Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30 июня 2016 г. N 16АП-2324/16

г. Ессентуки

30 июня 2016 г.

Дело N А63-14438/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 27 июня 2016 года.

Полный текст постановления изготовлен 30 июня 2016 года.

Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Семенова М.У., судей: Афанасьевой Л.В., Цигельникова И.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Трофименко О.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 12 по Ставропольскому краю на решение Арбитражного суда Ставропольского края от 22.04.2016 по делу N А63-14438/2015 (судья Макарова Н.В.)

по заявлению индивидуального предпринимателя Сидоровой Натальи Кузьминичны (ОГРНИП 308263503700058, ИНН 263600613872)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 12 по Ставропольскому краю,

об оспаривании ненормативного правового акта,

при участии в судебном заседании: от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 12: Морозова И.В. (доверенность от 14.01.2016),Троценко И.И. (доверенность от15.02.2016);

от индивидуального предпринимателя Сидоровой Натальи Кузьминичны: Бородина О.В. (ордер N 15С от 27.06.2016),

УСТАНОВИЛ:

решением Арбитражного суда Ставропольского края от 22.04.2016, принятым по заявлению индивидуального предпринимателя Сидоровой Н. К. (далее - налогоплательщик, предприниматель) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Ставропольскому краю (далее - инспекция), признано недействительным как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) решение инспекции от 30.07.2015 N 55161 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Судебный акт мотивирован тем, что предприниматель документально подтвердил право на вычет НДС по реальным хозяйственным операциям; доказательства получения необоснованной налоговой выгоды инспекция не представила. Суд также взыскал с инспекции в пользу предпринимателя 300 руб. в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.

В апелляционной жалобе инспекция просит отменить судебный акт и отказать в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на неполное исследование судом обстоятельств дела и неверное применение норм материального и процессуального права. Податель жалобы указывает на то, что в ходе камеральной налоговой проверки уточненной декларации по НДС за 1 квартал 2012 года было установлено, что налогоплательщиком заявлены вычеты по НДС по п.6 ст. 172 НК РФ с даты отгрузки соответствующего товара в размере 1600430 руб. В нарушение п.5.1 ст.169 НК РФ предпринимателем Сидоровой Н.К. не указаны номера платежно-расчетных документов, то есть в счетах-фактурах отсутствуют признаки авансового счета-фактуры, что является основанием для отказа в вычете налогоплательщику. Кроме того, налоговым органом установлено нарушение пятидневного срока выставления счетов-фактур со дня получения сумм частичной оплаты, что также нарушает п.3 ст. 168 НК РФ. Налоговый орган указывает на отсутствие в платежно-расчётных документах указания на назначение платежа. Контрагенты предпринимателя по встречной проверке не представили авансовые счета-фактуры, предъявленные ИП Сидоровой Н.К. в подтверждение права на вычет по НДС.

Предприниматель в отзыве возражает против удовлетворения апелляционной жалобы, указывая на законность и обоснованность решения суда.

В судебном заседании представители инспекции поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе, а представитель предпринимателя поддержал доводы, изложенные в отзыве.

Изучив и оценив в совокупности все материалы дела, проверив правильность применения норм материального и процессуального права в соответствии с требованиями статей 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), суд считает, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, инспекцией проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2012 года, представленной предпринимателем 16.01.2015, составлен акт 30.04.2015 N 43374.

По результатам рассмотрения акта и материалов проверки инспекцией принято оспариваемое решение от 30.07.2015 N 55161, которым предприниматель привлечен к ответственности в виде штрафа по ст. 122 НК РФ в размере 280 061.92 руб., доначислена недоимка по НДС в размере 1600430 руб., а также начислена пеня за несвоевременную уплату НДС в размере 215565.93 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ставропольскому краю от 06.11.2015 N 06-45/018559@, апелляционная жалоба предпринимателя оставлена без удовлетворения.

Данные обстоятельства послужили основанием для обращения в суд.

В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Удовлетворяя требования предпринимателя, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Абзацем 2 пункта 1 статьи 154 НК РФ установлено, что при получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база по НДС определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом НДС.

Согласно п.1 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из следующих дат:

- день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

- день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

При этом налоговая база по НДС определяется на день отгрузки товаров, выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав (п. 14 ст. 167 НК РФ).

В соответствии с учетной политикой ИП Сидоровой Н.К. НДС определяется в соответствии с положениями Налогового кодекса РФ.

Налоговый кодекс РФ предусматривает возможность принятия к вычету НДС, исчисленного с сумм предварительной оплаты, полученной в счет предстоящей поставки товаров, в двух случаях:

- при отгрузке товаров, под поставку которых были перечислены суммы оплаты, частичной оплаты (п. 8 ст. 171 и п. 6 ст. 172 НК РФ);

- при изменении условий либо расторжении соответствующего договора и возврате соответствующих сумм авансовых платежей (п. 5 ст. 171 НК РФ).

