Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 7 июля 2016 г. N 13АП-12611/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 13 октября 2016 г. N Ф07-7931/16 настоящее постановление оставлено без изменения

Требование: о признании незаконным акта органа власти по уплате налогов

Вывод суда: жалоба заявителя оставлена без удовлетворения, решение суда первой инстанции оставлено в силе

г. Санкт-Петербург

07 июля 2016 г.

Дело N А26-6322/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 07 июля 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 07 июля 2016 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Дмитриевой И.А.

судей Горбачевой О.В., Загараевой Л.П.

при ведении протокола судебного заседания: Сидельниковой О.Н.

при участии:

от истца (заявителя): Тарасова А.В. по доверенности от 13.02.2015, Барановой О.В. по доверенности от 02.10.2015

от ответчика (должника): Пухальской Л.А. по доверенности от 31.12.2015, Пожарской А.В. по 31.12.2015 Кайгородовой О.Э. по доверенности от 18.05.2016 - от УФНС России по РК

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-12611/2016) ИП Христофоровой Е.В. на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 29.03.2016 по делу N А26-6322/2015 (судья Буга Н.Г.), принятое

по иску (заявлению) ИП Христофоровой Е.В.

к 1) Межрайонной ИФНС России N 9 по Республике Карелия

2) УФНС России по Республике Карелия

о признании незаконными решений

установил:

Индивидуальный предприниматель Христофорова Елена Валериевна (ИНН: 101300022200, ОГРНИП: 304103925000051) (далее - заявитель, предприниматель) обратился в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Республике Карелия (ИНН: 1013005375, ОГРН: 1041003430005, адрес места регистрации: 186352, Республика Карелия, город Медвежьегорск, улица Заводская, дом 7) (далее - ответчик, инспекция, налоговый орган) и Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Карелия (ИНН: 1001048511, ОГРН: 1041000270002, адрес места регистрации: 185000, Республика Карелия, город Петрозаводск, улица Кондопожская, дом 15/5) (далее - второй ответчик, управление) о признании незаконными решения N 09-09/391 от 07 апреля 2015 года в части доначисления налога на добавленную стоимость за I квартал 2013 года в сумме 1 578 798 руб. 00 коп., соответствующих пени и штрафных санкций и решения N 07-17/028212@ от 17 сентября 2015 года, как не соответствующих положениям главы 21 "Налог на добавленную стоимость", главы 26.5 "Патентная система налогообложения", главы 19 "Порядок обжалования актов налоговых органов и действий или бездействия их должностных лиц" и главы 20 "Рассмотрение жалобы и принятие решений по ней" Налогового кодекса Российской Федерации.

Решением суда от 29.03.2016 в удовлетворении заявления отказано.

В апелляционной жалобе предприниматель, не согласившись с решением суда первой инстанции, ссылаясь на неполное выяснение судом обстоятельств, имеющих значение для дела, несоответствие выводов, изложенных в решении суда, фактическим обстоятельствам дела, а также неправильное применение норм материального права, просит отменить решение суда и принять по делу новый судебный акт.

В судебном заседании был объявлен перерыв до 07.07.2016 на 14 часов 00 минут.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 9 по Республике Карелия в соответствии со статьей 88 Налогового кодекса Российской Федерации проведена камеральная налоговая проверка уточненной (N 5) налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, представленной предпринимателем в Инспекцию за I квартал 2013 года (том 1 л.д. 39 - 41). Нарушения, установленные в ходе проведения камеральной налоговой проверки, отражены в акте камеральной налоговой проверки N 09-09/3 от 14.01.2015 года (том 1 л.д. 47 - 65). По результатам проверки принято решение N 09-09/391 от 07.04.2015 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (том 1 л.д. 66 - 101).

Заявителем соблюден апелляционный порядок обжалования решения налогового органа, предусмотренный статьей 138 Налогового кодекса Российской Федерации (том 1 л.д. 102 - 109). Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Карелия N 13-11/00330зГ@ от 22.06.2015 года решение Инспекции N 09-09/391 от 07.04.2015 года частично изменено (том 1 л.д. 111 - 121).

Управлением Федеральной налоговой службы по Республике Карелия в рамках контроля за деятельностью нижестоящего налогового органа принято решение N 07-17/028212@ от 17 сентября 2015 года, которым отменены решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Республике Карелия об уточнении платежей N 1228, N 1227, N 1226, N 1225, N 1224, N 1216, N 1214, N 1223, N 1222, N 1215, N 1221, N 1220, N 1219, N 1217, N 1218, N 1211, N 1212 от 12 сентября 2014 года, принятые по заявлению индивидуального предпринимателя Христофоровой Елены Валериевны (том 6 л.д. 146 - 149).

