и гарантийного паспорта в отношении спорных объектов, не свидетельствует о реализации работ в 2011 г.

При указанных обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение инспекции в указанной части.

Фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции в полном объеме на основе доказательств, оцененных в соответствии с правилами, определенными ст. 71 АПК РФ.

Оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.

Судом апелляционной инстанции не установлены нарушения норм материального или процессуального права, которые в силу ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации могли бы повлечь изменение или отмену решения суда первой инстанции.

Руководствуясь статьями 176, 266, 258, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 01 февраля 2016 года по делу N А71-6493/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Удмуртской Республики.

Председательствующий

И.В.Борзенкова

Судьи

Е.В.Васильева В.Г.Голубцов