ИП Сидорова Н.К. предъявила вычет по НДС на основании п. 8 ст. 171 и п. 6 ст. 172 НК РФ. В соответствии с п.8 ст. 171 НК РФ, вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров. Согласно пункту 6 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога, указанных в пункте 8 статьи 171 НК РФ, производятся с даты отгрузки соответствующих товаров.

Таким образом, для получения вычета по НДС с сумм частичной оплаты предстоящих поставок в соответствии с требованиями пункта 8 статьи 171 НК РФ, пункта 6 статьи 172 НК РФ, необходимо соблюдение двух условий: 1. исчисление налога с поступившего в счет будущей поставки аванса, 2. отгрузка соответствующего товара в адрес контрагента.

Судом установлено и налоговым органом не оспаривается, что заявитель исчислил, отразил в налоговых декларациях за 2 квартал 2011 года, 4 кв. 2011 года и уплатил налог на добавленную стоимость с полученных авансовых платежей, сформировав тем самым источник возмещения налога из бюджета и после отгрузки товара предъявил НДС к вычету, что не нарушает баланс бюджета.

В соответствии с п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятии покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ.

Согласно пункту 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных п. п. 5, 5.1 и 6 ст. 169 НК РФ.

Таким образом, конструкция статьи 169 НК РФ предусматривает обязательные требования к оформлению счетов-фактур, в том числе указание номеров платежно-расчетных документов в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг); на основании которых вычет заявляет покупателем.

При этом ст. 169 НК РФ норма об отказе в вычете продавцу товаров (работ, услуг) налога на добавленную стоимость, уплаченного им по предварительной оплате (частичной оплате), на основании составленных им же счетов-фактур с нарушением порядка, установленного п. 5.1 статьи 169 НК РФ, не предусмотрена.

Таким образом, после отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) поставщик имеет право принять к вычету исчисленные им суммы налога на добавленную стоимость по полученной от покупателя этих товаров (работ, услуг) предварительной оплате (частичной оплате), указанные в составленном им счете-фактуре.

Аналогичная позиция изложена в письме Минфина РФ от 09.04.2009 N 03-07-11/103.

Ошибки в счетах - фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога. Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных п. п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом.

Принимая во внимание, что счета-фактуры, представленные предпринимателем, позволяют идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественные права, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, а также учитывая, что требования к оформлению обязательных реквизитов счетов-фактур в части указания номеров платежных документов являются обязательными в отношении предъявления вычета покупателем, а не продавцом товара, а также учитывая, что ранее НДС уплачен с авансовых платежей продавцом в бюджет, тем самым источник возмещения НДС является сформированным, суд приходит к выводу об отсутствии оснований для отказа в принятии к вычету НДС продавцом товара ИП Сидоровой Н.К.

Несостоятельной суд признает и ссылку налогового органа на невозможность идентификации счета-фактуры в качестве авансового без указания номера и даты платежного поручения ввиду следующего.

Заявителем в ходе камеральной проверки на основании требования N 1 от 02.04.2015 были представлены все первичные документы, подтверждающие правомерность выставления счетов-фактур на аванс на конец налогового периода и заявление вычета по полученным авансам по факту отгрузки в адрес покупателей.

Материалами проверки подтверждается, что ИП Сидорова Н.К. сопроводительным письмом N 014998 от 15.04.2015 в ответ на требование N1 от 02.04.2011 о представлении пояснений о составлении счетов-фактур с нарушением требований подпункта 4 пункта 5.1 ст. 169 НК РФ указала, что данная строка не заполнена ошибочно, в связи с чем, ИП Сидоровой Н.К. представлена информация в виде таблицы о соответствии платежных поручений, полученных в качестве авансовых платежей в счет предстоящих поставок, по счетам-фактурам, выставленным при реализации продукции. Сведения из указанной таблицы отражены налоговым органом в акте проверки (стр.3-4), однако налоговым органом сделан вывод о невозможности идентификации сумм предоплаты.

Суд, проанализировал сведения, представленные предпринимателем в налоговый органо соответствии платежных поручений, полученных в качестве авансовых платежей в счет предстоящих поставок, по счетам-фактурам, выставленным при реализации продукции, сопоставив их со сведениями по 62 счёту ИП Сидоровой Н.К,. пришёл к выводу о возможности идентифицировать счета-фактуры с сумами поступающей предоплаты.

Произведя анализ счетов-фактур, выписанных на поступивший аванс, и платежных поручений за декабрь 2011 года, следует вывод, что большинство счетов-фактур от 31.12.2011 выписаны в установленный ст. 169 НК РФ - пятидневный срок, так как денежные средства от контрагентов в основной массе поступили 25-30 декабря 2011 года.