Заявителем соблюден апелляционный порядок обжалования решения налогового органа, предусмотренный статьей 138 Налогового кодекса Российской Федерации (том 7 л.д. 3 - 10). Решением Федеральной налоговой службы N СА-3-9/4815@ от 18.12.2015 года жалоба индивидуального предпринимателя Христофоровой Елены Валериевны оставлена без удовлетворения (том 7 л.д. 50 -60).

Индивидуальный предприниматель Христофорова Елена Валериевна, полагая, что ненормативные правовые акты налоговых органов не соответствуют действующему налоговому законодательству и нарушают его права и законные интересы, обратился в Арбитражный суд Республики Карелия с настоящим заявлением о признании решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Республике Карелия N 09-09/391 от 07 апреля 2015 года, в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Карелия N 13-11/00330зГ@ от 22.06.2015 года и решение Управления Федеральной налоговой службы по Республике Карелия N 07-17/028212@ от 17 сентября 2015 года недействительными.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявления.

Апелляционный суд не находит основания для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы, исходя из следующего.

С 01.01.2013 главой 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) установлен новый специальный налоговый режим - патентная система налогообложения, которая вводится в действие законами субъектов Российской Федерации (пункт 1 статьи 346.43 Кодекса). На территории Республики Коми указанная система введена в действие на основании Закона Республики Коми от 29.11.2012 N 87-РЗ "О введении в действие и применении патентной системы налогообложения на территории Республики Коми". Согласно данному нормативному акту, патентная система налогообложения в Республике Коми применяется с 1 января 2013 года.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.43 Кодекса (в редакции, действовавшей в спорный период) патентная система налогообложения применяется индивидуальными предпринимателями наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Документом, удостоверяющим право на применение патентной системы налогообложения, является патент на осуществление одного из видов предпринимательской деятельности, в отношении которого законом субъекта Российской Федерации введена патентная система налогообложения (пункт 1 статьи 346.45 Кодекса).

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции Индивидуальный предприниматель Христофорова Елена Валериевна зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя (ОГРНИП:

304103925000051) и осуществляет свою деятельность на территории Медвежьегорского района Республики Карелия.

Законом Республики Карелия от 27.11.2012 года N 1646-ЗРК внесены изменения в Закон Республики Карелия от 30.12.1999 года N 384-ЗРК "О налогах (ставках налогов) на территории Республики Карелия" и с 01.01.2013 года на территории Республики Карелия введена патентная система налогообложения.

Согласно пункту 2 статьи 346.45 Кодекса индивидуальный предприниматель подает лично или через представителя, направляет в виде почтового отправления с описью вложения или передает в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи заявление на получение патента в налоговый орган по месту жительства не позднее чем за 10 дней до начала применения индивидуальным предпринимателем патентной системы налогообложения. В случае, если индивидуальный предприниматель планирует осуществлять предпринимательскую деятельность на основе патента в субъекте Российской Федерации, в котором не состоит на учете в налоговом органе по месту жительства или в качестве налогоплательщика, применяющего патентную систему налогообложения, указанное заявление подается в любой территориальный налоговый орган этого субъекта Российской Федерации по выбору индивидуального предпринимателя.

В Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 9 по Республике Карелия от имени индивидуального предпринимателя Христофоровой Елена Валериевны поступило заявление на получение патента (форма N 26.5-1) от 16.01.2013 года.

При рассмотрении данного дела судом назначена почерковедческая экспертиза. Согласно заключению эксперта N 19 от 02.03.2016 года подпись в заявлении на выдачу патента от 16.01.2013 года выполнена не Христофоровой Еленой Валериевной, а иным лицом. Данный факт не оспаривала предприниматель и в судебном заседании 17.02.2016 года.

Согласно нормам действующего налогового законодательства волеизъявление налогоплательщика на применение патентной системы налогообложения может быть выражено им лично или его представителем только в форме соответствующего заявления. Надлежащих доказательств обращения в налоговый орган в установленном порядке с заявлением на выдачу патента предприниматель в материалы дела не представил. Равно как и не представил доказательств передачи полномочий иному лицу на обращение в налоговый орган с заявлением на выдачу патента.

На основании пункта 2 статьи 346.51 Кодекса налогоплательщики производят уплату налога по месту постановки на учет в налоговом органе в следующие сроки (если иное не установлено пунктом 3 настоящей статьи):

1) если патент получен на срок до шести месяцев, - в размере полной суммы налога в срок не позднее срока окончания действия патента;

2) если патент получен на срок от шести месяцев до календарного года:

- в размере одной трети суммы налога в срок не позднее девяноста календарных дней после начала действия патента;

- в размере двух третей суммы налога в срок не позднее срока окончания действия патента.

