Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 8 июля 2016 г. N 13АП-11685/16

г. Санкт-Петербург

08 июля 2016 г.

Дело N А56-79514/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 07 июля 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 08 июля 2016 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Горбачевой О.В.

судей Дмитриевой И.А., Загараевой Л.П.

при ведении протокола судебного заседания: Сидельниковой О.Н.

при участии:

от истца (заявителя): не явился, извещен;

от ответчика (должника): Романова Н.Л., доверенность от 12.01.2016, Шевцова Е.Н., доверенность от 21.01.2016;

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-11685/2016) ИП Гуцало Людмилы Васильевны на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 04.03.2016 по делу N А56-79514/2015 (судья Буткевич Л.Ю.), принятое

по заявлению ИП Гуцало Людмилы Васильевны

к ИФНС по Киришскому району Ленинградской области о признании недействительным решения N 09-09/718 от 30.06.2014 в части

установил:

Индивидуальный предприниматель Гуцало Людмила Васильевна (ОГРНИП 304470833000058, далее - предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции федеральной налоговой службы по Киришскому району Ленинградской области (далее - Инспекция, налоговый орган) N 09-09/718 от 30.06.2014 в части: доначисления УСН за 2010 год в сумме 268 208 руб., начисления пени по УСН за 2010 г. в сумме 76 106 руб., начисления пени по НДФЛ за 2010-2012 г.г. в сумме 8 219 руб., привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату УСН в виде штрафа за 2010 год в сумме 53 642 руб., за 2011 год в сумме 17 676 руб., за 2012 год в сумме 7 562 руб., привлечения к ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ в виде штрафа по НДФЛ в сумме 6 243 руб.; уменьшения размера штрафа по ст. 123 НК РФ за неперечисление (неполное перечисление) НДФЛ в установленный НК РФ срок.

Решением суда первой инстанции от 04.03.2016 в удовлетворении требований отказано.

В апелляционной жалобе предприниматель, ссылаясь на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, просит решение суда отменить и удовлетворить заявленные требования.

Представители инспекции в судебном заседании с жалобой не согласились по основаниям, изложенным в отзыве, просили решение суда оставить без изменения.

Предприниматель, уведомленный о времени и месте рассмотрения жалобы надлежащим образом, своего представителя в судебное заседание не направил, что в силу ст. 156 АПК РФ не является процессуальным препятствием для рассмотрения жалобы по существу.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела налоговым органом проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2012, по результатам которой составлен акт N 09-09/1046 от 06.05.2014.

На акт проверки налогоплательщиком представлены возражения.

По итогам рассмотрения материалов проверки и возражений предпринимателя, инспекцией вынесено решение N 09-09/718 от 30.06.2014 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа за неполную уплату ЕНВД в сумме 981 рубль, неполную уплату ЕН по УСН в сумме 78 881 рубль, ответственность за которое предусмотрена ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 44 325 рублей.

Указанным решение предпринимателю доначислены ЕНВД в сумме 7 116 рублей, пени по ЕНВД в сумме 1584 рубля, ЕН по УСН в сумме 268 208 рублей, пени по ЕН по УСН в сумме 76 106 рублей, пенни по НДФЛ в сумме 14 572 рубля.

Апелляционная жалоба предпринимателя решением Управления ФНС России по Ленинградской области N 16-21-27/08825 от 24.07.2015 оставлена без удовлетворения.

Считая решение инспекции не соответствующим требованиям налогового законодательства и нарушающим права и законные интересы хозяйствующего субъекта, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением об оспаривании ненормативного акта налогового органа в части.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований указал на правомерность доначисления налогов, пени и санкций.

Апелляционный суд, исследовав материалы дела, проанализировав доводы апелляционной жалобы, не находит оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции.

Материалами дела установлено, что в проверяемый период предприниматель осуществлял розничную реализацию товаров, применял два режима налогообложения: единый налог на вмененный доход и упрощенную систему налогообложения, с объектом налогообложения: доходы, уменьшенные на величину расходов.