Дополнительно заявителем в уточненной декларации по НДС за 1 кв. 2012 года предъявлен вычет по НДС по полученным авансовым платежам во 2 кв. 2011 года в счет предстоящих поставок и отгруженный в 3-4 квартале 2011 года.

Проанализировав представленные в материалы дела документы, судом установлено и налоговым органом подтверждается, что дополнительно заявленный в уточненной декларации по НДС за 1 кв. 2012 года вычет по НДС по полученным авансовым платежам во 2 кв. 2011 года в счет предстоящих поставок и отгруженный в 3-4 квартале 2011 года ранее налогоплательщиком не заявлялся, следовательно, двойного предъявления вычета по НДС, не допущено. Данное обстоятельство также подтверждается представленными в материалы дела книгами покупок за 2011-2012 годы, в которых отсутствуют счета- фактуры по дополнительно включенным в уточненную декларацию за 1 квартал 2012 года вычетам по НДС. Данные счета-фактуры были включены в дополнительные листы к книге покупок за 2011 год в 2014 году. В то же время в книге продаж за 2011-2012 годы указанные счета-фактуры ИП Сидоровой Н.К. включались в качестве авансовых и с них к уплате был поставлен НДС и фактически НДС был уплачен в бюджет в соответствующем налоговом периоде.

Изучив материалы дела, суд приходит к выводу о том, что трехлетний срок на предъявление вычета по НДС налогоплательщиком не пропущен.

Согласно пункту 27 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" в силу пункта 2 статьи 173 НК РФ положительная разница, образовавшаяся в результате превышения суммы налоговых вычетов над суммами налога, исчисленного по облагаемым операциям, подлежит возмещению налогоплательщику из бюджета при условии подачи им налоговой декларации до истечения установленного данным пунктом трехлетнего срока. Поскольку указанной нормой не предусмотрено иное, налоговые вычеты могут быть отражены налогоплательщиком в налоговой декларации за любой из входящих в соответствующий трехлетний срок налоговых периодов. При этом правило пункта 2 статьи 173 Кодекса о трехлетнем сроке подачи налоговой декларации должно быть соблюдено налогоплательщиком и в случае включения им налоговых вычетов в подаваемую уточненную налоговую декларацию.

Поскольку НДС был уплачен ИП Сидоровой Н.К. во 2 и 4 квартале 2011, отгружен товар в 3,4 квартале 2011 года и 1 квартале 2012 года, к вычету НДС поставлен в уточненной декларации за 1 квартал 2012 года, следовательно, правило о включении налоговых вычетов налогоплательщиком в налоговой декларации за любой из входящих в соответствующий трехлетний срок налоговых периодов, соблюден. Уточненная декларация по НДС за 1 квартал 2012 года подана налогоплательщиком в пределах трехлетнего срока (16.01.2015), поэтому трехлетний срок на предъявление вычета по НДС является соблюденным.

Отсутствие пропуска на предъявления вычета по НДС ИП Сидоровой Н.К. также признано налоговым органом ходе судебного разбирательства, что нашло отражение в аудио-протоколе судебного заседания от 18.04.2016.

Несостоятельным суд признает и довод налогового органа о пропуске налогоплательщиком пятидневного срока выставления счетов-фактур на полученные авансы в виду следующего.

По общему правилу, предусмотренному п. 3 ст. 168 НК РФ, при получении сумм оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав), реализуемых на территории Российской Федерации, соответствующие счета-фактуры выставляются не позднее пяти календарных дней, считая со дня получения указанных сумм оплаты (частичной оплаты).

Согласно письму Минфина РФ от 06.03.2009 N 03-07-15/39 в случае если в течение пяти календарных дней, считая со дня получения предварительной оплаты (частичной оплаты), осуществляется отгрузка товаров (выполнение работ, оказание услуг, передача имущественных прав) в счет этой оплаты (частичной оплаты), то счета-фактуры по предварительной оплате (частичной оплате) выставлять покупателю не следует.

По договорам на поставку товаров (оказание услуг), предусматривающим особенности, связанные с непрерывными долгосрочными поставками товаров (оказанием услуг) в адрес одного и того же покупателя (например, поставка электроэнергии, нефти, газа, оказание услуг связи), составлять счета-фактуры по оплате (частичной оплате), полученной в счет таких поставок товаров (оказания услуг), и выставлять их покупателям возможно не реже одного раза в месяц не позднее 5-го числа месяца, следующего за истекшим месяцем. При этом составление счетов-фактур должно производиться поставщиками в том налоговом периоде, в котором получена сумма предварительной оплаты (частичной оплаты). Такой порядок возможен, так как Кодексом не определено понятие оплаты (частичной оплаты), поэтому в данном случае предварительной оплатой (частичной оплатой) можно считать разницу, образовавшуюся по итогам месяца между полученными суммами оплаты (частичной оплаты) и стоимостью отгруженных в данном месяце товаров (оказанных услуг).