В пункте 6 статьи 346.45 Кодекса определено, что налогоплательщик считается утратившим право на применение патентной системы налогообложения и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, на который ему был выдан патент, в частности, если налогоплательщиком не был уплачен налог в сроки, установленные пунктом 2 статьи 346.51 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 7 статьи 346.45 Кодекса суммы налогов, подлежащие уплате в соответствии с общим режимом налогообложения за период, в котором индивидуальный предприниматель утратил право на применение патентной системы налогообложения по основаниям, указанным в пункте 6 настоящей статьи, исчисляются и уплачиваются индивидуальным предпринимателем в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах для вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей. При этом указанные индивидуальные предприниматели не уплачивают пени в случае несвоевременной уплаты авансовых платежей по налогам, подлежащим уплате в соответствии с общим режимом налогообложения в течение того периода, на который был выдан патент.

Сумма налога на доходы физических лиц, подлежащая уплате за налоговый период, в котором индивидуальный предприниматель утратил право на применение патентной системы налогообложения в соответствии с пунктом 6 настоящей статьи, уменьшается на сумму налога, уплаченного в связи с применением патентной системы налогообложения.

Индивидуальный предприниматель обязан заявить в налоговый орган об утрате права на применение патентной системы налогообложения по основаниям, указанным в пункте 6 настоящей статьи, и о переходе на общий режим налогообложения или о прекращении предпринимательской деятельности, в отношении которой применяется патентная система налогообложения, в течение 10 календарных дней со дня наступления обстоятельства, являющегося основанием для утраты права на применение патентной системы налогообложения, или со дня прекращения предпринимательской деятельности, в отношении которой применялась патентная система налогообложения (пункт 8 статьи 346.45 Кодекса).

Как следует из материалов дела, предприниматель Христофорова Елена Валериевна произвела уплату налога по первому сроку 01.02.2013 в размере 55000 руб.

По второму сроку уплаты (02 декабря 2013 года) денежные средства в уплату налога не поступили в установленный срок, поскольку были уплачены 27.12.2013 в размере 110 000 руб. платежными поручениями N 701 и N 748. Платежным поручением от 27.12.2013 N 749 Заявителем произведена уплата пени в сумме 786,50 руб. за несвоевременное перечисление 2/3 суммы налога по ПСН.

Нарушение срока уплаты налога приводит к утрате права на применение патентной системы налогообложения, на что прямо указано в подпункте 3 пункта 6 статьи 346.45 НК РФ. В данной норме предусмотрено: если налогоплательщиком не был уплачен налог в сроки, установленные пунктом 2 статьи 346.51 НК РФ, он считается утратившим право на применение патентной системы налогообложения и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, на который ему был выдан патент.

Материалами дела подтверждается, что Предприниматель утратила право на применение патентной системы налогообложения с 01.01.2013 в связи с неуплатой второй части налога в размере 110 000 рублей до 02.12.2013.

Вместе с тем заявитель полагает, что она не утратила права на использование патентной системы налогообложения в вязи с уточнением налоговых платежей и соответственно уплаты патента по второму сроку.

Пунктом 7 статьи 45 Кодекса предусмотрено, что при обнаружении налогоплательщиком ошибки в оформлении поручения на перечисление налога, не повлекшей неперечисления этого налога в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства, налогоплательщик вправе подать в налоговый орган по месту своего учета заявление о допущенной ошибке с приложением документов, подтверждающих уплату им указанного налога и его перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства, с просьбой уточнить основание, тип и принадлежность платежа, налоговый период или статус плательщика. На основании заявления налогоплательщика и акта совместной сверки уплаченных налогоплательщиком налогов, если такая совместная сверка проводилась, налоговый орган принимает решение об уточнении платежа на день фактической уплаты налогоплательщиком налога в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства и осуществляет пересчет пеней, начисленных на сумму налога, за период со дня его фактической уплаты до дня принятия налоговым органом решения об уточнении платежа.

В соответствии с ч. 3 ст. 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации денежных средств со счета налогоплательщика в банке.

Таким образом, налогоплательщик вправе уточнить назначение соответствующего платежа, в случае допущенных опечаток в платежном документе. Налоговым кодексом не предусмотрены сроки для осуществления налогоплательщиком данного права.

