Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 26 июля 2016 г. N 13АП-5844/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 8 ноября 2016 г. N Ф07-9828/16 настоящее постановление оставлено без изменения

Требование: о признании недействительным акта органа власти

Вывод суда: жалоба заявителя оставлена без удовлетворения, решение суда первой инстанции оставлено в силе

г. Санкт-Петербург

26 июля 2016 г.

Дело N А26-8095/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 19 июля 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 26 июля 2016 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Будылевой М.В.

судей Загараевой Л.П., Лущаева С.В.

при ведении протокола судебного заседания: секретарем с/з Добрияник Е.А.

при участии:

от заявителя: Савка Ю.В. по доверенности от 01.10.2015, Король А.Г. по доверенности от 10.01.2014

от заинтересованного лица: Устинова Л.А. по доверенности от 22.01.2016 N 05-03/00482, Жданович И.С. по доверенности от 15.01.2016 N 00325

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-5844/2016) ОАО "Ледмозерское лесозаготовительное хозяйство" на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 25.01.2016 по делу N А26-8095/2015 (судья Подкопаев А.В.), принятое

по заявлению ОАО "Ледмозерское лесозаготовительное хозяйство"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Карелия

о признании недействительным решения N 9 от 09.06.2015

установил:

открытое акционерное общество "Ледмозерское лесозаготовительное хозяйство" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Карелия (далее - ответчик, инспекция) о признании недействительным решения N9 от 09.06.2015, об освобождении от уплаты штрафа, начисленного по эпизоду о распределении прямых и косвенных расходов в сумме 449748 руб., о снижении размера штрафа, исчисленного по эпизоду о завышении внереализационных расходов, до 10000 руб.

Решением суда от 25.01.2016 в удовлетворении заявленных требований отказано.

В апелляционной жалобе Общество, ссылаясь на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, просит судебный акт отменить. Податель жалобы полагает, что плата по договору аренды лесного участка и по договорам оказания услуг неправомерно переквалифицирована из косвенно расхода в прямой. По мнению Общества, размер штрафа по эпизоду о переквалификации расходов по арендной плате необоснованно не снижен судом.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы жалобы, считает решение суда незаконным и необоснованным.

Представитель Инспекции против удовлетворения требований жалобы возражал, просил судебный акт оставить в силе по основаниям, изложенным в отзыве.

Законность и обоснованность решения суда проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки, проведенной налоговым органом в отношении Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на прибыль, налога на имущество, транспортного налога, налога на добавленную стоимость, единого налога на вмененный доход, земельного налога, налога на добычу полезных ископаемых за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, правильности исчисления и полноты удержания налога на доходы физических лиц за период с 01.12.2011 по 31.07.2014, полноты и своевременности перечисления налога на доходы физических лиц с 01.12.2011 по 31.07.2014, по вопросам ведения учета доходов и налога на доходы физических лиц по форме 1-НДФЛ и полноты и своевременности представления сведений о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ за 2011, 2012, 2013 годы, составлен акт N 4 от 03.04.2015.

На основании материалов проверки, с учетом возражений налогоплательщика, Инспекцией принято решение N 9 от 09.06.2015 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением обществу предлагалось уплатить доначисленные суммы налога на прибыль, соответствующие пени и штрафные санкции, предусмотренные пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Карелия от 26.08.2015 N 13-11/07594с решение инспекции отменено в части 495660 руб. штрафа по пункту 2 резолютивной части решения, путем уменьшения размера налоговых санкций, в остальной части апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции, Общество обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением о признании решения инспекции недействительным как несоответствующего нормам налогового законодательства в части доначислений по налогу на прибыль, а также в случае признания правомерной позиции ответчика на основании пункта 2 статьи 111 НК РФ просит освободить общество от уплаты штрафа, начисленного по эпизоду о распределении прямых и косвенных расходов в сумме 449748 руб., и на основании пункта 3 статьи 114 НК РФ снизить размер штрафа, исчисленного по эпизоду о завышении внереализационных расходов до 10000 руб.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, пришел к выводу о правомерности выводов налогового органа

Апелляционная коллегия, исследовав материалы дела и доводы жалобы, не находит оснований для отмены решения суда в связи со следующим.

В ходе проверки налоговой инспекцией установлено, что в проверяемом периоде общество осуществляло лесозаготовку с привлечением подрядных организаций, при этом в целях исчисления налога на прибыль услуги по заготовке лесопродукции и арендную плату за пользованием лесфондом общество учитывало в составе косвенных расходов и полностью относило в расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, в периоде осуществления данных расходов.