Пунктом 2 статьи 346.12 НК РФ установлено, что налогоплательщики единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСНО, признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на УСНО и применяющие ее в порядке, установленной главой 26.2 Кодекса

В силу пункта 1 статьи 346.14 НК РФ предприниматель применял УСНО с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов".

Согласно пункту 1 статьи 346.15 НК РФ налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы: доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ, внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ.

Статьей 346.17 НК РФ установлено, что датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. В целях настоящей главы оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретение товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав. При этом расходы учитываются в составе расходов с учетом некоторых особенностей.

Так, в соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, - по мере реализации указанных товаров.

Таким образом, для отнесения налогоплательщиком затрат в расходы необходимо выполнение двух условий: фактически оплатить товар (работу, услугу) и реализовать указанный товар.

В соответствии с пунктом 3 статьи 4 Федерального закона N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, обязаны вести учет доходов и расходов в порядке, установленном статьей 346.24 НК РФ.

В силу статьи 346.24 НК РФ налогоплательщики обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по налогу в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, форма и порядок заполнения которой утверждаются Министерством финансов Российской Федерации.

Согласно оспариваемому решению основанием для доначисления ЕН по УСН за 2010 год в сумме 268 208 рублей, соответствующих пени и налоговых санкций послужил вывод налогового органа о завышении предпринимателем сумм расходов, в связи с неправомерным учетом операций по приобретению товара у ООО "Милан" и неправильном определении покупной стоимости товаров, подлежащих списанию в состав расходов в 2010 году.

Предпринимателем за период 2010 года получен доход в сумме 20 820 082 рубля. При проведении проверки правильности исчисления суммы дохода за 2010 год нарушений инспекцией не установлено.

Согласно п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ на упрощенной системе налогообложения расходы признаются после фактической их оплаты. При этом оплатой товаров, работ, услуг или имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика - покупателя товаров, работ, услуг или имущественных прав перед продавцом указанных товаров, работ, услуг или имущественных прав.

Особенности учета в расходах материальных расходов, в том числе расходов на приобретение сырья и материалов, установлены пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ. Затраты на сырье и материалы признаются в расходах в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета, выплаты из кассы или в момент иного погашения задолженности.

В отношении расходов по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, то затраты на их приобретение учитываются в расходах по мере реализации указанных товаров в соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ. При этом налогоплательщик вправе воспользоваться одним из следующих методов оценки товаров:

по стоимости первых по времени приобретения;

по стоимости последних по времени приобретения;

по средней стоимости;

по стоимости единицы товара.

На основании приказа N 01 от 31.12.2009 "Об утверждении учетной политики", покупная стоимость товаров, подлежащих списанию в состав расходов налогоплательщик рассчитывал, используя расчетный метод оценки стоимости реализованного и оплаченного товара по формуле:

Продажная стоимость товара, реализуемого в текущем месяце х Расчетный коэффициент текущего месяца + продажная стоимость остатка товаров на конец предыдущего месяца х расчетный коэффициент предыдущего месяца.

Расчетный коэффициент определялся налогоплательщиком по следующей формуле:

Оплата поставщикам за месяц/продажная стоимость товаров, реализованного за месяц + продажная стоимость остатка товаров на конец месяца х 100%.

Расчетный коэффициент по состоянию на 01.01.2010 определен предпринимателем в значении 51,31%.

Расчетный коэффициент по состоянию на 31.12.2010 определен предпринимателем в значении 37,32%.

Общая сумма расходов за 2010 год учета предпринимателем в сумме 17 488 655 рублей.

В ходе проверки инспекцией проверен расчет коэффициента, и с учетом выводов о завышении расходов, по утвержденной предпринимателем методике определен расчетный коэффициент по состоянию на 01.01.2010 - 11,06%, по состоянию на 31.12.2010 - 42,94%.

В связи с применением коэффициентов, общая сумма расходов, уменьшающих сумму дохода при исчислении УСН за 2010 год составила 13 657 112 рублей, в том числе расходы по приобретению товаров - 10 275 115 рублей, прочие расходы - 3 381 997 рублей.

Неполная уплата ЕН по УСН за 2010 год составила 268 208 рублей.