09.09.2014 ИП Христофорова Е.В. обратилась в Инспекцию с заявлением об уточнении платежей по следующим платежным поручениям: от 20.02.2013 N N 78, 79, от 28.02.2013 N 100, от 11.03.2013 N 120, от 15.04.2013 N N170, 171, от 26.04.2013 N 190, от 23.05.2013 NN 717, 718, от 03.06.2013 N 247, от 10.06.2013 N 263, от 19.07.2013 N 339, от 24.07.2013 N 775, от 30.07.2013 N 782, от 12.08.2013 N 1635, от 27.12.2013 NN 701, 1748 (уплату ЕНВД в размере 12000 руб. и НДФЛ в размере 98 568 руб. учесть в счет уплаты налога в рамках патентной системы налогообложения)

Инспекцией произведено уточнение платежей решениями от 12.09.2014 N N 1228, 1227, 1226, 1225, 1224, 1216, 1214, 1223, 1222, 1215, 1221, 1220, 1219, 1217, 1218, 1211, 1212.

Решением Управления N 07-17/028212@ от 17.09 2015 года данные решения отменены.

Апелляционный суд отмечает следующее.

Согласно пояснениям налогового органа, подтвержденного документально, в платежных поручениях от 26.04.2013 N 190 на сумму 10 000 руб. и от 03.06.2013 N 247 на сумму 2 000 руб. в строке "Назначение платежа" указано "ЕНВД за 1 квартал 2013 года", уплаченные по данным поручениям суммы налога соответствовали действительной обязанности предпринимателя по уплате ЕНВД, заявленной ею в первичной налоговой декларации по ЕНВД за 1 квартал 2013 года.

Так, 19.04.2013 Заявитель представила первичную налоговую декларацию по ЕНВД за 1 квартал 2013 года с исчисленной суммой налога к уплате 100 010 руб.

Уплата налога произведена платежными поручениями от 22.04.2013 N 185 на сумму 11 161 руб., от 25.04.2013 N 8067 на сумму 5 000 руб., от 26.04.2013 N 190 на сумму 10 000 руб., от 30.04.2013 N 192 на сумму 5 000 руб., от 14.05.2013 N 8284 на сумму 40 000 руб., от 24.05.2013 N 233 на сумму 1 000 руб., от 27.05.2013 N 723 на сумму 2 000 руб., от 27.05.2013 N 234 на сумму 15 000 руб., от 28.05.2013 N 237 на сумму 3 000 руб., от 30.05.2013 N 242 на сумму 2 000 руб., от 03.06.2013 N 247 на сумму 2 000 руб., от 10.06.2013 N 259 на сумму 3 000 руб., от 21.06.2013 N 283 на сумму 890 руб. Итого на общую сумму 100 051 руб.

После уплаты исчисленной в налоговой декларации по ЕНВД за 1 квартал 2013 года суммы налога (в период с 22.04.2013 по 21.06.2013) и до даты уточнения спорных платежей (12.09.2014) предприниматель неоднократно корректировала свои налоговые обязательства по ЕНВД за 1 квартал 2013 года в сторону уменьшения.

Так, 05.07.2013 ИП Христофорова Е.В. представила в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по ЕНВД за 1 квартал 2013 года (корректировка N 1) с суммой налога к доплате 30 340 руб., 29.01.2014 - уточненную налоговую декларацию (корректировка N 2) с суммой к уменьшению 13 390 руб., 29.01.2014 - уточненную налоговую декларацию (корректировка N 3) с суммой к уменьшению 9 929 руб., 20.08.2014 - уточненную налоговую декларацию (корректировка N 4) с суммой к уменьшению 22 972 руб.

Таким образом, на дату уточнения платежей налоговые обязательства Заявителя по ЕНВД за 1 квартал 2013 года составили 84 059 руб. (100 010 + 30 340 - 13 390 - 9 929 - 22 972) вместо 100 010 руб., заявленных и уплаченных по первичной налоговой декларации.

Указанная в акте совместной сверки расчетов по налогам N 2107 переплата по ЕНВД по состоянию на 01.12.2013 в размере 12 000 руб. образовалась в связи со следующим.

Из карточки расчетов с бюджетом Заявителя следует, что по состоянию на 08.08.2013 числится задолженность по ЕНВД, образовавшаяся по результатам камеральной налоговой проверки, в сумме 9 949 руб.

Данная задолженность погашена ИП Христофоровой Е.В. платежным поручением от 09.08.2013 N 9675 на сумму 10 000 руб., также платежным поручением от 15.08.2013 N 171 произведена уплата ЕНВД в размере 11 949 руб. без указания принадлежности платежа к конкретному налоговому периоду (указано текущий платеж). В результате образовалась переплата по ЕНВД в размере 12 000 руб. (51 руб. + 11 949 руб.), которая в дальнейшем учтена в погашении задолженности по ЕНВД за 1 квартал 2012 года, образовавшейся в связи с представлением Заявителем уточненной налоговой декларации по ЕНВД за этот период.

