Постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 13 июля 2016 г. N 06АП-3178/16

г. Хабаровск

13 июля 2016 г.

А04-898/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 07 июля 2016 года.

Полный текст постановления изготовлен 13 июля 2016 года.

Шестой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Харьковской Е.Г.

судей Песковой Т.Д., Сапрыкиной Е.И.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Абрамовым Д.А.

при участии в заседании:

от закрытого акционерного общества "Артель старателей Заря-1": представитель не явился;

от межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Амурской области: Фортенадзе П.Н. представитель по доверенности от 29.10.2015, Юрчук Е.В. по доверенности от 13.07.2015;

от управления Федеральной налоговой службы по Амурской области: Фортенадзе П.Н. представитель по доверенности от 26.01.2016;

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу закрытого акционерного общества "Артель старателей Заря-1"

на решение от 20.04.2016

по делу N А04-898/2016

Арбитражного суда Амурской области

принятое судьей Чумаковым П.А.

по заявлению закрытого акционерного общества "Артель старателей Заря-1"

к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Амурской области

о признании недействительным решения

третье лицо: управление Федеральной налоговой службы по Амурской области (далее - управление)

УСТАНОВИЛ:

закрытое акционерное общество "Артель старателей Заря - 1" (ОГРН 1022801005424, ИНН 2819001000, далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Амурской области с заявлением о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Амурской области (далее - инспекция) от 30.09.2015 N 20 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Амурской области от 20.04.2016 по делу N А04-898/2016 в удовлетворении заявленных обществом требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, общество обратилось в Шестой арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции от 20.04.2016 по делу N А04-898/2016 отменить, принять новый судебный акт. В обоснование доводов апелляционной жалобы общество ссылается на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права, несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела.

Лица, участвующие в деле о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом по правилам статьи 123 АПК РФ. В судебное заседание апелляционной инстанции общество явку своего представителя не обеспечило. С учетом разъяснений, изложенных в пунктах 4, 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.02.2011 N 12 "О некоторых вопросах применения Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в редакции Федерального закона от 27.07.2010 N 228-ФЗ "О внесении изменений в Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации" апелляционная жалоба рассмотрена без участия представителя в порядке статьи 156 АПК РФ.

Представитель инспекции против доводов апелляционной жалобы возражал по основаниям, изложенным в отзыве. Просил решение Арбитражного суда Амурской области от 20.04.2016 по делу N А04-898/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Представитель управления против доводов апелляционной жалобы возражал по основаниям, изложенным в отзыве, просил решение Арбитражного суда Амурской области от 20.04.2016 по делу N А04-898/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Изучив материалы дела, оценив установленные обстоятельства, заслушав представителей участвующих в деле лиц, исследовав доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзывах, Шестой арбитражный апелляционный суд не установил оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы. Апелляционный суд признает правильными выводы суда первой инстанции и отклоняет рассмотренные доводы жалобы исходя из следующего.

В соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу или производство из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы, Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, фондам драгоценных металлов и драгоценных камней субъектов Российской Федерации, Центральному банку Российской Федерации, банкам налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов.

Статьей 165 НК РФ определен порядок подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов.

Так, в силу пункта 8 статьи 165 НК РФ при реализации товаров, предусмотренных подпунктом 6 пункта 1 статьи 164 настоящего Кодекса, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов (или особенностей налогообложения) и налоговых вычетов в налоговые органы представляются следующие документы:

1) контракт (копия контракта) на реализацию драгоценных металлов или драгоценных камней;

2) документы (их копии), подтверждающие передачу драгоценных металлов или драгоценных камней Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, Центральному банку Российской Федерации, банкам.

В соответствии с пунктом 6 статьи 166 НК РФ сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых в соответствии с пунктом 1 статьи 164 настоящего Кодекса по налоговой ставке 0 процентов, исчисляется отдельно по каждой такой операции в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 настоящей статьи.

Пунктами 1, 2 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса. Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

При реализации драгоценных металлов момент определения налоговой базы предусмотрен подпунктом 1 пункта 1 статьи 167 НК РФ с учетом абзаца 4 пункта 1 статьи 154 НК РФ как день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг).

Как следует из материалов дела, инспекцией была проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления и своевременности уплаты налогов общества за период с 01.01.2012 по 30.11.2014. По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки N 17 от 18.08.2015, в котором отражено, что в период с 01.01.2012 по 31.12.2013 налогоплательщик неправомерно заявлял к вычету "входной" НДС, по товарам (работам, услугам), используемым для операций по добыче и реализации драгоценных металлов, облагаемых НДС по ставке 0%, без учета доли произведенных, но не реализованных драгоценных металлов.

Инспекцией было установлено, что расчет доли реализованного драгоценного металла в общем объеме добытого, обществом не производился, налоговые вычеты в декларациях по НДС за налоговые периоды 2012, 2013 годов заявлены полностью, без учета доли реализованного металла, в следующих суммах: за 1 квартал 2012 года - 12 174 630 руб., за 2 квартал 2012 года - 4 963 816 руб., за 3 квартал 2012 года - 11 788 224 руб., за 4 квартал 2012 года - 4 248 990 руб., за 1 квартал 2013 года - 9 480 461 руб., за 2 квартал 2013 года - 3 846 729 руб., за 3 квартал 2013 года - 1 734 988 руб., за 4 квартал 2013 года - 1 718 144 руб.

Инспекцией в ходе проверки произведен расчет доли реализованного обществом драгоценного металла в общем объеме добытого (с учетом остатков, переходящих на последующий квартал), на основании которого произведен расчет суммы НДС, подлежащей включению в состав налоговых вычетов, относящихся к реализованному объему драгоценного металла.