Основанием для перерасчета расчетного коэффициента по состоянию на 01.01.2010 явился вывод инспекции о неправомерном учете операций по приобретению товаров в 2009 году на сумму 10 689 300 рублей у ООО "Милан", также отсутствия первичных документов, подтверждающих приобретение товаров на сумму 10 456 191,00 рублей, занижения суммы реализованного товара на 2 787 434 рублей.

На основании подпункта 23 пункта 1 статьи 346.16 Кодекса к расходам, учитываемым в целях исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, относятся расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенные на величину расходов, указанных в подпункте 8 настоящего пункта).

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.16 НК РФ расходы, указанные в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ принимаются при условии их соответствия критериям, установленным пунктом 1 статьи 252 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

При этом, под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством.

Согласно правовой позиции ВАС РФ, изложенной в Постановлении его Президиума от 30.01.2007 N 10963/06, обязанность по доказыванию правомерности включения сумм в налоговые вычеты и отнесение тех или иных затрат на расходы для целей налогообложения прибыли лежит на налогоплательщике. При этом документы, подтверждающие правомерность расходов, должны содержать достоверную информацию о поставщиках товаров и подтверждать реальность хозяйственных операций.

Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях налогообложения необходимо исходить из реальности таких расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.

В ходе проверки инспекция пришла к выводу о неправомерном завышении предпринимателем расходов по приобретению товара у ООО "Милан".

В обоснование понесенных расходов налогоплательщиком представлены документы на оплату товара - детская верхняя одежда в ассортименте:

Кассовые чеки, пробитые на ККТ N 41875221 на сумму 10 689 300 рублей;

Товарные накладные.

В ходе проверки инспекцией установлены следующие обстоятельства.

ООО "Милан" юридический адрес регистрации - СПб, ул. Советская 7-я,15/19, лит. А, пом. 1Н, поставлено на учет 07.05.2007; снято с учета 02.07.2012.

С 11.05.2007 применяло систему налогообложения в виде ЕНВД.

Основной вид деятельности - прочая розничная торговля в неспециализированных магазинах.

Руководителем ООО "Милан" в период с 01.01.2009 по 31.12.2009 являлась Павловская Лариса Борисовна.

ККТ с заводским номером 41875221 в налоговом органе не зарегистрирована и контрагенту ООО "Милан" не принадлежит.

Инспекцией произведен допрос руководителя ООО "Милан" Павловской Л.Б., которая показала в 2009 году видом деятельности контрагента являлась розничная торговля продуктами питания; наличие финансово-хозяйственных отношений с предпринимателем не подтвердила.

Учитывая то обстоятельство, что ООО "Милан" в 2009 году не осуществляло реализации детской верхней одежды, ККТ с заводским номером 41875221 не зарегистрирована налоговый орган сделал вывод об отсутствии реальных хозяйственных операций с данным контрагентом.

В представленных товарных накладных указан адрес ООО "Милан" 191036, Санкт-Петербург, Советская, 15/19, Лит. А, кв. 1Н, в то время как юридический адрес контрагента город Санкт-Петербург, улица Советская 7-я, 15/19, литер А, помещение 1Н.

Кроме того, ООО "Милан" в 2009 году применяло специальный налоговый режим в виде исчисления и уплаты ЕНВД. При этом, в товарных накладных стоимость товара определена с НДС, сумма НДС выделена отдельной строкой.

Представленные инспекцией доказательства в совокупности не подтверждают факта приобретения предпринимателем верхней детской одежды у ООО "Милан".

В соответствии с частью 1 статьи 65, частью 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Однако нормы статьи 65 АПК РФ не освобождают налогоплательщика от обязанности доказывания, поскольку каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Поэтому в том случае, если налоговый орган представил доказательства, что изложенные в представленных документах сведения являются недостоверными операции фактически не совершались, обязанность по доказыванию обратного, так же как и опровержение доводов и доказательств налогового органа возлагается на налогоплательщика.

Однако доводы налогового органа, изложенные в решении в части контрагента ООО "Милан", предпринимателем документально не опровергнуты.