Из справки N 16818 о состоянии расчетов ИП Христофоровой Е.В. по налогам, сборам, пеням и штрафам следует, что по состоянию на 22.08.2014 переплата в размере 12 000 руб. отсутствует, числится переплата в размере 223,37 руб., которая образовалась в результате следующих обстоятельств.

Предпринимателю направлено требование об уплате налога N 27353 по состоянию на 01.08.2014 в связи с фактом возникновения недоимки, в том числе по ЕНВД, по налоговой декларации за 2 квартал 2014 года в размере 64 748,63 руб. (т.8 л.д.9). Уплата недоимки по ЕНВД по указанному требованию произведена Заявителем поручениями от 11.08.2014 N 15227 на сумму 17 000 руб. (т.8 л.д.10), от 14.08.2014 N 14 на сумму 7 000 руб. (т.8 л.д.11) и N 390 на сумму 18 000 руб. (т.8 л.д.12). Остальная сумма недоимки в размере 22 748,63 руб. сторнирована в связи с представлением Заявителем 20.08.2014 уточненной налоговой декларации по ЕНВД (корректировка N 4) за 1 квартал 2013 года с суммой налога к уменьшению 22 972 руб.

Таким образом, по состоянию на 20.08.2014 у ИП Христофоровой Е.В. образовалась переплата по ЕНВД в размере 223,37 руб. (64 748,63 - 17 000 - 7 000 - 18 000 - 22 972) (т.8 л.д.18).

В дальнейшем, по состоянию на 26.08.2014 у Заявителя возникла недоимка по ЕНВД в размере 9 930 руб. на основании решения по камеральной налоговой проверке, в связи с чем с учетом имеющейся переплаты (223,37 руб.) обязательства предпринимателя по состоянию на 26.08.2014 составляли 9 706,63 руб. (9 930 - 223,37).

Указанные обстоятельства подтверждаются сведениями из КРСБ предпринимателя и требованием об уплате налога по состоянию на 29.08.2014 N 1324, в котором указана сумма недоимки по ЕНВД в размере 9 706, 63 руб. (т.8 л.д.14).

08.09.2014 ИП Христофорова Е.В. платежным поручением N 403 произвела уплату ЕНВД в большем размере (25 000 руб.) (т.8 л.д.13), в связи с чем образовалась переплата по данному налогу в размере 15 293,37 руб. (25 000 - 9 706,63 руб.).

Таким образом, возникновение переплаты по ЕНВД в размере 12 000 руб. по состоянию на 01.12.2013, равно как и отсутствие недоимки по данному налогу после даты уточнения платежей (09.09.2014), вызвано не ошибками в оформлении платежных поручений от 26.04.2013 N 190 и от 03.06.2013 N 247, а иными обстоятельствами.

Также платежными поручениями от 20.02.2013 N 78 на сумму 10 098 руб., N 79 на сумму 20 375 руб., от 28.02.2013 N 100 на сумму 5 000 руб., от 11.03.2013 N 120 на сумму 10 880 руб., от 15.04.2013 N 170 на сумму 7 900 руб., N 171 на сумму 5 000 руб., от 23.05.2013 N 717 на сумму 7 904 руб., N 718 на сумму 5 000 руб., от 10.06.2013 N 263 на сумму 8 000 руб., от 19.07.2013 N 339 на сумму 3 111 руб., от 24.07.2013 N 775 на сумму 4 000 руб., от 30.07.2013 N 782 на сумму 4 000 руб., от 12.08.2013 N 1635 на сумму 7 300 руб. ИП Христофоровой Е.В. произведена уплата НДФЛ как налоговым агентом.

В указанных платежных поручениях в строке "Назначение платежа" указано "НДФЛ за сентябрь 2012 года остаток", "НДФЛ за октябрь 2012 года", "НДФЛ за декабрь 2012 года частичная оплата", "НДФЛ за декабрь 2012 года частичная оплата", "НДФЛ за март 2013 года", "НДФЛ за 2012 год", "НДФЛ за апрель 2013 года", "НДФЛ задолженность за 2012 год", "НДФЛ за май 2013 года", "НДФЛ за июнь 2013 года", "НДФЛ за июль 2013 года" соответственно.

В судебном заседании установлено и подтверждается предпринимателем, что на основании трудовых договоров он привлекает наемных работников, которым производит выплату заработной платы. Из заработной платы работников предприниматель удерживает налог на доходы физических лиц и перечисляет его в бюджет.