В таких счетах-фактурах следует указывать сумму предварительной оплаты (частичной оплаты), полученной в соответствующем месяце, в счет которой в этом месяце товары (услуги) не отгружались (не оказывались).

Данные разъяснения Министерства финансов Российской Федерации применяются в отношении непрерывных долгосрочных поставок товаров (оказания услуг) в адрес одних и тех же покупателей. В данном случае ИП Сидорова Н.К. осуществляла поставку молочной продукции своим контрагентам на постоянной основе (из материалов дела следует, что отгрузка производилась не менее 5-ти раз в неделю). Поставка осуществлялась непрерывно в адрес одних и тех же контрагентов (детские сады, ИП Сидоров Н.М., ИП Иванюта О.В.), соответственно, разъяснения Минфина РФ от 06.03.2009 N 03-07-15/39 в отношении оформления счетов-фактур могут быть применены к рассматриваемой ситуации.

Довод налогового органа о том, что разъяснения Минфина РФ от 06.03.2009 N 03-07-15/39 касаются только отраслей нефтегазовой и энергетической промышленности судом отклоняется, поскольку из буквального толкования вышеуказанного разъяснения Минфина РФ следует, что перечень организаций, на которые распространяются правила, установленные министерством, носит примерный характер. Императивные требования или закрытый перечень организаций, на которые распространяет свои разъяснения Минфин РФ, отсутствуют.

Учитывая то обстоятельство, что поставка ИП Сидоровой Н.К. молочной продукции осуществлялась в адрес одних и тех же контрагентов на постоянной основе, не менее 5-ти раз в неделю, разъяснения Минфина РФ от 06.03.2009 N 03-07-15/39 в отношении оформления счетов-фактур могут применяться к оформлению счетов-фактур в пищевой промышленности при реализации молочной продукции.

Довод налогового органа об отсутствии авансовых счетов-фактур у контрагентов ИП Сидоровой Н.К. также признается судом несостоятельной по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела контрагентами ИП Сидоровой Н.К. выступают дошкольные детские учреждения, ИП Иванюта О.В., которые не являются плательщиками НДС. Соответственно, обязанность по хранению счетов-фактур, выставляемых в их адрес ИП Сидоровой Н.К., у контрагентов отсутствует.

Поскольку реальность хозяйственных операций между ИП Сидоровой Н.К. и контрагентами по поставке молочной продукции налоговым органом не оспаривается, суд приходит к выводу, что отсутствие сохраненных контрагентами счетов-фактур, выставленных ИП Сидоровой Н.К. в их адрес, не влияет на право продавца по предъявлению вычета по НДС.

Довод налогового органа о непринятии к учету товара по авансовым счетам-фактурам судом отклоняется, поскольку в данной ситуации с авансовых счетов-фактур НДС налогоплательщиком, являющимся поставщиком, поставлен к уплате, а не к вычету. В книге продаж ИП Сидоровой Н.К. отражены счета-фактуры на аванс, которые не подлежат оприходованию по правилам оприходования товара. В дальнейшем после отгрузки товара НДС поставлен налогоплательщиком на вычет. Оприходование отгруженного ИП Сидоровой Н.К. товара осуществляется ни предпринимателем, а его покупателями. Соответственно, довод налогового органа о непринятии к учету товара по авансовым счетам-фактурам не имеет правового значения.

Кроме того, суд учитывает, что согласно решению налогового органа N 55161 от 30.07.2015 недоимка по уплате НДС определена в сумме 1600430 руб. Поскольку уточненная налоговая декларация за 1 квартал 2012 года подана в налоговый орган после наступления срока уплаты НДС, сумма НДС в размере 1 053 913.00 руб. была уплачена ИП Сидоровой Н.К. в бюджет в 2012 году, следовательно, повторно взысканию с налогоплательщика НДС в уплаченном ранее размере не подлежит.

На основании изложенного, оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства, суд первой инстанции пришел к верному выводу о несоответствии налоговому законодательству решения инспекции от 30.07.2015 N 55161.

Доводы инспекции, указанные в апелляционной жалобе, были предметом исследования суда первой инстанции, им дана надлежащая оценка.

Таким образом, апелляционный суд не находит оснований для отмены состоявшегося судебного решения, поскольку существенные для дела обстоятельства установлены в полном объеме и надлежаще оценены (часть 6 статьи 210 АПК РФ).

Примененный судом порядок распределения судебных расходов соответствует правилам статьи 110 АПК РФ.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 268 - 271 АПК РФ суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ставропольского края от 22.04.2016 по делу N А63-14438/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в двухмесячный срок через суд первой инстанции.

Председательствующий

М.У. Семенов

Судьи

Л.В. Афанасьева И.А. Цигельников