Заместителем начальника инспекции по результатам рассмотрения акта проверки, возражений налогоплательщика вынесено решение N 20 от 30.09.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и начислении суммы НДС, пени. Обществу предложено уплатить налоги, пени и штрафные санкции.

Решением управления от 11.01.2016 N 15-07/2/1 жалоба общества на решение N 20 от 30.09.2015 оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции N 20 от 30.09.2015, общество оспорило его в арбитражный суд, который обосновано отказал в удовлетворении требований.

Особенности, связанные с предоставлением вычетов сумм налога в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 НК РФ, в частности по реализации драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу, определены в пункте 3 статьи 172 НК РФ. Вычеты производятся на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

При реализации драгоценных металлов момент определения налоговой базы предусмотрен подпунктом 1 пункта 1 статьи 167 НК РФ с учетом абзаца 4 пункта 1 статьи 154 НК РФ как день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг).

При не реализации налогоплательщиком в проверенном периоде добытые драгоценные металлы в полном объеме, до их отгрузки право на налоговые вычеты у общества не наступает, поскольку не наступает момент определения налоговой базы, общество вправе заявить к вычету суммы налога только по тем товарам (работам, услугам), которые непосредственно приобретены и участвовали в процессе и производства и реализации драгоценных металлов в этом периоде.

Заявляя в апелляционной жалобе о несогласии с указанным выше выводом, общество не учитывает, что для налогоплательщиков, осуществляющих реализацию драгоценных металлов, облагаемую по ставке 0% в соответствии с пп. 6 п. 1 ст. 164 НК РФ установлен особый порядок возмещения НДС. В рассматриваемой ситуации у налогоплательщика отсутствует право на налоговые вычеты по товарам (работам, услугам), использованным для производства до отгрузки соответствующих товаров.

Право на налоговые вычеты носит заявительный характер, в связи с чем на налогоплательщика возложена обязанность доказать их правомерность и обоснованность. Согласно п. 8 статьи 165 НК РФ для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% и налоговых вычетов при реализации товаров, предусмотренных пп. 6 п. 1 ст. 164 НК РФ, в налоговый орган должны быть представлены соответствующие документы.

Поскольку вычеты по НДС в отношении операций по реализации добытых драгоценных металлов обусловлены особым порядком их принятия (п. 3 ст. 172 НК РФ), общество имеет право заявить к налоговому вычету суммы НДС только по тем товарам (работам, услугам), которые непосредственно связаны с процессом производства и реализации драгоценных металлов. Общество в рассматриваемый период заявило к вычету и возмещению всю сумму предъявленного поставщиками НДС, а не в доле произведенных и реализованных драгоценных металлов, поэтому у налогового органа имелись основания для доначисления НДС.

Согласно статье 11 НК РФ учетная политика для целей налогообложения представляет собой выбранную налогоплательщиком совокупность допускаемых Кодексом способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

В учетной политике общества на 2012, 2013 год, утвержденной приказами генерального директора общества от 27.12.2011 N 53, от 27.12.2012 N 51, указано о ведении обществом учета золота и серебра с остатками металлов на начало периода, не отражен метод распределения налоговых вычетов в зависимости от реализации металлов, поэтому по паспортам-расчетам за драгоценные металлы, анализа баланса полученных драгоценных металлов налоговым органом принято во внимание, что приобретенные товарные материальные ценности использовались обществом для производства как золота, так и серебра. Готовой продукцией, подлежащей реализации после проведения аффинажных работ, является драгоценный металл, а не золотосодержащий концентрат, лигатурное золото, соответственно в расчет доли реализованных металлов принимаются показатели по золоту и по серебру. Обществом не представлено документов, подтверждающих относимость заявленной им к возмещению суммы НДС к операциям по реализации драгоценных металлов.

При таких обстоятельствах следует признать обоснованными примененную налоговыми органами методику, учитывающую долю реализованных обществом драгоценных металлов в общем объеме добытых драгоценных металлов и произведенный расчет правомерно заявленных обществом вычетов по налогу на добавленную стоимость.

Проверен размер доначисленного налога, который установлен расчетным методом на основании пропорции, определенной исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), операции, по реализации которых освобождены от налогообложения, и общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) за налоговый период. При этом определение пропорции осуществлено с учетом особенностей, установленных подпунктом 4.1 статьи 170 НК РФ. Обстоятельства неправильного определения налоговых обязательств общества судом не выявлены.

С учетом постановления от 17.12.1996 N 20-П, определения от 08.02.2007 N 381-О-П Конституционного Суда Российской Федерации, статьи 75 НК РФ налоговый орган обосновано начислил пеню, как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения от общества налоговых сумм в срок.

Принятие инспекцией решений о возмещении НДС по камеральным проверкам не исключает возможности корректировки впоследствии по итогам выездной налоговой проверки сумм налога, в отношении которых приняты такие решения, при установлении обстоятельств, свидетельствующих о необоснованности возмещения. Налоговым законодательством не предусмотрено исключение из периода выездной проверки периода, за который проведена камеральная проверка. Проведение выездной проверки после камеральной не является повторностью проверки, так как это самостоятельные формы налогового контроля.

Таким образом, материалы дела подтверждают установление налоговым органом по результатам налоговой проверки действительные налоговые обязательства общества. С учетом изложенного арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции о законности оспариваемого решения налогового органа сделаны на основе полного и всестороннего исследования всех доказательств по делу с правильным применением норм материального права. Проверив законность и обоснованность оспариваемого решения суда, апелляционная инстанция не установила оснований для отмены или изменения судебного акта, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Амурской области от 20.04.2016 по делу N А04-898/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Дальневосточного округа в течение двух месяцев со дня его принятия, через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Е.Г. Харьковская

Судьи

Т.Д. Пескова Е.И. Сапрыкина