В судебном заседании 02.10.2015 года предприниматель пояснила, что в 2013 году производила уплату налога на доходы физических лиц с доходов, выплаченных наемным работникам.

Доказательств излишнего удержания из доходов физических лиц и перечисления в доход бюджета налога на доходы физических лиц предприниматель в материалы дела не представила.

Согласно п.п. 1, 2 ст.230 НК РФ именно на налоговых агентов возложена обязанность по ведению учета доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, предоставленных физическим лицам налоговых вычетов, исчисленных и удержанных налогов в регистрах налогового учета, и представлению в налоговый орган сведений о доходах физических лиц истекшего налогового периода и суммах начисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему РФ за этот налоговый период налогов.

Таким образом, суммы уплаченные заявителем в виде налога на доходы физических лиц не являются денежными средствами предпринимателя, так как пунктом 9 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации установлен запрет на уплату налога на доходы физических лиц за счет средств налоговых агентов, следовательно, у предпринимателя не возникло права на распоряжение уплаченными в виде налога на доходы физических лиц суммами.

Ранее принадлежность данных платежей к НДФЛ подтверждалось ИП Христофоровой Е.В. в ответе от 02.09.2013 на уведомление налогового органа от 09.08.2013 N 09-41/018824, к которому приложен реестр платежных поручений по уплате НДФЛ за 2013 год, в котором поименованы, в том числе, и спорные платежные поручения (т.1 л.д.124,125).

По результатам выездной налоговой проверки ИП Христофоровой Е.В. по вопросу правильности исчисления, удержания, полноты и своевременности перечисления НДФЛ (налоговый агент) за период с 01.09.2011 по 31.08.2013 выявлена переплата по НДФЛ в сумме 99 428 руб., которая определена инспекцией с учетом перечисления налога спорными платежными поручениями (акт проверки от 17.01.2014 N 07-11/1, решение от 27.02.2014 N 07-11/03).

ИП Христофорова Е.В. не оспаривала результаты выездной налоговой проверки, т.е., по сути, признала, что спорные платежи по НДФЛ уплачены ею в качестве налогового агента, в связи с чем налоговым органом с учетом данной переплаты предпринимателю произведены начисления пени и штрафных санкций за несвоевременное перечисление НДФЛ с заработной платы.

Таким образом, ИП Христофоровой Е.В. не было допущено ошибок в оформлении спорных платежных поручений, производя уплату сумм налогов по данным поручениям, предприниматель понимала их тип и принадлежность, которые соответствовали её действительным налоговым обязательствам и не были связаны с уплатой суммы налога по патенту по сроку уплаты 02.12.2013.

Соответственно, у МРИ ФНС России N 9 по РК не имелось правовых оснований для уточнения платежей по спорным платежным поручениям в порядке п.7 ст.45 НК РФ.

Вышеприведенные обстоятельства свидетельствуют о том, что наличие у заявителя в определенные периоды переплаты по ЕНВД и НДФЛ вызвано не ошибками в оформлении платежных поручений, по которым осуществлено спорное уточнение платежей, а иными обстоятельствами (в частности, корректировкой налоговых обязательств, излишней уплатой налогов иными платежными поручениями).

В апелляционной жалобе предприниматель обращает внимание на признание Управлением факта наличия переплаты по ЕНВД и НДФЛ.

Апелляционный суд с учетом позиции, отраженной в определении Верховного Суда РФ от 28.01.2016 N 302-КГ-15-18597, отмечает, что в соответствии с положениями пунктов 4 и 5 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации у инспекции не имелось оснований для самостоятельного зачета имеющейся у налогоплательщика переплаты в счет уплаты налога в рамках патентной системы налогообложения, поскольку спорная сумма налога в рамках патентной системы налогообложения недоимкой не являлась; зачет суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам осуществляется на основании письменного заявления, однако обстоятельств подачи такого заявления предпринимателем в рамках настоящего спора не установлено.

С заявлением о признании незаконным бездействие инспекции, выразившееся в несообщении предпринимателю о факте излишней уплаты налогов,налогоплательщик не обращался. Заявитель не лишен возможности воспользоваться правом на зачет имеющейся переплаты в отсутствие к тому иных препятствий.

Установив несоблюдение предпринимателем требований по своевременной уплате налога, связанного с применением патентной системы налогообложения, руководствуясь пунктом 6 статьи 346.45 Налогового кодекса Российской Федерации, суд первой инстанции пришел к верному выводу о правомерности лишения предпринимателя статуса налогоплательщика, перешедшего на патентную систему налогообложения.