В обоснование заявленных Обществом требований указано, что налоговый орган неправомерно переквалифицировал распределение расходов общества на прямые и косвенные, что привело к доначислению налога на прибыль за 2011-2012 годы в сумме 9796622 руб., а также пени 3352029 руб. 48 коп. Заявитель согласен с доводом инспекции о доначислении налога на прибыль в сумме 380821 руб. 20 коп. в результате занижения сальдо внереализационных доходов и расходов при формировании резерва по сомнительным долгам за январь-декабрь 2012 года. Заявитель полагает, что затраты на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также выполнение этих работ структурными подразделениями налогоплательщика, предусмотренные подпунктом 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ, могут относиться к косвенным расходам. По мнению заявителя, арендные платежи не относятся к прямым материальным затратам, так как это плата за возможность заготовки определенного объема в древесины в установленное время на установленном участке, а не плата за объем изготовленной и проданной древесины.

Из материалов дела усматривается, что обществом все расходы по оплате услуг и работ, осуществленных подрядными организациями, произведенные в течение проверяемого периода (2011-2013 годы) отнесены к косвенным.

Статьей 247 НК РФ установлено, что прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получения дохода.

Согласно статье 318 НК РФ, если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, то расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

К прямым расходам могут быть отнесены, в частности: материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

В силу подпункта 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ к материальным расходам, в частности, относятся следующие затраты налогоплательщика: на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика. К работам (услугам) производственного характера относятся выполнение отдельных операций по производству (изготовлению) продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья (материалов), контроль за соблюдением установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы. К работам (услугам) производственного характера также относятся транспортные услуги сторонних организаций (включая индивидуальных предпринимателей) и (или) структурных подразделений самого налогоплательщика по перевозкам грузов внутри организации, в частности перемещение сырья (материалов), инструментов, деталей, заготовок, других видов грузов с базисного (центрального) склада в цеха (отделения) и доставка готовой продукции в соответствии с условиями договоров (контрактов)

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов (статья 265 НК РФ), осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных настоящим Кодексом. В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализационные расходы.

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьи 319 Кодекса (пункт 2 указанной статьи).

Исходя из положения изложенных правовых норм, следует, что выбор налогоплательщика в отношении расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции должен быть обоснованным.

В соответствии с ГОСТом 17461-84. Межгосударственный стандарт. Технология лесозаготовительной промышленности. Термины и определения" (утв. и введен в действие Постановлением Госстандарта СССР от 14.12.1984 N 4435) технологический процесс лесозаготовок включает в себя лесосечные работы, вывозку древесины, работы на промышленном складе.

Следовательно, осуществление лесосечных работ подрядным способом является основой технологического процесса лесозаготовки и расходы по их осуществлению образуют основу стоимости продукции этого производства.

Таким образом, в случае, если лесопродукция производится подрядным способом, то подрядные работы непосредственно связаны с производством конкретного объема лесопродукции и в основе ее стоимости лежат расходы по оплате услуг лесозаготовки, в связи с чем к прямым расходам должны быть отнесены не только материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1, 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ, но и стоимость услуг лесозаготовки, оказанных сторонними организациями.

Как правомерно указано судом первой инстанции, закрепление в учетной политике общества иного порядка распределения затрат не отвечает предусмотренным статьей 313 НК РФ принципам полноты и определенности учета хозяйственных операций, осуществленных заявителем в течение отчетного периода, механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом.

Довод заявителя об иных выводах проверяющих по спорному вопросу в предыдущей налоговой проверке правомерно отклонен судом первой инстанции, поскольку основан на ошибочном толковании норм налогового законодательства, действующих в проверяемый период.

Апелляционная коллегия, учитывая изложенное, полагает правомерным вывод суда первой инстанции о необоснованности включения обществом в косвенные расходы работ по заготовке лесопродукции, оказанных сторонними организациями и отказывает в удовлетворении заявленных требований в данной части.

В рассматриваемом случае общество является арендатором лесного фонда в соответствии с договором аренды лесного участка N 68-з от 22.12.2008, согласно условиям которого общество арендовало у Министерства лесного комплекса Республики Карелия лесной участок площадью 297783 га для заготовки древесины. Размер и сроки уплаты арендной платы указаны в приложениях к договору аренды земельного участка.

Арендную плату общество учитывало в бухгалтерском учете, а в налоговом учете указанная выше арендная плата учитывалась в составе косвенных расходов пропорционально объемам заготовленной древесины. Все расходы, произведенные заявителем в течение проверяемого периода отнесены обществом к косвенным и включены в полном объеме в состав расходов при исчислении налога на прибыль в тех налоговых периодах, когда данные расходы были осуществлены, в том числе плата за аренду лесов.