Поскольку одним из условий отнесения затрат на расходы для целей налогообложения является надлежащее подтверждение обстоятельств, связанных с реальным осуществлением операций по реализации услуг (товаров), обязанность налогового органа доказать соответствие оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту не освобождает налогоплательщика от представления доказательств по его доводам. Налогоплательщик, не воспользовавшийся своим правом обеспечить надлежащее документальное подтверждение достоверности сведений, изложенных в документах, на основании которых он претендует на налоговый вычет, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия.

В связи с тем, что налогоплательщиком не представлено доказательств, опровергающих выводы налогового органа, судом первой инстанции сделан обоснованный вывод об отсутствии правовых основания для включения в состав расходов стоимости приобретенных товаров по сделке с ООО "Милан".

Доводы апелляционной жалобы по данному эпизоду не опровергают выводы суда первой инстанции, основанные на представленных в материалы дела доказательствах.

Ссылки налогоплательщика на неправильное определение инспекцией метода оценки покупных товаров в целом за год, а не ежемесячно подлежат отклонению по следующим обстоятельствам.

Действительно утвержденной учетной политикой предусмотрено помесячное определение стоимости товаров, подлежащих списанию в расходы по УСН.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией осуществлена проверка правильности исчисления предпринимателем расчетного коэффициента по состоянию на 01.01.2010, то есть на начало проверяемого периода. С учетом неправомерно учета в составе расходов покупной цены не реализованных по состоянию на 01.01.2010 товаров, инспекцией на основании методики предпринимателя определен расчетный коэффициент в показателе 11,06%.

Согласно пункту 1 статьи 346.19 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым периодом по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, признается календарный год.

По данным налогоплательщика расчетный коэффициент на 2010 год составил 37,32%.

При проверке правильности определения расчетного коэффициента на 2010 год инспекцией установлено занижение его показателя, и на основании методики предпринимателя признан подлежащим применению коэффициент в значении 42,94%.

Поскольку налоговым периодом по УСН признается год, налоговый орган правомерно не проверял правильность определения налогоплательщиком соответствующего коэффициента помесячно.

Кроме того, апелляционный суд считает необходимым отметить, что налогоплательщиком в материалы дела не представлено доказательств, свидетельствует, что при определении коэффициента помесячно, изменится итоговое значение и сумма расходов, подлежащих учету за 2010 год, учитывая то обстоятельство, что доходы и расходы подлежат учету за налоговый период нарастающим итогом.

В связи с тем, что в апелляционном порядке налогоплательщиком не оспаривается вывод налогового органа о неправомерном учете в составе расходов суммы 10 456 191 рублей, не подтвержденной первичными документами бухгалтерского учета, а также суммы реализованного товара в размере 2 787 434 рублей, в силу ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, он не является предметом исследования и оценки апелляционного суда.

На основании изложенного апелляционный суд не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции по доначислению ЕН по УСН за 2010 год в сумме 268 208 рублей, соответствующих пени и санкций.

Оспариваемым решением налогоплательщик привлечен к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату УСН за 2011 в виде штрафа в сумме 17 676 рублей и неполную уплату УСН за 2012 год в виде штрафа в сумме 7 562 рубля.

Материалами дела установлено, что выездная налоговая проверка в отношении предпринимателя начата 15.07.2013.

Предпринимателем после начала выездной налоговой проверки 22.07.2013 представлены в инспекцию уточненные налоговые декларации по УСН за 2011 и 2012 года, согласно к уплате в бюджет доначислен налог в общей сумме 126 196 рублей.

Платежными поручениями от 16.07.2013 и от 20.07.2013 предприниматель перечислил ЕН по УСН в сумме 140 000 рублей.

Поскольку при представлении уточненных деклараций пени уплачены не были, налоговый орган оспариваемым решением привлек налогоплательщика к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ.

Подпунктом 1 п. 1 ст. 23 НК РФ предусмотрена обязанность налогоплательщика уплачивать законно установленные налоги.

В соответствии с пунктом 1 статьи 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

Согласно пункту 4 статьи 81 НК РФ если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случаях:

1) представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени;

2) представления уточненной налоговой декларации после проведения выездной налоговой проверки за соответствующий налоговый период, по результатам которой не были обнаружены неотражение или неполнота отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибки, приводящие к занижению подлежащей уплате суммы налога.