Таким образом, последствием нарушения индивидуальным предпринимателем любого из сроков, установленных пунктом 2 статьи 346.51 НК РФ, является утрата права на применение патентной системы налогообложения, о чем Инспекция и уведомила заявителя сообщением от 22.01.2014 N 28 (т,1,л.д.16).

Вместе с тем в данном сообщении Инспекция не проинформировала предпринимателя о том, что после утраты права на применение патентной системы налогообложения он считается перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, на который ему был выдан патент.

Напротив, Инспекция указала, что предприниматель за период, в котором он утратил право на применение патентной системы налогообложения, должен исчислить и уплатить в порядке, предусмотренном законодательством о налогах и сборах, суммы налогов, подлежащие уплате в соответствии с иными режимами налогообложения.

Следует отметить, что с 1 января 2013 года индивидуальный предприниматель может самостоятельно выбирать режим налогообложения в отношении осуществляемых им видов предпринимательской деятельности: общий режим налогообложения, систему налогообложения в виде ЕНВД, упрощенную систему налогообложения или патентную систему налогообложения. Судом первой инстанции правомерно указано, что утрата права налогоплательщика на патентную систему налогообложения влечет его переход на иную систему налогообложения, а уплаченные в связи с ПСН платежи подлежат возврату, если у него отсутствуют налоговые платежи в рамках иной системы налогообложения.

Предпринимателем последняя декларация по ЕНВД сдана с 01.01.2013 по 01.02.2013.

19.02.2013 она обратилась с заявлением о снятии ее с учета в качестве налогоплательщика ЕНВД. Данное обстоятельство не оспаривается.

Предприниматель самостоятельно перешла на общий режим налогообложения с начала налогового периода, на который был выдан патент, подав в инспекцию соответствующую налоговую отчетность.

ИП Христофоровой Е.В. неоднократно подавались налоговые декларации по общей системе налогообложения за 2013 год (по НДФЛ за 2013 год представлены 2 уточненные налоговые декларации; по НДС за 1 квартал 2013 года - 5, за 2 квартал 2013 года - 6, за 3 квартал 2013 года - 6, за 4 квартал 2013 года - 7).

13.04.2014 года подана налоговая декларация за 1 квартал 2013 года по НДС, по которой исчислено к уплате 26 780 руб. Заявитель в уточненных налоговых декларациях по НДС за 1 квартал 2013 года заявляла суммы к возмещению из бюджета (13.03.2014 представлена корректировка N 1, сумма НДС к возмещению 3 680 281 руб.; 10.06.2014 представлена корректировка N 2, сумма НДС к возмещению 4 149 793 руб., 18.08.2014 представлена корректировка N 3, сумма НДС к возмещению 4 149 794 руб., 09.09.2014 (в день подачи заявления об уточнении платежей) представлена корректировка N 4, сумма к возмещению 4 149 795 руб.).

При этом, налогоплательщик 22.09.2014 подал в налоговую инспекцию уточненную налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2013 (N 5). По результатам проверки данной декларации принято оспариваемое решение.

Инспекцией на основании выписок по операциям по счетам, а также представленных первичных документов контрагентов по встречным проверкам установлено, что в 1 квартале 2013 года предпринимателю поступила выручка в размере 8 788 460,20 руб. В связи с чем налоговым органом определена налоговая база и исчислен НДС в размере 1581 923 руб. Возражений от заявителя в этой части не поступило.

На основании пункта 1 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога на добавленную стоимость при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Налогового кодекса Российской Федерации исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные статьей 171 налоговые вычеты, порядок применения которых определен статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как следует из пункта 1 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации, сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Судом первой инстанции установлено, что предпринимателем при подаче измененной налоговой декларации N 5 за I квартал 2013 года налоговые вычеты не заявлены, первичные документы по требованию налогового органа от 18.12.2014 N90-09/5405 не представлены.

Поэтому довод предпринимателя о неправомерном непринятии налоговым органом при доначислении налога на добавленную налоговых вычетов, судом правомерно не принят. Доначисление НДС, соответствующих размеров пеней и налоговых санкций налоговым органом правомерно.

Доводы подателя жалобы на незаконность решения Управления от 17.09.2015 не подлежат удовлетворению, исходя из следующего.

Согласно п. 3 статьи 31 Налогового кодекса РФ вышестоящие налоговые органы вправе отменять или изменять решения нижестоящих налоговых органов в случае несоответствия указанных решений законодательству о налогах и сборах.

Статьей 9 Закона Российской Федерации от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации" вышестоящим налоговым органам также предоставлено право отменять решения нижестоящих налоговых органов в случае их несоответствия федеральным законам и иным нормативным правовым актам.