На основании Учетной политики налогоплательщика на 2011, 2012, 2013 годы к прямым расходам в налоговом учете относятся: заработная плата основных производственных рабочих, занятых на основном производстве, взносы и налоги, начисляемые на заработную плату основных производственных рабочих и начисленная амортизация на основные средства, занятые в основном производстве. Остальные расходы относятся к косвенным расходам.

Согласно статье 72 Лесного кодекса Российской Федерации (далее - ЛК РФ) по договору аренды участок лесного фонда предоставляется лесопользователю (арендатору) за плату на определенный срок для осуществления одного или нескольких видов лесопользования.

Несмотря на то, что согласно пункту 3 статьи 71 ЛК РФ, к договорам аренды лесного участка применяются положения об аренде, предусмотренные Гражданским кодексом Российской Федерации, размер арендной платы в силу пункта 1 статьи 73 ЛК РФ определяется на основании минимального размера арендной платы, устанавливаемого в соответствии с пунктами 2 и 4 данной статьи.

В соответствии с пунктом 2 статьи 73 ЛК РФ при использовании лесного участка с изъятием лесных ресурсов минимальный размер арендной платы определяется как произведение ставки платы за единицу объема лесных ресурсов и объема изъятия лесных ресурсов на арендуемом лесном участке.

Ставки платы за единицу объема лесных ресурсов устанавливаются Правительством Российской Федерации.

Следовательно, в расчетах арендной платы заложено не только пользование участками лесного фонда, но и пользование изъятыми лесными ресурсами.

Статьей 318 НК РФ установлено, что налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Предоставляя налогоплательщику возможность самостоятельно определять учетную политику, включая формирование состава прямых расходов, НК РФ не рассматривает этот процесс как зависящий исключительно от воли налогоплательщика. Напротив, указанные нормы относят к прямым расходам затраты, как непосредственно связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

В силу пункта 1 статьи 319 НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам) (абзац третий). В случае, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей (абзац пятый).

Таким образом, арендная плата является для общества частью заготовленной древесины как сырья для производства готовой лесопродукции и должна входить в состав прямых расходов для целей налогообложения прибыли.

Аналогичная правовая позиция изложена в постановлении Арбитражного суда Северо-Западного округа от 12.05.2016 по делу N А26-5078/2015.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу об отсутствии правовых оснований для удовлетворения заявленных требований в данной части.

Кроме того, Обществом заявлено требование, в случае признания правомерной позиции ответчика на основании пункта 2 статьи 111 НК РФ, об освобождении от уплаты штрафа, начисленного по эпизоду о распределении прямых и косвенных расходов в сумме 449748 руб., и на основании пункта 3 статьи 114 НК РФ о снижении размера штрафа, исчисленного по эпизоду о завышении внереализационных расходов, до 10000 руб.

Статьей 114 НК РФ установлено, что налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются в том числе иные обстоятельства помимо указанных в этой норме, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Согласно пункту 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

В силу пункта 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового кодекса Российской Федерации.

Из материалов дела усматривается, что инспекция при вынесении оспариваемого решения снизила размер штрафных санкций в два раза, в качестве смягчающих учтены следующие обстоятельства: отсутствие умысла в действиях налогоплательщика, совершение правонарушения в результате добросовестного заблуждения, сложное материальное положение, осуществление значимой деятельности (снабжение дровами). Управление ФНС по Республике Карелия при рассмотрении апелляционной жалобы учло заявленные обществом смягчающие обстоятельства и снизило размер штрафных санкций до 480 000 рублей.

Принимая во внимание, что в настоящем заявлении Обществом не заявлено новых обстоятельств, которые не были учтены налоговым органом, апелляционная коллегия полагает правомерным отказ суда первой инстанции в удовлетворении заявленных обществом требований в части штрафных санкций.

Таким образом, апелляционный суд приходит к выводу об отсутствии правовых оснований для удовлетворения заявленных налогоплательщиком в рамках настоящего спора требований.

Доводы апелляционной жалобы не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного решения, либо опровергали выводы суда первой инстанции.

На основании изложенного, апелляционная коллегия полагает, что суд первой инстанции полно и всесторонне исследовал обстоятельства, имеющие значение для дела, оценил в совокупности и взаимосвязи представленные сторонами доказательства, правильно применив нормы материального и процессуального права принял законное и обоснованное решение. Оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции апелляционным судом не установлено.

Руководствуясь статьями 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Карелия от 25.01.2016 по делу N А26-8095/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

М.В. Будылева

Судьи

Л.П. Загараева С.В. Лущаев