Конституционный Суд Российской Федерации указал в Определении от 07.06.2001 N 141-О, что п. 4 ст. 81 НК РФ, устанавливающий условия освобождения налогоплательщика от ответственности, связывает возможность освобождения от ответственности с подачей налогоплательщиком заявления о дополнении и изменении налоговой декларации и после истечения срока уплаты налога, но при условии, что наряду с устранением допущенных налоговых правонарушений он уплатит недостающую сумму.

Как видно из материалов дела и не оспаривается предпринимателем, при подаче уточненных деклараций сумма пени, приходящаяся на неуплаченную своевременно сумму налога, ею уплачена не была.

Следовательно, предпринимателем не были исполнены условия для освобождения от ответственности за неполную уплату налогов, предусмотренные пунктом 4 статьи 81 НК РФ, в связи с чем налоговый орган правомерно привлек ее к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату ЕН по УСН в виде штрафов.

Ссылки предпринимателя на полную уплату налогов по уточненным декларациям не могут быть приняты во внимание как достаточные для освобождения от ответственности.

Основанием для подачи уточненной налоговой декларации, является обнаружение налогоплательщиком в поданной им ранее налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате.

Таким образом, сам налогоплательщик устанавливает и обосновывает факт неполной уплаты налога в бюджет по сроку уплаты, установленному для периода, в котором допущены ошибки, в связи с чем потери бюджета необходимо компенсировать не только уплатой недоимки, но и уплатой соответствующей пени.

Следовательно, состав правонарушения, предусмотренного статьей 122 НК РФ в виде неполной уплаты налога, совершается ранее и лишь констатируется подачей уточненной налоговой декларации.

С учетом самостоятельного выявления ошибок, приведших к неполной уплате налогов, законодатель предусмотрел возможность освобождения налогоплательщика от налоговой ответственности, условиями которого являются уплата недостающего налога и пени.

Поэтому, в силу прямого указания пункта 4 статьи 81 НК РФ, при невыполнении этих условий, наступает ответственность за неполную уплату налогов по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Указанный вывод суда согласуется с правовой позицией, отраженной Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлении от 26.04.2011 N 11185/2010.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно отказал в удовлетворении требований предпринимателя о признании недействительным решения инспекции по данному эпизоду.

В ходе проверки инспекцией установлен факт несвоевременного и неполного перечисления удержанного НДФЛ, что явилось основанием для начисления пени по НДФЛ в сумме 14 572 рубля, привлечения к ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 44 325 рублей.

Ссылаясь на то обстоятельство, что налоговым органом при исчислении пени и санкций неправомерно учтено входящее сальдо по состоянию на 01.01.2010 в сумме 28 781 рубль, предприниматель просит признать недействительным решение инспекции в части начисления пени в размере 8 219 рублей, санкций в сумме 6243 рубля.

Отказывая в удовлетворении требований по данному эпизоду, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

Согласно ст. 207 Кодекса налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Пунктом 1 ст. 226 Кодекса обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет НДФЛ возложена на российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, облагаемые данным налогом.

Названные организации в Российской Федерации признаются налоговыми агентами.

В силу подп. 1 п. 3 ст. 24 Кодекса налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.

В соответствии со ст. 209 Кодекса объектом налогообложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками, а в силу п. 1 ст. 210 Кодекса при определении налоговой базы по данному налогу учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 настоящего Кодекса.

Согласно п. 4 и 6 ст. 226 Кодекса налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.

Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога с сумм денежных выплат и доходов, выданных в натуральной форме не позднее дня выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме; передачи доходов в натуральной форме - при получении доходов в натуральной форме (п. 1 ст. 223 Кодекса)

Согласно п. 2 ст. 223 Кодекса при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).

Таким образом, законодатель поставил даты наступления у налогового агента обязанности по перечислению НДФЛ в бюджет в зависимость от оснований выплат: заработная плата, отпускные, больничные, либо иной доход.

В ходе проверки установлено, что предприниматель удержанный НДФЛ перечислял не полном объеме и с нарушением срока.