Федеральная налоговая служба (далее - ФНС России) и ее территориальные органы - управления ФНС по субъектам Российской Федерации, межрегиональные инспекции ФНС, инспекции ФНС по районам, районам в городах, городам без районного деления, инспекции ФНС межрайонного уровня составляют единую централизованную систему налоговых органов (п.4 Положения о Федеральной налоговой службе, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 30.09.04 N 506).

Согласно Положению об Управлении, утвержденному Руководителем ФНС России 14.05.2015, Управление является территориальным органом ФНС России в Республике Карелия и входит в единую централизованную систему налоговых органов.

Пунктом 7.5 указанного Положения предусмотрено, что Управление вправе отменять решения нижестоящих налоговых органов или приостанавливать их действие в случае несоответствия законодательству Российской Федерации.

Конституционный Суд РФ в Определении от 22.04.2010 N 595-О-О указал, что пункт 3 статьи 31 НК РФ не предполагает произвольной отмены вышестоящим налоговым органом решения нижестоящего налогового органа и допускает такую отмену только в случае противоречия законодательству о налогах и сборах. По смыслу пункта 3 статьи 31 НК РФ подобное решение имеет целью восстановление в административном порядке законности, нарушенной неправомерным актом нижестоящего органа, по инициативе самого вышестоящего налогового органа, осуществляющего текущий контроль за деятельностью нижестоящих органов. При этом такое решение не выводится из сферы судебного контроля: налогоплательщик, усматривающий вследствие отмены решения нижестоящего налогового органа нарушение своих прав и законных интересов, может обратиться за их защитой в суд (п.1 ст.22 НК РФ).

В данном случае Управление при осуществлении текущего контроля за деятельностью нижестоящей инспекции - Межрайонной ИФНС России N 9 по Республике Карелия отменило решения Инспекции об уточнении платежей от 12.09.2014 N N1228, 1227, 1226, 1225, 1224, 1216, 1214, 1223, 1222, 1215, 1220, 1219, 1217, 1218, 1211, 1212, указав на их несоответствие требованиям статьи 45 НК РФ. При этом решение Управления от 17.09.2015 N 07-17/08212@ содержит мотивированное обоснование причин и оснований его принятия.

При таких обстоятельствах, оспариваемое решение принято Управлением в пределах полномочий, предоставленных п.3 ст.31 НК РФ, ст.9 Закона РФ от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации".

Указанное решение принято не в результате рассмотрения апелляционных жалоб Заявителя на решения Инспекции, вынесенные по итогам камеральных налоговых проверок уточненных налоговых деклараций по налогу на доходы физических лиц за 2013 год и налогу на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2013 года, а является самостоятельным решением, принятым в результате осуществления текущего контроля за деятельностью нижестоящего налогового органа с целью восстановления в административном порядке законности, нарушенной неправомерным актом этого органа.

Оспариваемым решением Управления не установлено каких-либо новых обстоятельств, данное решение не привело к переоценке фактических обстоятельств, установленных Инспекцией в результате камеральных проверок. Принятие Управлением решения от 17.09.2015 N 07-17/08212@ не повлекло за собой доначисление Заявителю дополнительных сумм налогов, пени и штрафов.

Так, правовая оценка действиям ИП Христофоровой Е.В. по уточнению платежей по заявлению от 09.09.2014 применительно к вопросу о правомерности применения ею в 2013 году патентной системы налогообложения дана Инспекцией в ходе рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки (стр.27-28 решения Инспекции от 07.04.2015 N 09-09/391) (т.1 л.д.92-94). Управлением при рассмотрении апелляционной жалобы также была дана соответствующая оценка указанным действиям предпринимателя (т.1 л.д.119-120).

Инспекция и Управление, оценив фактические обстоятельства уточнения платежей, признали, что уточнение платежей по спорным платежным поручениям вызвано не ошибками при их оформлении, а направлено на преодоление негативных последствий от утраты права на применение патентной системы налогообложения в виде обязанности перерасчета налоговых обязательств по общеустановленной системе налогообложения. Данное обстоятельство явилось основанием для доначисления Заявителю налогов по общей системе налогообложения.

Таким образом, довод ИП Христофоровой Е.В. об установлении решением Управления от 17.09.2015 N 07-17/08212@ новых обстоятельств, которые не были установлены в ходе камеральных налоговых проверок, не нашел своего подтверждения.

При таких обстоятельствах апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Карелия от 29.03.2016 А26-6322/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

И.А. Дмитриева

Судьи

О.В. Горбачева Л.П. Загараева