Согласно статье 123 НК РФ неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

В данном случае предметом проверки являлся период с 01.01.2010 по 31.12.2012.

По состоянию на 01.01.2010 за предпринимателем числилась задолженность по перечислению в бюджет удержанного НДФЛ в сумме 28 781 рубль.

За период проверки предпринимателем удержан НДФЛ в сумме 533 851 рубль, перечислено в бюджет 546 784 рубля.

По состоянию на конец проверяемого периода задолженность предпринимателя по перечислению в бюджет удержанного налога составила 15 848 рублей.

Анализ расчета начисления пени и штрафа по НДФЛ (л.д. 182 - 185 т. 3) свидетельствует, что санкции по ст. 123 НК РФ начислены на сумму удержанного в проверяемый период, но не перечисленного в бюджет налога, то есть без учета входящего сальдо на начало проверяемого периода.

Так, например, штрафные санкции начислены предпринимателю с 18.07.2011.

15.07.2011 предпринимателем выплачен доход физическим лицам. Сумма удержанного налога составила 17 197 рублей. По сроку 18.07.2011 удержанный НДФЛ в бюджет не перечислен.

Общая сумма неперечисленного в бюджет НДФЛ по состоянию на 18.07.2011 составила 70 601 рубль.

Вместе с тем, определяя сумму налоговых санкций по ст. 123 НК РФ, налоговым органом в качестве базы для исчисления штрафа принимается сумма НДФЛ, подлежащая перечислению в бюджет с выплаченного 15.07.2011 дохода, а именно 17 197 рублей х 20% = 3 439 рублей.

Таким образом, штраф в сумме 44 325 рублей начислен без учета входящего по состоянию на 01.01.2010 сальдо, в связи с чем основания для признания недействительным решения инспекции в части привлечения в ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 6 243 рубля отсутствуют.

В соответствии со ст. 75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов.

Сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах (п. 2 ст. 75 НК РФ).

Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, если иное не предусмотрено главами 25 и 26.1 настоящего Кодекса (п. 3).

В соответствии с п. 4 ст. 75 НК РФ пеня за каждый день просрочки определяется в процентах от неуплаченной суммы налога или сбора.

Для начисления пени на сумму задолженности достаточно установить факт отражения задолженности по НДФЛ по данным учета налогового агента.

Факт наличия задолженности по состоянию на 01.01.2010 в сумме 28 781 рубль подтвержден материалами дела и не опровергнут предпринимателем.

Поскольку, налоговый агент не исполнил обязанность по перечислению в бюджет удержанного НДФЛ, в соответствии с требованиями ст. 75 НК РФ, налоговый орган обоснованно произвел начисление пени в сумме 14 572 рубля.

На основании изложенного, у апелляционного суда отсутствуют основания для отмены решения суда первой инстанции по данному эпизоду.

Доводы предпринимателя о том, что задолженность по перечислению в бюджет в сумме 15 848 рублей уплачена предпринимателем 03.04.2013, то есть до назначения проверки, не имеет правового значения как для начисления пени, так и для привлечения к ответственности по ст. 123 НК РФ, поскольку пени и санкции начислены по состоянию на 28.12.2012.

Ссылки налогового агента о том, что 20.07.2013 произведена уплата пени по НДФЛ в сумме 7000 рублей в добровольном порядке, подлежат отклонению, поскольку фактическая уплата не свидетельствует о неправомерности начисления пени в соответствии с требованиями ст. 75 НК РФ.

Указанной обстоятельство подлежит учету при выставлении на основании оспариваемого решения в адрес предпринимателя требования об уплате доначисленных налогов, пени и санкций, а не при вынесении решения по итогам выездной проверки.

Указанный подход соответствует правовой позиции изложенной в Постановлении ВАС РФ от 25.09.2012 N 4050/12.

Доводы апелляционной жалобы не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного решения, либо опровергали выводы суда первой инстанции.

Поскольку фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального и процессуального права не нарушены, у апелляционного суда отсутствуют основания для отмены принятого по делу судебного акта.

Руководствуясь статьями 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 04.03.2016 по делу N А56-79514/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

О.В. Горбачева

Судьи

И.А. Дмитриева Л.П. Загараева